Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 26 июня 2014 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.,
судей Дудкиной О.В., Жукова А.В.
при участии в заседании:
от заявителя - Ильинцева Е.Н., дов. от 16.12.2013
от заинтересованного лица - Грекова С.П., дов. от 01.11.2012 N 05-13/41396, Щербинин Д.А., дов. от 16.05.2014 N 05-12/18970
рассмотрев 18.06.2014 в судебном заседании кассационную жалобу
Общества с ограниченной ответственностью "Спектр"
на решение от 25.10.2013
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Лариным М.В.,
на постановление от 27.01.2014
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Окуловой Н.О., Солоповой Е.А.,
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Спектр" (ОГРН 104796969923)
к ИФНС России N 13 по г. Москве (ОГРН 1047713058238)
о признании недействительным решения
установил:
ООО "Спектр" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным Решения ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.10.2013, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2014, обществу в удовлетворении требований отказано.
Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой со ссылкой на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела ставится вопрос об их отмене и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований заявителя.
В обоснование жалобы общество указывает на то, что расторжение инвестиционного договора с застройщиком и оформление договора долевого участия было осуществлено с целью привлечения к участию в строительстве физических лиц и реализации им соответствующих прав, что невозможно было достигнуть в рамках инвестиционного договора.
Кроме того, общество ссылается на допущенные судом первой инстанции процессуальные нарушения, выраженные в том, что представленному заявителем бизнес-плану не была дана надлежащая оценка.
Также заявитель полагает, что при исключении спорных расходов из налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год налоговый орган должен был скорректировать налоговую базу за 2011 год путем учета данных расходов в указанный налоговый период, что исключает доначисление налога на прибыль за 2011 год.
Налоговый орган в письменных пояснениях на кассационную жалобу полагает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, представители инспекции возражали против ее удовлетворения.
В судебном заседании объявлялся перерыв с 18.06.2014 до 25.06.2014.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения против них, выслушав представителей сторон, полагает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению.
При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам проведенной инспекцией выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 составлен акт выездной проверки от 29.12.2012 N 640 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 2 426 719 руб. (пункт 1), ему начислены пени по налогу на прибыль организаций по состоянию на 19.02.2013 в размере 930 464 руб. (пункт 2), предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 12 133 593 руб., штраф и пени, уменьшить убыток, исчисленный по налогу на прибыль организаций за 2010 год, в сумме 74 737 520 руб., скорректировать перенесенный убыток на 2012 год в приложении N 4 к листу 02 декларации за 2012 год в сторону уменьшения на 11 454 851 руб. (пункт 3); внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4).
Решением УФНС России по г. Москве решение инспекции оставлено без изменения, в связи с чем утверждено и вступило в силу.
Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа относительно неправомерного учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год убытка в размере 74 737 520 руб., образовавшегося в результате уменьшения дохода, полученного в виде возвращенного инвестиционного взноса в размере 174 953 740 руб. по соглашению с ООО "Мортон-РСО" (застройщик) и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на расходы, связанные с получением права на участие в инвестиционной деятельности по строительству жилого дома в размере 249 691 260 руб. по договору об уступке права требования, заключенного с ООО "УРАЛСИБ Консалт", на передачу прав Инвестора (соинвестора) в рамках Инвестиционного договора.
Данные выводы инспекции основаны на материалах, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля.
При рассмотрении настоящего дела суды на основании исследования и оценки по правилам статьи 71 АПК РФ представленных в материалы дела доказательств в их совокупности и взаимной связи согласились с выводами инспекции и установили, что действия общества направлены на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Суд кассационной инстанции полагает, что указанные выводы судов соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.
Как усматривается из материалов дела и установлено судами, между ООО "Мортон-РСО" (первоначальный инвестор и застройщик), Министерством строительного комплекса Московской области и Администрацией Балашихинского района Московской области заключен Инвестиционный контракт от 07.12.2004 N 2/2/15-04.
В процессе строительства объекта инвестиций первоначальный Инвестор (застройщик) заключил с ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" Инвестиционный договор от 19.12.2007 N ИНВ-19/11.
ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" по договору уступки права требования от 11.12.2009 N 16м, заключенному с ООО "УРАЛСИБ Консалт" (соинвестор 2), уступило последнему права Инвестора по Инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в виде права на квартиры общей площадью 4 034,48 кв. м или 83% от полученного права на квартиры от Застройщика (ЗАО "Мортон-РСО") за 296 534 280 руб. (73 500 руб. за 1 кв. м).
