Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 февраля 2014 г.
Полный текст постановления изготовлен 03 марта 2014 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Бородулиной И.И.
Судей Журавлевой В.А., Усаниной Н.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ермаковой Ю.Н. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Журкиной О.А. по доверенности от 15.03.2013 (на 3 года), Едакиной Е.В. по доверенности от 17.02.2014 (на 1 год),
от заинтересованного лица: Салагаевой Т.Ю. по доверенности от 09.01.2014 (до 31.12.2014), Слезко А.А. по доверенности от 10.12.2013 (до 31.12.2014),
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества разрез "Шестаки"
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 30.10.2013 по делу N А27-7395/2013 (судья Мраморная Т.А.)
по заявлению Открытого акционерного общества разрез "Шестаки" (ОГРН 1024200661352, ИНН 4232000174, 652780, Кемеровская область, г. Гурьевск)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (652600, г. Белово, пер. Бородина, д. 28а)
о признании недействительным решения в части,
установил:
Открытое акционерное общество разрез "Шестаки" (далее - ОАО разрез "Шестаки", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 11.03.2013 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 466 074 рубля, налога на прибыль в сумме 517 860 рублей, начисления пеней в сумме 68 396 рублей 55 копеек, штрафа в размере 1 105 773 рубля 80 копеек.
Решением от 30.10.2013 Арбитражного суда Кемеровской области требования общества удовлетворены частично, Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 681 740 рублей 25 копеек.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
С Инспекции в пользу общества взыскано 2 000 рублей государственной пошлины.
Общество обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение норм процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит состоявшийся судебный акт отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, НДС в сумме 466 074 рубля, соответствующих пени по указанным налогам и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
В обоснование доводов жалобы ссылается на представление в Инспекцию всех необходимых документов в подтверждение налоговых вычетов по НДС и в подтверждение понесенных расходов при исчислении налога на прибыль, указывая на то, что ни Инспекцией, ни судом первой инстанции не опровергнута реальность его хозяйственных операций с обществом с ограниченной ответственностью "Арго" (далее - ООО "Арго, контрагент), в то время как им представлено экономическое обоснование своих действий по приобретению услуг по перевозке грузов у названного контрагента.
Подробно доводы общества изложены в апелляционной жалобе.
В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция возражала против доводов заявителя, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители общества, Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.
Представителем общества заявлено ходатайство о приобщении дополнительных доказательств в подтверждение ведения контрагентом хозяйственной деятельности, которые не были приняты судом первой инстанции.
С учетом представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ввиду их большого объема и необходимости представления представителям Инспекции дополнительного времени для подготовки своей позиции по заявленному ходатайству, судебное заседание апелляционного суда откладывалось с 24.01.2014 года на 24.02.2014 года. После отложения судебное заседание продолжено при участии представителей сторон.
Представителем общества поддержано ранее заявленное ходатайство о приобщении дополнительных доказательств, кроме того настаивал на приобщении также рапорта (реестра) о работе автотранспорта и экскаваторов, реестра путевых листов за январь 2011 (заказчик: ОАО разрез "Шестаки", перевозчик ООО "Арго").
Представители Инспекции возражали против приобщения дополнительных доказательств, не оспаривали право налогоплательщика о приобщении дополнительных доказательств в суде первой инстанции, которое было отклонено судом первой инстанции.
Судом апелляционной инстанции вынесено протокольное определение о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, признав причины их представления уважительными, поскольку в пункте 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", указано, что принятие дополнительных доказательств судом апелляционной инстанции не может служить основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции; в то же время непринятие судом апелляционной инстанции новых доказательств при наличии к тому оснований, предусмотренных в части 2 статьи 268 Кодекса, может в силу части 3 статьи 288 Кодекса являться основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции, если это привело или могло привести к вынесению неправильного постановления.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители общества и Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.
ОАО разрез "Шестаки" обжалует решение суда первой инстанции только в части отказа в признании недействительным решения налогового органа. Инспекция не заявило каких-либо возражений по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой обществом части.
На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом только в обжалуемой части, в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.
Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва на нее с учетом дополнений, представленные налогоплательщиком в суде апелляционной инстанции дополнительные доказательства, заслушав представителей, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в обжалуемой части по следующим основаниям.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО разрез "Шестаки" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет ряда налогов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
По результатам проверки составлен акт от 29.12.2012 N 146.
На основании данного акта в порядке выполнения требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) 11.03.2013 года заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово принято решение N 17 о привлечении ОАО разрез "Шестаки" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ и статьей 123 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 105 773 рубля 80 копеек.
Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 983 934 рубля и пени за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в сумме 1 093 649 рублей 36 копеек.
Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 30.04.2013 N 303 апелляционная жалоба ОАО разрез "Шестаки" удовлетворена частично, решение Инспекции N 17 изменено в части начисления пени по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 255 рублей 85 копеек и НДС в сумме 80 рублей 41 копейка. В остальной части решение N 17 оставлено без изменения, утверждено.
Инспекция пришла к выводу, что общество необоснованно применило налоговые вычеты по НДС и отнесло в расходы по налогу на прибыль затраты по сделке с ООО "Арго".
Общество, не согласившись с решением Инспекции от 11.03.2013 N 17, обратилось в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, установив, что представленные обществом в обоснование правомерности предъявления налоговых вычетов по НДС и отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль документы по взаимоотношениям с ООО "Арго" не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций, пришел к выводу об обоснованности начисления Инспекцией указанных сумм налогов и налоговых санкций.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, ознакомившись с жалобой, отзывом на нее, дополнениями к ним, материалами дела, заслушав представителей сторон, установил следующее.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статья 172 устанавливает порядок применения налоговых вычетов, в соответствии с которым налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Статья 252 НК РФ регламентирует порядок признания расходов, в соответствии с которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и уменьшения дохода на произведенные расходы.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 указал, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Материалами дела подтверждается, что в проверяемый период ОАО разрез "Шестаки" (заказчик) заключило с ООО "Арго" (перевозчик) договор от 06.09.2010 N 57/10 на технологическую перевозку грузов, в соответствии с пунктом 1.1 которого заказчик предъявляет к перевозке технологические грузы на основании заявки и оплачивает эти перевозки (далее- услуги, работы, перевозки) в соответствии с условиями настоящего договора, а перевозчик осуществляет перевозки этих грузов транспортными средствами (грузовыми автомобилями) на объектах, указанных заказчиком в заявках, подписанных уполномоченными представителями заказчика (том 2, лист дела 15).
В обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов по НДС и отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат по оказанным заявителю услугам по технологическим перевозкам грузов ООО "Арго", налогоплательщиком представлены счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, путевые листы, договор от 06.09.2010 N 57/10 на технологическую перевозку грузов, дополнительное к нему соглашение от 06.09.2010, которым установлены тарифные соглашения для автомобилей HOWO, приложение N 8 - список автомобилей предоставляемых фирмой "Арго" для оказания услуг для перевозки навалов в ОАО разрез "Шестаки": А/М HOWO N Н 384 РТ 42; А/М HOWO N Н 385 РТ 42.
Представленные в проверку первичные документы (договор, счета-фактуры, акты оказания услуг) от имени ОАО разрез "Шестаки" подписаны генеральным директором Роговым А.Г., со стороны перевозчика - директором ООО "Арго" Анучиным В.В.
Представлены также приложения N N 1 - 6 к договору N 57/10 в виде чистых бланков (заявка (месячная) на перевозку грузов, заявка (суточная) на перевозку грузов, ориентировочный декадный график перевозок, акт замера расстояния, акт маркшейдерского замера перевезенных объемов горной массы, акт выполненных работ (том 2, листы дела 21 - 26).
Согласно представленным налогоплательщиком счетам-фактурам от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002, от 31.03.2011 N 003, актам приемки выполненных работ от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002 стоимость оказанных налогоплательщику контрагентом автотранспортных услуг по перевозке составила 2 589 301 рубль 58 копеек (без НДС) (в 2010 - 546 319 рублей 69 копеек, в 2011 - 2 042 981 рубль 89 копеек), сумма НДС 466 074 рубля 30 копеек (2010 год - 98 337 рублей 55 копеек, в 2011 году - 367 736 рублей 75 копеек), стоимость с НДС - 3 055 375 рублей 88 копеек (в 2010 - 644 657 рублей 24 копейки, в 2011 - 2 410 718 рублей 64 копейки).
Согласно реестрам путевых листов перевозчиком ООО "Арго" автотранспортные услуги осуществлялись следующими транспортными средствами: HOWO М 999 ЕО; HOWO К 221 УР; КАМАЗ У 628 УМ; КАМАЗ Н483УА; HOWO С 385 РТ; КАМАЗ с государственным номером 541; КАМАЗ С 803 ОХ; КАМАЗ Х 946 ХО; HOWO К 926 ТА.
Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства и фактические обстоятельства дела в их совокупности и взаимосвязи по оказанию услуг заявителю по технологической перевозке груза, выслушав пояснения и не приняв в обоснование своей позиции дополнительные доказательства от налогоплательщика, суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, пришел к выводу о невозможности исполнения контрагентом своих договорных обязательств ввиду отсутствия у него транспортных средств, квалифицированного персонала, недоказанности привлечения указанных в реестрах путевых листов, дополнительном соглашении, транспортных средств третьего лица, в частности ООО "Альянс Компани".
Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходит из формально проведенной Инспекцией проверки налогоплательщика, без учета и принятия всех представленных налогоплательщиком доказательств.
Из имеющихся в деле документов следует, что ОАО разрез "Шестаки" были совершены реальные сделки с обществом "Арго", о чем свидетельствуют следующие доказательства.
Факт реальности хозяйственных операций по перевозке грузов на территории разреза в период с ноября 2010 по март 2011 Инспекция не оспаривала, при этом не смогла пояснить в суде апелляционной инстанции силами какой организации были оказаны данные услуги, возможно самого налогоплательщика, однако данные обстоятельства не проверялись.
В подтверждение оказания услуг заявленным контрагентом, налогоплательщиком представлены договор от 06.09.2010 N 57/10, счета фактуры от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002, от 31.03.2011 N 003, акты от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002; отрывные талоны к путевым листам за ноябрь 2010, декабрь 2010, января - март 2011; акты сверок по расчетам между ОАО разрез "Шестаки" и ООО "Арго"; накладные на отпуск материалов на сторону формы N М-15; счета-фактуры от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842; заправочные ведомости, платежные поручения от 17.12.2010 N 5530, от 22.12.2010 N 5776, от 21.01.2011 N 310, от 25.01.2011 N 352, от 14.02.2011 N 674, от 29.03.2011 N 1591, от 04.04.2011 N 1633, от 01.04.2011 N 1626, от 06.05.2011 N 2301; акты приема-передачи векселей от 14.02.2011, от 05.03.2011, от 29.04.2011; протоколы проведения взаимозачета между ООО "Арго" и ОАО разрез "Шестаки" от 30.11.2010, от 31.12.2010, соглашения о зачете взаимных требований от 31.01.2011, от 28.02.2011, от 31.03.2011, журнал выдачи нарядов, рапорт (реестр) о работе автотранспорта и экскаваторов.
Из представленных документов следует, что в рамках договора на технологическую перевозку грузов от 06.09.2010 N 57/10 налогоплательщик реализовывал ООО "Арго" дизельное топливо по счетам-фактурам от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842, накладным на отпуск материалов на сторону формы N М-15.
НДС, предъявленный контрагенту по указанным операциям по счетам-фактурам от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842, налогоплательщиком был предъявлен к вычету.
По результатам проверки сам факт наличия у ОАО разрез "Шестаки" дизельного топлива и его реализацию контрагенту Инспекция не опровергла.
Факт оприходования и оплаты приобретенных налогоплательщиком у организации-контрагента услуг по перевозке грузов налоговым органом не оспаривался, нашел отражение в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, подтвержден представленными в материалы дела.
Претензий к оформлению счетов-фактур, а также отсутствию в них обязательных реквизитов ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения дела налоговым органом не заявлено. При проведении мероприятий налогового контроля Инспекция, несмотря на значительный срок налоговой проверки, не воспользовалась предусмотренным статьей 95 НК РФ правом на проведение экспертизы спорных подписей.
Как пояснили представители Инспекции в суде апелляционной инстанции, налоговый орган при принятии решения о доначислении спорных сумм налогов, пени и штрафных санкций исходил из нереальности хозяйственной сделки с указанным контрагентом, поскольку допрошенный руководитель контрагента Анучин В.В., не отрицая факт заключения с налогоплательщиком договора N 57/10, не смог пояснить порядок его исполнения, с этой целью постоянно с кем-то связывался по телефону, после чего отвечал на вопросы. Кроме того, при проверке марок автомобилей: Н384РТ42 и Н385РТ42 установлено отсутствие сведений указанных транспортных средств в базе данных Отдела ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский". Данные о регистрации транспортных средств с иными номерами, указанными в талонах первого заказчика, отрывных талонах к путевым листам, Инспекцией не проверялись.
Доводы налогового органа о нереальности указанной сделки судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим причинам.
В период совершения спорных хозяйственных операций ООО "Арго", руководитель Анучин В.В., являлось действующей организацией, осуществляющей реальную хозяйственную деятельность, что в том числе, подтверждают представленные в суде апелляционной инстанции дополнительные доказательства (товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения по взаимоотношениях с ООО "Альянс Ресурс", ООО "Альянс Компани", ООО "Большегруз-НК"; уплата в спорный период налогов, страховых взносов, выплата заработной платы), представляющей в налоговый орган налоговую отчетность, производящей выплаты ООО "КА "Офис Партнер" за бухгалтерские услуги.
Отклоняя ссылку налогового органа на отсутствие у ООО "Арго" условий, необходимых для достижения результатов экономической деятельности (персонал, основные средства, производственные активы, транспортные средства), ненахождение контрагента по юридическому адресу, суд апелляционной инстанции исходит из того, что указанные обстоятельства не свидетельствуют бесспорно об отсутствии реальности хозяйственных отношений.
В подтверждение своей позиции о ненахождении названного контрагента по юридическому адресу, Инспекция ссылается на протокол осмотра территорий и помещений от 17.08.2012 N 625/1, в соответствии с которым по адресу: г. Кемерово, пр. Ленина, 160-38 расположен десятиэтажный жилой дом, на первом этаже которого в первом подъезде находится квартира N 38, являющая местом регистрации юридического лица. Собственником указанной квартиры с 26.04.2011 является Петюкова Е.Г., которая, с ее слов, по своему адресу фирмы не регистрировала, в аренду не сдавала.
Вместе с тем, спорные хозяйственные операции имели место в период с ноября 2010 по март 2011. До 26.04.2011 года квартира по вышеуказанному адресу являлась собственностью Анучина В.В. и его семьи. При создании ООО "Арго" Анучин В.В. и Анучина Ю.В. предоставили в регистрирующий орган письмо, гарантирующее предоставление помещения по адресу: г. Кемерово, пр. Ленина, 160-38 в качестве места нахождения ООО "Арго" (том 19, лист дела 78).
Согласно копии паспорта (том 2, лист дела 57), указанный адрес являлся в спорный период местом жительства Анучина В.В.
Регистрация юридического лица по месту нахождения (месту жительства) его постоянно действующего исполнительного органа законодательством о регистрации не запрещена.
Кроме того, согласно разъяснениям, приведенным в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица" учитывая, что адрес юридического лица определяется местом нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (пункт 2 статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации), и может отличаться от адреса, по которому осуществляется непосредственная деятельность юридического лица, в том числе хозяйственная (производственный цех, торговая точка и т.п.), регистрирующий орган не вправе отказывать в государственной регистрации на основании того, что помещение или здание, адрес которого указан для целей осуществления связи с юридическим лицом, непригодно для осуществления деятельности юридического лица в целом либо вида деятельности, который указан в документах, представленных для государственной регистрации.
В то же время регистрация по адресу жилого объекта недвижимости допустима только в тех случаях, когда собственник объекта дал на это согласие; согласие предполагается, если названный адрес является адресом места жительства учредителя (участника) или лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности.
При таких обстоятельствах утверждение налогового органа о ненахождении юридического лица 17.08.2012 по месту регистрации не свидетельствует о нереальности ведения контрагентом ведения хозяйственных операций, включая ОАО разрез "Шестаки".
Из протокола допроса Анучина В.В. от 27.11.2012 также не следует, что в период взаимоотношений с налогоплательщиком, ООО "Арго" не находилось по адресу регистрации.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о несостоятельности доводов налогового органа в части отсутствия на расчетном счете контрагента данных о перечислении денежных средств за аренду помещений, оплату коммунальных услуг, за пользование электроэнергией, за услуги связи, за аренду инвентаря и оборудования и иных хозяйственных нужд.
Инспекцией не представлено доказательств того, что контрагент на момент совершения сделок с налогоплательщиком не обладал правоспособностью.
