Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 24 января 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Стрекачева А.Н.
судей Д.В. Николаева, Н.В. Сулименко
при ведении протокола судебного заседания
секретарем судебного заседания Люлькиной Е.Р.
при участии:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея: представитель Кадакоев А.Н. по доверенности от 09.01.2013,
от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея: представитель Ачмиз А.Д. по доверенности от 19.11.2013,
от закрытого акционерного общества "Адыгейское бройлерное объединение": Щербакова Е.В. по доверенности от 06.02.2013, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 по делу N А01-297/2012 по заявлению закрытого акционерного общества "Адыгейское бройлерное объединение" (ИНН 0107002586, ОГРН 1040100552711) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея, при участии третьего лица: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея, о признании незаконным решения
принятое в составе судьи Хутыз С.И.
установил:
закрытое акционерное общество "Адыгейское бройлерное объединение" (далее - ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением о признании незаконным и отмене решения от 29.11.2011 N 14-17/91 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислении налога на прибыль организации в сумме 4 784 225 рублей, а также штрафов и пеней в размере 1 468 925 рублей. По мнению заявителя, вывод решения налогового органа в части определения периода, в котором следует учитывать проценты по договору займа во внереализационных доходах необоснован, не соответствует действующему законодательству и налоговой обязанности.
Определением Арбитражного суда Республики Адыгея от 12.04.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Республике Адыгея (далее - управление).
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.06.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.09.2012, признано недействительным решение налоговой инспекции от 29.11.2011 N 14-17/91 в части начисления 4 784 225 рублей налога на прибыль, 956 845 рублей штрафа и соответствующей пени; в остальной части в удовлетворении требований отказано на том основании, что налоговая инспекция неправомерно отнесла проценты за пользование заемными денежными средствами во внереализационные доходы общества при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2009-2010 годы; в остальной части в удовлетворении требований обществу отказано.
Постановлением Федерального Арбитражного суда СевероКавказского округа от 21.12.2012 решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.06.2012 и постановление апелляционной инстанции от 24.09.2012 были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Адыгея.
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 заявление ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение" в части, направленной на новое рассмотрение, удовлетворено.
Признано недействительным решение от 29.11.2011 N 14-17/91 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея, вынесенное в отношении ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение", как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части:
- доначисления налога на прибыль за 2009-2010 годы в сумме 4 784 225 рублей,
- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 956 845 рублей,
- доначисления соответствующих сумм пени.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 10.09.2013 в части признания недействительным решения налоговой инспекции, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества.
В отзыве на апелляционную жалобу управление поддерживает доводы апелляционной жалобы.
В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, по мотивам, изложенным в отзыве.
В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представитель налогоплательщика поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, определением Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.07.2013 производство по делу N А01-297/2012 было приостановлено в связи с назначением судебной технической экспертизы, проведение которой было поручено эксперту Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы (г. Краснодар, ул. Лузана, дом 38). На разрешение эксперта поставлен вопрос о соответствии дате времени изготовления дополнительного соглашения от 12.12.2008 к договору займа от 13.12.2007 N 241-01, дополнительного соглашения от 08.10.2009 к договору займа от 09.10.2008 N 240/08, дополнительного соглашения от 28.01.2009 к договору займа от 29.01.2008 N 10/08, дополнительного соглашения от 22.01.2010 к договору займа от 09.07.2010 N 123/09, дополнительного соглашения от 06.09.2010 к договору займа от 17.03.2009 N 34/09, дополнительного соглашения от 09.03.2010 к договору займа от 10.03.2009 N 28/09.
Ввиду получения материалов дела N А01-297/2012 из экспертного учреждения без заключения, суд определением от 30.07.2013 возобновил производство по делу N А01-297/2012.
Рассматривая заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Налоговой инспекцией с 28.06.2011 по 25.08.2011 была проведена в отношении общества выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой был составлен 21.10.2011 акт N 14-17/88.
29.11.2011 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией было вынесено решение N 14-17/91 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно данному решению обществу предложено уплатить недоимку в сумме 5 043 888 рублей (налог на прибыль - 5 006 880 рублей, ЕСН за 2009 год - 1 092 рубля, налог на добавленную стоимость в сумме 35 916 рублей); начислен штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в сумме 1 008 777 рублей (налог на прибыль - 1 001 376 рублей, налог на добавленную стоимость - 7 183 рубля, ЕСН - 218 рублей); начислена пеня в сумме 527 187 рублей (налог на прибыль - 512 080 рублей, налог на добавленную стоимость - 2 597 рублей, ЕСН - 173 рублей, НДФЛ -12 337 рублей).
Общество обжаловало решение налоговой инспекции в управление путем подачи апелляционной жалобы. По результатам рассмотрения жалобы управлением вынесено решение от 03.02.2012 N 06, по которому в соответствии с подпунктом 1 абзаца 3 пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации решение налоговой инспекции от 29.11.2011 N 14-17/91 было оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.
Не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на прибыль организации в сумме 4 784 225 рублей, а также штрафов и пеней в размере 1 468 925 рублей.
Как следует из материалов дела, между ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение" и Наурузовым Виктором Борисовичем заключены следующие договора займа: от 13.08.2007 N 174/07 на сумму 2 500 000 рублей, 13.12.2007 N 241/07 на сумму 30 000 000 рублей, 26.12.2007 г. N 251/07 на сумму 3 500 000 рублей, 29.01.2008 N 10/08 на сумму 11 000 000 рублей, 29.04.2008 N 73/08 на сумму 2 820 000 рублей, 26.05.2011 N 90/08 на сумму 1 085 000 рублей, 29.07.2008 N 144/08 на сумму 1 085 000 рублей, 07.08.2008 N 158/08 на сумму 3 000 000 рублей, 28.08.2008 N 219/08 на сумму 1 085 000 рублей, 09.09.2008 N 193/08 на сумму 2 050 000 рублей, 01.10.2008 N 220/08 на сумму 2 000 000 рублей, 09.10.2008 N 240/08 на сумму 4 085 000 рублей, 25.11.2008 N 280/08 на сумму 1 050 000 рублей, 24.12.2008 N 276/08 на сумму 1 085 000 рублей, 28.01.2009 N 12/09 на сумму 2 090 000 рублей. Согласно вышеуказанным договорам займа процент за пользование заемными средствами соглашением сторон был установлен в размере 3/4 ставки рефинансирования Банка России.
Также между сторонами были заключены договора займа от 11.02.2009 N 18/09 на сумму 1 000 000 рублей, 26.02.2009 N 26/09 на сумму 982 000 рублей на срок, 10.03.2009 N 28/09 на сумму 3 500 000 рублей, 17.03.2011 N 34/09 на сумму 60 000 000 рублей. Согласно вышеуказанным договорам займа процент за пользование заемными средствами соглашением сторон был установлен в размере 2/3 ставки рефинансирования Банка России.
По договору займа между обществом и Наурузовым В.Б. 09.07.2009 N 123/09 на сумму 104 245 000 рублей процент за пользование заемными средствами был установлен в размере 7,7%.
По всем договорам займа были заключены дополнительные соглашения, по которым был установлен срок возврата суммы займа - не позднее 31.12.2011 года.
