Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 декабря 2014 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12816/2014) Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС по КАО г. Омска, Инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 по делу N А46-8475/2014 (судья Солодкевич И.М.), принятое
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Маяк", ОГРН 1055504129317, ИНН 5503094036 (далее - ООО "Маяк", Общество, заявитель)
к ИФНС по КАО г. Омска
о признании решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 недействительным,
при участии в судебном заседании представителей:
- от ИФНС по КАО г. Омска - Головачева В.М. по доверенности N 01-11/61-Д от 02.12.2014 сроком действия по 31.12.2015 (удостоверение), Потанина И.А. по доверенности N 01-11/48-Д от 19.09.2014 сроком действия по 31.12.2014 (удостоверение), Соин И.С. по доверенности N 01-11/42-Д от 12.09.2014 сроком действия до 31.12.2014 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Кузнецов В.В. по доверенности N 01-11/59-Д от 11.11.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от ООО "Маяк" - Бакалов Е.И. по доверенности от 01.12.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Малакеев С.А. по доверенности от 30.09.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Маяк" обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска о признании недействительным решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014.
Решением Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 требование Общества удовлетворено частично, решение ИФНС по КАО г. Омска N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 признано недействительным за исключением предложения уплатить пени в размере 34 руб. 01 коп. за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, производство по делу в части требования ООО "Маяк" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска о признании решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 недействительным в части предложения уплатить 34 руб. 01 коп. пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц прекращено.
В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что налогоплательщик в проверяемый период отвечал условиям, предъявляемым пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, и на то, что налоговым органом не оспаривается соответствие взаимозависимых с ООО "Маяк" лиц предусмотренным законом критериям, поэтому при всех прочих равных условиях указанные организации вправе применять упрощенную систему налогообложения. Суд первой инстанции отметил, что действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность изменения налоговым органом вида применяемой налогоплательщиком системы налогообложения при соблюдении требований законодательства относительно условий применения соответствующей системы налогообложения.
По мнению суда первой инстанции, норма, запрещающая поведение Общества, выявленное Инспекцией, отсутствует, поэтому налоговый орган не вправе самостоятельно квалифицировать действия Общества по "дроблению бизнеса" в качестве противоправных и являющихся основанием для доначисления налогов.
Суд первой инстанции обратил внимание на то, что актом судебного толкования не могут быть созданы нормы права, при этом действия ООО "Маяк", ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" могли быть оценены как противоправные только при условии наличия законодательно установленного запрета на применение соответствующего способа ведения бизнеса.
Суд первой инстанции также указал, что законодательство о налогах и сборах не содержит нормы, допускающей возможность определения налоговых обязательств нескольких юридических лиц путем возложения всего налогового бремени, исчисленного с применением общей системы налогообложения, на одно юридическое лицо, поэтому налоговые обязательства Общества в любом случае надлежало исчислять не только исходя из доходов, полученных ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", но и исходя из понесенных ими расходов, их имущества, выручки и других значимых для целей налогообложения налогом на прибыль организаций, налогом на имущество и налогом на добавленную стоимость юридических фактов.
Кроме того, указывая на незаконность доначисления заявителю налога на прибыль, суд первой инстанции отметил, что Смоляков В.М. и Мартьянова Н.А. на момент прощения долга (момент сбережения имущества и получение имущественной выгоды от прощения долга) удовлетворяли условию о доле вклада в уставном капитале, предъявляемому к субъекту, предоставляющему имущество налогоплательщику, поэтому соответствующий доход не подлежал включению в налогооблагаемую базу налога на прибыль при определении налоговых обязательств ООО "Маяк".
Прекращая производство по делу в части требования налогоплательщика о признании незаконным указанного выше решения Инспекции в части предложения уплатить 34 руб. 01 коп. пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ, суд первой инстанции принял во внимание отказ ООО "Маяк" от данного требования, и указал на то, что такой отказ не противоречит закону, иному нормативному правовому акту и не нарушает прав и законных интересов других лиц.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой (с учетом дополнений к ней) в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования в полном объеме.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель настаивает на том, что совокупность совершенных налогоплательщиком преднамеренных действий в отношении ведения им финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых лиц изначально направлена на "дробление бизнеса" с целью выведения части активов из-под налогообложения и с целью занижения доходов путем распределения их по искусственно созданным организациям, а также на том, что хозяйственная цель при создании взаимозависимых организаций отсутствовала, и они созданы только для получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима. Инспекция отмечает, что в целях установления недобросовестности налогоплательщиков должно устанавливаться не только соответствие представленных им документов требованиям закона, но и существо сделок, а также добросовестность действий соответствующей организации.
