Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 30 июня 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованных лиц: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия (ИНН 0603278461, ОГРН 1040600182237) - Нальгиева Р.М. (доверенность от 17.06.2014), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (ИНН 0606013417, ОГРН 1040600284900) - Медова Р.М. (доверенность от 09.06.2014) и Гандалоева К.Х. (доверенность от 09.06.2014), в отсутствие заявителя - Отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по городу Карабулак (ИНН 0603006429, ОГРН 102060137246), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия на решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 (судья Гелисханова Р.З.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 (судьи Афанасьева Л.В., Белов Д.А., Параскевова С.А.) по делу N А18-570/2012, установил следующее.
Отдел Министерства внутренних дел Российской Федерации по г. Карабулак (далее - отдел) обратился в Арбитражный суд Республики Ингушетия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия (далее - налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (далее - управление) о признании недействительными решения инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08.
Решением суда от 14.11.2012 требования отдела удовлетворены. Суд сделал вывод о том, что оформление результатов налоговой проверки произведено с грубым нарушением требований приказов Федеральной налоговой службы и статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Из акта проверки и оспариваемых решений налоговых органов невозможно установить, из каких выплат отдел исчислил, удержал, но не перечислил в доход бюджета налог на доходы физических лиц, а с каких выплат не исчислил и не удержал данный налог, отсутствуют основания для удержания налога с сумм выплат, превышающих двухнедельный средний заработок сотрудников, а также с сумм денежных компенсаций на санаторно-курортное лечение сотрудников и оздоровительный отдых детей сотрудников отдела.
Постановлением апелляционной инстанции от 05.03.2013 решение суда от 14.11.2012 отменено в части признания недействительными решения инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 об обязании перечислить в бюджет 623 525 рублей исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафа; решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения отделу удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет 155 532 рубля налога на доходы физических лиц; снижения налоговых санкций, предусмотренных статьей 123 Кодекса на 176 482 рубля. В отмененной части в удовлетворении требований отделу отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что отдельные неточности, описки, содержащиеся в акте, не влекут безусловное признание недействительным решения налогового органа; у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительными решений налоговых органов в части обязания отдела перечислить в доход бюджета 623 525 рублей исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц. Отдел не подтвердил правомерность применения льготы, предусмотренной пунктом 9 статьи 217 Кодексом, поэтому суд первой инстанции необоснованно признал незаконным начисление 155 532 рублей налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафа.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.05.2013 постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2013 отменено в части отмены решения Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 и отказа отделу в удовлетворении требований, и в отмененной части дело направление на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции. Постановление суда кассационной инстанции мотивировано тем, что суд апелляционной инстанции не указал, какие доказательства положены в основу вывода о том, что в 2009-2011 годах отдел фактически исчислил и удержал 623 525 рублей налога на доходы физических лиц, но не перечислил эту сумму налога в доход бюджета. Суд апелляционной инстанции не проверил размер, порядок и основания выплат, произведенных отделом своим сотрудникам на оздоровительный отдых детей, с сумм которых налоговая инспекция начислила 155 532 рубля налога на доходы физических лиц.
Постановлением апелляционной инстанции от 29.08.2013 решение суда от 14.11.2012 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.11.2013 постановление апелляционного суда от 29.08.2013 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции с указанием на необходимость проверки довода налогового органа об исчислении и удержании отделом 623 525 рублей налога на доходы физических лиц с произведенных своим сотрудникам выплат, для чего истребовать в материалы дела доказательства, подтверждающие фактическое исчисление и удержание отделом указанной суммы налога, установить с каких конкретно сумм и когда исчислен, удержан, но не перечислен в бюджет налог. Суд кассационной инстанции, с целью проверки довода о правомерном начислении 155 532 рублей налога на доходы физических лиц указал на необходимость истребования в материалы дела доказательств о фактически произведенных в 2009-2011 годах выплатах на оздоровительный отдых детей сотрудников отдела. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что суд апелляционной инстанции для выяснения фактических обстоятельств по делу истребовал указанные доказательства, а также во исполнение указания суда кассационной инстанции участвующим в деле лицам предлагал составить акты сверки/выверки по спорным суммам налога на доходы физических лиц (623 525 рублей и 155 532 рублей), пеней, штрафа. Таким образом, суд апелляционной инстанции не выполнил указания суда кассационной инстанции, которые в соответствии со статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязательны для арбитражного суда вновь рассматривающего дело.