Платежными поручениями от 14.08.2007 N 1, от 28.08.2007 N 2524, от 17.12.2007 N 2, 26.12.2007 N 3039, 27.12.2007 N 3041, 28.12.2007 N 3044, 29.01.2008 N 3127, 06.02.2008 N 3171, 29.04.2008 N 3572, 26.05.2008 N 3712, 25.06.2008 N 3834, 29.07.2008 N 3953, 07.08.2008 N 4017, 28.08.2008 N 4112, 09.09.2008 N 4164, 26.09.2008 N 4239, 01.10.2008 N 4273, 09.10.2008 N 4294, 30.10.2008 N 4342, 25.11.2008 N 4478, 25.12.2008 N 4605, 28.01.2009 N 4694, 05.02.2009 N 4730,11.02.2009 N 4768, 26.02.2009 N 1,11.03.2009 N 4915, 12.03.2009 N 4925,17.03.2009 N 4939, 27.03.2009 N 4973, 28.04.2009 N 5150, 27.05.2009 N 5299, 16.06.2009 N 5447, 24.06.2009 N 5502, 29.07.2009 N 5675, 29.07.2009 N 5674, 21.08.2009 N 5806, 26.08.2009 N 5819, 22.09.2009 N 5945, 25.09.2009 N 5966, 27.10.2009 N 6128, 27.11.2009 N 6333, 18.12.2009 N 6435, 26.02.2009 N 1, 27.01.2009 N 6628, 25.02.2010 N 6783, 10.03.2010 N 6855, 25.03.2010 N 6924, 25.05.2010 N 7270 заемные средства были переведены на счет Наурузова В.Б.
Представлены акты сверки по данным договорам займа между обществом и Наурузовым В.Б.
Основанием для доначисления спорных сумм послужил вывод инспекции о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой прибыли в 2009-2010 годах, в результате занижения внереализационных доходов на сумму процентов за пользованием заемными средствами по вышеуказанным договорам.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Внереализационные доходы на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к доходам.
При этом пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа.
Пунктом 3 статьи 43 Налогового кодекса Российской Федерации определено понятие процентов как любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
При этом необходимо учитывать, что доходом в соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 6 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.
При этом в случае прекращения действия договора (погашение долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего налогового периода.
Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (статья 809 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 4 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.
При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений статьи 269 названного Кодекса и фактического времени пользования заемными средствами.
Суд пришел к выводу, что положения статьи 271 Кодекса в корреспонденции со статьями 252 и 328 Кодекса устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса. Поскольку доходы в виде процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее установленных договорами займа сроков, учет их при исчислении налога на прибыль организаций за спорный период является неправомерным.
Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09 сформирована правовая позиция по вопросу определения периода, в котором следует учитывать выплачиваемые проценты по договору займа во внереализационных расходах.
Поскольку доходы в виде процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее установленных договорами займа сроков (31.12.2011), суд посчитал, что их отнесение в доходы при исчислении налога на прибыль организаций за 2009-2010 г.г. неправомерно.
Отменяя и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом Российской Федерации способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Для целей налогообложения в 2009 и 2010 годах общество использовало порядок признания доходов и расходов по методу начисления, предусмотренный статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений пункта 4 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца (пункт 4 статьи 328 Кодекса). Аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы (статья 314 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода (пункт 6 статьи 271 Кодекса).
В пункте 8.1 приложения N 1 к приказам общества об утверждении учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2009 и 2010 годы от 31.12.2008 N 62 и от 31.12.2009 N 86 установлен специальный момент учета доходов по процентам по договорам займа - дата, определенная условиями договора.
Вместе с тем, названные пункты приложения N 1 к приказам общества об утверждении учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2009 и 2010 годы изложены в следующей редакции: "Учет процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору) - проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение не отличается от равномерного включения более чем на 5% (уровень существенности, определенный в УП). При превышении уровня существенности - равномерно".
При новом рассмотрении дела суду первой инстанции надлежало выяснить истинную волю общества относительно учета доходов для целей налогообложения налогом на прибыль, закрепленную учетной политикой на 2009 и 2010 годы, приказы об установлении которой представлены в материалы дела, проверить ее соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации (в том числе, в части оговорок о специальном моменте учета доходов по процентам по договорам займа) и принять решение с учетом установленных по данному эпизоду обстоятельств.
Согласно абзацу 5 статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
С учетом указанной правовой нормы налогоплательщики самостоятельно организуют систему налогового учета и порядок ее ведения.
Как следует из материалов дела, общество в 2009-2010 годах использовало порядок признания доходов в целях налогового учета в соответствии с Положениями N 2 "Об учетной политике для целей налогового учета", утвержденными приказами от 30.12.2008 N 62 и от 31.12.2009 N 86.
Согласно пунктам 8.1 указанных положений об учетной политике для целей налогового учета предприятием было определено, что моментом начисления процентов по займам является дата определенная условиями договора.
Заявитель пояснил, что момент начисления процентов в целях налогового учета по договорам займа определялся п. 8.1 Положений N 2 "Об учетной политике для целей налогового учета", а не положениями для целей бухгалтерского учета.
Суд кассационной инстанции также указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо проверить довод налоговой инспекции о необоснованном получении обществом налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по договорам займа с Наурузовым В.Б. с учетом следующего.
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -постановление N 53) указано, что налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми. Тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.
В возражениях на доводы заявителя налоговая инспекция указала, что общество, совершаю данную сделку по приобретению акций не получило фактический доход.
Как следует из материалов дела, 16.03.2012 между обществом и Нагузовым В.Б. заключено соглашение о зачете взаимных требований, по условиям которого общество в счет погашения задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг от 01.02.2012 г. в размере 295 897 725 рублей зачло задолженность Нагузова В.Б. перед обществом, по указанным выше договорам займа с учетом начисленных процентов за пользование заемными средствами (т. 3, л.д. 60).
В результате заключения указанного соглашения обществом погашена задолженность по договору купли-продажи ценных бумаг от 01.02.2012, по условиям которого общество приобрело 895 564 рублей обыкновенных акций закрытого акционерного общества "Группа агропредприятий "Ресурс", что подтверждается представленной в материалы дела копией договора купли-продажи, дополнительного соглашения к нему от 18.07.2012 и уведомления о выполнении операции в реестре исх. N 5836-ЦО-12/СВР-0006 от 28.03.2012 (т. 2, л.д. 135-138).
Указанные суммы были отражены в декларации по налогу на прибыль организаций от 27.04.2012 в расшифровке статьи 100. Материалами дела установлено, что общество с процентов, полученных по всем договорам займа, уплатило налог на прибыль, зачисляемый в субъект РФ, в размере 8 108 680 рублей (платежное поручение от 23.05.2012 N 597) и налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 900 965 рублей (платежное поручение от 30.05.2012 N 644).
Как следует из представленных документов, стоимость акций закрытого акционерного общества "Группа агропредприятий "Ресурс" по состоянию на 01.10.2011 была определена ООО "Региональный консалтинговый центр" (отчет об определении рыночной стоимости 1 акции ЗАО "ГАП "Ресурс" N 1150/1) в размере 425 рублей 20 копеек.
