Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 июня 2015 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Немчаниновой М.В.,
судей Хоровой Т.В., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Талановой У.Ю.,
при участии в судебном заседании:
представителей заявителя - Фисун Ю.Н., действующей на основании доверенности от 20.02.2015, Бересневой И.Н., действующей на основании доверенности от 19.11.2014,
представителей ответчика - Гумаровой Н.А., действующей на основании доверенности от 13.01.2015, Филимоновой О.В., действующей на основании доверенности от 19.02.2015,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича
на решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 по делу N А28-11246/2014, принятое судом в составе судьи Вихаревой С.М.,
по заявлению индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича (ИНН: 430701840248, ОГРНИП: 309430726800011)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кировской области (ИНН: 4307005800, ОГРН: 1044303516410)
о признании частично недействительным решения от 24.06.2014 N 4,
установил:
индивидуальный предприниматель Дорофеев Александр Викторович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кировской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 24.06.2014 N 4 в части начисления налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 1 213 906 рублей, пени в сумме 202 327 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 97 112 рублей 48 копеек.
Решением Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований отказано.
Индивидуальный предприниматель Дорофеев Александр Викторович с принятым решением суда не согласился, и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что при осуществлении хозяйственной деятельности им применялся кассовый метод учета доходов и расходов, а не метод начисления. Ссылаясь на первичную декларацию по НДФЛ за 2011 год и книгу учета доходов и расходов, заявитель указывает, что в данных документах доходы отражены по методу начисления.
Кроме того, учетной политикой на 2011 год также предусмотрено применение метода начисления. Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе.
В судебном заседании представители Предпринимателя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
В судебном заседании и в отзыве на апелляционную жалобу представители Инспекции указали, что считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в удовлетворении жалобы просят отказать.
Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Дорофеева А.В. по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012. В ходе проверки налоговый орган, в том числе, пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы дохода, подлежащего учету при определении налоговой базы по НДФЛ за 2011 год на сумму 12 974 993 рублей 72 копейки по договору ООО "НПП "ДНК". Также установлено завышение расходов за 2011 год на 2 116 667 рублей 06 копеек по договорам с ЗАО "Металлокомплект" и ООО "ТехСпецСтрой".
Результаты проверки отражены в акте от 25.04.2014 N 4.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика заместителем начальника Инспекции принято решение от 24.06.2014 N 4 о привлечении ИП Дорофеева А.В. к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса российской Федерации за неполную уплату НДФЛ, НДС в виде штрафа, уменьшенного в 2,5 раза, в общей сумме 102 955 рублей 44 копеек. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить налоги в сумме 1 286 943 рублей, в том числе НДФЛ в сумме 1 213 906 рублей, НДС в сумме 73 037 рублей, пени в общей сумме 216 143 рублей 16 копеек (т. 1 л.д. 20-79).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 08.09.2014 N 06-15/10166 решение Инспекции от 24.06.2014 N 4 оставлено без изменения (т. 1 л.д. 85-93).
Предприниматель не согласился с решением Инспекции и обжаловал его в арбитражный суд.
Арбитражный суд Кировской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что представленными доказательствами подтвержден факт ведения Предпринимателем учета в проверяемый период по кассовому методу, в связи с чем, доначисление налогов произведено Инспекцией правомерно.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
Предприниматель в соответствии с пунктом 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.
Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации (пункт 2 статьи 54 НК РФ).
На основании пункта 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного 13.08.2002 Приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок), учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Пунктом 14 Порядка предусмотрено, что в Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.
В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками, в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).
Из содержания пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 НК РФ дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
В соответствии с пунктом 3 статьи 225 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода (согласно статье 216 НК РФ им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Таким образом, из системного толкования приведенных норм права следует, что полученная индивидуальными предпринимателями предварительная оплата подлежит учету по мере ее поступления на счета в банке или в кассу; соответственно, предварительная оплата подлежит включению в налоговую базу для целей исчисления НДФЛ в том налоговом периоде, в котором она была фактически получена.
Налогоплательщик имеет право применять метод начислений либо кассовый метод по своему выбору.