Постановлением апелляционной инстанции от 13.03.2013, решение суда от 14.11.2012 оставлено без изменения. Суд апелляционной инстанции указал, что в нарушение требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не указал реквизиты конкретных документов, послуживших основанием для вывода о том, что НДФЛ в сумме 623 525 рублей начислен отделом, удержан, но не перечислен в бюджет; 155 532 рублей НДФЛ начислены отделу необоснованно, поскольку законодательно не установлено, что условием для предоставления компенсации является обязательное предоставление путевки, кроме того, налоговый орган при проведении проверки не истребовал документы, подтверждающие приобретение путевки.
В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского с кассационными жалобами обратились инспекция и управление, в которых просят отменить решение от 14.11.2012 и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2013. По мнению налоговых органов, материалами дела подтверждается, что общая сумма налога на доходы физических лиц, удержанная и не перечисленная отделом в бюджет в нарушение пункта 6 статьи 226 Кодекса за 2009-2011 годы составляет 623 525 рублей. Поскольку отделом не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц с сумм денежной компенсации на приобретение путевок на оздоровительный отдых детей, выплаченных своим сотрудникам в 2009-2011 годах, инспекция обоснованно начислила 155 532 рубля налога на доходы физических лиц. По мнению подателей жалоб, суд апелляционной инстанции не учел, что по итогам сплошной проверки бухгалтерских документов, учитывая их объем, были сформированы сводные таблицы (приложения к акту) всех произведенных сотрудникам выплат за каждый год и начисленного, удержанного у них отделом налога на доходы физических лиц. Указанные таблицы проверены и надлежащим образом заверены должностными лицами отдела (начальником и главным бухгалтером).
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей налоговых органов, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части оставления без изменения решения суда от 14.11.2012 в части признания недействительным решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения отделу МВД по городу Карабулак удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет 155 532 рубля НДФЛ, соответствующие пени и штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку отдела по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления налогов и сборов), в том числе налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 02.05.2012 N 14 и приняла решение от 06.06.2012 N 05-52/15 о начислении 980 456 рублей налога на доходы физических лиц, 162 388 рублей пеней и 196 091 рубля штрафа.
Отдел не согласился с решением налогового органа от 06.06.2012 N 05-52/15 и обратился с апелляционной жалобой в управление.
Решением от 18.07.2012 N 01-48/08 управление изменило решение инспекции путем снижения недоимки по налогу на доходы физических лиц на 356 931 рубль и налоговых санкций на 176 482 рубля; отделу предложено удержать и перечислить в бюджет 356 931 рубль налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме. В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решением управления от 18.07.2012 N 01-48/08, отдел обратился в арбитражный суд.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции обжалуются налоговым органом и управлением в части исчисленного и удержанного отделом в 2009-2011 годах НДФЛ в сумме 623 525 рублей, а также в части начисления 155 532 рублей НДФЛ на суммы денежной компенсации на оздоровительный отдых детей сотрудников отдела, соответствующих налоговых санкций.
Согласно доводам налоговых органов, инспекция на основании проверки первичных бухгалтерских документов отдела (кассовых книг, расходных и приходных кассовых ордеров, расчетно-платежных ведомостей) выявила, что суммы налога на доходы физических лиц, указанные в представленных отделом сводных справках за 2009, 2010 и 2011 годы меньше, чем установлено при проведении проверки первичных документов сплошным методом, что послужило основанием для вывода о том, что отдел в нарушение пункта 6 статьи 226 Кодекса не перечислил за 2009-2011 годы в бюджет 623 525 рубля (146 291 рубль - за 2009 год, 116 951 рубль - за 2010 год, 360 283 рубля - за 2011 год) НДФЛ.