По договору купли-продажи ценных бумаг стоимость одной, приобретенной заявителем акции составила 343 рубля 36 копеек, что на 81 рубль 84 копейки, ниже установленной оценщиком.
По мнению заявителя, указанное приобретение акций ниже рыночных привело к тому, что общество сэкономило 73 292 957 рублей 76 копеек и пополнило свои оборотные активы.
Налоговый орган не представил доказательств, указывающих на то, что данная сделка была лишена хозяйственного смысла и наличие экономической нецелесообразности приобретения обществом акций ЗАО "ГАП "Ресурс". Из представленной выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 30.08.2013 следует, что закрытое акционерное общество "Группа агропредприятий "Ресурс" является действующим предприятием, стоимость чистых активов которого по состоянию на 30.09.2011 года составило 476 348 000 рубля.
Кроме того, сам факт того, что договора займа заключались между аффилированными лицами (Наурзов В.Б. акционер ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение) не может служить основанием для признания налоговый выгоды необоснованной. Выдавая суммы займа, общество предусмотрела и вознаграждение (процент) за использование Наурзовым В.Б. заемных средств.
Представители налоговых органов в судебном заседании указали что общество, заключая договоры с Наурзовым В.Б., изъяло из хозяйственного оборота денежными средства в значительном объеме, но при этом обращалась за кредитами, по которым получало субсидии из федерального и республиканского бюджетов. Согласно данным Министерства сельского хозяйства Республики Адыгея (от 07.04.2011 исх. 766) в 2010 году общество получило субсидии из республиканского бюджета в сумме 617 864 рубля, из федерального бюджета - 34 527 470 рублей.
Однако, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выделять наличие в ней деловых просчетов.
В материалы дела представлены договоры от 10.07.2006 N 20462, от 26.07.2006 года N 20465, от 11.02.2008 года N 10067, от 23.06.2008 N 1008, от 29.06.2009 N 20763, от 19.04.2010 N 20849 об открытии кредитных линий, заключенные между заявителем и Сбербанком России. Платежными поручениями от 21.02.2008 N 31459947, от 28.02.2008 N 35362299, от 04.03.2008 N 41317014, от 17.03.2008 N 51589931, 21.03.2008 N 55761214, от 26.03.2008 N 58969773, от 31.03.2008 N 62312837, от 30.06.2009 N 4, 22.07.2008 N 63443307, от 25.07.2008 N 66253826, от 12.08.2008 N 835011429, от 18.08.2008 N 87725595, от 03.09.2008 N 3652515, от 17.09.2008 N 16254165, от 23.09.2008 N 20660707, от 10.09.2008 N 958339, от 19.09.2008 N 18256435, от 26.09.2008 N 23921738, от 29.09.2008 N 24889241, от 29.09.2008 N 25129603, от 13.02.2008 N 25269078, от 18.05.2010 N 19524, от 25.06.2010 N 88213059, от 30.06.2010 N 43598976, от 06.07.2010 N 50103839, от 20.07.2010 N 63932669, от 22.07.2010 N 66481429, от 11.08.2010 N 87596824, от 29.09.2010 N 29786252, от 30.09.2010 N 38210398, от 04.10.2010 N 42545749, от 08.10.2010 N 47723510, от 12.10.2010 N 51106358, от 14.10.2010 N 53557352, от 20.10.2010 N 59351838 были выданы кредитные суммы.
Факт уплаты обществом процентов по кредитным договорам налоговым органом не оспаривается.
Заявитель пояснил, что кредитные средства были использованы по целевому назначению - осуществлена реконструкция, модернизация производства, приобретено оборудование. В подтверждение чего представлены платежные поручения об оплате услуг по газификации ООО "Стройгазсервис" (от 22.07.2009 N 5639, от 22.12.2009 N 6445) и ООО "Монтаж" (платежное поручение от 21.07.2009 N 5638, от 10.10.2008 N 4296, от 31.03.2009 N 4997), за строительно-монтажные работы и оборудование ООО "Торговый Дом "Агро - Ресурс" (от 13.02.2008 N 3206, от 13.02.2008 N 3213, от 13.02.2008 N 3212, от 13.02.2008 N 3207, от 13.02.2008 N 3233, от 13.02.2008 N 3209, от 13.02.2008 N 3208, от 13.02.2008 N 3210, от 21.02.2008 N 3260, от 21.02.2008 N 3259, от 27.02.2008 N 3300, от 04.03.2008 3 3316, от 17.03.2008, от 21.03.2008 N 3393, от 26.03.2008 N 3411, от 31.03.2008 N 3445, от 31.03.2008 N 3444, от 22.07.2008 N 15, 25.07.2008 N 3940, от 03.09.2008 N 4152, от 17.09.2008 N 4200, от 23.09.2008 N 4216, от 07.07.2009 N 5583, от 31.07.2009 N 5709, от 12.08.2008 N 4054, от 18.08.2008 N 4063, от 19.08.2009 N 5796, от 01.10.2009 N 6011, от 08.10.2009 N 6038, от 26.10.2009 N 6119, от 25.11.2009 N 6309, от 29.12.2009 N 6496, от 26.05.2010 N 7275, от 27.05.2010 N 7293, от 06.07.2010 N 7565, от 11.08.2010 N 7802, от 14.10.2010 N 8151), за работы ООО НПП "ПРОМЭНЕРГОГАЗ" (платежное поручение от 18.05.2010 N 7246, 20.07.2010 N 7655), за работы ООО "Электромонтажсервис" (от 25.06.2010 N 7516), ООО "Комфорт-строй" (от 20.07.2010 N 7653, от 22.09.2010 N 8015), ООО "Техносвет групп" (от 22.07.2010 N 7660), за автотехнику ООО "РБА-Ростов" (от 30.09.2010 N 8064, от 20.10.2010 N 8194), за оборудование ЗАО "Группа агропредприятий "Ресурс" (от 10.09.2008 N 4170, от 19.09.2008 N 4212, от 26.09.2008 N 4243, от 29.09.2008 N 4244), за приобретенные транспортные средства у ООО ТК "Автосила" (от 30.09.2010 N 8065, от 14.10.2010 N 8150), за спецтехнику у ООО "Унитехника -2000" (от 30.09.2010 N 8093, от 12.10.2010 N 8145), за автогрейдр у ЗАО "Техномир" (от 04.10.2010 N 8100), за автопогрузчики ООО "ТД "Атлет" (от 08.10.2010 N 8125).
Кроме того, заявителем представлен акт проверки правомерности получения и использования бюджетных средств, направленных в 2012 году на реализацию Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2012 годы по подпрограмме "Достижение финансовой устойчивости сельского хозяйства" от 28.05.2013. По данному акту специалисты Межрегионального территориального управления Федеральной службы финансово - бюджетного надзора в Краснодарском края проверили правомерность получения и использования субсидии по кредитным договорам со Сбербанком России от 11.02.2008 N 11067, от 29.06.2009 N 20763, от 19.04.2010 N 20849. В ходе проверки было установлено, что оборудование и транспорт, приобретенные по вышеуказанным договорам, имеются в наличии. Проверкой правомерности получения ЗАО "АБО" субсидий, выделенных из федерального бюджета на возмещение затрат на уплату процентов по кредитам и займам в рамках реализации Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 20082012 годы по подпрограмме "Достижение финансовой устойчивости сельского хозяйства", нарушений не установлено.