Из выписки по расчетному счету следует, что ООО "Арго" осуществляло расчеты с ООО "Большегруз-НК" (оплата за накладки тормозные, запасные части, ремонт, аренду транспортных средств), с ООО "КАК "Офис-Партнер" (оплата за бухгалтерские услуги), ООО N Западно-Сибирская Лизинговая компания (оплата за ООО "СибТехСнаб" в счет договора аренды транспортных средств), оплачивало налоги: НДС за IV квартал 2010, 1 квартал 2011, НДФЛ за январь, февраль, март 2011, налог на прибыль; страховые взносы в ФФОМС, ТФОМС за январь, февраль, март 2011, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за февраль, март 2011. Выписки содержат сведения о перечислении заработной платы Анучину В.В. за декабрь 2010, январь, февраль и март 2011.
Исследовав применительно к реальности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций довод налогового органа об использовании безденежных форм расчетов с контрагентом, суд апелляционной инстанции установил, что оплата за оказанные услуги произведена ООО "Арго" путем перечисления денежных средств на расчетный счет (платежные поручения от 17.12.2010 N 5530, от 22.12.2010 N 5776, от 21.01.2011 N 310, от 25.01.2011 N 352, от 14.02.2011 N 674, от 29.03.2011 N 1591, от 04.04.2011 N 1633, от 01.04.2011 N 1626, от 06.05.2011 N 2301), передачи векселей (акты приема-передачи векселей от 14.02.2011, от 05.03.2011, от 29.04.2011).
Объемы перевозок ООО "Арго" предусматривались в планах работы сторонних организаций по перевозке ОАО разрез "Шестаки" на IV квартал 2010, 1 квартал 2011.
Кроме того, ежемесячно между налогоплательщиком и ООО "Арго" оформлялись соглашения о зачете взаимных требований с учетом обязательств налогоплательщика по оплате услуг по перевозке и обязательств ООО "Арго" по оплате дизельного топлива.
В ноябре 2010 протоколом взаимозачета от 30.11.2010 погашена задолженность ООО "Арго" перед ОАО разрез "Шестаки" в сумме 24 931 рубль 19 копеек.
В декабре 2010 протоколом взаимозачета от 31.12.2010 погашена задолженность ООО "Арго" перед ОАО разрез "Шестаки" в сумме 80 638 рублей 84 копейки.
В январе 2011 соглашением о зачете взаимных требований от 31.01.2011 произведен зачет взаимных требований на сумму 165 241 рубль 89 копеек.
В феврале 2011 на сумму 163 971 рубль 35 копеек (соглашение о зачете взаимных требований от 28.02.2011).
В марте 2011 - на сумму 130 218 рублей 74 копейки (соглашение о зачете взаимных требований от 31.03.2011).
Налоговым органом не представлено доказательств того, что данные расчеты произведены налогоплательщиком с нарушением требований законодательства либо при отсутствии реальных обязательств сторон друг перед другом.
Следовательно, использование безденежных форм расчетов не может служить доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При этом, при предъявлении к вычету налога по услугам, оплаченным с использованием данных форм расчетов, налогоплательщиком не были нарушены и нормы налогового законодательства.
Реальность хозяйственных операций подтверждается свидетельскими показаниями Едакиной Е.В. (главного бухгалтера ОАО разрез "Шестаки"), подтвердившей оплату за оказанные услуги ООО "Арго" путем перечисления денежных средств на расчетный счет, векселями и товарообменными операциями; Вальковой О.А. (главного бухгалтера по налоговому учету ОАО разрез "Шестаки"), сообщившей, что указанный контрагент оказывал автотранспортные услуги по перевозке, что отражено в бухгалтерском и налоговом учете, оплата осуществлялась платежными поручениями, векселями, взаимозачетами; Новикова Е.А. (начальника отдела эксплуатации ОАО разрез "Шестаки"), подтвердившего наличие взаимоотношений с ООО "Арго", подписание договора от 06.09.2010 N 57/10 на территории налогоплательщика, от контрагента круглосуточно работали автомобили марки HOWO, КАМАЗ, люди - посменно; Немчанинова А.И. (начальника структурного подразделения "Техкомплекс" ОАО разрез "Шестаки" и Дорогина В.В. (мастера погрузки структурного подразделения "Техкомплекс" ОАО разрез "Шестаки"), подтвердивших оказание услуг названным контрагентом по перевозке грузов.
Водители Сизиков С.П., Прибытков А.В., Медведев С.В., Кочегаров С.А. и Каптюх А.С., участвовавшие в перевозке от контрагента ООО "Арго" в ходе налоговой проверки подтвердили реальность осуществления ими перевозки угля на территории ОАО разрез "Шестаки".
То обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагента подписаны Анучиным В.В., который не смог ответить самостоятельно, без предварительной консультации с Новиковым Е.А. (начальником отдела эксплуатации ОАО разрез "Шестаки"), по обстоятельствам исполнения заключенного с налогоплательщиком договора от 06.09.2010 N 57/10, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.
Как следует из показаний Анучина В.В., повторно допрошенного налоговым органом про обстоятельствам заключенной сделки, последний подтвердил факт оказания услуг ОАО разрез "Шестаки" по перевозке грузов. С его слов грузоперевозки осуществлялись внутри разреза на разные расстояния: со склада техкомплекса и с обогатительной установки - в отвал. Работали три машины в смену. Для грузоперевозок нанимал экипажи с автомобилями у подрядчика ООО "Альянс Компани". Расчет за услуги производился на расчетный счет ООО "Альянс Компани". Договор от 06.09.2010 N 57/10 подписан на территории разреза в кабинете заместителя начальника по экономике.
Доводы Инспекции о невозможности осуществления ООО "Альянс Компани" услуг грузоперевозок с учетом того, что Коровина А.В. являлась его номинальным руководителем (протоколы допросов Коровиной А.В., Меньшиковой Л.П., Галкиной Н.Д.), фактическое отсутствие персонала (в 2009 - 1 человек, в 2010 - 1 человек, в 2011 - 0), материальных ресурсов, производственных активов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности, снятие поступивших денежных средств в кассу предприятия, получение ежемесячного дохода Коровиной А.В. в 2010 году от ООО "Мясной ряд" (ИНН 4205130368), ООО "Альянс Компани" (ИНН 4205180457) в размере 1 000 рублей, в 2011 доход ею не получен, поддержанные судом первой инстанции, не свидетельствуют об отсутствии реальной хозяйственной операции ООО "Арго" с ОАО разрез "Шестаки".
Как следует из показаний Меньшиковой Л.П. и Галкиной Н.Д., они прописали Коровину А.В. по адресу регистрации по соглашению, не имели представления о ее деятельности.
Из представленной Инспекцией в материалы дела выписки по расчетному счету следует, что ООО "Альянс Компани" осуществляло хозяйственную деятельность. Так, в ноябре 2010 на счет указанной организации поступили денежные средства от ООО "Зебра" (за металлопрокат, комплектующие, стройматериалы), от ООО "Сибирский альянс" (за автоуслуги по договору от 11.01.2010 N П-2/2010), от ООО "Аргтехстрой-ТСК" (за аренду автовышки), от ООО "Сиббазисстрой" (за смесь асфальтобетонную, поставку кирпича, строительные материалы), от ООО "ПромАрс" (за запчасти, стройматериалы), от ООО "Регион Инвест" (за краны паровые), от ООО "ПромСнаб" (за оборудование), от ООО "Сантех-Снаб" (за транспортные услуги), от ООО "ТЦ "Цифра-Л" (по договору от 04.09.2010 N 37), от ООО "ЖД Промстрой" (по договору "16-11-2010 (за грузоперевозки).
Денежные средства с расчетного счета ООО "Альянс Компани" в указанный период снимались со счета с отметкой "прочие выдачи", перечислялись на оплату банковских услуг, на счет Фонда имущества Кемеровской области - возмещение расходов по организации аукциона за Кривопольского А.В., возмещение расходов за организацию аукциона (протокол от 20.11.2010 N N 102 и 103), за автомобили по договорам от 30.11.2010 N 221 и 222, на счет ГП КО "Агентство ОПЗУ" в возмещение расходов по формированию земельного участка за Кривопольского А.В., на счет ООО "УСЕК" в виде оплаты за электротехнические изделия, на счет ООО "Аквилон" за газобаллонное оборудование, на счет ИП Захарова Ю.В. за столы компьютерные, на счет ООО "П-РТС" за автоуслуги по договору от 09.10.2010 N 179.
Совокупность указанных обстоятельств не свидетельствует о невозможности ведения третьим лицом предпринимательской деятельности и нереальности взаимоотношений между ООО "Арго" и налогоплательщиком.
Ссылка налогового органа о невозможности при отсутствии у ООО "Арго" численности, основных и денежных средств, при нулевом балансе выиграть тендер в ЗАО "Стройсервис" по грузоперевозкам для налогоплательщика, не свидетельствует о неисполнимости договора от 06.09.2010 N 57/10, который заключен не по результатам тендера.