Согласно пункту 1 статьи 207 Кодекса налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
По правилам статьи 209 Кодекса объектом налогообложения НДФЛ является, в частности, доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. К доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации (статья 208 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 226 Кодекса установлена обязанность российских организаций, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по правилам статьи 224 Кодекса с учетом особенностей этой статьи. Такие организации именуются налоговыми агентами, обязанность которых по правильному и своевременному исчислению, удержанию из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства определена пунктом 3 статьи 24 Кодекса. Ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена статьей 123 Кодекса.
Сделав вывод о незаконности оспариваемых ненормативных актов в части обязания отдела перечислить в бюджет исчисленный и удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 623 525 рублей, соответствующие пени и штраф по статье 123 Кодекса, суд апелляционной инстанции указал, что в обосновании произведенных выплат налоговая инспекция представила таблицы (приложения N 3, 11, 7), из которых не усматривается, на основании каких первичных документов они составлены, по каким основаниям производились выплаты, таблицы не подписаны должностными лицами отдела и не являются надлежащим доказательством.
В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Суд апелляционной инстанции установил, что основанием для принятия решения налогового органа послужил тот факт, что отдел исчислил, удержал, но не перечислил в бюджет НДФЛ в сумме 623 525 рублей, в том числе: НДФЛ 146 291 рублей за 2009 год, НДФЛ 116 951 рубля за 2010 год, НДФЛ 360 283 рубля за 2011 год.
В суде апелляционной инстанции представители инспекции и управления пояснили, что при проверке изучались первичные документы, но копии не приобщались к материалам проверки, по итогам работы были сформированы сводные таблицы за 2009, 2010, 2011 годы (приложения 7, 8, 9), заверенные сторонами. Данные таблицы прошиты и пронумерованы в количестве трех листов, на сшиве на обороте имеется "копия верна", или надпись "сведения верны", подписи руководителя отдела и главного бухгалтера.
Суд апелляционной инстанции установил, что первичных бухгалтерских документов кассовых книг, расходных и приходных кассовых ордеров, расчетно-платежных и платежных ведомостей, на которые имеется ссылка в решении, налоговый орган не представил. Из представленных таблиц усматривается, что они не подписаны уполномоченным лицом отдела и инспекции на первой странице, где заканчивается информация, не содержат указания на документы с указанием реквизитов, явившиеся основанием для их составления. Указанные сведения отдел нет подтвердил. Проверка проведена выборочным методом проверки представленных первичных бухгалтерских документов (банковских и кассовых документов, договоров, счетов-фактур, авансовых и материальных отчетов, ведомостей начисления заработной платы и других документов).
С учетом положений пунктов 4 и 8 статьи 101 Кодекса, анализа представленных в материалы дела доказательств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что инспекция не изучала первичные документы, поскольку не указала реквизиты конкретных документов, послуживших основанием для вывода о том, что НДФЛ отделом исчислен, удержан, но не перечислен в бюджет.
Таким образом, относительно начисления отделу 623 525 рублей НДФЛ суд апелляционной инстанции исследовал доводы налоговых органов о том, что при проверке изучались первичные документы, копии которых не приобщались к материалам дела, а по итогам проверки были сформированы сводные таблицы за 2009-2011 годы, заверенные сторонами и, установив, что представленные в материалы дела таблицы не подписаны уполномоченными лицами отдела и налогового органа на первой странице, где заканчивается информация, не содержат указания на документы с указанием реквизитов, явившихся основанием для их составления, сделал правильный вывод о непредставлении налоговым органом надлежащих доказательств об обоснованности начисления отделу 623 525 рублей НДФЛ, соответствующих пеней и штрафа. В данном случае, с учетом положений норм налогового законодательства, обосновать и документально подтвердить начисление отделу 623 525 рублей НДФЛ должен налоговый орган.
В части начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ за 2009-2011 годы, соответствующих пеней и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации постановление апелляционной инстанции является недостаточно обоснованным и подлежит отмене.
Из решения налоговой инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 следует, что в нарушение статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации отделом не исчислен и не удержан НДФЛ в сумме 155 532 рублей с сумм денежной компенсации на оздоровительный отдых детей, выплаченных своим сотрудникам в течение 2009-2011 годов на общую сумму 1 196 400 рублей.