В свою очередь ООО "УРАЛСИБ Консалт" также по договору уступки права требования от 28.06.2010 N 16-1М уступило обществу (соинвестор 3) часть прав инвестора по инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в виде права на квартиры общей площадью 3 397,16 кв. м за 249 691 260 руб. (73 500 руб. за 1 кв. м).
С учетом совершенных сделок общество (соинвестор 3) получило право на квартиры площадью 3 397,16 кв. м (70%), исходя из внесенного инвестиционного взноса в размере 174 953 740 руб., соответствующего площади передаваемого права требования на квартиры и стоимости 1 кв. м - 51 500 руб.
11.10.2010 заявитель заключил с застройщиком и первоначальным инвестором (ООО "Мортон-РСО") соглашение, в соответствии с условиями которого общество отказалось от исполнениям им прав и обязанностей по инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в отношении прав на квартиры, уступленные ему по договору уступки права требования от 28.06.2010 N 16-1М от ООО "УРАЛСИБ Консалт".
На основании указанного соглашения застройщик должен возвратить заявителю денежные средства, соответствующие доле участия инвестора в размере 174 953 740 руб., исходя из стоимости 1 кв. м квартир 51 500 руб.
12.10.2010 заявитель заключил с застройщиком договор участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 12.10.2010 N 01с, в рамках которого налогоплательщик становится участником долевого строительства жилого дома по адресу: Московская область, Балашихинский район, поселок совхоза им. 1 Мая, корпус 4, с получением после ввода жилого дома в эксплуатацию права собственности на 56 квартир, площадью 3 397,16 кв. м и стоимостью 174 953 740 руб.
Стоимость инвестиционных вложений (оплата доли участия в строительстве) в рамках обоих сделок (инвестиционного договора и договора долевого участия) является одинаковой и составила 174 953 740 руб. или 51 500 кв. м за 1 кв. м площади квартир.
Полученные в связи с соглашением от 11.10.2010 об отказе от исполнения прав и обязанностей по инвестиционному договору от 19.12.2007 средства в размере 174 953 740 руб., а также расходы, связанные с приобретением права требования по указанному инвестиционному договору в размере 249 691 260 руб. учтены обществом для целей налогообложения в 2010 году в составе соответственно доходов и расходов, сформировав убыток от операции реализации имущественных прав в размере 74 626 000 руб.
В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных расходов.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в подпунктах 2, 2.1 и 3 пункта 1 настоящей статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.
Пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) установлено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (уменьшения налоговой базы, получение налоговых вычетов или права на возмещение налога, налоговых льгот) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях: 1) если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, 2) если для целей налогообложения учтены операции не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), 3) если налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4).
При этом, установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9).
В случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушение его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.
Судами в ходе рассмотрения дела на основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств, а также доводов сторон, приводимых в обоснование своих позиций, установлено, что участники сделок по уступке прав являются аффилированными лицами и сделка по прекращению участия в инвестиционном договоре и заключение на следующий день договора долевого участия с тем же застройщиком (ООО "Мортон-РСО") не имела деловой цели.
С учетом указанных обстоятельств судами сделан вывод о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды.
Довод общества о том, что заключение договора долевого участия в строительстве было осуществлено с целью дальнейшей реализации квартир физическим лицам и тем самым направлено на получение дохода, был предметом рассмотрения судов и ему дана соответствующая правовая оценка.
Так, судами установлено, в соответствии с Федеральным законом "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов или иных объектов недвижимости и о внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации" от 30.12.2004 N 214-ФЗ заявитель, являясь стороной инвестиционного договора был не вправе привлекать денежные средства физических лиц для строительства жилых домов.
Между тем, судами установлено и не оспаривается обществом, что заключив договор долевого участия в строительстве, заявитель, обладая 56 квартирами, уступил право требования на них физическим лицам лишь на 14.3%. На остальную часть квартир было уступлено право юридическим лицам (компании ООО "ИнвестСтрой XXI" - 23%, компании ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" - 62%, которая являлась первоначальным соинвестором в строительстве данного объекта недвижимости).
Таким образом, довод общества о наличии деловой цели в расторжении инвестиционного договора и заключении соглашения на долевое участие в строительстве с целью привлечения денежных средств физических лиц правомерно признан судами необоснованным.