Указанные Инспекцией пороки представленных документов носят характер технических ошибок (указан контрагентом неверный номер транспортных средств либо без буквенного обозначения), которые не изменяют сущность хозяйственной операции и не свидетельствует об ее отсутствии.
В ходе проверки бесспорных доказательств невозможности участия транспортных средств (HOWO K221 УР 42, КАМАЗ У 628 УМ 42, КАМАЗ Н 483 УА 42, КАМАЗ С803 ОХ 42, КАМАЗ Х946 ХО 42) в спорных хозяйственных операциях не получено.
Реестры путевых листов, отрывные талоны к путевым листам (в том числе в части заполнения государственного номера транспортного средства, например указана только цифра "541") заполнялись контрагентом ООО "Арго". Данное нарушение допущено контрагентом, а не налогоплательщиком, который в свою очередь не может нести ответственность за правильность составления бухгалтерской документации другим лицом, нарушений порядка ведения бухгалтерской отчетности у ОАО разрез "Шестаки" в ходе налоговой проверки Инспекцией не установлено.
Указывая на то, что транспортные средства Н384 РТ 42 и Н385 РТ 42 являются легковыми автомобилями марки ГАЗ 24 и ВАЗ 2106 и сняты с учета 26.06.2008 и 08.06.2010 соответственно, суд первой инстанции не учел, что Инспекцией запрос в отдел ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" направлен с технической ошибкой, вместо "С" указана буква "Н". Ссылка налогоплательщика на указанную опечатку отклонена судом, налоговым органом, как следует из показаний представителей Инспекции в суде апелляционной инстанции, сведения по транспортным средствам с номером С 384 РТ 42 и С 385 РТ 42 не запрашивались.
Тот факт, что в приложении к договору от 06.09.2010 N 57/10 контрагентом ООО "Арго" указаны номера транспортных средств Н384 РТ 42 и Н385 РТ 42 не исключает реальности перевозки в рамках указанного договора.
В подтверждение данного довода Общество ссылалось в суде первой инстанции на наличие свидетельств о государственной регистрации 42 РА N 050729 (в отношении HOWO, государственный номер С 384 РТ 42) и 42 РА N 050730 (в отношении HOWO государственный номер С 385 РТ 42), договора от 01.09.2010 N 01 на оказание автотранспортных услуг между ООО "Арго" и ООО "СибТехСнаб", договора от 01.09.2010 аренды транспортных средств без экипажа между ООО "Эдельвейс" и ООО "СибТехСнаб", оценка которым в порядке статьи 71 АПК РФ с учетом совокупности всех обстоятельств дела судом не дана.
Кроме того, факт перевозки грузов контрагентом транспортным средством HOWO государственный номер С 385 РТ 42 подтверждается письмом ООО "Арго" от 01.01.2011 N 34, отрывными талонами к путевым листам, реестрами путевых листов, в которых отсутствует указание на государственный регистрационный номер Н 385 РТ 42, что также подтверждает наличие технической ошибки в букве "Н".
Аналогичные обстоятельства и по транспортному средству с А 926 ТА42 марки HOWO, запрос Инспекцией направлялся в отношении автомобиля К 926 ТА 42, то есть при наличии опечатки в отрывных талонах к путевым листам, тогда как к отрывном талоне к путевому листу на 14.03.2011 указан номер "А926 ТА". Транспортное средство с номером А 926 ТА42 марки HOWO налоговым органом не проверялось.
Ссылка суда на то, что транспортное средство Р 385 СТ является легковым автомобилем и принадлежит физическому лицу, необоснованная, поскольку указанный автомобиль не указан как транспортное средство, осуществляющее перевозку в рамках спорного договора, как и транспортное средство с номером М 999 ЕО 42.
Инспекцией запрашивалась с ходе проверки информация об автомобиле "М 999ЕО" (без указания кода региона регистрация), ответ Отделом ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" представлен в отношении транспортного средства М 999 ЕО 42, зарегистрированном в Кемеровской области, что не исключает наличие транспортного средства HOWO М999 ЕО, зарегистрированного в другом субъекте Российской Федерации.
Кроме того, в отношении указанного транспортного средства ООО "Арго" выступало не перевозчиком услуг, а заказчиком. Перевозчиком по реестру путевых листов за декабрь 2010 значится Самохин С.П. В отношении указанного перевозчика обстоятельства в ходе налоговой проверки не устанавливались и не проверялись.
Перевозка грузов транспортным средством КАМАЗ У 628 УМ 42 подтверждается показаниями свидетелей - водителя Медведева (протокол допроса от 19.02.2013), Анучина В.В., отрывными талонами к путевым листам, реестром путевых листов за декабрь 2010, в котором заказчиком значится ООО "Арго", перевозчиком ООО "Караван", подтвердившего факт заключения договора с ООО "Арго" по осуществлению перевозок на автомобиле КАМАЗ 6522 государственный номер У 628 УМ 42.
Факт регистрации автомобиля HOWO К 221 УР на имя Сафонова Д.М. Отделом ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" подтвержден. Хряпочкин В.Ю. подтвердил факт приобретения указанного транспортного средства у Сафонова Д.М. по договору купли-продажи от 11.12.2010, представленному в материалы дела, а также выполнение работ на указанном автомобиле на ОАО разрез "Шестаки" по просьбе Анучина В.В., за аренду автомобиля получал денежные средства (протокол допроса от 12.02.2013).
По указанным обстоятельствам Анучин В.В. Инспекцией не допрошен, документы в ходе налоговой проверки по взаимоотношениям с Хряпочкиным В.Ю. не истребовались.
Аналогичные обстоятельства установлены и в отношении автомобилей с государственными номерами: Н 483 УА 42, принадлежавшего Теплякову С.Ю.; С 803 ОХ 42, принадлежащего Коневу А.М. и передавшего его в безвозмездное пользование Гусеву О.В.; Х 946 ХО 42, принадлежащего Хозяйкину С.Н. Реальное осуществление перевозки грузов данными транспортными средствами подтверждается отрывными талонами к путевым листам, реестром путевых листов.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Инспекция, поставив под сомнение реальность заявленных обществом хозяйственных операций, в нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ в рамках настоящего дела не представила всей совокупности относимых и допустимых доказательств, подтверждающих данную позицию.
Кроме того, нарушений по порядку оформления представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговым органом не установлена, почерковедческая экспертиза подписи Анучина В.В. не проводилась; отсутствуют основания полагать, что первичные документы от имени ООО "Арго" были подписаны не уполномоченным на то лицом.
Как пояснили представители Инспекции в суде апелляционной инстанции, полагают, что автотранспортные услуги указанным контрагентом не оказывались, выполнены самим налогоплательщиком, однако данное обстоятельство в ходе проверки не устанавливалось.
Таким образом, реальность оказанных услуг и их стоимость налоговым органом не опровергнута.
Учитывая изложенное, а также то, что факт исполнения договоров подтверждается представленными документами, реальность перевозок (не указанным контрагентом) налоговый орган не оспаривает, доказательств оказания услуг иным лицом Инспекцией не представлено, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что доводы Инспекции (в том числе, изложенные в отзыве с учетом дополнений на апелляционную жалобу о том, что заявленный директор ООО "Арго" Анучин В.В. отрицает свое знакомство с налогоплательщиком, об отсутствии у контрагента собственных транспортных средств, о ненахождении его по юридическому адресу) не являются бесспорными доказательствами отсутствия реальной хозяйственной операции по оказанию услуг названным контрагентом.
Ссылка общества на наличие переплаты по налогу на прибыль Инспекций не опровергнута.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном отказе в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции в обжалуемой части, в связи с чем решение Арбитражного суда Кемеровской области в данной части подлежит отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 АПК РФ в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а апелляционная жалоба общества - удовлетворению.
В порядке выполнения требований пункта 2 статьи 269 АПК РФ Седьмой арбитражный апелляционный суд считает необходимым принять по делу в отмененной части новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа от 11.03.2013 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Расходы по государственной пошлине за подачу апелляционной жалобы в размере 1 000 рублей, понесенные обществом, в связи с удовлетворением апелляционной жалобы подлежат взысканию с Инспекции в пользу заявителя.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30.10.2013 года по делу N А27-7395/2013 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Принять в указанной части новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области в пользу Открытого акционерного общества разрез "Шестаки" судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины по апелляционной инстанции в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
И.И.БОРОДУЛИНА
Судьи
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.УСАНИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.03.2014 ПО ДЕЛУ N А27-7395/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 марта 2014 г. по делу N А27-7395/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 24 февраля 2014 г.
Полный текст постановления изготовлен 03 марта 2014 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Бородулиной И.И.