В соответствии со статьей 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
При рассмотрении данного эпизода суд апелляционной инстанции, сославшись на статью 217 Налогового кодекса и пункт 54 постановления Верховного Совета Российской Федерации от 23.12.1992 N 4202-1 "Об утверждении Положения о службе в органах внутренних дел Российской Федерации и текста присяги сотрудника органов внутренних дел Российской Федерации" (далее - Положение N 4202-1), сделал вывод о том, что из приведенных норм не следует, что условием предоставления компенсации является обязательное приобретение путевки.
Согласно Положению N 4202-1, сотрудники органов внутренних дел и члены их семей имеют право на санаторно-курортное лечение в санаториях и организованный отдых в домах отдыха, пансионатах и на туристских базах системы Министерства внутренних дел Российской Федерации за плату. Указанные сотрудники оплачивают 25%, а члены их семей 50% стоимости путевки, за исключением случаев, когда в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации определены иные условия оплаты. При этом указанным сотрудникам ежегодно независимо от приобретения путевки выплачивается денежная компенсация в размере 600 рублей на самого сотрудника и 300 рублей на супруга сотрудника и каждого его несовершеннолетнего ребенка.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 911 "О порядке оказания медицинской помощи, санаторно-курортного обеспечения и осуществления отдельных выплат некоторым категориям военнослужащих, сотрудников правоохранительных органов и членам их семей" утверждены Правила осуществления отдельных выплат военнослужащим, сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации, Государственной противопожарной службы Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, уголовно-исполнительной системы, таможенных органов, лицам начальствующего состава федеральной фельдъегерской связи, лицам, уволенным со службы в федеральных органах налоговой полиции, согласно которым выплата компенсации в размере 600 рублей на самого сотрудника и 300 рублей на супруга сотрудника и каждого его несовершеннолетнего ребенка производится независимо от приобретения путевки.
Налоговая инспекция установила, что отдел произвел компенсационные выплаты на оздоровительный отдых детей своим сотрудникам в течение 2009-2011 годов на общую сумму 1 196 400 рублей. Данный вывод отделом документально не опровергнут.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал суду апелляционной инстанции на необходимость проверки размера, порядка и основания выплат, произведенных своим сотрудникам на оздоровительный отдых детей, с сумм которых, в частности компенсируемых расходов по приобретению путевок, налоговая инспекция начислила 155 532 рубля НДФЛ. Поскольку для получения оснований для освобождения от налогообложения НДФЛ указанных выплат должны быть документально подтверждены расходы, суд кассационной инстанции указал суду апелляционной инстанции на необходимость исследования данных обстоятельств, в том числе посредством истребования у отдела необходимых документов (статья 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Определением от 29.01.2014 суд апелляционной инстанции обязал отдел представить документы и пояснения по вопросам начисления, в том числе, 155 532 рублей НДФЛ. Требование суда апелляционной инстанции отдел не выполнил. Суд апелляционной инстанции, не установив уважительность причин непредставления отделом запрошенных сведений и документов, не рассмотрел вопрос о наложении на отдел судебного штрафа, а, следовательно, не принял всех мер для надлежащего истребования доказательств и их исследования относительно обоснованности начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ.
При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в части оспаривания решения налогового органа о начислении отделу 155 532 рублей НДФЛ за 2009-2011 годы, соответствующих пеней и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, выяснить и исследовать фактические обстоятельства по делу в части начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ, используя полномочия, предусмотренные статьей 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять решение в указанной части в соответствии с нормами материального и процессуального права.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 по делу N А18-570/2012 в части оставления без изменения решения Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения Отделу Министерства внутренних дел по городу Карабулак удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет доначисленную сумму НДФЛ - 155 532 рубля, соответствующие пени и штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации отменить и в этой части направить дело на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд. В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.Н.ВОЛОВИК
Судьи
Т.Н.ДРАБО
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 30.06.2014 ПО ДЕЛУ N А18-570/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 июня 2014 г. по делу N А18-570/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 30 июня 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованных лиц: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия (ИНН 0603278461, ОГРН 1040600182237) - Нальгиева Р.М. (доверенность от 17.06.2014), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (ИНН 0606013417, ОГРН 1040600284900) - Медова Р.М. (доверенность от 09.06.2014) и Гандалоева К.Х. (доверенность от 09.06.2014), в отсутствие заявителя - Отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по городу Карабулак (ИНН 0603006429, ОГРН 102060137246), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия на решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 (судья Гелисханова Р.З.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 (судьи Афанасьева Л.В., Белов Д.А., Параскевова С.А.) по делу N А18-570/2012, установил следующее.