Аналогичные доводы кассационной жалобы не могут быть приняты судом кассационной инстанции, как направленные на переоценку установленных судами обстоятельств, что в силу положений статей 286 - 288 АПК РФ, не входит в полномочия суда кассационной инстанции и не может служить основанием для отмены вынесенных по делу судебных актов.
Ссылка общества на прибыльность совокупности заключенных сделок в связи с получение им в 2011 году прибыли в результате реализации прав на квартиры в рамках заключенного договора долевого участия опровергается материалами дела, поскольку приводимые обществом данные не учитывают полученный в 2010 году убыток от обсуждаемых сделок в размере более 74 млн. руб.
Указание в жалобе на то, что представленный обществом бизнес-план не получил надлежащей оценки суда первой инстанции, не принимается судом, так как данный документ не принят Арбитражным судом города Москвы в качестве доказательства по делу ввиду не подтверждения его никакими надлежащим и допустимыми доказательствами, а также в связи с тем, что он не был заверен, что согласуется с положениями пункта 8 статьи 75 АПК РФ.
Суд кассационной инстанции полагает, что выводы суда о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и согласуются с разъяснениями, содержащимися в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
Оснований для иных выводов у суда кассационной инстанции не имеется.
Между тем, судами при рассмотрении дела не было учтено следующее.
В соответствии с пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Поскольку налоговым органом в ходе проверки установлено, что общество не имело деловой цели при заключении сделки по прекращению участия в инвестиционном договоре и заключении на следующий день договора долевого участия с тем же застройщиком, налоговый орган определил налоговые обязательства заявителя без учета указанных сделок, доначислив налог на прибыль организаций за 2010 год в размере 2 972 034 руб. и исключив из налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год перенесенную обществом часть убытка от указанных операций.
Указанные действия инспекции с учетом установленных судами обстоятельств являются обоснованными.
Однако, ИФНС России N 13 по г. Москве не определила по результатам выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль организаций за 2011 год с учетом получения им в указанном налоговом периоде дохода от продажи прав требования на квартиры, который в силу подпункта 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ подлежит уменьшению на цену приобретения данных имущественных прав.
Фактически в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год обществом отражена в составе расходов стоимость реализованных прав в размере 174 953 740 руб. (по договору на долевое участие).
Непринятие инспекцией расходов на приобретение имущественных прав в размере 249 691 260 руб. в 2010 году с учетом вышеуказанных обстоятельств повлекло занижение расходов 2011 года на разницу между указанными суммами.
При включении в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год, стоимости приобретенных обществом имущественных прав в размере 249 691 260 руб., по результатам деятельности налогоплательщика образуется убыток за 2011 год, т.е. отсутствует налоговая база для исчисления и уплаты налога.
Указанные обстоятельства подтверждены в письменных объяснениях налоговой инспекции от 17.06.2014.
При изложенных обстоятельствах решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа не соответствует фактическим налоговым обязательствам общества за указанный период, подлежащим определению с учетом действительного экономического содержания обсуждаемых сделок, установленного при проверке и в ходе рассмотрения дела.
Между тем, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статьи 89, 101 НК РФ, исходя из целей и задач при осуществлении этой формы налогового контроля, обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, с начислением соответствующей суммы неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но также обязан определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате по всем проверяемым налогам в целом, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/10 и от 19.07.2011 N 1621/11.
С учетом изложенного решение инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа, вынесено с нарушением действующего законодательства и оснований для отказа обществу в удовлетворении требований в данной части у судов не имелось.
Поскольку установления по делу фактических обстоятельств не требуется, суд кассационной инстанции полагает возможным в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ вынести в указанной части новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.
Доводы налогового органа о том, что сумма расходов 249 691 260 руб. на приобретение имущественных прав не исключалась им при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год, а не был принят для целей налогообложения только убыток от спорных сделок (исключена сумма убытка по строке 040 листа 02 налоговой декларации), не соответствуют установленному статьей 268 НК РФ порядку учета для целей налогообложения доходов и расходов от реализации имущественных прав, а также Порядку заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н (в редакции Приказа Минфина России от 16.12.2009 N 135н).
При определении налоговой базы по операции по реализации имущественных прав подлежат учету доходы, полученные от указанной реализации (строка 010 листа 02 налоговой декларации), расходы в виде стоимости приобретения имущественных прав (строка 030 листа 02), внереализационные расходы в виде убытка от реализации имущественных прав (строка 040 листа 02 и строка 200 приложения 2 к листу 02), а также убыток, полученный от реализации имущественных прав (строка 050 листа 02 и строка 360 приложения 2 к листу 02).