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы дохода, подлежащего учету при определении налоговой базы по НДФЛ, за 2011 год на сумму 13 070 762 рублей 52 копеек (12 340 358 рублей 16 копеек по ООО "НПП "ДНК" + 634 635 рублей 72 копеек по ООО "НПП "ДНК" + 95 768 рублей 64 копеек по ООО "СтройГидро"). Также установлено завышение расходов за 2011 год на 2 116 667 рублей 06 копеек (883 031 рубль 08 копеек + 131 941 рубль 06 копеек + 1 101 694 рубля 92 копейки).
По результатам проверки установлено, что общая сумма дохода составляет 25 200 323 рубля 25 копеек (по данным заявителя - 12 129 560 рублей 73 копейки), общая сумма расходов 15 862 584 рубля 99 копеек (по данным заявителя - 17 979 252 рубля 05 копеек), налог к уплате - 1 213 906 рублей (по данным заявителя - 0 рублей).
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Предприниматель признал занижение доходов на сумму 634 635 рублей 72 копейки (ООО "НПП "ДНК") и на сумму 95 768 рублей 64 копеек (ООО "СтройГидро"). Также завышение расходов на сумму 2 116 667 рублей 06 копеек (т. 4 л.д. 14 оборот, л.д. 59).
Согласно части 2 статьи 70 АПК РФ признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.
Учитывая изложенное требования Предпринимателя о признании недействительным решения от 24.06.2014 N 4 правомерно рассмотрены судом первой инстанции в части начисления НДФЛ, пени и штрафа вследствие занижения налоговой базы по налогу на сумму дохода - 12 340 358 рублей 16 копеек по ООО "НПП "ДНК".
Как следует из материалов дела, 20.03.2014 ИП Дорофеев А.В. представил в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДФЛ за 2011 год (корректировка N 5), согласно которой сумма дохода от предпринимательской деятельности за 2011 год составила 12 129 560 рублей 73 копейки; сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ, составила 17 979 252 рубля 05 копеек; сумма начисленных и фактически уплаченных авансовых платежей - 59 150 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ внесение дополнений и изменений в налоговую декларацию производится в случаях обнаружения налогоплательщиком в поданной им первоначальной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, соответственно, показатели уточненной налоговой декларации отменяют показатели первоначально поданной налоговой декларации.
На основании статей 30, 87, 88, 89 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиком в бюджет налогов и сборов путем проведения выездных и камеральных налоговых проверок.
В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Следовательно, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверить поданные уточненные декларации за любой период, находящийся в рамках проверки.
Таким образом, налоговым органом обоснованно в ходе проверки учтены данные представленной уточненной декларации N 5.
В связи с чем, судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка Предпринимателя на первичную декларацию по НДФЛ за 2011 год.
Из материалов дела усматривается, что в 2011 году между ИП Дорофеевым А.В. (Подрядчик) и ООО "НПП "ДНК" (Заказчик) были заключены договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ: от 08.06.2011 N СМР-11/2; от 08.06.2011 N СМР-11/3; от 18.06.2011 N СМР-11/8; от 15.09.2011 N СМР-11/10; от 15.09.0211 N СМР-11/11; от 01.11.2011 N СМР-11/26 (т. 2 л.д. 98-99).
Из представленных договоров следует, что Подрядчик выполняет строительно-монтажные работы по реконструкции объектов на ФГУ комбинат "Ударник" Росрезерва, расположенном по адресу: Вятскополянский район, п. Красная Поляна-2, ул. Сосновая. Заказчик, в свою очередь, обеспечивает финансирование по мере поступления средств на работы, предусмотренные договором.
Согласно пункту 4.2 указанных договоров расчеты осуществляются путем перечисления Заказчиком денежных средств на расчетный счет Подрядчика.
В силу пункта 4.6 договоров Заказчик перечисляет Подрядчику аванс в размере 20% от цены работ по договору, включая НДС 18%, в течение 10 дней после поступления от Заказчика-застройщика финансирования по работам, предусмотренным договором.
Согласно пункту 4.7 договоров расчет за выполненные работы производится на основании двусторонне подписанных акта о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) и счета-фактуры Подрядчика.