Отдел Министерства внутренних дел Российской Федерации по г. Карабулак (далее - отдел) обратился в Арбитражный суд Республики Ингушетия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Ингушетия (далее - налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия (далее - управление) о признании недействительными решения инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08.
Решением суда от 14.11.2012 требования отдела удовлетворены. Суд сделал вывод о том, что оформление результатов налоговой проверки произведено с грубым нарушением требований приказов Федеральной налоговой службы и статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Из акта проверки и оспариваемых решений налоговых органов невозможно установить, из каких выплат отдел исчислил, удержал, но не перечислил в доход бюджета налог на доходы физических лиц, а с каких выплат не исчислил и не удержал данный налог, отсутствуют основания для удержания налога с сумм выплат, превышающих двухнедельный средний заработок сотрудников, а также с сумм денежных компенсаций на санаторно-курортное лечение сотрудников и оздоровительный отдых детей сотрудников отдела.
Постановлением апелляционной инстанции от 05.03.2013 решение суда от 14.11.2012 отменено в части признания недействительными решения инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 об обязании перечислить в бюджет 623 525 рублей исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафа; решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения отделу удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет 155 532 рубля налога на доходы физических лиц; снижения налоговых санкций, предусмотренных статьей 123 Кодекса на 176 482 рубля. В отмененной части в удовлетворении требований отделу отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что отдельные неточности, описки, содержащиеся в акте, не влекут безусловное признание недействительным решения налогового органа; у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительными решений налоговых органов в части обязания отдела перечислить в доход бюджета 623 525 рублей исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц. Отдел не подтвердил правомерность применения льготы, предусмотренной пунктом 9 статьи 217 Кодексом, поэтому суд первой инстанции необоснованно признал незаконным начисление 155 532 рублей налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафа.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.05.2013 постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2013 отменено в части отмены решения Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 и отказа отделу в удовлетворении требований, и в отмененной части дело направление на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции. Постановление суда кассационной инстанции мотивировано тем, что суд апелляционной инстанции не указал, какие доказательства положены в основу вывода о том, что в 2009-2011 годах отдел фактически исчислил и удержал 623 525 рублей налога на доходы физических лиц, но не перечислил эту сумму налога в доход бюджета. Суд апелляционной инстанции не проверил размер, порядок и основания выплат, произведенных отделом своим сотрудникам на оздоровительный отдых детей, с сумм которых налоговая инспекция начислила 155 532 рубля налога на доходы физических лиц.
Постановлением апелляционной инстанции от 29.08.2013 решение суда от 14.11.2012 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.11.2013 постановление апелляционного суда от 29.08.2013 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции с указанием на необходимость проверки довода налогового органа об исчислении и удержании отделом 623 525 рублей налога на доходы физических лиц с произведенных своим сотрудникам выплат, для чего истребовать в материалы дела доказательства, подтверждающие фактическое исчисление и удержание отделом указанной суммы налога, установить с каких конкретно сумм и когда исчислен, удержан, но не перечислен в бюджет налог. Суд кассационной инстанции, с целью проверки довода о правомерном начислении 155 532 рублей налога на доходы физических лиц указал на необходимость истребования в материалы дела доказательств о фактически произведенных в 2009-2011 годах выплатах на оздоровительный отдых детей сотрудников отдела. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что суд апелляционной инстанции для выяснения фактических обстоятельств по делу истребовал указанные доказательства, а также во исполнение указания суда кассационной инстанции участвующим в деле лицам предлагал составить акты сверки/выверки по спорным суммам налога на доходы физических лиц (623 525 рублей и 155 532 рублей), пеней, штрафа. Таким образом, суд апелляционной инстанции не выполнил указания суда кассационной инстанции, которые в соответствии со статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязательны для арбитражного суда вновь рассматривающего дело.
