Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2014 года
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Кокшарова А.А.
судей Перминовой И.В.
Поликарпова Е.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 (судья Лисянский Д.П.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013 (судьи Киричек Ю.Н., Иванова Н.Е., Рыжиков О.Ю.) по делу N А81-2264/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы (Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск, проспект Мира, дом 94, ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании решения.
Суд
установил:
индивидуальный предприниматель Алиев Башир Исабала оглы (далее - ИП Алиев Б.И.о., Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013, требования Предпринимателя удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратился с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
По мнению заявителя жалобы, суды неправильно применили положения статей 218 - 221, 223, 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Отзыв на кассационную жалобу от Предпринимателя не поступил.
Арбитражный суд кассационной инстанции, в соответствии с положениями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверив законность судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, не находит оснований для ее удовлетворения.
Из материалов дела следует, что 18.06.2012 Предпринимателем в Инспекцию была представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011 год, в которой заявлен доход в размере 34 365 828,64 руб.; сумма произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов, определена в размере 34 364 828,64 руб., в том числе материальные расходы 34 064 828,64 руб., расходы на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц 280 000 руб., прочие расходы 20 000 руб. Таким образом, налоговая база составила 1 000 руб., а сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 130 руб.
Инспекцией в период с 18.06.2012 по 18.09.2012 была проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 N 24663.
На основании акта камеральной налоговой проверки было вынесено решение от 09.11.2012 N 21588, в соответствии с которым Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДФЛ в виде штрафа в размере 714 783,20 руб. и по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год в виде штрафа в размере 357 404,60 руб.
Этим же решением налогоплательщику начислены пени по НДФЛ в размере 112 250,75 руб. и предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 3 573 916 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 04.02.2013 N 34, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции изменено в части. Размеры штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 НК РФ уменьшены, соответственно до 553 334,01 руб. и 276 667 руб., сумма предложенной к уплате недоимки уменьшена до 2 766 670 руб. Кроме того, на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пеней.
Посчитав, что решение Инспекции от 09.11.2012 не соответствует закону и нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, Предприниматель обратился с арбитражный суд с заявленными требованиями.
Суд первой инстанции, принимая решение, исходил из того, что Инспекцией ни при проведении налоговой проверки, ни и в ходе судебного разбирательства не была осуществлена надлежащая оценка представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих его расходы.
Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.
Суды обеих инстанций, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, удовлетворяя требования Предпринимателя, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Судами обеих инстанций указано, что в ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции, налогоплательщиком были представлены копии первичных документов, подтверждающих произведенные в 2011 году расходы на спорную сумму, а также описи документов с отметкой Инспекции, свидетельствующей о представлении Предпринимателем 14.05.2013 в налоговый орган всех или части указанных документов.
При этом суды, исследовав акт налоговой проверки и оспариваемое решение налогового органа, установили, что указанные документы не содержат сведений об исследовании и оценке каких-либо первичных документов налогоплательщика, подтверждающих расходы Предпринимателя; отсутствуют также указания на основания, по которым представленные ИП Алиевым Б.И.о. документы не были приняты в качестве документов, подтверждающих отраженные в декларации расходы налогоплательщика; в спорном решении не имеется выводов относительно невозможности на основе имеющихся в налоговом органе учетных документов определить факты приобретения и реализации товара и его стоимость.
Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения пункта 1 статьи 17, пункта 2 статьи 87, пунктов 1, 5 статьи 93 НК РФ, правильно указали о том, что при проведении камеральной налоговой проверки Инспекция обязана была исследовать, представленные Предпринимателем документы, подтверждающие расходы 2011 года и дать им оценку.
Вынося судебные акты, суды обеих инстанций учли, что Управление при рассмотрении апелляционной жалобы Предпринимателя на решение Инспекции, приняло часть документов, подтверждающих расходы ИП Алиев Б.И.о. При этом не указало, по каким причинам не приняты иные расходы; отсутствуют сведения об исследовании всех имеющихся документов, представленных Предпринимателем в Инспекцию.
Принимая решение, суды также исходили из того, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции лицам, участвующим в деле было предложено провести совместную сверку сумм расходов, подлежащих учету при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 год, сопоставив все первичные учетные документы, представленные налогоплательщиком как в Инспекцию и Управление, так и в суд с заявлением; налоговому органу было предложено указать, по какой причине не приняты те или иные расходы со ссылкой на конкретные первичные документы и нормы права. Однако налоговым органом указания суда выполнены не были.
Исходя из всех установленных по делу обстоятельств, учитывая, что у налогового органа имелась возможность определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения, были допущены существенные нарушения норм законодательства о налогах и сборах.
Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, которыми Инспекция обосновывает правомерность непринятия первичных документов в качестве доказательств, подтверждающих расходы Предпринимателя, судом кассационной инстанции отклоняются в силу их несостоятельности. Указанные доводы были предметом полного и всестороннего рассмотрения в апелляционном суде, им дана надлежащая правовая оценка и сделан правильный вывод о том, что данные выводы не могут свидетельствовать о законности оспариваемого решения, поскольку оно принято без учета документов, представленных в Предпринимателем в суд.
Доводы кассационной жалобы повторяют позицию Инспекции по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела.
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую юридическую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ. Судебными инстанциями применены нормы материального права, подлежащие применению, нарушений процессуального закона не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу статей 286, 287 АПК РФ правовые основания для переоценки установленных судами обстоятельств и отмены вынесенных по делу судебных актов отсутствуют.
При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013 по делу N А81-2264/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.А.КОКШАРОВ
Судьи
И.В.ПЕРМИНОВА
Е.В.ПОЛИКАРПОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 15.04.2014 ПО ДЕЛУ N А81-2264/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 апреля 2014 г. по делу N А81-2264/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2014 года
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Кокшарова А.А.