Согласно пункту 5.10 указанных договоров завершением всего объема работ является подписание Заказчиком и Заказчиком-застройщиком акта о приемке объекта в эксплуатацию приемочной комиссией или дата получения разрешения на ввод в эксплуатацию, которое выдается органом государственной власти (органом местного самоуправления).
Факт выполнения предпринимателем строительно-монтажных работ в рамках данных договоров подтвержден в ходе проверки представленными как налогоплательщиком, так и ООО "НПП "ДНК" актами о приемке выполненных работ, справками о стоимости выполненных работ на общую сумму 11 110 851 рублей 55 копеек, в том числе НДС 1 694 875 рублей 66 копеек.
В течение 2011 года на расчетный счет предпринимателя в рамках исполнения вышеуказанных договоров поступили денежные средства в размере 24 659 525 рублей 01 копейки, в том числе НДС 3 761 622 рублей 45 копеек. Данный факт подтверждается выпиской с расчетного счета предпринимателя и не оспаривается заявителем.
Фактически заявителем в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2011 год и в налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год отражен доход, полученный от ООО "НПП "ДНК" в сумме 8 557 544 рублей 40 копеек (без НДС).
Суммы, поступивших авансовых платежей в размере 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС) не учтены предпринимателем в составе доходов при исчислении НДФЛ в периоде их поступления. Факт получения заявителем указанных авансовых платежей от ООО "НПП "ДНК" подтверждается имеющимися в деле договорами подряда, актами сверок взаимных расчетов за 2011 год, платежными поручениями, выпиской банка с расчетного счета налогоплательщика и заявителем не оспаривается.
Предприниматель, получив денежные средства, а также право на их распоряжение в сумме 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС) в 2011 году в качестве предоплаты на выполнение работ по вышеуказанным договорам подряда, не включил данную сумму в налоговую декларацию по НДФЛ за 2011 год, в связи с чем, занизил налогооблагаемую базу.
Судом первой инстанции установлено, что в книге учета доходов и расходов и, соответственно, налоговой декларации (корректировка N 5) учтены оплаченные работы (услуги) без полученных авансов.
В решении от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 ВАС РФ указал на то, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 и 273 НК РФ два метода - начисления и кассовый. Согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме. Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 НК РФ индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют права на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены). Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 НК РФ.
Кроме того, предметом рассмотрения ВАС РФ в рамках дела N ВАС-9939/10 был порядок учета расходов, а не определение даты получения дохода, которая применительно к НДФЛ определяется в соответствии со статьей 223 НК РФ, а не в зависимости от того, какой метод - начисления или кассовый - избрал налогоплательщик.
Таким образом, в силу прямого указания статьи 223 НК РФ вне зависимости от применения метода - начисления или кассового - доходы определяются на день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что даже при применении предпринимателем метода начисления у него отсутствовали основания для невключения спорных сумм в налоговую базу 2011 года.
Поскольку материалами дела подтвержден факт поступления дохода в 2011 году, то полученная сумма дохода подлежала учету именно в указанном налоговом периоде.
Учитывая изложенное является верным вывод суда первой инстанции о занижении налоговой базы по НДФЛ за 2011 год на сумму 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС).
Из анализа представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговых деклараций, книги учета доходов и расходов, документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, следует, что фактически в проверяемый период учет велся предпринимателем по кассовому методу.
Доказательств обратного Предпринимателем в материалы дела не представлено. В связи с чем, судом апелляционной инстанции отклоняется как противоречащий материалам дела довод об отражении доходов в книге учета доходов и расходов по методу начисления.
Судом первой инстанции установлено и не оспаривается заявителем, что в 2010 и 2012 годах им применялся кассовый метод. Также судом первой инстанции правомерно учтено, что приказ об учетной политике на 2011 год был представлен заявителем на стадии подачи апелляционной жалобы, что подтверждается материалами дела (сопроводительное письмо от 04.08.2014 N 26, пояснения представителя налогоплательщика, зафиксированные в протоколе рассмотрения материалов проверки от 11.06.2014 - т. 1 л.д. 82-84, 104-105, т. 3 л.д. 30).
Довод Предпринимателя о том, что налоговым органом неправильно определен метод ведения налогоплательщиком учета доходов и расходов, поскольку выездная проверка проведена выборочным методом по некоторым налоговым (отчетным) периодам, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.