Инспекция обращает внимание на то, что ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" образованы путем реорганизации ООО "Маяк" в виде выделения и за счет передачи таким организациям части активов Общества, на то, что выделенные из ООО "Маяк" организации осуществляют тот же вид деятельности, что и налогоплательщик, на то, что торговый комплекс "Маяк" функционирует как единый комплекс, а не отдельные организации, и имеет один состав учредителей и управляющего персонала, а также на то, что следствием перевода организаций на специальный режим стало освобождение Общества от уплаты налога на прибыль и налога на имущество. По мнению налогового органа, приведенные Обществом в качестве причин осуществления реорганизации обстоятельства не могли являться таковыми, поскольку единственной причиной совершения таких действий являлась экономия на размере налогов.
Кроме того, Инспекция настаивает на том, что в рассматриваемом случае отсутствуют основания для применения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку займодавцами заявителя являлись физические лица, доля которых в уставном капитале отсутствует.
В судебном заседании представители ИФНС по КАО г. Омска поддержали требования и доводы, изложенные в апелляционной жалобе, настаивали на наличии оснований для отмены решения суд первой инстанции в обжалуемой части.
Представители ООО "Маяк" в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в судебном заседании не согласились с доводами жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Маяк" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в части правильности исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), транспортного налога, и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2010 по 31.12.2013.
По итогам проведенной проверки 20.11.2013 составлен акт проверки N 02-12/668ДСП, в котором отражены выявленные нарушения, допущенные при исчислении указанных выше налогов.
21.02.2014 с участием представителя налогоплательщика Инспекцией рассмотрен указанный выше акт, а также иные материалы проверки и возражения Общества, по результатам рассмотрения вынесено решение N 02-12/604ДСП, которым ООО "Маяк" дополнительно начислены и предложены к уплате:
- - НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1 015 216 руб., за 1 квартал 2012 года в сумме 686 316 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 799 044 руб., пени за его несвоевременную уплату данного налога в сумме 3 405 182 руб. 96 коп.;
- - налог на прибыль за 2010 год в сумме 2 429 151 руб., за 2011 год в сумме 4 571 204 руб., за 2012 год в сумме 3 900 706 руб., пени за его несвоевременную уплату налога в сумме 1 923 911 руб. 91 коп.;
- - налог на имущество за 2010 год в сумме 328 123 руб., за 2011 год в сумме 4 190 612 руб., за 2012 год в сумме 4 055 459 руб., пени за его несвоевременную уплату такого налога в сумме 1 230 355 руб. 70 коп.;
- - НДФЛ в сумме 34 руб. 01 коп.
Указанным решением заявитель также привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату НДС за 4 квартал 2010 год в виде штрафа в размере 101 522 руб., за 1 квартал 2012 год в виде штрафа в размере 68 632 руб., за 2 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 79 882 руб., за 4 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 79 904 руб., за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа в размере 242 915 руб., за 2011 год в виде штрафа в размере 457 120 руб., за 2012 год в виде штрафа в размере 390 071 руб., за неполную уплату налога на имущество за 2010 год в виде штрафа в размере 32 812 руб., за 2011 год в виде штрафа в размере 419 061 руб., за 2012 год в виде штрафа в размере 405 546 руб.
Кроме того, в соответствии с решением N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 Инспекцией уменьшен НДС, заявленный Обществом к возмещению, за 1 квартал 2011 года на 2 749 332 руб., за 2 квартал 2011 года - на 2 759 699 руб., за 3 квартал 2011 года - на 2 942 969 руб., за 4 квартал 2011 года - на 3 318 021 руб., за 1 квартал 2012 года - на 1 881 352 руб., за 2 квартал 2012 года - на 1 981 172 руб., за 3 квартал 2012 года - на 2 863 166 руб., за 4 квартал 2012 года - на 2 692 721 руб. (т. 1 л.д. 19-76).