судей Перминовой И.В.
Поликарпова Е.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 (судья Лисянский Д.П.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013 (судьи Киричек Ю.Н., Иванова Н.Е., Рыжиков О.Ю.) по делу N А81-2264/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы (Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск, проспект Мира, дом 94, ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании решения.
Суд
установил:
индивидуальный предприниматель Алиев Башир Исабала оглы (далее - ИП Алиев Б.И.о., Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013, требования Предпринимателя удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратился с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
По мнению заявителя жалобы, суды неправильно применили положения статей 218 - 221, 223, 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Отзыв на кассационную жалобу от Предпринимателя не поступил.
Арбитражный суд кассационной инстанции, в соответствии с положениями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверив законность судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, не находит оснований для ее удовлетворения.
Из материалов дела следует, что 18.06.2012 Предпринимателем в Инспекцию была представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011 год, в которой заявлен доход в размере 34 365 828,64 руб.; сумма произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов, определена в размере 34 364 828,64 руб., в том числе материальные расходы 34 064 828,64 руб., расходы на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц 280 000 руб., прочие расходы 20 000 руб. Таким образом, налоговая база составила 1 000 руб., а сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 130 руб.
Инспекцией в период с 18.06.2012 по 18.09.2012 была проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 N 24663.
На основании акта камеральной налоговой проверки было вынесено решение от 09.11.2012 N 21588, в соответствии с которым Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДФЛ в виде штрафа в размере 714 783,20 руб. и по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год в виде штрафа в размере 357 404,60 руб.
Этим же решением налогоплательщику начислены пени по НДФЛ в размере 112 250,75 руб. и предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 3 573 916 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 04.02.2013 N 34, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции изменено в части. Размеры штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 НК РФ уменьшены, соответственно до 553 334,01 руб. и 276 667 руб., сумма предложенной к уплате недоимки уменьшена до 2 766 670 руб. Кроме того, на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пеней.
Посчитав, что решение Инспекции от 09.11.2012 не соответствует закону и нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, Предприниматель обратился с арбитражный суд с заявленными требованиями.
Суд первой инстанции, принимая решение, исходил из того, что Инспекцией ни при проведении налоговой проверки, ни и в ходе судебного разбирательства не была осуществлена надлежащая оценка представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих его расходы.
Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.
Суды обеих инстанций, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, удовлетворяя требования Предпринимателя, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Судами обеих инстанций указано, что в ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции, налогоплательщиком были представлены копии первичных документов, подтверждающих произведенные в 2011 году расходы на спорную сумму, а также описи документов с отметкой Инспекции, свидетельствующей о представлении Предпринимателем 14.05.2013 в налоговый орган всех или части указанных документов.
При этом суды, исследовав акт налоговой проверки и оспариваемое решение налогового органа, установили, что указанные документы не содержат сведений об исследовании и оценке каких-либо первичных документов налогоплательщика, подтверждающих расходы Предпринимателя; отсутствуют также указания на основания, по которым представленные ИП Алиевым Б.И.о. документы не были приняты в качестве документов, подтверждающих отраженные в декларации расходы налогоплательщика; в спорном решении не имеется выводов относительно невозможности на основе имеющихся в налоговом органе учетных документов определить факты приобретения и реализации товара и его стоимость.
Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения пункта 1 статьи 17, пункта 2 статьи 87, пунктов 1, 5 статьи 93 НК РФ, правильно указали о том, что при проведении камеральной налоговой проверки Инспекция обязана была исследовать, представленные Предпринимателем документы, подтверждающие расходы 2011 года и дать им оценку.
Вынося судебные акты, суды обеих инстанций учли, что Управление при рассмотрении апелляционной жалобы Предпринимателя на решение Инспекции, приняло часть документов, подтверждающих расходы ИП Алиев Б.И.о. При этом не указало, по каким причинам не приняты иные расходы; отсутствуют сведения об исследовании всех имеющихся документов, представленных Предпринимателем в Инспекцию.
Принимая решение, суды также исходили из того, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции лицам, участвующим в деле было предложено провести совместную сверку сумм расходов, подлежащих учету при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 год, сопоставив все первичные учетные документы, представленные налогоплательщиком как в Инспекцию и Управление, так и в суд с заявлением; налоговому органу было предложено указать, по какой причине не приняты те или иные расходы со ссылкой на конкретные первичные документы и нормы права. Однако налоговым органом указания суда выполнены не были.
Исходя из всех установленных по делу обстоятельств, учитывая, что у налогового органа имелась возможность определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения, были допущены существенные нарушения норм законодательства о налогах и сборах.
Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, которыми Инспекция обосновывает правомерность непринятия первичных документов в качестве доказательств, подтверждающих расходы Предпринимателя, судом кассационной инстанции отклоняются в силу их несостоятельности. Указанные доводы были предметом полного и всестороннего рассмотрения в апелляционном суде, им дана надлежащая правовая оценка и сделан правильный вывод о том, что данные выводы не могут свидетельствовать о законности оспариваемого решения, поскольку оно принято без учета документов, представленных в Предпринимателем в суд.
Доводы кассационной жалобы повторяют позицию Инспекции по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела.
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую юридическую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ. Судебными инстанциями применены нормы материального права, подлежащие применению, нарушений процессуального закона не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу статей 286, 287 АПК РФ правовые основания для переоценки установленных судами обстоятельств и отмены вынесенных по делу судебных актов отсутствуют.
При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013 по делу N А81-2264/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.А.КОКШАРОВ
Судьи
И.В.ПЕРМИНОВА
Е.В.ПОЛИКАРПОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)