На основании пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе, сведения о предмете проверки, то есть о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и о периодах, за которые проводится проверка.
Следовательно, по результатам выездной налоговой проверки вне зависимости от избранного метода ее проведения налоговый орган должен обладать полной информацией о том, насколько правильно исчислялись и уплачивались налоги в контролируемом периоде лицом, в отношении которого проведена проверка.
В решении ВАС РФ от 11.06.2010 N ВАС-5180/10 разъяснено, что само по себе указание на метод проверки (сплошной или выборочный) не противоречит НК РФ, не нарушает права предпринимателя и его законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не наделяет территориальные налоговые органы дополнительными полномочиями, а также не возлагает на налогоплательщика дополнительные обязанности. Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, детализирующих действия должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки.
Из пункта 1.7 раздела 1 "Общие положения" акта выездной налоговой проверки от 25.04.2014 N 4 усматривается, что выездная проверка проведена налоговым органом выборочным методом, между тем Инспекций в полном объеме за весь проверяемый период, а не за отдельные налоговые периоды исследованы книги учета доходов и расходов, книги покупок и продаж и иные первичные документы.
Правомерность доначислений, произведенных по результатам выездной проверки, доказана налоговым органом в ходе рассмотрения настоящего дела.
Представленные в суд апелляционной инстанции документы по взаимоотношениям с ЗАО "Металлокомплект" и ООО "ТехСпецСтрой" позицию налогоплательщика о ведении им учета методом начисления также не подтверждают, поскольку именно указанные расходы были неправомерно учтены Предпринимателем при определении расходов методом начисления, что Предприниматель признал при рассмотрении дела в суде первой инстанции и не оспаривал указанные выводы налогового органа.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 24.06.2014 N 4 в оспариваемой части.
Учитывая изложенное, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.
Решение суда от 28.02.2015 принято с соблюдением норм материального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 по делу N А28-11246/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Председательствующий
М.В.НЕМЧАНИНОВА
Судьи
Т.В.ХОРОВА
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.06.2015 N 02АП-3314/2015 ПО ДЕЛУ N А28-11246/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 июня 2015 г. по делу N А28-11246/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 июня 2015 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Немчаниновой М.В.,
судей Хоровой Т.В., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Талановой У.Ю.,
при участии в судебном заседании:
представителей заявителя - Фисун Ю.Н., действующей на основании доверенности от 20.02.2015, Бересневой И.Н., действующей на основании доверенности от 19.11.2014,
представителей ответчика - Гумаровой Н.А., действующей на основании доверенности от 13.01.2015, Филимоновой О.В., действующей на основании доверенности от 19.02.2015,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича
на решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 по делу N А28-11246/2014, принятое судом в составе судьи Вихаревой С.М.,
по заявлению индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича (ИНН: 430701840248, ОГРНИП: 309430726800011)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кировской области (ИНН: 4307005800, ОГРН: 1044303516410)
о признании частично недействительным решения от 24.06.2014 N 4,
установил:
индивидуальный предприниматель Дорофеев Александр Викторович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кировской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 24.06.2014 N 4 в части начисления налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 1 213 906 рублей, пени в сумме 202 327 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 97 112 рублей 48 копеек.
Решением Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований отказано.
Индивидуальный предприниматель Дорофеев Александр Викторович с принятым решением суда не согласился, и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что при осуществлении хозяйственной деятельности им применялся кассовый метод учета доходов и расходов, а не метод начисления. Ссылаясь на первичную декларацию по НДФЛ за 2011 год и книгу учета доходов и расходов, заявитель указывает, что в данных документах доходы отражены по методу начисления.
Кроме того, учетной политикой на 2011 год также предусмотрено применение метода начисления. Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе.
В судебном заседании представители Предпринимателя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
В судебном заседании и в отзыве на апелляционную жалобу представители Инспекции указали, что считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в удовлетворении жалобы просят отказать.
Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Дорофеева А.В. по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012. В ходе проверки налоговый орган, в том числе, пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы дохода, подлежащего учету при определении налоговой базы по НДФЛ за 2011 год на сумму 12 974 993 рублей 72 копейки по договору ООО "НПП "ДНК". Также установлено завышение расходов за 2011 год на 2 116 667 рублей 06 копеек по договорам с ЗАО "Металлокомплект" и ООО "ТехСпецСтрой".