Из содержания данного ненормативного правового акта следует, что основанием для его принятия в части дополнительного начисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество, отказа в возмещении НДС явился вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" с целью уменьшения налогового бремени ООО "Маяк", а в части дополнительного начисления налога на прибыль - также вывод о неправомерном невключении в состав внереализационных доходов сумм займа, долг по которым прощен.
Не согласившись с указанным выше решением ИФНС по КАО г. Омска, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области, которое решением N 16-22/07152@ от 05.06.2014 отменило решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 112 001 руб., начисления пеней на эту сумму налога на прибыль, а также в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа в размере 11 200 руб. (т. 1 л.д. 77-85).
Полагая, что решение Инспекции в оставленной без изменения Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области части противоречит положениям законодательства и нарушает права налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Омской области с соответствующим заявлением.
09.10.2014 Арбитражный суд Омской области принял обжалуемое решение.
Учитывая, что Инспекция оспаривает решение суда первой инстанции только в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным решения ИФНС по КАО г. Омска N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 в части доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество и в части отказа в возмещении НДС, обусловленного передачей налогоплательщиком принадлежащих ему активов выделенным из него организациям, а Обществом не заявлено возражений относительно проверки решения Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 только в указанной выше части, суд апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части и считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в спорном периоде заявитель в соответствии со статьей 143 НК РФ, статьей 246 и статьей 373 НК РФ уплачивал налог на добавленную стоимость, налог на прибыль и налог на имущество.
Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Пункт 1 статьи 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, 1, 4 квартал 2012 года, налог на прибыль и налог на имущество за 2010-2012 годы доначислены Обществу, а НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года признан не подлежащим возмещению в связи с тем, что по результатам проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно уменьшена налоговая нагрузка по перечисленным выше налогам путем передачи своих активов выделенным из ООО "Маяк" и взаимозависимым с ним юридическим лицам - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", которые созданы, по мнению Инспекции, только с целью уменьшения финансового оборота и доходов Общества и для минимизации налогового бремени ООО "Маяк", то есть фактически для получения необоснованной налоговой выгоды за счет того, что у перечисленных юридических лиц доходы удерживались в значении, установленном пунктом 4.1 статьи 346.13 НК РФ, и допускали применение упрощенной системы налогообложения, а показатели дохода и налогооблагаемых активов ООО "Маяк" уменьшились.
Данный вывод Инспекции основан на том, что указанные юридические лица учреждены одним составом физических лиц (Шнейдмиллер А.В., Мартьянова Н.А., Смоляков В.М.) в результате реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из последнего ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" и путем передачи перечисленным организациям части активов Общества; на том что в рассматриваемые периоды указанные организации осуществляли один вид деятельности, имели единый управленческий состав, находились по одному адресу, а также на иных обстоятельствах, характеризующих производственных процесс ООО "Маяк", ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Действительно, пунктами 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", на которые Инспекция ссылается, как на основание для принятия во внимание перечисленных выше обстоятельств в качестве свидетельствующих о согласованности действий указанных юридических лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды и о наличии правовых оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения, предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Кроме того, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, подлежащие исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами, представляются налоговым органом (пункт 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Как следствие, для получения таких доказательств налоговый орган вправе проверять представленные налогоплательщиком имеющие значение для целей налогообложения документы не только на предмет их соответствия требованиям законодательства, но и на предмет достоверности сведений, содержащихся в таких документах, а также на предмет добросовестности действий налогоплательщиков, которые оформлены соответствующими документами.
Вместе с тем, при применении изложенных выше выводов также необходимо учитывать, что возможность достижения экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, сама по себе не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, на что также указано в пункте 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Так, судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем, что 13.10.2010 путем выделения из ООО "Маяк" образованы организации - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", которым в соответствии с пунктом 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации передана часть имущества ООО "Маяк" (отдельные этажи ТК "Маяк"), а также отдельные обязательства ООО "Маяк" по конкретным договорам займа и кредитным договорам. После осуществления указанной реорганизации ООО "Маяк" осуществляло уплату налогов по общей системе налогообложения, а вновь образованные юридические лица - по упрощенной системе налогообложения.
Системное толкование норм статьи 346.11, 346.12 и 346.13 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что применение налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения осуществляется в добровольном порядке, при условии соответствия такого налогоплательщика требованиям, предусмотренным пунктами 2, 3 статьи 346.12, и при условии отсутствия оснований для прекращения применения указанной системы налогообложения, установленных пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.