Доказательств неполучения экономической выгоды от произведенных операций налоговым органом в материалы дела не представлено. В ходе проверки инспекцией не установлено, что спорные расходы повлияли на снижение уровня доходности общества.
Представленные заявителем документы свидетельствуют о том, что в общество располагало значительными суммами оборотных денежных средств, позволяющими предоставлять займы без использования кредитных средств (бухгалтерские балансы на 31.12.2007 года, на 31.12.2008 года, на 31.12.2009 года, на 31.12.2010 года, отчет о движении денежных средств за 2009-2010 годы).
При новом рассмотрении дела кассационной инстанцией было также рекомендовано проверить довод налоговой инспекции о заключении дополнительных соглашений ко всем договорам займа между обществом и Наурузовым В.Б. не теми датами, которые обозначены в дополнительных соглашениях, а в 2011 году, о чем свидетельствует одинаковая редакция дополнительных соглашений (хотя после заключения первого дополнительного соглашения в сентябре 2008 года условия о сроке действия каждого впоследствии заключенного договора можно было предусмотреть в самом договоре).
В целях проверки дат заключения дополнительных соглашений суд, по ходатайству налоговой инспекции назначил судебную техническую экспертизу, проведение которой было поручено эксперту Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы (г. Краснодар, ул. Лузана, дом 38). На разрешение эксперта поставлен следующий вопрос:
1. Соответствует ли дате время изготовления дополнительного соглашения от 12.12.2008 к договору займа от 13.12.2007 года N 241-01, дополнительного соглашения от 08.10.2009 года к договору займа от 09.10.2008 N 240/08, дополнительного соглашения от 28.01.2009 года к договору займа от 29.01.2008 N 10/08, дополнительного соглашения от 22.01.2010 к договору займа от 09.07.2010 N 123/09, дополнительного соглашения от 06.09.2010 к договору займа от 17.03.2009 N 34/09, дополнительного соглашения от 09.03.2010 к договору займа от 10.03.2009 N 28/09 и когда они изготовлены?
Однако материалы дела N А01-297/2012 были возвращены (исх. 2393/053/3.2 от 23.07.2013) в арбитражный суд с сообщением о невозможности дать заключение. Эксперт Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы Виниченко А.А. в своем сообщении указала, что "тексты в документах выполнены электрофотографическим способом, красящее вещество штрихов - тонер; подписи от имени В.А. Бадулина в документах 2,4,5,6, подписи от имени В.Б. Наурузова в документах 1,3 выполнены пастами для шариковых ручек, подписи от имени В.А. Бадулина в документах 1,3, подписи от имени В.Б. Наурузова в документах 2,4-6 выполнены гелевыми чернилами, оттиски нанесены печатями (клише из эластичного материала) штемпельными красками. Таким образом, исследованием необходимо установить возраст текстов, отпечатанных электрофотографическим тонером, подписей, выполненных пастами для шариковых ручек и гелевыми чернилами, оттисков нанесенных штемпельными красками. Поскольку штрихи, выполненные электрофотографическим тонером, не содержат растворителей, они не пригодны для определения времени выполнения с применением указанной выше методики. Оценка пригодности реквизитов для исследования проводится на основании сведений о проверяемом периоде, исходя из состояния штрихов (протяженности, перекрывая другими реквизитами т.д.). Из определения суда и материалов дела (ходатайство о назначении экспертизы - том 7 л.д. 102-104, протокол судебного заседания 02-09 июля 2013 года - том 7 л.д. 112-115) следует, что проверке подлежит версия выполнения исследуемых документов в 2011 году, а не в даты, указанные в документах. Таким образом, проверяемым периодом возможного выполнения реквизитов исследуемых документов является период с декабря 2008 года - сентября 2010 года по 2011 год. Указанные данные свидетельствуют о том, что в момент поступления на экспертизу фаза активного старения (потери растворителей) материалов письма в штрихах завершена. Дифференцировать время выполнения записей, подписей и оттисков печатей в этом временном интервале на основании изучения содержания растворителей в штрихах нельзя ввиду слабовыраженной зависимости содержания растворителей от времени выполнения на проверяемом интервале. Т.е. красящие вещества штрихов записей, подписей и оттисков печатей, в настоящий момент времени (и в будущем) не пригодны для проведения исследования с целью установления времени их выполнения. Определение времени выполнения оттиска печати возможно путем сравнительного исследования проверяемого оттиска и свободных образцов - документов с оттисками, нанесенными той же печатью, что и проверяемый оттиск, в течение проверяемого периода, при условии, что даты в документах - образцах соответствуют фактическому времени их выполнения. Судить о времени нанесения оттиска печати позволяют дефекты эксплуатационного происхождения, возникшие в определенное время, а также случайные временные загрязнения волокнами бумаги, сгустками красителя и т.л. При наличии достаточного объема образцов сравнения устанавливается наличие или отсутствие дефектов или случайных загрязнений, позволяющих определить временной период их нанесения. Указанные временные признаки сопоставляются с частными признаками, выявленными в исследуемом оттиске. Изучением представленных материалов установлено, что для сравнения представлены образцы за период с января 2008 года по октябрь 2010 года, образцы за проверяемый период - 2011 год отсутствуют. Т.е. сравнительных материалов недостаточно для проведения сравнительного исследования. Кроме того, визуально-микроскопическим исследованием было установлено, что оттиски печати в документах 1,2,3,5,6 имеют очень слабую интенсивность, тусклый цветовой тон. Сравнением оттисков в исследуемых документах и в документах, представленных в качестве сравнительного материала, установлено, что в оттисках отсутствует совокупность временных частных признаков (дефектов эксплуатационного происхождения), позволяющих судить о времени их нанесения. Таким образом, установить, соответствует ли время выполнения текстов, подписей и оттисков печатей датам, указанным в исследуемых дополнительных соглашениях не представляется возможным".
Довод налогового орган о том, что дополнительные соглашения имеют одинаковую редакцию и поэтому они составлены не указанными в них датами, правомерно судом не принят во внимание, поскольку стороны сделки вправе были предусмотреть свои формы договоров и дополнительных соглашений к ним.
Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом необоснованно доначислен налог на прибыль за 2009-2010 годы в сумме 4 784 225 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора).
Учитывая, что незаконно начисленная сумма налога на прибыль составила 4 784 225 рублей, то сумма штрафных санкций составляет - 956 845 рублей.
Кроме того, незаконно начислена соответствующая пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога (пункт 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации) в соответствующем размере.
На основании вышеизложенного, выполнив указание кассационной инстанции, суд пришел к обоснованному выводу, что оспариваемый ненормативный акт налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение правонарушения подлежит признанию недействительным в обжалуемой части.
Выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильной системной оценке подлежащих применению норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200, части 1 - 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Доводы налоговой инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, аналогичны доводам, приведенным последней в суде первой инстанции, и направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела доказательств, которым суд первой инстанции дал надлежащую оценку. Апелляционный суд считает, что оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.
Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 по делу N А01-297/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
Н.В.СУЛИМЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 24.01.2014 N 15АП-18123/2013 ПО ДЕЛУ N А01-297/2012
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 24 января 2014 г. N 15АП-18123/2013
Дело N А01-297/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 24 января 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Стрекачева А.Н.