Результаты проверки отражены в акте от 25.04.2014 N 4.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика заместителем начальника Инспекции принято решение от 24.06.2014 N 4 о привлечении ИП Дорофеева А.В. к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса российской Федерации за неполную уплату НДФЛ, НДС в виде штрафа, уменьшенного в 2,5 раза, в общей сумме 102 955 рублей 44 копеек. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить налоги в сумме 1 286 943 рублей, в том числе НДФЛ в сумме 1 213 906 рублей, НДС в сумме 73 037 рублей, пени в общей сумме 216 143 рублей 16 копеек (т. 1 л.д. 20-79).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 08.09.2014 N 06-15/10166 решение Инспекции от 24.06.2014 N 4 оставлено без изменения (т. 1 л.д. 85-93).
Предприниматель не согласился с решением Инспекции и обжаловал его в арбитражный суд.
Арбитражный суд Кировской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что представленными доказательствами подтвержден факт ведения Предпринимателем учета в проверяемый период по кассовому методу, в связи с чем, доначисление налогов произведено Инспекцией правомерно.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
Предприниматель в соответствии с пунктом 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.
Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации (пункт 2 статьи 54 НК РФ).
На основании пункта 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного 13.08.2002 Приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок), учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Пунктом 14 Порядка предусмотрено, что в Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.
В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками, в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).
Из содержания пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 НК РФ дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
В соответствии с пунктом 3 статьи 225 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода (согласно статье 216 НК РФ им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Таким образом, из системного толкования приведенных норм права следует, что полученная индивидуальными предпринимателями предварительная оплата подлежит учету по мере ее поступления на счета в банке или в кассу; соответственно, предварительная оплата подлежит включению в налоговую базу для целей исчисления НДФЛ в том налоговом периоде, в котором она была фактически получена.
Налогоплательщик имеет право применять метод начислений либо кассовый метод по своему выбору.
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы дохода, подлежащего учету при определении налоговой базы по НДФЛ, за 2011 год на сумму 13 070 762 рублей 52 копеек (12 340 358 рублей 16 копеек по ООО "НПП "ДНК" + 634 635 рублей 72 копеек по ООО "НПП "ДНК" + 95 768 рублей 64 копеек по ООО "СтройГидро"). Также установлено завышение расходов за 2011 год на 2 116 667 рублей 06 копеек (883 031 рубль 08 копеек + 131 941 рубль 06 копеек + 1 101 694 рубля 92 копейки).
По результатам проверки установлено, что общая сумма дохода составляет 25 200 323 рубля 25 копеек (по данным заявителя - 12 129 560 рублей 73 копейки), общая сумма расходов 15 862 584 рубля 99 копеек (по данным заявителя - 17 979 252 рубля 05 копеек), налог к уплате - 1 213 906 рублей (по данным заявителя - 0 рублей).
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Предприниматель признал занижение доходов на сумму 634 635 рублей 72 копейки (ООО "НПП "ДНК") и на сумму 95 768 рублей 64 копеек (ООО "СтройГидро"). Также завышение расходов на сумму 2 116 667 рублей 06 копеек (т. 4 л.д. 14 оборот, л.д. 59).
Согласно части 2 статьи 70 АПК РФ признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.
Учитывая изложенное требования Предпринимателя о признании недействительным решения от 24.06.2014 N 4 правомерно рассмотрены судом первой инстанции в части начисления НДФЛ, пени и штрафа вследствие занижения налоговой базы по налогу на сумму дохода - 12 340 358 рублей 16 копеек по ООО "НПП "ДНК".
Как следует из материалов дела, 20.03.2014 ИП Дорофеев А.В. представил в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДФЛ за 2011 год (корректировка N 5), согласно которой сумма дохода от предпринимательской деятельности за 2011 год составила 12 129 560 рублей 73 копейки; сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ, составила 17 979 252 рубля 05 копеек; сумма начисленных и фактически уплаченных авансовых платежей - 59 150 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ внесение дополнений и изменений в налоговую декларацию производится в случаях обнаружения налогоплательщиком в поданной им первоначальной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, соответственно, показатели уточненной налоговой декларации отменяют показатели первоначально поданной налоговой декларации.