Постановлением апелляционной инстанции от 13.03.2013, решение суда от 14.11.2012 оставлено без изменения. Суд апелляционной инстанции указал, что в нарушение требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не указал реквизиты конкретных документов, послуживших основанием для вывода о том, что НДФЛ в сумме 623 525 рублей начислен отделом, удержан, но не перечислен в бюджет; 155 532 рублей НДФЛ начислены отделу необоснованно, поскольку законодательно не установлено, что условием для предоставления компенсации является обязательное предоставление путевки, кроме того, налоговый орган при проведении проверки не истребовал документы, подтверждающие приобретение путевки.
В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского с кассационными жалобами обратились инспекция и управление, в которых просят отменить решение от 14.11.2012 и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2013. По мнению налоговых органов, материалами дела подтверждается, что общая сумма налога на доходы физических лиц, удержанная и не перечисленная отделом в бюджет в нарушение пункта 6 статьи 226 Кодекса за 2009-2011 годы составляет 623 525 рублей. Поскольку отделом не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц с сумм денежной компенсации на приобретение путевок на оздоровительный отдых детей, выплаченных своим сотрудникам в 2009-2011 годах, инспекция обоснованно начислила 155 532 рубля налога на доходы физических лиц. По мнению подателей жалоб, суд апелляционной инстанции не учел, что по итогам сплошной проверки бухгалтерских документов, учитывая их объем, были сформированы сводные таблицы (приложения к акту) всех произведенных сотрудникам выплат за каждый год и начисленного, удержанного у них отделом налога на доходы физических лиц. Указанные таблицы проверены и надлежащим образом заверены должностными лицами отдела (начальником и главным бухгалтером).
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей налоговых органов, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части оставления без изменения решения суда от 14.11.2012 в части признания недействительным решения управления от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения отделу МВД по городу Карабулак удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет 155 532 рубля НДФЛ, соответствующие пени и штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку отдела по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления налогов и сборов), в том числе налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 02.05.2012 N 14 и приняла решение от 06.06.2012 N 05-52/15 о начислении 980 456 рублей налога на доходы физических лиц, 162 388 рублей пеней и 196 091 рубля штрафа.
Отдел не согласился с решением налогового органа от 06.06.2012 N 05-52/15 и обратился с апелляционной жалобой в управление.
Решением от 18.07.2012 N 01-48/08 управление изменило решение инспекции путем снижения недоимки по налогу на доходы физических лиц на 356 931 рубль и налоговых санкций на 176 482 рубля; отделу предложено удержать и перечислить в бюджет 356 931 рубль налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме. В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 и решением управления от 18.07.2012 N 01-48/08, отдел обратился в арбитражный суд.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции обжалуются налоговым органом и управлением в части исчисленного и удержанного отделом в 2009-2011 годах НДФЛ в сумме 623 525 рублей, а также в части начисления 155 532 рублей НДФЛ на суммы денежной компенсации на оздоровительный отдых детей сотрудников отдела, соответствующих налоговых санкций.
Согласно доводам налоговых органов, инспекция на основании проверки первичных бухгалтерских документов отдела (кассовых книг, расходных и приходных кассовых ордеров, расчетно-платежных ведомостей) выявила, что суммы налога на доходы физических лиц, указанные в представленных отделом сводных справках за 2009, 2010 и 2011 годы меньше, чем установлено при проведении проверки первичных документов сплошным методом, что послужило основанием для вывода о том, что отдел в нарушение пункта 6 статьи 226 Кодекса не перечислил за 2009-2011 годы в бюджет 623 525 рубля (146 291 рубль - за 2009 год, 116 951 рубль - за 2010 год, 360 283 рубля - за 2011 год) НДФЛ.