судей Д.В. Николаева, Н.В. Сулименко
при ведении протокола судебного заседания
секретарем судебного заседания Люлькиной Е.Р.
при участии:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея: представитель Кадакоев А.Н. по доверенности от 09.01.2013,
от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея: представитель Ачмиз А.Д. по доверенности от 19.11.2013,
от закрытого акционерного общества "Адыгейское бройлерное объединение": Щербакова Е.В. по доверенности от 06.02.2013, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 по делу N А01-297/2012 по заявлению закрытого акционерного общества "Адыгейское бройлерное объединение" (ИНН 0107002586, ОГРН 1040100552711) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея, при участии третьего лица: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея, о признании незаконным решения
принятое в составе судьи Хутыз С.И.
установил:
закрытое акционерное общество "Адыгейское бройлерное объединение" (далее - ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением о признании незаконным и отмене решения от 29.11.2011 N 14-17/91 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислении налога на прибыль организации в сумме 4 784 225 рублей, а также штрафов и пеней в размере 1 468 925 рублей. По мнению заявителя, вывод решения налогового органа в части определения периода, в котором следует учитывать проценты по договору займа во внереализационных доходах необоснован, не соответствует действующему законодательству и налоговой обязанности.
Определением Арбитражного суда Республики Адыгея от 12.04.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Республике Адыгея (далее - управление).
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.06.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.09.2012, признано недействительным решение налоговой инспекции от 29.11.2011 N 14-17/91 в части начисления 4 784 225 рублей налога на прибыль, 956 845 рублей штрафа и соответствующей пени; в остальной части в удовлетворении требований отказано на том основании, что налоговая инспекция неправомерно отнесла проценты за пользование заемными денежными средствами во внереализационные доходы общества при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2009-2010 годы; в остальной части в удовлетворении требований обществу отказано.
Постановлением Федерального Арбитражного суда СевероКавказского округа от 21.12.2012 решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.06.2012 и постановление апелляционной инстанции от 24.09.2012 были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Адыгея.
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 заявление ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение" в части, направленной на новое рассмотрение, удовлетворено.
Признано недействительным решение от 29.11.2011 N 14-17/91 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея, вынесенное в отношении ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение", как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части:
- доначисления налога на прибыль за 2009-2010 годы в сумме 4 784 225 рублей,
- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 956 845 рублей,
- доначисления соответствующих сумм пени.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 10.09.2013 в части признания недействительным решения налоговой инспекции, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества.
В отзыве на апелляционную жалобу управление поддерживает доводы апелляционной жалобы.
В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, по мотивам, изложенным в отзыве.
В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представитель налогоплательщика поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, определением Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.07.2013 производство по делу N А01-297/2012 было приостановлено в связи с назначением судебной технической экспертизы, проведение которой было поручено эксперту Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы (г. Краснодар, ул. Лузана, дом 38). На разрешение эксперта поставлен вопрос о соответствии дате времени изготовления дополнительного соглашения от 12.12.2008 к договору займа от 13.12.2007 N 241-01, дополнительного соглашения от 08.10.2009 к договору займа от 09.10.2008 N 240/08, дополнительного соглашения от 28.01.2009 к договору займа от 29.01.2008 N 10/08, дополнительного соглашения от 22.01.2010 к договору займа от 09.07.2010 N 123/09, дополнительного соглашения от 06.09.2010 к договору займа от 17.03.2009 N 34/09, дополнительного соглашения от 09.03.2010 к договору займа от 10.03.2009 N 28/09.
Ввиду получения материалов дела N А01-297/2012 из экспертного учреждения без заключения, суд определением от 30.07.2013 возобновил производство по делу N А01-297/2012.
Рассматривая заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Налоговой инспекцией с 28.06.2011 по 25.08.2011 была проведена в отношении общества выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой был составлен 21.10.2011 акт N 14-17/88.
29.11.2011 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией было вынесено решение N 14-17/91 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно данному решению обществу предложено уплатить недоимку в сумме 5 043 888 рублей (налог на прибыль - 5 006 880 рублей, ЕСН за 2009 год - 1 092 рубля, налог на добавленную стоимость в сумме 35 916 рублей); начислен штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в сумме 1 008 777 рублей (налог на прибыль - 1 001 376 рублей, налог на добавленную стоимость - 7 183 рубля, ЕСН - 218 рублей); начислена пеня в сумме 527 187 рублей (налог на прибыль - 512 080 рублей, налог на добавленную стоимость - 2 597 рублей, ЕСН - 173 рублей, НДФЛ -12 337 рублей).
Общество обжаловало решение налоговой инспекции в управление путем подачи апелляционной жалобы. По результатам рассмотрения жалобы управлением вынесено решение от 03.02.2012 N 06, по которому в соответствии с подпунктом 1 абзаца 3 пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации решение налоговой инспекции от 29.11.2011 N 14-17/91 было оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.
Не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на прибыль организации в сумме 4 784 225 рублей, а также штрафов и пеней в размере 1 468 925 рублей.
Как следует из материалов дела, между ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение" и Наурузовым Виктором Борисовичем заключены следующие договора займа: от 13.08.2007 N 174/07 на сумму 2 500 000 рублей, 13.12.2007 N 241/07 на сумму 30 000 000 рублей, 26.12.2007 г. N 251/07 на сумму 3 500 000 рублей, 29.01.2008 N 10/08 на сумму 11 000 000 рублей, 29.04.2008 N 73/08 на сумму 2 820 000 рублей, 26.05.2011 N 90/08 на сумму 1 085 000 рублей, 29.07.2008 N 144/08 на сумму 1 085 000 рублей, 07.08.2008 N 158/08 на сумму 3 000 000 рублей, 28.08.2008 N 219/08 на сумму 1 085 000 рублей, 09.09.2008 N 193/08 на сумму 2 050 000 рублей, 01.10.2008 N 220/08 на сумму 2 000 000 рублей, 09.10.2008 N 240/08 на сумму 4 085 000 рублей, 25.11.2008 N 280/08 на сумму 1 050 000 рублей, 24.12.2008 N 276/08 на сумму 1 085 000 рублей, 28.01.2009 N 12/09 на сумму 2 090 000 рублей. Согласно вышеуказанным договорам займа процент за пользование заемными средствами соглашением сторон был установлен в размере 3/4 ставки рефинансирования Банка России.
Также между сторонами были заключены договора займа от 11.02.2009 N 18/09 на сумму 1 000 000 рублей, 26.02.2009 N 26/09 на сумму 982 000 рублей на срок, 10.03.2009 N 28/09 на сумму 3 500 000 рублей, 17.03.2011 N 34/09 на сумму 60 000 000 рублей. Согласно вышеуказанным договорам займа процент за пользование заемными средствами соглашением сторон был установлен в размере 2/3 ставки рефинансирования Банка России.
По договору займа между обществом и Наурузовым В.Б. 09.07.2009 N 123/09 на сумму 104 245 000 рублей процент за пользование заемными средствами был установлен в размере 7,7%.
По всем договорам займа были заключены дополнительные соглашения, по которым был установлен срок возврата суммы займа - не позднее 31.12.2011 года.