На основании статей 30, 87, 88, 89 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиком в бюджет налогов и сборов путем проведения выездных и камеральных налоговых проверок.
В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Следовательно, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверить поданные уточненные декларации за любой период, находящийся в рамках проверки.
Таким образом, налоговым органом обоснованно в ходе проверки учтены данные представленной уточненной декларации N 5.
В связи с чем, судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка Предпринимателя на первичную декларацию по НДФЛ за 2011 год.
Из материалов дела усматривается, что в 2011 году между ИП Дорофеевым А.В. (Подрядчик) и ООО "НПП "ДНК" (Заказчик) были заключены договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ: от 08.06.2011 N СМР-11/2; от 08.06.2011 N СМР-11/3; от 18.06.2011 N СМР-11/8; от 15.09.2011 N СМР-11/10; от 15.09.0211 N СМР-11/11; от 01.11.2011 N СМР-11/26 (т. 2 л.д. 98-99).
Из представленных договоров следует, что Подрядчик выполняет строительно-монтажные работы по реконструкции объектов на ФГУ комбинат "Ударник" Росрезерва, расположенном по адресу: Вятскополянский район, п. Красная Поляна-2, ул. Сосновая. Заказчик, в свою очередь, обеспечивает финансирование по мере поступления средств на работы, предусмотренные договором.
Согласно пункту 4.2 указанных договоров расчеты осуществляются путем перечисления Заказчиком денежных средств на расчетный счет Подрядчика.
В силу пункта 4.6 договоров Заказчик перечисляет Подрядчику аванс в размере 20% от цены работ по договору, включая НДС 18%, в течение 10 дней после поступления от Заказчика-застройщика финансирования по работам, предусмотренным договором.
Согласно пункту 4.7 договоров расчет за выполненные работы производится на основании двусторонне подписанных акта о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) и счета-фактуры Подрядчика.
Согласно пункту 5.10 указанных договоров завершением всего объема работ является подписание Заказчиком и Заказчиком-застройщиком акта о приемке объекта в эксплуатацию приемочной комиссией или дата получения разрешения на ввод в эксплуатацию, которое выдается органом государственной власти (органом местного самоуправления).
Факт выполнения предпринимателем строительно-монтажных работ в рамках данных договоров подтвержден в ходе проверки представленными как налогоплательщиком, так и ООО "НПП "ДНК" актами о приемке выполненных работ, справками о стоимости выполненных работ на общую сумму 11 110 851 рублей 55 копеек, в том числе НДС 1 694 875 рублей 66 копеек.
В течение 2011 года на расчетный счет предпринимателя в рамках исполнения вышеуказанных договоров поступили денежные средства в размере 24 659 525 рублей 01 копейки, в том числе НДС 3 761 622 рублей 45 копеек. Данный факт подтверждается выпиской с расчетного счета предпринимателя и не оспаривается заявителем.
Фактически заявителем в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2011 год и в налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год отражен доход, полученный от ООО "НПП "ДНК" в сумме 8 557 544 рублей 40 копеек (без НДС).
Суммы, поступивших авансовых платежей в размере 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС) не учтены предпринимателем в составе доходов при исчислении НДФЛ в периоде их поступления. Факт получения заявителем указанных авансовых платежей от ООО "НПП "ДНК" подтверждается имеющимися в деле договорами подряда, актами сверок взаимных расчетов за 2011 год, платежными поручениями, выпиской банка с расчетного счета налогоплательщика и заявителем не оспаривается.
Предприниматель, получив денежные средства, а также право на их распоряжение в сумме 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС) в 2011 году в качестве предоплаты на выполнение работ по вышеуказанным договорам подряда, не включил данную сумму в налоговую декларацию по НДФЛ за 2011 год, в связи с чем, занизил налогооблагаемую базу.
Судом первой инстанции установлено, что в книге учета доходов и расходов и, соответственно, налоговой декларации (корректировка N 5) учтены оплаченные работы (услуги) без полученных авансов.
В решении от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 ВАС РФ указал на то, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 и 273 НК РФ два метода - начисления и кассовый. Согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме. Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 НК РФ индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют права на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены). Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 НК РФ.