При этом порядком заполнения налоговых деклараций предусмотрена корреспонденция данных, отраженных в листе 02 "Расчет налога на прибыль организаций", с данными соответствующих строк приложений к указанному листу.
Исключение суммы убытка по строке 040 листа 02 влечет корректировку всех связанных с указанной операцией элементов.
Кроме того, налоговым органом при проверке доначислен обществу налог на прибыль за 2010 год в размере 2 972 034 руб. от налоговой базы 14 860 168 руб., что отражено в оспариваемом решении.
Указанная налоговая база арифметически формируется из доходов, расходов, внереализационных доходов и расходов общества, отраженных в налоговой декларации, без учета доходов, расходов и убытков по обсуждаемым операциям, что подтверждается расчетом инспекции, содержащимся в письменных объяснениях от 17.06.2014.
Доводы инспекции о невозможности учета в составе расходов 2011 года стоимости приобретения имущественных прав в размере 249 691260 руб. ввиду отсутствия у общества деловой цели при осуществлении операций приобретения имущественных прав и их последующей реализации не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку указанные обстоятельства в ходе проверки и при рассмотрении дела установлены не были, претензий к рыночности цен по данным сделкам, а также к их экономическому содержанию в решении налогового органа не содержится.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Москвы от 25 октября 2013 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 января 2014 года по делу N А40-89508/13 отменить в части отказа ООО "Спектр" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организация за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа.
Требования ООО "Спектр" в указанной части удовлетворить.
Признать недействительным Решение ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организация за 2011 год в сумме 9 161 559 руб., соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога за указанный налоговый период в сумме 1 832 311, 80 руб.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС России в пользу ООО "Спектр" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции в размере 2 000 руб.
Председательствующий судья
Н.В.КОРОТЫГИНА
Судьи
О.В.ДУДКИНА
А.В.ЖУКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 26.06.2014 N Ф05-4469/2014 ПО ДЕЛУ N А40-89508/13
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 июня 2014 г. по делу N А40-89508/13
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 26 июня 2014 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.,
судей Дудкиной О.В., Жукова А.В.
при участии в заседании:
от заявителя - Ильинцева Е.Н., дов. от 16.12.2013
от заинтересованного лица - Грекова С.П., дов. от 01.11.2012 N 05-13/41396, Щербинин Д.А., дов. от 16.05.2014 N 05-12/18970
рассмотрев 18.06.2014 в судебном заседании кассационную жалобу
Общества с ограниченной ответственностью "Спектр"
на решение от 25.10.2013
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Лариным М.В.,
на постановление от 27.01.2014
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Окуловой Н.О., Солоповой Е.А.,
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Спектр" (ОГРН 104796969923)
к ИФНС России N 13 по г. Москве (ОГРН 1047713058238)
о признании недействительным решения
установил:
ООО "Спектр" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным Решения ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.10.2013, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2014, обществу в удовлетворении требований отказано.
Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой со ссылкой на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела ставится вопрос об их отмене и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований заявителя.
В обоснование жалобы общество указывает на то, что расторжение инвестиционного договора с застройщиком и оформление договора долевого участия было осуществлено с целью привлечения к участию в строительстве физических лиц и реализации им соответствующих прав, что невозможно было достигнуть в рамках инвестиционного договора.
Кроме того, общество ссылается на допущенные судом первой инстанции процессуальные нарушения, выраженные в том, что представленному заявителем бизнес-плану не была дана надлежащая оценка.
Также заявитель полагает, что при исключении спорных расходов из налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год налоговый орган должен был скорректировать налоговую базу за 2011 год путем учета данных расходов в указанный налоговый период, что исключает доначисление налога на прибыль за 2011 год.
Налоговый орган в письменных пояснениях на кассационную жалобу полагает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, представители инспекции возражали против ее удовлетворения.
В судебном заседании объявлялся перерыв с 18.06.2014 до 25.06.2014.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения против них, выслушав представителей сторон, полагает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению.