В рассматриваемом случае материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что деятельность и доходные показатели ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" отвечают обозначенным выше критериям возможности применения упрощенной системы налогообложения. При этом ООО "Маяк" находится на общей системе налогообложения, в рамках которой несет налоговые обязательства по уплате НДС, налога на прибыль и налога на имущество.
При этом указанными организациями, как самостоятельными налогоплательщиками, своевременно и в полном объеме уплачивается соответствующий единый налог по УСН, так же как и Обществом своевременно и в полном объеме уплачиваются налоги по общей системе налогообложения (НДС, налог на прибыль, налог на имущество), рассчитанные в соответствии с показателями доходов, расходов и стоимости налогооблагаемого имущества, установленными для данного юридического лица. Доказательств обратного в материалах дела не имеется и налоговым органом не представлено.
В то же время действующим законодательством не предусмотрена возможность объединения показателей финансовой деятельности нескольких организаций для установления налоговых обязательств одной организации, поэтому данные о доходах и стоимостях активов, полученные Инспекцией путем применения способа определения показателей деятельности ООО "Маяк", состоящего в сложении показателей хозяйственной деятельности Общества с аналогичными показателями ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", в любом случае не могут быть положены в основу вывода о невозможности применения заявителем соответствующей системы налогообложения.
При таких обстоятельствах, учитывая изложенное выше, а также то, что в соответствии с действующим законодательством налогоплательщики самостоятельно исчисляют и уплачивают налоги путем применения соответствующей системы налогообложения, избранной конкретным налогоплательщиком в целях налогового планирования и с соблюдением условий, установленных законом, и то, что факт реорганизации ООО "Маяк" в форме выделения из него ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" с передачей перечисленным организациям части имущества заявителя не оспаривается Инспекцией, суд апелляционной инстанции соглашается с доводом налогоплательщика, обоснованно поддержанным судом первой инстанции, о том, что в рассматриваемом случае ООО "Маяк" было обязано уплачивать налоги в соответствии с применяемой системой налогообложения и только в отношении доходов, имущества и других показателей, относящихся и принадлежащих именно данному юридическому лицу.
Более того, проанализировав доводы Инспекции, сформулированные в оспариваемом решении N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 и в апелляционной жалобе, а также доводы, приведенные налогоплательщиком в заявлении, поданном в суд первой инстанции, и в письменном отзыве на апелляционную жалобу, и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалах дела доказательства, суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией налогового органа о том, что рассматриваемые действия налогоплательщика по разделению деятельности и выделению из ООО "Маяк" нескольких организаций (ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо") противоречат положениям законодательства о налогах и сборах и совершены умышленно и исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, по следующим основаниям.
Так, по утверждению Общества, указанные выше юридические лица, на согласованности действий которых (во взаимосвязи с деятельностью ООО "Маяк") настаивает ИФНС по КАО г. Омска, выделены учредителем из ООО "Маяк" в связи с наличием для этого объективной экономической и производственной необходимости, состоящей в намерении учредителей ООО "Маяк" избежать ликвидации и стабилизировать финансово-хозяйственное положение и стоимость чистых активов Общества, которая в течение периода с начала 2009 года и до окончания 2010 года существенно и стремительно уменьшалась в связи с увеличением объема долгосрочных обязательств по займам и банковским кредитам (которые получены в целях строительства крупных объектов недвижимости, вошедших в ТД "Маяк"), что подтверждается показателями бухгалтерской отчетности ООО "Маяк" за соответствующий период.
Налогоплательщик отмечает, что по окончании 2009 финансового года стоимость чистых активов Общества оказалась меньше минимального размера уставного капитала такого юридического лица, что могло бы повлечь за собой прекращение осуществления заявителем основного для него вида экономической деятельности (строительство коммерческих объектов) и обязательность ликвидации ООО "Маяк", в то время как предпринятые учредителями меры по реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из Общества нескольких юридических лиц с передачей им части имущества, принадлежащего заявителю, а также части долговых обязательств по кредитным договорам, позволили привести стоимость чистых активов ООО "Маяк" в соответствие с требованиями законодательства, предотвратить ликвидацию Общества, а также возобновить и завершить строительство объектов, для которого и были привлечены заемные средства.