Кроме того, предметом рассмотрения ВАС РФ в рамках дела N ВАС-9939/10 был порядок учета расходов, а не определение даты получения дохода, которая применительно к НДФЛ определяется в соответствии со статьей 223 НК РФ, а не в зависимости от того, какой метод - начисления или кассовый - избрал налогоплательщик.
Таким образом, в силу прямого указания статьи 223 НК РФ вне зависимости от применения метода - начисления или кассового - доходы определяются на день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что даже при применении предпринимателем метода начисления у него отсутствовали основания для невключения спорных сумм в налоговую базу 2011 года.
Поскольку материалами дела подтвержден факт поступления дохода в 2011 году, то полученная сумма дохода подлежала учету именно в указанном налоговом периоде.
Учитывая изложенное является верным вывод суда первой инстанции о занижении налоговой базы по НДФЛ за 2011 год на сумму 12 340 358 рублей 16 копеек (без НДС).
Из анализа представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговых деклараций, книги учета доходов и расходов, документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, следует, что фактически в проверяемый период учет велся предпринимателем по кассовому методу.
Доказательств обратного Предпринимателем в материалы дела не представлено. В связи с чем, судом апелляционной инстанции отклоняется как противоречащий материалам дела довод об отражении доходов в книге учета доходов и расходов по методу начисления.
Судом первой инстанции установлено и не оспаривается заявителем, что в 2010 и 2012 годах им применялся кассовый метод. Также судом первой инстанции правомерно учтено, что приказ об учетной политике на 2011 год был представлен заявителем на стадии подачи апелляционной жалобы, что подтверждается материалами дела (сопроводительное письмо от 04.08.2014 N 26, пояснения представителя налогоплательщика, зафиксированные в протоколе рассмотрения материалов проверки от 11.06.2014 - т. 1 л.д. 82-84, 104-105, т. 3 л.д. 30).
Довод Предпринимателя о том, что налоговым органом неправильно определен метод ведения налогоплательщиком учета доходов и расходов, поскольку выездная проверка проведена выборочным методом по некоторым налоговым (отчетным) периодам, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.
На основании пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе, сведения о предмете проверки, то есть о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и о периодах, за которые проводится проверка.
Следовательно, по результатам выездной налоговой проверки вне зависимости от избранного метода ее проведения налоговый орган должен обладать полной информацией о том, насколько правильно исчислялись и уплачивались налоги в контролируемом периоде лицом, в отношении которого проведена проверка.
В решении ВАС РФ от 11.06.2010 N ВАС-5180/10 разъяснено, что само по себе указание на метод проверки (сплошной или выборочный) не противоречит НК РФ, не нарушает права предпринимателя и его законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не наделяет территориальные налоговые органы дополнительными полномочиями, а также не возлагает на налогоплательщика дополнительные обязанности. Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, детализирующих действия должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки.
Из пункта 1.7 раздела 1 "Общие положения" акта выездной налоговой проверки от 25.04.2014 N 4 усматривается, что выездная проверка проведена налоговым органом выборочным методом, между тем Инспекций в полном объеме за весь проверяемый период, а не за отдельные налоговые периоды исследованы книги учета доходов и расходов, книги покупок и продаж и иные первичные документы.
Правомерность доначислений, произведенных по результатам выездной проверки, доказана налоговым органом в ходе рассмотрения настоящего дела.
Представленные в суд апелляционной инстанции документы по взаимоотношениям с ЗАО "Металлокомплект" и ООО "ТехСпецСтрой" позицию налогоплательщика о ведении им учета методом начисления также не подтверждают, поскольку именно указанные расходы были неправомерно учтены Предпринимателем при определении расходов методом начисления, что Предприниматель признал при рассмотрении дела в суде первой инстанции и не оспаривал указанные выводы налогового органа.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 24.06.2014 N 4 в оспариваемой части.
Учитывая изложенное, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.
Решение суда от 28.02.2015 принято с соблюдением норм материального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Кировской области от 28.02.2015 по делу N А28-11246/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Викторовича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Председательствующий
М.В.НЕМЧАНИНОВА
Судьи
Т.В.ХОРОВА
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)