При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам проведенной инспекцией выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 составлен акт выездной проверки от 29.12.2012 N 640 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 2 426 719 руб. (пункт 1), ему начислены пени по налогу на прибыль организаций по состоянию на 19.02.2013 в размере 930 464 руб. (пункт 2), предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 12 133 593 руб., штраф и пени, уменьшить убыток, исчисленный по налогу на прибыль организаций за 2010 год, в сумме 74 737 520 руб., скорректировать перенесенный убыток на 2012 год в приложении N 4 к листу 02 декларации за 2012 год в сторону уменьшения на 11 454 851 руб. (пункт 3); внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4).
Решением УФНС России по г. Москве решение инспекции оставлено без изменения, в связи с чем утверждено и вступило в силу.
Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа относительно неправомерного учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год убытка в размере 74 737 520 руб., образовавшегося в результате уменьшения дохода, полученного в виде возвращенного инвестиционного взноса в размере 174 953 740 руб. по соглашению с ООО "Мортон-РСО" (застройщик) и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на расходы, связанные с получением права на участие в инвестиционной деятельности по строительству жилого дома в размере 249 691 260 руб. по договору об уступке права требования, заключенного с ООО "УРАЛСИБ Консалт", на передачу прав Инвестора (соинвестора) в рамках Инвестиционного договора.
Данные выводы инспекции основаны на материалах, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля.
При рассмотрении настоящего дела суды на основании исследования и оценки по правилам статьи 71 АПК РФ представленных в материалы дела доказательств в их совокупности и взаимной связи согласились с выводами инспекции и установили, что действия общества направлены на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Суд кассационной инстанции полагает, что указанные выводы судов соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.
Как усматривается из материалов дела и установлено судами, между ООО "Мортон-РСО" (первоначальный инвестор и застройщик), Министерством строительного комплекса Московской области и Администрацией Балашихинского района Московской области заключен Инвестиционный контракт от 07.12.2004 N 2/2/15-04.
В процессе строительства объекта инвестиций первоначальный Инвестор (застройщик) заключил с ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" Инвестиционный договор от 19.12.2007 N ИНВ-19/11.
ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" по договору уступки права требования от 11.12.2009 N 16м, заключенному с ООО "УРАЛСИБ Консалт" (соинвестор 2), уступило последнему права Инвестора по Инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в виде права на квартиры общей площадью 4 034,48 кв. м или 83% от полученного права на квартиры от Застройщика (ЗАО "Мортон-РСО") за 296 534 280 руб. (73 500 руб. за 1 кв. м).
В свою очередь ООО "УРАЛСИБ Консалт" также по договору уступки права требования от 28.06.2010 N 16-1М уступило обществу (соинвестор 3) часть прав инвестора по инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в виде права на квартиры общей площадью 3 397,16 кв. м за 249 691 260 руб. (73 500 руб. за 1 кв. м).
С учетом совершенных сделок общество (соинвестор 3) получило право на квартиры площадью 3 397,16 кв. м (70%), исходя из внесенного инвестиционного взноса в размере 174 953 740 руб., соответствующего площади передаваемого права требования на квартиры и стоимости 1 кв. м - 51 500 руб.
11.10.2010 заявитель заключил с застройщиком и первоначальным инвестором (ООО "Мортон-РСО") соглашение, в соответствии с условиями которого общество отказалось от исполнениям им прав и обязанностей по инвестиционному договору от 19.12.2007 N ИНВ-19/11 в отношении прав на квартиры, уступленные ему по договору уступки права требования от 28.06.2010 N 16-1М от ООО "УРАЛСИБ Консалт".
На основании указанного соглашения застройщик должен возвратить заявителю денежные средства, соответствующие доле участия инвестора в размере 174 953 740 руб., исходя из стоимости 1 кв. м квартир 51 500 руб.
12.10.2010 заявитель заключил с застройщиком договор участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 12.10.2010 N 01с, в рамках которого налогоплательщик становится участником долевого строительства жилого дома по адресу: Московская область, Балашихинский район, поселок совхоза им. 1 Мая, корпус 4, с получением после ввода жилого дома в эксплуатацию права собственности на 56 квартир, площадью 3 397,16 кв. м и стоимостью 174 953 740 руб.
Стоимость инвестиционных вложений (оплата доли участия в строительстве) в рамках обоих сделок (инвестиционного договора и договора долевого участия) является одинаковой и составила 174 953 740 руб. или 51 500 кв. м за 1 кв. м площади квартир.