Согласно пункту 1 статьи 207 Кодекса налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
По правилам статьи 209 Кодекса объектом налогообложения НДФЛ является, в частности, доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. К доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации (статья 208 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 226 Кодекса установлена обязанность российских организаций, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по правилам статьи 224 Кодекса с учетом особенностей этой статьи. Такие организации именуются налоговыми агентами, обязанность которых по правильному и своевременному исчислению, удержанию из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства определена пунктом 3 статьи 24 Кодекса. Ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена статьей 123 Кодекса.
Сделав вывод о незаконности оспариваемых ненормативных актов в части обязания отдела перечислить в бюджет исчисленный и удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 623 525 рублей, соответствующие пени и штраф по статье 123 Кодекса, суд апелляционной инстанции указал, что в обосновании произведенных выплат налоговая инспекция представила таблицы (приложения N 3, 11, 7), из которых не усматривается, на основании каких первичных документов они составлены, по каким основаниям производились выплаты, таблицы не подписаны должностными лицами отдела и не являются надлежащим доказательством.
В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Суд апелляционной инстанции установил, что основанием для принятия решения налогового органа послужил тот факт, что отдел исчислил, удержал, но не перечислил в бюджет НДФЛ в сумме 623 525 рублей, в том числе: НДФЛ 146 291 рублей за 2009 год, НДФЛ 116 951 рубля за 2010 год, НДФЛ 360 283 рубля за 2011 год.
В суде апелляционной инстанции представители инспекции и управления пояснили, что при проверке изучались первичные документы, но копии не приобщались к материалам проверки, по итогам работы были сформированы сводные таблицы за 2009, 2010, 2011 годы (приложения 7, 8, 9), заверенные сторонами. Данные таблицы прошиты и пронумерованы в количестве трех листов, на сшиве на обороте имеется "копия верна", или надпись "сведения верны", подписи руководителя отдела и главного бухгалтера.
Суд апелляционной инстанции установил, что первичных бухгалтерских документов кассовых книг, расходных и приходных кассовых ордеров, расчетно-платежных и платежных ведомостей, на которые имеется ссылка в решении, налоговый орган не представил. Из представленных таблиц усматривается, что они не подписаны уполномоченным лицом отдела и инспекции на первой странице, где заканчивается информация, не содержат указания на документы с указанием реквизитов, явившиеся основанием для их составления. Указанные сведения отдел нет подтвердил. Проверка проведена выборочным методом проверки представленных первичных бухгалтерских документов (банковских и кассовых документов, договоров, счетов-фактур, авансовых и материальных отчетов, ведомостей начисления заработной платы и других документов).
С учетом положений пунктов 4 и 8 статьи 101 Кодекса, анализа представленных в материалы дела доказательств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что инспекция не изучала первичные документы, поскольку не указала реквизиты конкретных документов, послуживших основанием для вывода о том, что НДФЛ отделом исчислен, удержан, но не перечислен в бюджет.
Таким образом, относительно начисления отделу 623 525 рублей НДФЛ суд апелляционной инстанции исследовал доводы налоговых органов о том, что при проверке изучались первичные документы, копии которых не приобщались к материалам дела, а по итогам проверки были сформированы сводные таблицы за 2009-2011 годы, заверенные сторонами и, установив, что представленные в материалы дела таблицы не подписаны уполномоченными лицами отдела и налогового органа на первой странице, где заканчивается информация, не содержат указания на документы с указанием реквизитов, явившихся основанием для их составления, сделал правильный вывод о непредставлении налоговым органом надлежащих доказательств об обоснованности начисления отделу 623 525 рублей НДФЛ, соответствующих пеней и штрафа. В данном случае, с учетом положений норм налогового законодательства, обосновать и документально подтвердить начисление отделу 623 525 рублей НДФЛ должен налоговый орган.
В части начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ за 2009-2011 годы, соответствующих пеней и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации постановление апелляционной инстанции является недостаточно обоснованным и подлежит отмене.
Из решения налоговой инспекции от 06.06.2012 N 05-52/15 следует, что в нарушение статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации отделом не исчислен и не удержан НДФЛ в сумме 155 532 рублей с сумм денежной компенсации на оздоровительный отдых детей, выплаченных своим сотрудникам в течение 2009-2011 годов на общую сумму 1 196 400 рублей.