Судей Журавлевой В.А., Усаниной Н.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ермаковой Ю.Н. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Журкиной О.А. по доверенности от 15.03.2013 (на 3 года), Едакиной Е.В. по доверенности от 17.02.2014 (на 1 год),
от заинтересованного лица: Салагаевой Т.Ю. по доверенности от 09.01.2014 (до 31.12.2014), Слезко А.А. по доверенности от 10.12.2013 (до 31.12.2014),
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества разрез "Шестаки"
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 30.10.2013 по делу N А27-7395/2013 (судья Мраморная Т.А.)
по заявлению Открытого акционерного общества разрез "Шестаки" (ОГРН 1024200661352, ИНН 4232000174, 652780, Кемеровская область, г. Гурьевск)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (652600, г. Белово, пер. Бородина, д. 28а)
о признании недействительным решения в части,
установил:
Открытое акционерное общество разрез "Шестаки" (далее - ОАО разрез "Шестаки", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 11.03.2013 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 466 074 рубля, налога на прибыль в сумме 517 860 рублей, начисления пеней в сумме 68 396 рублей 55 копеек, штрафа в размере 1 105 773 рубля 80 копеек.
Решением от 30.10.2013 Арбитражного суда Кемеровской области требования общества удовлетворены частично, Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 681 740 рублей 25 копеек.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
С Инспекции в пользу общества взыскано 2 000 рублей государственной пошлины.
Общество обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение норм процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит состоявшийся судебный акт отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, НДС в сумме 466 074 рубля, соответствующих пени по указанным налогам и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
В обоснование доводов жалобы ссылается на представление в Инспекцию всех необходимых документов в подтверждение налоговых вычетов по НДС и в подтверждение понесенных расходов при исчислении налога на прибыль, указывая на то, что ни Инспекцией, ни судом первой инстанции не опровергнута реальность его хозяйственных операций с обществом с ограниченной ответственностью "Арго" (далее - ООО "Арго, контрагент), в то время как им представлено экономическое обоснование своих действий по приобретению услуг по перевозке грузов у названного контрагента.
Подробно доводы общества изложены в апелляционной жалобе.
В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция возражала против доводов заявителя, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители общества, Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.
Представителем общества заявлено ходатайство о приобщении дополнительных доказательств в подтверждение ведения контрагентом хозяйственной деятельности, которые не были приняты судом первой инстанции.
С учетом представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ввиду их большого объема и необходимости представления представителям Инспекции дополнительного времени для подготовки своей позиции по заявленному ходатайству, судебное заседание апелляционного суда откладывалось с 24.01.2014 года на 24.02.2014 года. После отложения судебное заседание продолжено при участии представителей сторон.
Представителем общества поддержано ранее заявленное ходатайство о приобщении дополнительных доказательств, кроме того настаивал на приобщении также рапорта (реестра) о работе автотранспорта и экскаваторов, реестра путевых листов за январь 2011 (заказчик: ОАО разрез "Шестаки", перевозчик ООО "Арго").
Представители Инспекции возражали против приобщения дополнительных доказательств, не оспаривали право налогоплательщика о приобщении дополнительных доказательств в суде первой инстанции, которое было отклонено судом первой инстанции.
Судом апелляционной инстанции вынесено протокольное определение о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, признав причины их представления уважительными, поскольку в пункте 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", указано, что принятие дополнительных доказательств судом апелляционной инстанции не может служить основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции; в то же время непринятие судом апелляционной инстанции новых доказательств при наличии к тому оснований, предусмотренных в части 2 статьи 268 Кодекса, может в силу части 3 статьи 288 Кодекса являться основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции, если это привело или могло привести к вынесению неправильного постановления.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители общества и Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.
ОАО разрез "Шестаки" обжалует решение суда первой инстанции только в части отказа в признании недействительным решения налогового органа. Инспекция не заявило каких-либо возражений по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой обществом части.
На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом только в обжалуемой части, в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.
Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва на нее с учетом дополнений, представленные налогоплательщиком в суде апелляционной инстанции дополнительные доказательства, заслушав представителей, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в обжалуемой части по следующим основаниям.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО разрез "Шестаки" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет ряда налогов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
По результатам проверки составлен акт от 29.12.2012 N 146.
На основании данного акта в порядке выполнения требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) 11.03.2013 года заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово принято решение N 17 о привлечении ОАО разрез "Шестаки" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ и статьей 123 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 105 773 рубля 80 копеек.
Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 983 934 рубля и пени за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в сумме 1 093 649 рублей 36 копеек.
Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 30.04.2013 N 303 апелляционная жалоба ОАО разрез "Шестаки" удовлетворена частично, решение Инспекции N 17 изменено в части начисления пени по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 255 рублей 85 копеек и НДС в сумме 80 рублей 41 копейка. В остальной части решение N 17 оставлено без изменения, утверждено.
Инспекция пришла к выводу, что общество необоснованно применило налоговые вычеты по НДС и отнесло в расходы по налогу на прибыль затраты по сделке с ООО "Арго".
Общество, не согласившись с решением Инспекции от 11.03.2013 N 17, обратилось в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, установив, что представленные обществом в обоснование правомерности предъявления налоговых вычетов по НДС и отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль документы по взаимоотношениям с ООО "Арго" не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций, пришел к выводу об обоснованности начисления Инспекцией указанных сумм налогов и налоговых санкций.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, ознакомившись с жалобой, отзывом на нее, дополнениями к ним, материалами дела, заслушав представителей сторон, установил следующее.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статья 172 устанавливает порядок применения налоговых вычетов, в соответствии с которым налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Статья 252 НК РФ регламентирует порядок признания расходов, в соответствии с которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и уменьшения дохода на произведенные расходы.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 указал, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Материалами дела подтверждается, что в проверяемый период ОАО разрез "Шестаки" (заказчик) заключило с ООО "Арго" (перевозчик) договор от 06.09.2010 N 57/10 на технологическую перевозку грузов, в соответствии с пунктом 1.1 которого заказчик предъявляет к перевозке технологические грузы на основании заявки и оплачивает эти перевозки (далее- услуги, работы, перевозки) в соответствии с условиями настоящего договора, а перевозчик осуществляет перевозки этих грузов транспортными средствами (грузовыми автомобилями) на объектах, указанных заказчиком в заявках, подписанных уполномоченными представителями заказчика (том 2, лист дела 15).
В обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов по НДС и отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат по оказанным заявителю услугам по технологическим перевозкам грузов ООО "Арго", налогоплательщиком представлены счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, путевые листы, договор от 06.09.2010 N 57/10 на технологическую перевозку грузов, дополнительное к нему соглашение от 06.09.2010, которым установлены тарифные соглашения для автомобилей HOWO, приложение N 8 - список автомобилей предоставляемых фирмой "Арго" для оказания услуг для перевозки навалов в ОАО разрез "Шестаки": А/М HOWO N Н 384 РТ 42; А/М HOWO N Н 385 РТ 42.
Представленные в проверку первичные документы (договор, счета-фактуры, акты оказания услуг) от имени ОАО разрез "Шестаки" подписаны генеральным директором Роговым А.Г., со стороны перевозчика - директором ООО "Арго" Анучиным В.В.
Представлены также приложения N N 1 - 6 к договору N 57/10 в виде чистых бланков (заявка (месячная) на перевозку грузов, заявка (суточная) на перевозку грузов, ориентировочный декадный график перевозок, акт замера расстояния, акт маркшейдерского замера перевезенных объемов горной массы, акт выполненных работ (том 2, листы дела 21 - 26).
Согласно представленным налогоплательщиком счетам-фактурам от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002, от 31.03.2011 N 003, актам приемки выполненных работ от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002 стоимость оказанных налогоплательщику контрагентом автотранспортных услуг по перевозке составила 2 589 301 рубль 58 копеек (без НДС) (в 2010 - 546 319 рублей 69 копеек, в 2011 - 2 042 981 рубль 89 копеек), сумма НДС 466 074 рубля 30 копеек (2010 год - 98 337 рублей 55 копеек, в 2011 году - 367 736 рублей 75 копеек), стоимость с НДС - 3 055 375 рублей 88 копеек (в 2010 - 644 657 рублей 24 копейки, в 2011 - 2 410 718 рублей 64 копейки).
Согласно реестрам путевых листов перевозчиком ООО "Арго" автотранспортные услуги осуществлялись следующими транспортными средствами: HOWO М 999 ЕО; HOWO К 221 УР; КАМАЗ У 628 УМ; КАМАЗ Н483УА; HOWO С 385 РТ; КАМАЗ с государственным номером 541; КАМАЗ С 803 ОХ; КАМАЗ Х 946 ХО; HOWO К 926 ТА.
Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства и фактические обстоятельства дела в их совокупности и взаимосвязи по оказанию услуг заявителю по технологической перевозке груза, выслушав пояснения и не приняв в обоснование своей позиции дополнительные доказательства от налогоплательщика, суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, пришел к выводу о невозможности исполнения контрагентом своих договорных обязательств ввиду отсутствия у него транспортных средств, квалифицированного персонала, недоказанности привлечения указанных в реестрах путевых листов, дополнительном соглашении, транспортных средств третьего лица, в частности ООО "Альянс Компани".
Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходит из формально проведенной Инспекцией проверки налогоплательщика, без учета и принятия всех представленных налогоплательщиком доказательств.
Из имеющихся в деле документов следует, что ОАО разрез "Шестаки" были совершены реальные сделки с обществом "Арго", о чем свидетельствуют следующие доказательства.
Факт реальности хозяйственных операций по перевозке грузов на территории разреза в период с ноября 2010 по март 2011 Инспекция не оспаривала, при этом не смогла пояснить в суде апелляционной инстанции силами какой организации были оказаны данные услуги, возможно самого налогоплательщика, однако данные обстоятельства не проверялись.
В подтверждение оказания услуг заявленным контрагентом, налогоплательщиком представлены договор от 06.09.2010 N 57/10, счета фактуры от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002, от 31.03.2011 N 003, акты от 30.11.2010 N 001, от 31.12.2010 N 002, от 31.01.2011 N 001, от 28.02.2011 N 002; отрывные талоны к путевым листам за ноябрь 2010, декабрь 2010, января - март 2011; акты сверок по расчетам между ОАО разрез "Шестаки" и ООО "Арго"; накладные на отпуск материалов на сторону формы N М-15; счета-фактуры от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842; заправочные ведомости, платежные поручения от 17.12.2010 N 5530, от 22.12.2010 N 5776, от 21.01.2011 N 310, от 25.01.2011 N 352, от 14.02.2011 N 674, от 29.03.2011 N 1591, от 04.04.2011 N 1633, от 01.04.2011 N 1626, от 06.05.2011 N 2301; акты приема-передачи векселей от 14.02.2011, от 05.03.2011, от 29.04.2011; протоколы проведения взаимозачета между ООО "Арго" и ОАО разрез "Шестаки" от 30.11.2010, от 31.12.2010, соглашения о зачете взаимных требований от 31.01.2011, от 28.02.2011, от 31.03.2011, журнал выдачи нарядов, рапорт (реестр) о работе автотранспорта и экскаваторов.
Из представленных документов следует, что в рамках договора на технологическую перевозку грузов от 06.09.2010 N 57/10 налогоплательщик реализовывал ООО "Арго" дизельное топливо по счетам-фактурам от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842, накладным на отпуск материалов на сторону формы N М-15.
НДС, предъявленный контрагенту по указанным операциям по счетам-фактурам от 31.03.2011 N 380, от 28.02.2011 N 235, от 31.01.2011 N 120, от 31.12.2010 N 1975, от 30.11.2010 N 1842, налогоплательщиком был предъявлен к вычету.
По результатам проверки сам факт наличия у ОАО разрез "Шестаки" дизельного топлива и его реализацию контрагенту Инспекция не опровергла.
Факт оприходования и оплаты приобретенных налогоплательщиком у организации-контрагента услуг по перевозке грузов налоговым органом не оспаривался, нашел отражение в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, подтвержден представленными в материалы дела.
Претензий к оформлению счетов-фактур, а также отсутствию в них обязательных реквизитов ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения дела налоговым органом не заявлено. При проведении мероприятий налогового контроля Инспекция, несмотря на значительный срок налоговой проверки, не воспользовалась предусмотренным статьей 95 НК РФ правом на проведение экспертизы спорных подписей.
Как пояснили представители Инспекции в суде апелляционной инстанции, налоговый орган при принятии решения о доначислении спорных сумм налогов, пени и штрафных санкций исходил из нереальности хозяйственной сделки с указанным контрагентом, поскольку допрошенный руководитель контрагента Анучин В.В., не отрицая факт заключения с налогоплательщиком договора N 57/10, не смог пояснить порядок его исполнения, с этой целью постоянно с кем-то связывался по телефону, после чего отвечал на вопросы. Кроме того, при проверке марок автомобилей: Н384РТ42 и Н385РТ42 установлено отсутствие сведений указанных транспортных средств в базе данных Отдела ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский". Данные о регистрации транспортных средств с иными номерами, указанными в талонах первого заказчика, отрывных талонах к путевым листам, Инспекцией не проверялись.
Доводы налогового органа о нереальности указанной сделки судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим причинам.
В период совершения спорных хозяйственных операций ООО "Арго", руководитель Анучин В.В., являлось действующей организацией, осуществляющей реальную хозяйственную деятельность, что в том числе, подтверждают представленные в суде апелляционной инстанции дополнительные доказательства (товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения по взаимоотношениях с ООО "Альянс Ресурс", ООО "Альянс Компани", ООО "Большегруз-НК"; уплата в спорный период налогов, страховых взносов, выплата заработной платы), представляющей в налоговый орган налоговую отчетность, производящей выплаты ООО "КА "Офис Партнер" за бухгалтерские услуги.
Отклоняя ссылку налогового органа на отсутствие у ООО "Арго" условий, необходимых для достижения результатов экономической деятельности (персонал, основные средства, производственные активы, транспортные средства), ненахождение контрагента по юридическому адресу, суд апелляционной инстанции исходит из того, что указанные обстоятельства не свидетельствуют бесспорно об отсутствии реальности хозяйственных отношений.
В подтверждение своей позиции о ненахождении названного контрагента по юридическому адресу, Инспекция ссылается на протокол осмотра территорий и помещений от 17.08.2012 N 625/1, в соответствии с которым по адресу: г. Кемерово, пр. Ленина, 160-38 расположен десятиэтажный жилой дом, на первом этаже которого в первом подъезде находится квартира N 38, являющая местом регистрации юридического лица. Собственником указанной квартиры с 26.04.2011 является Петюкова Е.Г., которая, с ее слов, по своему адресу фирмы не регистрировала, в аренду не сдавала.
Вместе с тем, спорные хозяйственные операции имели место в период с ноября 2010 по март 2011. До 26.04.2011 года квартира по вышеуказанному адресу являлась собственностью Анучина В.В. и его семьи. При создании ООО "Арго" Анучин В.В. и Анучина Ю.В. предоставили в регистрирующий орган письмо, гарантирующее предоставление помещения по адресу: г. Кемерово, пр. Ленина, 160-38 в качестве места нахождения ООО "Арго" (том 19, лист дела 78).
Согласно копии паспорта (том 2, лист дела 57), указанный адрес являлся в спорный период местом жительства Анучина В.В.
Регистрация юридического лица по месту нахождения (месту жительства) его постоянно действующего исполнительного органа законодательством о регистрации не запрещена.
Кроме того, согласно разъяснениям, приведенным в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица" учитывая, что адрес юридического лица определяется местом нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (пункт 2 статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации), и может отличаться от адреса, по которому осуществляется непосредственная деятельность юридического лица, в том числе хозяйственная (производственный цех, торговая точка и т.п.), регистрирующий орган не вправе отказывать в государственной регистрации на основании того, что помещение или здание, адрес которого указан для целей осуществления связи с юридическим лицом, непригодно для осуществления деятельности юридического лица в целом либо вида деятельности, который указан в документах, представленных для государственной регистрации.
В то же время регистрация по адресу жилого объекта недвижимости допустима только в тех случаях, когда собственник объекта дал на это согласие; согласие предполагается, если названный адрес является адресом места жительства учредителя (участника) или лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности.
При таких обстоятельствах утверждение налогового органа о ненахождении юридического лица 17.08.2012 по месту регистрации не свидетельствует о нереальности ведения контрагентом ведения хозяйственных операций, включая ОАО разрез "Шестаки".
Из протокола допроса Анучина В.В. от 27.11.2012 также не следует, что в период взаимоотношений с налогоплательщиком, ООО "Арго" не находилось по адресу регистрации.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о несостоятельности доводов налогового органа в части отсутствия на расчетном счете контрагента данных о перечислении денежных средств за аренду помещений, оплату коммунальных услуг, за пользование электроэнергией, за услуги связи, за аренду инвентаря и оборудования и иных хозяйственных нужд.
Инспекцией не представлено доказательств того, что контрагент на момент совершения сделок с налогоплательщиком не обладал правоспособностью.