Полученные в связи с соглашением от 11.10.2010 об отказе от исполнения прав и обязанностей по инвестиционному договору от 19.12.2007 средства в размере 174 953 740 руб., а также расходы, связанные с приобретением права требования по указанному инвестиционному договору в размере 249 691 260 руб. учтены обществом для целей налогообложения в 2010 году в составе соответственно доходов и расходов, сформировав убыток от операции реализации имущественных прав в размере 74 626 000 руб.
В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных расходов.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в подпунктах 2, 2.1 и 3 пункта 1 настоящей статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.
Пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) установлено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (уменьшения налоговой базы, получение налоговых вычетов или права на возмещение налога, налоговых льгот) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях: 1) если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, 2) если для целей налогообложения учтены операции не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), 3) если налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4).
При этом, установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9).
В случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушение его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.
Судами в ходе рассмотрения дела на основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств, а также доводов сторон, приводимых в обоснование своих позиций, установлено, что участники сделок по уступке прав являются аффилированными лицами и сделка по прекращению участия в инвестиционном договоре и заключение на следующий день договора долевого участия с тем же застройщиком (ООО "Мортон-РСО") не имела деловой цели.
С учетом указанных обстоятельств судами сделан вывод о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды.
Довод общества о том, что заключение договора долевого участия в строительстве было осуществлено с целью дальнейшей реализации квартир физическим лицам и тем самым направлено на получение дохода, был предметом рассмотрения судов и ему дана соответствующая правовая оценка.
Так, судами установлено, в соответствии с Федеральным законом "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов или иных объектов недвижимости и о внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации" от 30.12.2004 N 214-ФЗ заявитель, являясь стороной инвестиционного договора был не вправе привлекать денежные средства физических лиц для строительства жилых домов.
Между тем, судами установлено и не оспаривается обществом, что заключив договор долевого участия в строительстве, заявитель, обладая 56 квартирами, уступил право требования на них физическим лицам лишь на 14.3%. На остальную часть квартир было уступлено право юридическим лицам (компании ООО "ИнвестСтрой XXI" - 23%, компании ООО УК "УРАЛСИБ Эссет Менеджмент" - 62%, которая являлась первоначальным соинвестором в строительстве данного объекта недвижимости).
Таким образом, довод общества о наличии деловой цели в расторжении инвестиционного договора и заключении соглашения на долевое участие в строительстве с целью привлечения денежных средств физических лиц правомерно признан судами необоснованным.
Аналогичные доводы кассационной жалобы не могут быть приняты судом кассационной инстанции, как направленные на переоценку установленных судами обстоятельств, что в силу положений статей 286 - 288 АПК РФ, не входит в полномочия суда кассационной инстанции и не может служить основанием для отмены вынесенных по делу судебных актов.
Ссылка общества на прибыльность совокупности заключенных сделок в связи с получение им в 2011 году прибыли в результате реализации прав на квартиры в рамках заключенного договора долевого участия опровергается материалами дела, поскольку приводимые обществом данные не учитывают полученный в 2010 году убыток от обсуждаемых сделок в размере более 74 млн. руб.
Указание в жалобе на то, что представленный обществом бизнес-план не получил надлежащей оценки суда первой инстанции, не принимается судом, так как данный документ не принят Арбитражным судом города Москвы в качестве доказательства по делу ввиду не подтверждения его никакими надлежащим и допустимыми доказательствами, а также в связи с тем, что он не был заверен, что согласуется с положениями пункта 8 статьи 75 АПК РФ.
Суд кассационной инстанции полагает, что выводы суда о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и согласуются с разъяснениями, содержащимися в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
Оснований для иных выводов у суда кассационной инстанции не имеется.
Между тем, судами при рассмотрении дела не было учтено следующее.
В соответствии с пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Поскольку налоговым органом в ходе проверки установлено, что общество не имело деловой цели при заключении сделки по прекращению участия в инвестиционном договоре и заключении на следующий день договора долевого участия с тем же застройщиком, налоговый орган определил налоговые обязательства заявителя без учета указанных сделок, доначислив налог на прибыль организаций за 2010 год в размере 2 972 034 руб. и исключив из налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год перенесенную обществом часть убытка от указанных операций.
Указанные действия инспекции с учетом установленных судами обстоятельств являются обоснованными.
Однако, ИФНС России N 13 по г. Москве не определила по результатам выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль организаций за 2011 год с учетом получения им в указанном налоговом периоде дохода от продажи прав требования на квартиры, который в силу подпункта 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ подлежит уменьшению на цену приобретения данных имущественных прав.