По утверждению Общества, не опровергнутому налоговым органом, реальный экономический эффект в виде суммы текущих вложений заявителя в строительство объекта, которое является целью деятельности Общества, составил 277 777 000 руб., в то время как размер вменяемой налогоплательщику необоснованно полученной выгоды равен 52 800 030 руб.
Кроме того, суд апелляционной инстанции также принимает во внимание довод налогоплательщика, заявлявшийся в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и изложенный в письменном отзыве на апелляционную жалобу, о том, что описанная выше реорганизация ООО "Маяк" осуществлена в целях улучшения условий залогового обеспечения задолженности перед кредиторами.
В частности, Обществом разъяснено, что при реорганизации вновь создаваемым юридическим лицам (ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо") в собственность переданы части торгового комплекса (площадь отдельных этажей, отдельные нежилые помещения), строительство которого осуществлялось заявителем, для обеспечения возможности передачи в залог по кредитному договору не всего здания в целом, а его отдельных частей, по стоимости соответствующих размерам займов, а также с целью предотвращения необходимости повторных залогов имущества, существенно уменьшающих его стоимость.
По утверждению налогоплательщика, не опровергнутому налоговым органом, осуществленные меры по реорганизации Общества, сопряженные с передачей части его имущества вновь образуемым организациям, позволили получить дополнительные кредитные ресурсы банков и обеспечить завершение строительства обозначенного объекта.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщиком надлежащим образом обоснована деловая и финансово-хозяйственная цель осуществления реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из указанного юридического лица нескольких юридических лиц с передачей последним части имущества и долговых обязательств Общества, в то время как налоговым органом доводов и сведений, опровергающих изложенное выше, не приведено.
При этом изложенная в дополнениях к апелляционной жалобе позиция налогового органа, в соответствии с которой не могут быть приняты во внимание доводы, заявлявшиеся налогоплательщиком, но не оцененные судом первой инстанции в обжалуемом решении, основана на неправильном толковании норм части 1 статьи 268, статьи 71, статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, из буквального содержания которых следует, что суд первой инстанции рассматривает дело, исходя из доказательств и доводов, имеющихся в материалах дела и раскрытых перед другой стороной, в связи с чем, подлежит отклонению.
Таким образом, указанные выше обстоятельства, а также вывод о том, что каждое из указанных юридических лиц осуществляет реальную предпринимательскую деятельность и является самостоятельным правоспособным участником правоотношений, самостоятельно выступающим во взаимоотношениях с иными лицами, налоговым органом не оспорены и не опровергнуты.
Так, заявитель указывает, что в результате осуществленной реорганизации ООО "Маяк" обеспечено разделение видов предпринимательской деятельности по сдаче недвижимого имущества в аренду и строительству объектов капитального строительства между вновь образованными ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" и реорганизованным ООО "Маяк" соответственно, поскольку ООО "Маяк" изначально создавалось только для цели строительства торговых комплексов и по завершении строительства одного из таких комплексов необходимо было исключить необходимость осуществления Обществом непрофильных для него видов деятельности.
Кроме того, по утверждению Общества, не опровергнутому налоговым органом, выделение указанных юридических лиц из ООО "Маяк" с передачей им части недвижимого имущества Общества, осуществлено с учетом того, что основным видом экономической деятельности указанных организаций будет являться сдача такого имущества в аренду с целью извлечения прибыли и с применением упрощенной системы налогообложения, применение которой характерно для указанного вида деятельности и позволяет минимизировать затраты на ведение бухгалтерского учета.
При этом доводы Инспекции о сомнительности экономической обоснованности выделения из ООО "Маяк" четырех самостоятельных организаций, а не одной организации, при условии, что выделение мотивированно именно указанным обстоятельством, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3-П также отмечено, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Таким образом, исходя из изложенного, основания для вывода о том, что ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" образованы исключительно для получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в налоговых периодах 2010-2012 годов, отсутствуют.
При этом сам по себе факт взаимозависимости лиц, как и факт нахождения организаций по одному адресу, как правильно отметил суд первой инстанции, не свидетельствует о наличии противоправных действий со стороны налогоплательщика, учитывая, что каждое из таких лиц осуществляет реальную предпринимательскую деятельность и надлежащим образом исполняет свои налоговые обязательства.