Из выписки по расчетному счету следует, что ООО "Арго" осуществляло расчеты с ООО "Большегруз-НК" (оплата за накладки тормозные, запасные части, ремонт, аренду транспортных средств), с ООО "КАК "Офис-Партнер" (оплата за бухгалтерские услуги), ООО N Западно-Сибирская Лизинговая компания (оплата за ООО "СибТехСнаб" в счет договора аренды транспортных средств), оплачивало налоги: НДС за IV квартал 2010, 1 квартал 2011, НДФЛ за январь, февраль, март 2011, налог на прибыль; страховые взносы в ФФОМС, ТФОМС за январь, февраль, март 2011, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за февраль, март 2011. Выписки содержат сведения о перечислении заработной платы Анучину В.В. за декабрь 2010, январь, февраль и март 2011.
Исследовав применительно к реальности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций довод налогового органа об использовании безденежных форм расчетов с контрагентом, суд апелляционной инстанции установил, что оплата за оказанные услуги произведена ООО "Арго" путем перечисления денежных средств на расчетный счет (платежные поручения от 17.12.2010 N 5530, от 22.12.2010 N 5776, от 21.01.2011 N 310, от 25.01.2011 N 352, от 14.02.2011 N 674, от 29.03.2011 N 1591, от 04.04.2011 N 1633, от 01.04.2011 N 1626, от 06.05.2011 N 2301), передачи векселей (акты приема-передачи векселей от 14.02.2011, от 05.03.2011, от 29.04.2011).
Объемы перевозок ООО "Арго" предусматривались в планах работы сторонних организаций по перевозке ОАО разрез "Шестаки" на IV квартал 2010, 1 квартал 2011.
Кроме того, ежемесячно между налогоплательщиком и ООО "Арго" оформлялись соглашения о зачете взаимных требований с учетом обязательств налогоплательщика по оплате услуг по перевозке и обязательств ООО "Арго" по оплате дизельного топлива.
В ноябре 2010 протоколом взаимозачета от 30.11.2010 погашена задолженность ООО "Арго" перед ОАО разрез "Шестаки" в сумме 24 931 рубль 19 копеек.
В декабре 2010 протоколом взаимозачета от 31.12.2010 погашена задолженность ООО "Арго" перед ОАО разрез "Шестаки" в сумме 80 638 рублей 84 копейки.
В январе 2011 соглашением о зачете взаимных требований от 31.01.2011 произведен зачет взаимных требований на сумму 165 241 рубль 89 копеек.
В феврале 2011 на сумму 163 971 рубль 35 копеек (соглашение о зачете взаимных требований от 28.02.2011).
В марте 2011 - на сумму 130 218 рублей 74 копейки (соглашение о зачете взаимных требований от 31.03.2011).
Налоговым органом не представлено доказательств того, что данные расчеты произведены налогоплательщиком с нарушением требований законодательства либо при отсутствии реальных обязательств сторон друг перед другом.
Следовательно, использование безденежных форм расчетов не может служить доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При этом, при предъявлении к вычету налога по услугам, оплаченным с использованием данных форм расчетов, налогоплательщиком не были нарушены и нормы налогового законодательства.
Реальность хозяйственных операций подтверждается свидетельскими показаниями Едакиной Е.В. (главного бухгалтера ОАО разрез "Шестаки"), подтвердившей оплату за оказанные услуги ООО "Арго" путем перечисления денежных средств на расчетный счет, векселями и товарообменными операциями; Вальковой О.А. (главного бухгалтера по налоговому учету ОАО разрез "Шестаки"), сообщившей, что указанный контрагент оказывал автотранспортные услуги по перевозке, что отражено в бухгалтерском и налоговом учете, оплата осуществлялась платежными поручениями, векселями, взаимозачетами; Новикова Е.А. (начальника отдела эксплуатации ОАО разрез "Шестаки"), подтвердившего наличие взаимоотношений с ООО "Арго", подписание договора от 06.09.2010 N 57/10 на территории налогоплательщика, от контрагента круглосуточно работали автомобили марки HOWO, КАМАЗ, люди - посменно; Немчанинова А.И. (начальника структурного подразделения "Техкомплекс" ОАО разрез "Шестаки" и Дорогина В.В. (мастера погрузки структурного подразделения "Техкомплекс" ОАО разрез "Шестаки"), подтвердивших оказание услуг названным контрагентом по перевозке грузов.
Водители Сизиков С.П., Прибытков А.В., Медведев С.В., Кочегаров С.А. и Каптюх А.С., участвовавшие в перевозке от контрагента ООО "Арго" в ходе налоговой проверки подтвердили реальность осуществления ими перевозки угля на территории ОАО разрез "Шестаки".
То обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагента подписаны Анучиным В.В., который не смог ответить самостоятельно, без предварительной консультации с Новиковым Е.А. (начальником отдела эксплуатации ОАО разрез "Шестаки"), по обстоятельствам исполнения заключенного с налогоплательщиком договора от 06.09.2010 N 57/10, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.
Как следует из показаний Анучина В.В., повторно допрошенного налоговым органом про обстоятельствам заключенной сделки, последний подтвердил факт оказания услуг ОАО разрез "Шестаки" по перевозке грузов. С его слов грузоперевозки осуществлялись внутри разреза на разные расстояния: со склада техкомплекса и с обогатительной установки - в отвал. Работали три машины в смену. Для грузоперевозок нанимал экипажи с автомобилями у подрядчика ООО "Альянс Компани". Расчет за услуги производился на расчетный счет ООО "Альянс Компани". Договор от 06.09.2010 N 57/10 подписан на территории разреза в кабинете заместителя начальника по экономике.
Доводы Инспекции о невозможности осуществления ООО "Альянс Компани" услуг грузоперевозок с учетом того, что Коровина А.В. являлась его номинальным руководителем (протоколы допросов Коровиной А.В., Меньшиковой Л.П., Галкиной Н.Д.), фактическое отсутствие персонала (в 2009 - 1 человек, в 2010 - 1 человек, в 2011 - 0), материальных ресурсов, производственных активов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности, снятие поступивших денежных средств в кассу предприятия, получение ежемесячного дохода Коровиной А.В. в 2010 году от ООО "Мясной ряд" (ИНН 4205130368), ООО "Альянс Компани" (ИНН 4205180457) в размере 1 000 рублей, в 2011 доход ею не получен, поддержанные судом первой инстанции, не свидетельствуют об отсутствии реальной хозяйственной операции ООО "Арго" с ОАО разрез "Шестаки".
Как следует из показаний Меньшиковой Л.П. и Галкиной Н.Д., они прописали Коровину А.В. по адресу регистрации по соглашению, не имели представления о ее деятельности.
Из представленной Инспекцией в материалы дела выписки по расчетному счету следует, что ООО "Альянс Компани" осуществляло хозяйственную деятельность. Так, в ноябре 2010 на счет указанной организации поступили денежные средства от ООО "Зебра" (за металлопрокат, комплектующие, стройматериалы), от ООО "Сибирский альянс" (за автоуслуги по договору от 11.01.2010 N П-2/2010), от ООО "Аргтехстрой-ТСК" (за аренду автовышки), от ООО "Сиббазисстрой" (за смесь асфальтобетонную, поставку кирпича, строительные материалы), от ООО "ПромАрс" (за запчасти, стройматериалы), от ООО "Регион Инвест" (за краны паровые), от ООО "ПромСнаб" (за оборудование), от ООО "Сантех-Снаб" (за транспортные услуги), от ООО "ТЦ "Цифра-Л" (по договору от 04.09.2010 N 37), от ООО "ЖД Промстрой" (по договору "16-11-2010 (за грузоперевозки).
Денежные средства с расчетного счета ООО "Альянс Компани" в указанный период снимались со счета с отметкой "прочие выдачи", перечислялись на оплату банковских услуг, на счет Фонда имущества Кемеровской области - возмещение расходов по организации аукциона за Кривопольского А.В., возмещение расходов за организацию аукциона (протокол от 20.11.2010 N N 102 и 103), за автомобили по договорам от 30.11.2010 N 221 и 222, на счет ГП КО "Агентство ОПЗУ" в возмещение расходов по формированию земельного участка за Кривопольского А.В., на счет ООО "УСЕК" в виде оплаты за электротехнические изделия, на счет ООО "Аквилон" за газобаллонное оборудование, на счет ИП Захарова Ю.В. за столы компьютерные, на счет ООО "П-РТС" за автоуслуги по договору от 09.10.2010 N 179.
Совокупность указанных обстоятельств не свидетельствует о невозможности ведения третьим лицом предпринимательской деятельности и нереальности взаимоотношений между ООО "Арго" и налогоплательщиком.
Ссылка налогового органа о невозможности при отсутствии у ООО "Арго" численности, основных и денежных средств, при нулевом балансе выиграть тендер в ЗАО "Стройсервис" по грузоперевозкам для налогоплательщика, не свидетельствует о неисполнимости договора от 06.09.2010 N 57/10, который заключен не по результатам тендера.