Фактически в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год обществом отражена в составе расходов стоимость реализованных прав в размере 174 953 740 руб. (по договору на долевое участие).
Непринятие инспекцией расходов на приобретение имущественных прав в размере 249 691 260 руб. в 2010 году с учетом вышеуказанных обстоятельств повлекло занижение расходов 2011 года на разницу между указанными суммами.
При включении в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год, стоимости приобретенных обществом имущественных прав в размере 249 691 260 руб., по результатам деятельности налогоплательщика образуется убыток за 2011 год, т.е. отсутствует налоговая база для исчисления и уплаты налога.
Указанные обстоятельства подтверждены в письменных объяснениях налоговой инспекции от 17.06.2014.
При изложенных обстоятельствах решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа не соответствует фактическим налоговым обязательствам общества за указанный период, подлежащим определению с учетом действительного экономического содержания обсуждаемых сделок, установленного при проверке и в ходе рассмотрения дела.
Между тем, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статьи 89, 101 НК РФ, исходя из целей и задач при осуществлении этой формы налогового контроля, обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, с начислением соответствующей суммы неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но также обязан определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате по всем проверяемым налогам в целом, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/10 и от 19.07.2011 N 1621/11.
С учетом изложенного решение инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа, вынесено с нарушением действующего законодательства и оснований для отказа обществу в удовлетворении требований в данной части у судов не имелось.
Поскольку установления по делу фактических обстоятельств не требуется, суд кассационной инстанции полагает возможным в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ вынести в указанной части новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.
Доводы налогового органа о том, что сумма расходов 249 691 260 руб. на приобретение имущественных прав не исключалась им при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год, а не был принят для целей налогообложения только убыток от спорных сделок (исключена сумма убытка по строке 040 листа 02 налоговой декларации), не соответствуют установленному статьей 268 НК РФ порядку учета для целей налогообложения доходов и расходов от реализации имущественных прав, а также Порядку заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н (в редакции Приказа Минфина России от 16.12.2009 N 135н).
При определении налоговой базы по операции по реализации имущественных прав подлежат учету доходы, полученные от указанной реализации (строка 010 листа 02 налоговой декларации), расходы в виде стоимости приобретения имущественных прав (строка 030 листа 02), внереализационные расходы в виде убытка от реализации имущественных прав (строка 040 листа 02 и строка 200 приложения 2 к листу 02), а также убыток, полученный от реализации имущественных прав (строка 050 листа 02 и строка 360 приложения 2 к листу 02).
При этом порядком заполнения налоговых деклараций предусмотрена корреспонденция данных, отраженных в листе 02 "Расчет налога на прибыль организаций", с данными соответствующих строк приложений к указанному листу.
Исключение суммы убытка по строке 040 листа 02 влечет корректировку всех связанных с указанной операцией элементов.
Кроме того, налоговым органом при проверке доначислен обществу налог на прибыль за 2010 год в размере 2 972 034 руб. от налоговой базы 14 860 168 руб., что отражено в оспариваемом решении.
Указанная налоговая база арифметически формируется из доходов, расходов, внереализационных доходов и расходов общества, отраженных в налоговой декларации, без учета доходов, расходов и убытков по обсуждаемым операциям, что подтверждается расчетом инспекции, содержащимся в письменных объяснениях от 17.06.2014.
Доводы инспекции о невозможности учета в составе расходов 2011 года стоимости приобретения имущественных прав в размере 249 691260 руб. ввиду отсутствия у общества деловой цели при осуществлении операций приобретения имущественных прав и их последующей реализации не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку указанные обстоятельства в ходе проверки и при рассмотрении дела установлены не были, претензий к рыночности цен по данным сделкам, а также к их экономическому содержанию в решении налогового органа не содержится.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Москвы от 25 октября 2013 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 января 2014 года по делу N А40-89508/13 отменить в части отказа ООО "Спектр" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организация за 2011 год, соответствующих сумм пени и штрафа.
Требования ООО "Спектр" в указанной части удовлетворить.
Признать недействительным Решение ИФНС России N 13 по г. Москве от 19.02.2013 N 901 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организация за 2011 год в сумме 9 161 559 руб., соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога за указанный налоговый период в сумме 1 832 311, 80 руб.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС России в пользу ООО "Спектр" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции в размере 2 000 руб.
Председательствующий судья
Н.В.КОРОТЫГИНА
Судьи
О.В.ДУДКИНА
А.В.ЖУКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)