Платежными поручениями от 14.08.2007 N 1, от 28.08.2007 N 2524, от 17.12.2007 N 2, 26.12.2007 N 3039, 27.12.2007 N 3041, 28.12.2007 N 3044, 29.01.2008 N 3127, 06.02.2008 N 3171, 29.04.2008 N 3572, 26.05.2008 N 3712, 25.06.2008 N 3834, 29.07.2008 N 3953, 07.08.2008 N 4017, 28.08.2008 N 4112, 09.09.2008 N 4164, 26.09.2008 N 4239, 01.10.2008 N 4273, 09.10.2008 N 4294, 30.10.2008 N 4342, 25.11.2008 N 4478, 25.12.2008 N 4605, 28.01.2009 N 4694, 05.02.2009 N 4730,11.02.2009 N 4768, 26.02.2009 N 1,11.03.2009 N 4915, 12.03.2009 N 4925,17.03.2009 N 4939, 27.03.2009 N 4973, 28.04.2009 N 5150, 27.05.2009 N 5299, 16.06.2009 N 5447, 24.06.2009 N 5502, 29.07.2009 N 5675, 29.07.2009 N 5674, 21.08.2009 N 5806, 26.08.2009 N 5819, 22.09.2009 N 5945, 25.09.2009 N 5966, 27.10.2009 N 6128, 27.11.2009 N 6333, 18.12.2009 N 6435, 26.02.2009 N 1, 27.01.2009 N 6628, 25.02.2010 N 6783, 10.03.2010 N 6855, 25.03.2010 N 6924, 25.05.2010 N 7270 заемные средства были переведены на счет Наурузова В.Б.
Представлены акты сверки по данным договорам займа между обществом и Наурузовым В.Б.
Основанием для доначисления спорных сумм послужил вывод инспекции о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой прибыли в 2009-2010 годах, в результате занижения внереализационных доходов на сумму процентов за пользованием заемными средствами по вышеуказанным договорам.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Внереализационные доходы на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к доходам.
При этом пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа.
Пунктом 3 статьи 43 Налогового кодекса Российской Федерации определено понятие процентов как любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
При этом необходимо учитывать, что доходом в соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 6 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.
При этом в случае прекращения действия договора (погашение долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего налогового периода.
Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (статья 809 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 4 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.
При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений статьи 269 названного Кодекса и фактического времени пользования заемными средствами.
Суд пришел к выводу, что положения статьи 271 Кодекса в корреспонденции со статьями 252 и 328 Кодекса устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса. Поскольку доходы в виде процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее установленных договорами займа сроков, учет их при исчислении налога на прибыль организаций за спорный период является неправомерным.
Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09 сформирована правовая позиция по вопросу определения периода, в котором следует учитывать выплачиваемые проценты по договору займа во внереализационных расходах.
Поскольку доходы в виде процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее установленных договорами займа сроков (31.12.2011), суд посчитал, что их отнесение в доходы при исчислении налога на прибыль организаций за 2009-2010 г.г. неправомерно.
Отменяя и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом Российской Федерации способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Для целей налогообложения в 2009 и 2010 годах общество использовало порядок признания доходов и расходов по методу начисления, предусмотренный статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений пункта 4 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца (пункт 4 статьи 328 Кодекса). Аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы (статья 314 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода (пункт 6 статьи 271 Кодекса).
В пункте 8.1 приложения N 1 к приказам общества об утверждении учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2009 и 2010 годы от 31.12.2008 N 62 и от 31.12.2009 N 86 установлен специальный момент учета доходов по процентам по договорам займа - дата, определенная условиями договора.
Вместе с тем, названные пункты приложения N 1 к приказам общества об утверждении учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2009 и 2010 годы изложены в следующей редакции: "Учет процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору) - проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение не отличается от равномерного включения более чем на 5% (уровень существенности, определенный в УП). При превышении уровня существенности - равномерно".
При новом рассмотрении дела суду первой инстанции надлежало выяснить истинную волю общества относительно учета доходов для целей налогообложения налогом на прибыль, закрепленную учетной политикой на 2009 и 2010 годы, приказы об установлении которой представлены в материалы дела, проверить ее соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации (в том числе, в части оговорок о специальном моменте учета доходов по процентам по договорам займа) и принять решение с учетом установленных по данному эпизоду обстоятельств.
Согласно абзацу 5 статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
С учетом указанной правовой нормы налогоплательщики самостоятельно организуют систему налогового учета и порядок ее ведения.
Как следует из материалов дела, общество в 2009-2010 годах использовало порядок признания доходов в целях налогового учета в соответствии с Положениями N 2 "Об учетной политике для целей налогового учета", утвержденными приказами от 30.12.2008 N 62 и от 31.12.2009 N 86.
Согласно пунктам 8.1 указанных положений об учетной политике для целей налогового учета предприятием было определено, что моментом начисления процентов по займам является дата определенная условиями договора.
Заявитель пояснил, что момент начисления процентов в целях налогового учета по договорам займа определялся п. 8.1 Положений N 2 "Об учетной политике для целей налогового учета", а не положениями для целей бухгалтерского учета.
Суд кассационной инстанции также указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо проверить довод налоговой инспекции о необоснованном получении обществом налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по договорам займа с Наурузовым В.Б. с учетом следующего.
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -постановление N 53) указано, что налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми. Тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.
В возражениях на доводы заявителя налоговая инспекция указала, что общество, совершаю данную сделку по приобретению акций не получило фактический доход.
Как следует из материалов дела, 16.03.2012 между обществом и Нагузовым В.Б. заключено соглашение о зачете взаимных требований, по условиям которого общество в счет погашения задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг от 01.02.2012 г. в размере 295 897 725 рублей зачло задолженность Нагузова В.Б. перед обществом, по указанным выше договорам займа с учетом начисленных процентов за пользование заемными средствами (т. 3, л.д. 60).
В результате заключения указанного соглашения обществом погашена задолженность по договору купли-продажи ценных бумаг от 01.02.2012, по условиям которого общество приобрело 895 564 рублей обыкновенных акций закрытого акционерного общества "Группа агропредприятий "Ресурс", что подтверждается представленной в материалы дела копией договора купли-продажи, дополнительного соглашения к нему от 18.07.2012 и уведомления о выполнении операции в реестре исх. N 5836-ЦО-12/СВР-0006 от 28.03.2012 (т. 2, л.д. 135-138).
Указанные суммы были отражены в декларации по налогу на прибыль организаций от 27.04.2012 в расшифровке статьи 100. Материалами дела установлено, что общество с процентов, полученных по всем договорам займа, уплатило налог на прибыль, зачисляемый в субъект РФ, в размере 8 108 680 рублей (платежное поручение от 23.05.2012 N 597) и налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 900 965 рублей (платежное поручение от 30.05.2012 N 644).
Как следует из представленных документов, стоимость акций закрытого акционерного общества "Группа агропредприятий "Ресурс" по состоянию на 01.10.2011 была определена ООО "Региональный консалтинговый центр" (отчет об определении рыночной стоимости 1 акции ЗАО "ГАП "Ресурс" N 1150/1) в размере 425 рублей 20 копеек.