В соответствии со статьей 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
При рассмотрении данного эпизода суд апелляционной инстанции, сославшись на статью 217 Налогового кодекса и пункт 54 постановления Верховного Совета Российской Федерации от 23.12.1992 N 4202-1 "Об утверждении Положения о службе в органах внутренних дел Российской Федерации и текста присяги сотрудника органов внутренних дел Российской Федерации" (далее - Положение N 4202-1), сделал вывод о том, что из приведенных норм не следует, что условием предоставления компенсации является обязательное приобретение путевки.
Согласно Положению N 4202-1, сотрудники органов внутренних дел и члены их семей имеют право на санаторно-курортное лечение в санаториях и организованный отдых в домах отдыха, пансионатах и на туристских базах системы Министерства внутренних дел Российской Федерации за плату. Указанные сотрудники оплачивают 25%, а члены их семей 50% стоимости путевки, за исключением случаев, когда в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации определены иные условия оплаты. При этом указанным сотрудникам ежегодно независимо от приобретения путевки выплачивается денежная компенсация в размере 600 рублей на самого сотрудника и 300 рублей на супруга сотрудника и каждого его несовершеннолетнего ребенка.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 911 "О порядке оказания медицинской помощи, санаторно-курортного обеспечения и осуществления отдельных выплат некоторым категориям военнослужащих, сотрудников правоохранительных органов и членам их семей" утверждены Правила осуществления отдельных выплат военнослужащим, сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации, Государственной противопожарной службы Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, уголовно-исполнительной системы, таможенных органов, лицам начальствующего состава федеральной фельдъегерской связи, лицам, уволенным со службы в федеральных органах налоговой полиции, согласно которым выплата компенсации в размере 600 рублей на самого сотрудника и 300 рублей на супруга сотрудника и каждого его несовершеннолетнего ребенка производится независимо от приобретения путевки.
Налоговая инспекция установила, что отдел произвел компенсационные выплаты на оздоровительный отдых детей своим сотрудникам в течение 2009-2011 годов на общую сумму 1 196 400 рублей. Данный вывод отделом документально не опровергнут.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал суду апелляционной инстанции на необходимость проверки размера, порядка и основания выплат, произведенных своим сотрудникам на оздоровительный отдых детей, с сумм которых, в частности компенсируемых расходов по приобретению путевок, налоговая инспекция начислила 155 532 рубля НДФЛ. Поскольку для получения оснований для освобождения от налогообложения НДФЛ указанных выплат должны быть документально подтверждены расходы, суд кассационной инстанции указал суду апелляционной инстанции на необходимость исследования данных обстоятельств, в том числе посредством истребования у отдела необходимых документов (статья 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Определением от 29.01.2014 суд апелляционной инстанции обязал отдел представить документы и пояснения по вопросам начисления, в том числе, 155 532 рублей НДФЛ. Требование суда апелляционной инстанции отдел не выполнил. Суд апелляционной инстанции, не установив уважительность причин непредставления отделом запрошенных сведений и документов, не рассмотрел вопрос о наложении на отдел судебного штрафа, а, следовательно, не принял всех мер для надлежащего истребования доказательств и их исследования относительно обоснованности начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ.
При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в части оспаривания решения налогового органа о начислении отделу 155 532 рублей НДФЛ за 2009-2011 годы, соответствующих пеней и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, выяснить и исследовать фактические обстоятельства по делу в части начисления отделу 155 532 рублей НДФЛ, используя полномочия, предусмотренные статьей 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять решение в указанной части в соответствии с нормами материального и процессуального права.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 по делу N А18-570/2012 в части оставления без изменения решения Арбитражного суда Республики Ингушетия от 14.11.2012 о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы от 18.07.2012 N 01-48/08 в части предложения Отделу Министерства внутренних дел по городу Карабулак удержать непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет доначисленную сумму НДФЛ - 155 532 рубля, соответствующие пени и штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации отменить и в этой части направить дело на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд. В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.Н.ВОЛОВИК
Судьи
Т.Н.ДРАБО
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)