Указанные Инспекцией пороки представленных документов носят характер технических ошибок (указан контрагентом неверный номер транспортных средств либо без буквенного обозначения), которые не изменяют сущность хозяйственной операции и не свидетельствует об ее отсутствии.
В ходе проверки бесспорных доказательств невозможности участия транспортных средств (HOWO K221 УР 42, КАМАЗ У 628 УМ 42, КАМАЗ Н 483 УА 42, КАМАЗ С803 ОХ 42, КАМАЗ Х946 ХО 42) в спорных хозяйственных операциях не получено.
Реестры путевых листов, отрывные талоны к путевым листам (в том числе в части заполнения государственного номера транспортного средства, например указана только цифра "541") заполнялись контрагентом ООО "Арго". Данное нарушение допущено контрагентом, а не налогоплательщиком, который в свою очередь не может нести ответственность за правильность составления бухгалтерской документации другим лицом, нарушений порядка ведения бухгалтерской отчетности у ОАО разрез "Шестаки" в ходе налоговой проверки Инспекцией не установлено.
Указывая на то, что транспортные средства Н384 РТ 42 и Н385 РТ 42 являются легковыми автомобилями марки ГАЗ 24 и ВАЗ 2106 и сняты с учета 26.06.2008 и 08.06.2010 соответственно, суд первой инстанции не учел, что Инспекцией запрос в отдел ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" направлен с технической ошибкой, вместо "С" указана буква "Н". Ссылка налогоплательщика на указанную опечатку отклонена судом, налоговым органом, как следует из показаний представителей Инспекции в суде апелляционной инстанции, сведения по транспортным средствам с номером С 384 РТ 42 и С 385 РТ 42 не запрашивались.
Тот факт, что в приложении к договору от 06.09.2010 N 57/10 контрагентом ООО "Арго" указаны номера транспортных средств Н384 РТ 42 и Н385 РТ 42 не исключает реальности перевозки в рамках указанного договора.
В подтверждение данного довода Общество ссылалось в суде первой инстанции на наличие свидетельств о государственной регистрации 42 РА N 050729 (в отношении HOWO, государственный номер С 384 РТ 42) и 42 РА N 050730 (в отношении HOWO государственный номер С 385 РТ 42), договора от 01.09.2010 N 01 на оказание автотранспортных услуг между ООО "Арго" и ООО "СибТехСнаб", договора от 01.09.2010 аренды транспортных средств без экипажа между ООО "Эдельвейс" и ООО "СибТехСнаб", оценка которым в порядке статьи 71 АПК РФ с учетом совокупности всех обстоятельств дела судом не дана.
Кроме того, факт перевозки грузов контрагентом транспортным средством HOWO государственный номер С 385 РТ 42 подтверждается письмом ООО "Арго" от 01.01.2011 N 34, отрывными талонами к путевым листам, реестрами путевых листов, в которых отсутствует указание на государственный регистрационный номер Н 385 РТ 42, что также подтверждает наличие технической ошибки в букве "Н".
Аналогичные обстоятельства и по транспортному средству с А 926 ТА42 марки HOWO, запрос Инспекцией направлялся в отношении автомобиля К 926 ТА 42, то есть при наличии опечатки в отрывных талонах к путевым листам, тогда как к отрывном талоне к путевому листу на 14.03.2011 указан номер "А926 ТА". Транспортное средство с номером А 926 ТА42 марки HOWO налоговым органом не проверялось.
Ссылка суда на то, что транспортное средство Р 385 СТ является легковым автомобилем и принадлежит физическому лицу, необоснованная, поскольку указанный автомобиль не указан как транспортное средство, осуществляющее перевозку в рамках спорного договора, как и транспортное средство с номером М 999 ЕО 42.
Инспекцией запрашивалась с ходе проверки информация об автомобиле "М 999ЕО" (без указания кода региона регистрация), ответ Отделом ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" представлен в отношении транспортного средства М 999 ЕО 42, зарегистрированном в Кемеровской области, что не исключает наличие транспортного средства HOWO М999 ЕО, зарегистрированного в другом субъекте Российской Федерации.
Кроме того, в отношении указанного транспортного средства ООО "Арго" выступало не перевозчиком услуг, а заказчиком. Перевозчиком по реестру путевых листов за декабрь 2010 значится Самохин С.П. В отношении указанного перевозчика обстоятельства в ходе налоговой проверки не устанавливались и не проверялись.
Перевозка грузов транспортным средством КАМАЗ У 628 УМ 42 подтверждается показаниями свидетелей - водителя Медведева (протокол допроса от 19.02.2013), Анучина В.В., отрывными талонами к путевым листам, реестром путевых листов за декабрь 2010, в котором заказчиком значится ООО "Арго", перевозчиком ООО "Караван", подтвердившего факт заключения договора с ООО "Арго" по осуществлению перевозок на автомобиле КАМАЗ 6522 государственный номер У 628 УМ 42.
Факт регистрации автомобиля HOWO К 221 УР на имя Сафонова Д.М. Отделом ГИБДД межмуниципального отдела УВД России "Беловский" подтвержден. Хряпочкин В.Ю. подтвердил факт приобретения указанного транспортного средства у Сафонова Д.М. по договору купли-продажи от 11.12.2010, представленному в материалы дела, а также выполнение работ на указанном автомобиле на ОАО разрез "Шестаки" по просьбе Анучина В.В., за аренду автомобиля получал денежные средства (протокол допроса от 12.02.2013).
По указанным обстоятельствам Анучин В.В. Инспекцией не допрошен, документы в ходе налоговой проверки по взаимоотношениям с Хряпочкиным В.Ю. не истребовались.
Аналогичные обстоятельства установлены и в отношении автомобилей с государственными номерами: Н 483 УА 42, принадлежавшего Теплякову С.Ю.; С 803 ОХ 42, принадлежащего Коневу А.М. и передавшего его в безвозмездное пользование Гусеву О.В.; Х 946 ХО 42, принадлежащего Хозяйкину С.Н. Реальное осуществление перевозки грузов данными транспортными средствами подтверждается отрывными талонами к путевым листам, реестром путевых листов.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Инспекция, поставив под сомнение реальность заявленных обществом хозяйственных операций, в нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ в рамках настоящего дела не представила всей совокупности относимых и допустимых доказательств, подтверждающих данную позицию.
Кроме того, нарушений по порядку оформления представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговым органом не установлена, почерковедческая экспертиза подписи Анучина В.В. не проводилась; отсутствуют основания полагать, что первичные документы от имени ООО "Арго" были подписаны не уполномоченным на то лицом.
Как пояснили представители Инспекции в суде апелляционной инстанции, полагают, что автотранспортные услуги указанным контрагентом не оказывались, выполнены самим налогоплательщиком, однако данное обстоятельство в ходе проверки не устанавливалось.
Таким образом, реальность оказанных услуг и их стоимость налоговым органом не опровергнута.
Учитывая изложенное, а также то, что факт исполнения договоров подтверждается представленными документами, реальность перевозок (не указанным контрагентом) налоговый орган не оспаривает, доказательств оказания услуг иным лицом Инспекцией не представлено, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что доводы Инспекции (в том числе, изложенные в отзыве с учетом дополнений на апелляционную жалобу о том, что заявленный директор ООО "Арго" Анучин В.В. отрицает свое знакомство с налогоплательщиком, об отсутствии у контрагента собственных транспортных средств, о ненахождении его по юридическому адресу) не являются бесспорными доказательствами отсутствия реальной хозяйственной операции по оказанию услуг названным контрагентом.
Ссылка общества на наличие переплаты по налогу на прибыль Инспекций не опровергнута.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном отказе в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции в обжалуемой части, в связи с чем решение Арбитражного суда Кемеровской области в данной части подлежит отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 АПК РФ в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а апелляционная жалоба общества - удовлетворению.
В порядке выполнения требований пункта 2 статьи 269 АПК РФ Седьмой арбитражный апелляционный суд считает необходимым принять по делу в отмененной части новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа от 11.03.2013 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Расходы по государственной пошлине за подачу апелляционной жалобы в размере 1 000 рублей, понесенные обществом, в связи с удовлетворением апелляционной жалобы подлежат взысканию с Инспекции в пользу заявителя.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30.10.2013 года по делу N А27-7395/2013 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Принять в указанной части новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области от 11.03.2013 N 17 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 517 860 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 466 074 рубля, соответствующих сумм пени и штрафа.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области в пользу Открытого акционерного общества разрез "Шестаки" судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины по апелляционной инстанции в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
И.И.БОРОДУЛИНА
Судьи
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.УСАНИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)