По договору купли-продажи ценных бумаг стоимость одной, приобретенной заявителем акции составила 343 рубля 36 копеек, что на 81 рубль 84 копейки, ниже установленной оценщиком.
По мнению заявителя, указанное приобретение акций ниже рыночных привело к тому, что общество сэкономило 73 292 957 рублей 76 копеек и пополнило свои оборотные активы.
Налоговый орган не представил доказательств, указывающих на то, что данная сделка была лишена хозяйственного смысла и наличие экономической нецелесообразности приобретения обществом акций ЗАО "ГАП "Ресурс". Из представленной выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 30.08.2013 следует, что закрытое акционерное общество "Группа агропредприятий "Ресурс" является действующим предприятием, стоимость чистых активов которого по состоянию на 30.09.2011 года составило 476 348 000 рубля.
Кроме того, сам факт того, что договора займа заключались между аффилированными лицами (Наурзов В.Б. акционер ЗАО "Адыгейское бройлерное объединение) не может служить основанием для признания налоговый выгоды необоснованной. Выдавая суммы займа, общество предусмотрела и вознаграждение (процент) за использование Наурзовым В.Б. заемных средств.
Представители налоговых органов в судебном заседании указали что общество, заключая договоры с Наурзовым В.Б., изъяло из хозяйственного оборота денежными средства в значительном объеме, но при этом обращалась за кредитами, по которым получало субсидии из федерального и республиканского бюджетов. Согласно данным Министерства сельского хозяйства Республики Адыгея (от 07.04.2011 исх. 766) в 2010 году общество получило субсидии из республиканского бюджета в сумме 617 864 рубля, из федерального бюджета - 34 527 470 рублей.
Однако, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выделять наличие в ней деловых просчетов.
В материалы дела представлены договоры от 10.07.2006 N 20462, от 26.07.2006 года N 20465, от 11.02.2008 года N 10067, от 23.06.2008 N 1008, от 29.06.2009 N 20763, от 19.04.2010 N 20849 об открытии кредитных линий, заключенные между заявителем и Сбербанком России. Платежными поручениями от 21.02.2008 N 31459947, от 28.02.2008 N 35362299, от 04.03.2008 N 41317014, от 17.03.2008 N 51589931, 21.03.2008 N 55761214, от 26.03.2008 N 58969773, от 31.03.2008 N 62312837, от 30.06.2009 N 4, 22.07.2008 N 63443307, от 25.07.2008 N 66253826, от 12.08.2008 N 835011429, от 18.08.2008 N 87725595, от 03.09.2008 N 3652515, от 17.09.2008 N 16254165, от 23.09.2008 N 20660707, от 10.09.2008 N 958339, от 19.09.2008 N 18256435, от 26.09.2008 N 23921738, от 29.09.2008 N 24889241, от 29.09.2008 N 25129603, от 13.02.2008 N 25269078, от 18.05.2010 N 19524, от 25.06.2010 N 88213059, от 30.06.2010 N 43598976, от 06.07.2010 N 50103839, от 20.07.2010 N 63932669, от 22.07.2010 N 66481429, от 11.08.2010 N 87596824, от 29.09.2010 N 29786252, от 30.09.2010 N 38210398, от 04.10.2010 N 42545749, от 08.10.2010 N 47723510, от 12.10.2010 N 51106358, от 14.10.2010 N 53557352, от 20.10.2010 N 59351838 были выданы кредитные суммы.
Факт уплаты обществом процентов по кредитным договорам налоговым органом не оспаривается.
Заявитель пояснил, что кредитные средства были использованы по целевому назначению - осуществлена реконструкция, модернизация производства, приобретено оборудование. В подтверждение чего представлены платежные поручения об оплате услуг по газификации ООО "Стройгазсервис" (от 22.07.2009 N 5639, от 22.12.2009 N 6445) и ООО "Монтаж" (платежное поручение от 21.07.2009 N 5638, от 10.10.2008 N 4296, от 31.03.2009 N 4997), за строительно-монтажные работы и оборудование ООО "Торговый Дом "Агро - Ресурс" (от 13.02.2008 N 3206, от 13.02.2008 N 3213, от 13.02.2008 N 3212, от 13.02.2008 N 3207, от 13.02.2008 N 3233, от 13.02.2008 N 3209, от 13.02.2008 N 3208, от 13.02.2008 N 3210, от 21.02.2008 N 3260, от 21.02.2008 N 3259, от 27.02.2008 N 3300, от 04.03.2008 3 3316, от 17.03.2008, от 21.03.2008 N 3393, от 26.03.2008 N 3411, от 31.03.2008 N 3445, от 31.03.2008 N 3444, от 22.07.2008 N 15, 25.07.2008 N 3940, от 03.09.2008 N 4152, от 17.09.2008 N 4200, от 23.09.2008 N 4216, от 07.07.2009 N 5583, от 31.07.2009 N 5709, от 12.08.2008 N 4054, от 18.08.2008 N 4063, от 19.08.2009 N 5796, от 01.10.2009 N 6011, от 08.10.2009 N 6038, от 26.10.2009 N 6119, от 25.11.2009 N 6309, от 29.12.2009 N 6496, от 26.05.2010 N 7275, от 27.05.2010 N 7293, от 06.07.2010 N 7565, от 11.08.2010 N 7802, от 14.10.2010 N 8151), за работы ООО НПП "ПРОМЭНЕРГОГАЗ" (платежное поручение от 18.05.2010 N 7246, 20.07.2010 N 7655), за работы ООО "Электромонтажсервис" (от 25.06.2010 N 7516), ООО "Комфорт-строй" (от 20.07.2010 N 7653, от 22.09.2010 N 8015), ООО "Техносвет групп" (от 22.07.2010 N 7660), за автотехнику ООО "РБА-Ростов" (от 30.09.2010 N 8064, от 20.10.2010 N 8194), за оборудование ЗАО "Группа агропредприятий "Ресурс" (от 10.09.2008 N 4170, от 19.09.2008 N 4212, от 26.09.2008 N 4243, от 29.09.2008 N 4244), за приобретенные транспортные средства у ООО ТК "Автосила" (от 30.09.2010 N 8065, от 14.10.2010 N 8150), за спецтехнику у ООО "Унитехника -2000" (от 30.09.2010 N 8093, от 12.10.2010 N 8145), за автогрейдр у ЗАО "Техномир" (от 04.10.2010 N 8100), за автопогрузчики ООО "ТД "Атлет" (от 08.10.2010 N 8125).
Кроме того, заявителем представлен акт проверки правомерности получения и использования бюджетных средств, направленных в 2012 году на реализацию Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2012 годы по подпрограмме "Достижение финансовой устойчивости сельского хозяйства" от 28.05.2013. По данному акту специалисты Межрегионального территориального управления Федеральной службы финансово - бюджетного надзора в Краснодарском края проверили правомерность получения и использования субсидии по кредитным договорам со Сбербанком России от 11.02.2008 N 11067, от 29.06.2009 N 20763, от 19.04.2010 N 20849. В ходе проверки было установлено, что оборудование и транспорт, приобретенные по вышеуказанным договорам, имеются в наличии. Проверкой правомерности получения ЗАО "АБО" субсидий, выделенных из федерального бюджета на возмещение затрат на уплату процентов по кредитам и займам в рамках реализации Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 20082012 годы по подпрограмме "Достижение финансовой устойчивости сельского хозяйства", нарушений не установлено.
Доказательств неполучения экономической выгоды от произведенных операций налоговым органом в материалы дела не представлено. В ходе проверки инспекцией не установлено, что спорные расходы повлияли на снижение уровня доходности общества.
Представленные заявителем документы свидетельствуют о том, что в общество располагало значительными суммами оборотных денежных средств, позволяющими предоставлять займы без использования кредитных средств (бухгалтерские балансы на 31.12.2007 года, на 31.12.2008 года, на 31.12.2009 года, на 31.12.2010 года, отчет о движении денежных средств за 2009-2010 годы).
При новом рассмотрении дела кассационной инстанцией было также рекомендовано проверить довод налоговой инспекции о заключении дополнительных соглашений ко всем договорам займа между обществом и Наурузовым В.Б. не теми датами, которые обозначены в дополнительных соглашениях, а в 2011 году, о чем свидетельствует одинаковая редакция дополнительных соглашений (хотя после заключения первого дополнительного соглашения в сентябре 2008 года условия о сроке действия каждого впоследствии заключенного договора можно было предусмотреть в самом договоре).
В целях проверки дат заключения дополнительных соглашений суд, по ходатайству налоговой инспекции назначил судебную техническую экспертизу, проведение которой было поручено эксперту Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы (г. Краснодар, ул. Лузана, дом 38). На разрешение эксперта поставлен следующий вопрос:
1. Соответствует ли дате время изготовления дополнительного соглашения от 12.12.2008 к договору займа от 13.12.2007 года N 241-01, дополнительного соглашения от 08.10.2009 года к договору займа от 09.10.2008 N 240/08, дополнительного соглашения от 28.01.2009 года к договору займа от 29.01.2008 N 10/08, дополнительного соглашения от 22.01.2010 к договору займа от 09.07.2010 N 123/09, дополнительного соглашения от 06.09.2010 к договору займа от 17.03.2009 N 34/09, дополнительного соглашения от 09.03.2010 к договору займа от 10.03.2009 N 28/09 и когда они изготовлены?
Однако материалы дела N А01-297/2012 были возвращены (исх. 2393/053/3.2 от 23.07.2013) в арбитражный суд с сообщением о невозможности дать заключение. Эксперт Федерального бюджетного учреждения Краснодарская лаборатория судебной экспертизы Виниченко А.А. в своем сообщении указала, что "тексты в документах выполнены электрофотографическим способом, красящее вещество штрихов - тонер; подписи от имени В.А. Бадулина в документах 2,4,5,6, подписи от имени В.Б. Наурузова в документах 1,3 выполнены пастами для шариковых ручек, подписи от имени В.А. Бадулина в документах 1,3, подписи от имени В.Б. Наурузова в документах 2,4-6 выполнены гелевыми чернилами, оттиски нанесены печатями (клише из эластичного материала) штемпельными красками. Таким образом, исследованием необходимо установить возраст текстов, отпечатанных электрофотографическим тонером, подписей, выполненных пастами для шариковых ручек и гелевыми чернилами, оттисков нанесенных штемпельными красками. Поскольку штрихи, выполненные электрофотографическим тонером, не содержат растворителей, они не пригодны для определения времени выполнения с применением указанной выше методики. Оценка пригодности реквизитов для исследования проводится на основании сведений о проверяемом периоде, исходя из состояния штрихов (протяженности, перекрывая другими реквизитами т.д.). Из определения суда и материалов дела (ходатайство о назначении экспертизы - том 7 л.д. 102-104, протокол судебного заседания 02-09 июля 2013 года - том 7 л.д. 112-115) следует, что проверке подлежит версия выполнения исследуемых документов в 2011 году, а не в даты, указанные в документах. Таким образом, проверяемым периодом возможного выполнения реквизитов исследуемых документов является период с декабря 2008 года - сентября 2010 года по 2011 год. Указанные данные свидетельствуют о том, что в момент поступления на экспертизу фаза активного старения (потери растворителей) материалов письма в штрихах завершена. Дифференцировать время выполнения записей, подписей и оттисков печатей в этом временном интервале на основании изучения содержания растворителей в штрихах нельзя ввиду слабовыраженной зависимости содержания растворителей от времени выполнения на проверяемом интервале. Т.е. красящие вещества штрихов записей, подписей и оттисков печатей, в настоящий момент времени (и в будущем) не пригодны для проведения исследования с целью установления времени их выполнения. Определение времени выполнения оттиска печати возможно путем сравнительного исследования проверяемого оттиска и свободных образцов - документов с оттисками, нанесенными той же печатью, что и проверяемый оттиск, в течение проверяемого периода, при условии, что даты в документах - образцах соответствуют фактическому времени их выполнения. Судить о времени нанесения оттиска печати позволяют дефекты эксплуатационного происхождения, возникшие в определенное время, а также случайные временные загрязнения волокнами бумаги, сгустками красителя и т.л. При наличии достаточного объема образцов сравнения устанавливается наличие или отсутствие дефектов или случайных загрязнений, позволяющих определить временной период их нанесения. Указанные временные признаки сопоставляются с частными признаками, выявленными в исследуемом оттиске. Изучением представленных материалов установлено, что для сравнения представлены образцы за период с января 2008 года по октябрь 2010 года, образцы за проверяемый период - 2011 год отсутствуют. Т.е. сравнительных материалов недостаточно для проведения сравнительного исследования. Кроме того, визуально-микроскопическим исследованием было установлено, что оттиски печати в документах 1,2,3,5,6 имеют очень слабую интенсивность, тусклый цветовой тон. Сравнением оттисков в исследуемых документах и в документах, представленных в качестве сравнительного материала, установлено, что в оттисках отсутствует совокупность временных частных признаков (дефектов эксплуатационного происхождения), позволяющих судить о времени их нанесения. Таким образом, установить, соответствует ли время выполнения текстов, подписей и оттисков печатей датам, указанным в исследуемых дополнительных соглашениях не представляется возможным".
Довод налогового орган о том, что дополнительные соглашения имеют одинаковую редакцию и поэтому они составлены не указанными в них датами, правомерно судом не принят во внимание, поскольку стороны сделки вправе были предусмотреть свои формы договоров и дополнительных соглашений к ним.
Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом необоснованно доначислен налог на прибыль за 2009-2010 годы в сумме 4 784 225 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора).
Учитывая, что незаконно начисленная сумма налога на прибыль составила 4 784 225 рублей, то сумма штрафных санкций составляет - 956 845 рублей.
Кроме того, незаконно начислена соответствующая пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога (пункт 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации) в соответствующем размере.
На основании вышеизложенного, выполнив указание кассационной инстанции, суд пришел к обоснованному выводу, что оспариваемый ненормативный акт налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение правонарушения подлежит признанию недействительным в обжалуемой части.
Выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильной системной оценке подлежащих применению норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200, части 1 - 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Доводы налоговой инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, аналогичны доводам, приведенным последней в суде первой инстанции, и направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела доказательств, которым суд первой инстанции дал надлежащую оценку. Апелляционный суд считает, что оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.
Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 10.09.2013 по делу N А01-297/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
Н.В.СУЛИМЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)