Более того, в оспариваемом решении, как и в акте налоговой проверки, не описано и не разъяснено, каким образом Обществом и взаимозависимыми с ним организациями - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" обеспечивалось получение заявителем необоснованной налоговой выгоды за счет применения названными организациями упрощенной системы налогообложения, при том, что само Общество уплачивает налоги в рамках общей системы налогообложения, а также учитывая, что каждая из указанных организаций в рассматриваемых периодах надлежащим образом исполняла обязанности по уплате налогов.
Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией надлежащим образом не определено, в чем именно выражается необоснованная налоговая выгода для ООО "Маяк" от применения выявленной, по утверждению налогового органа, "схемы" разделение деятельности между указанными выше организациями, каждая из которых в любом случае будет иметь соответствующие налоговые обязательства, пусть даже и в форме уплаты единого налога по упрощенной системе налогообложения, а не налогов по общей системе налогообложения.
При этом суд первой инстанции правильно отметил, что действующим законодательством не запрещено, а, напротив, разрешено применение такого способа организации предпринимательской деятельности, как реорганизация юридического лица путем выделения из него самостоятельных организаций.
Налогоплательщиком не оспаривается, что действия учредителей ООО "Маяк" по выделению из Общества ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" действительно направлены на оптимизацию бизнеса, процесса осуществления реальной предпринимательской деятельности и обеспечение ее прибыльности (а не убыточности), а также условий для продолжения осуществления соответствующего вида экономической деятельности. Однако данные действия, несмотря на то, что их системная и детальная оценка позволяет сделать вывод о том, что они содержат элементы и признаки налогового планирования, правомерно осуществлены заявителем и не запрещены действующим законодательством.
Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган предусмотренных законодательством в качестве оснований для получения налоговой выгоды и надлежащим образом оформленных документов является достаточным для получения такой выгоды, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных документах, неполны, недостоверны или противоречивы.
При этом вывод о получении необоснованной налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Таким образом, учитывая изложенные выше обстоятельства, нормы действующего законодательства, а также выводы, сформулированные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд первой инстанции заключил правильный вывод о том, что в рассматриваемом случае отсутствуют достаточные основания для вывода применении Обществом в 2010-2012 годах "схемы" незаконной минимизации налогового бремени и получения необоснованной налоговой выгоды, а также о том, что Обществом в рассматриваемых налоговых периодах необоснованно уплачивались налоги по общей системе налогообложения - НДС, налог на имущество и налог на прибыль без учета доходов и расходов, а также стоимости активов взаимозависимых с ним лиц - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Более того, наставая на реализации перечисленными выше организациями соответствующей "схемы", налоговый орган не подтвердил, что определенные в оспариваемом решении N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 налоговые обязательства ООО "Маяк" по налогу на прибыль, налогу на имущество, НДС установлены (рассчитаны) Инспекцией на основании всестороннего изучения сплошным методом всех фактов и документов, подтверждающих не только доходы, но и расходы указанных организаций.
Так, доходы и выявленные (в части) расходы ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" учтены Инспекцией по кассовому методу, в то время как ООО "Маяк" применяет для целей налогообложения налогом на прибыль метод начисления; при определении налога на прибыль установлены не все расходы, имевшиеся у ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" в рассматриваемых периодах, но не учтенные перечисленными организациями в связи с ведением ими учета только для целей применении упрощенной системы налогообложения; при расчете НДС сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определена посредством добавления к выручке суммы налога, тогда как выручка должна быть уменьшена на его сумму, то есть не было реализовано право на налоговый вычет.
Между тем, из положений статей 31, 32, 89 НК РФ следует, что проверка правильности исчисления налогов подразумевает установление налоговым органом в ходе проверки всех фактов неправильного исчисления налогов налогоплательщиком, приводящих как к занижению сумм налога, подлежащего уплате в бюджет, так и к его завышению.
При этом результатом проверки должно стать установление действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика по каждому проверяемому налогу.
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть изложены вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов) и фактическими данными, установленными в ходе проверки.
Между тем, сведения, использованные Инспекцией для определения налоговых обязательств ООО "Маяк" с учетом доходов, расходов и стоимости активов ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", по мнению суда апелляционной инстанции, не являются достаточными для определения сумм налога, подлежащих уплате ООО "Маяк" в соответствии с оспариваемым решением.
Таким образом, суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод налогоплательщика о том, что примененный налоговым органом метод расчета налогов по общей системе налогообложения не отвечает принципу достоверности, поскольку, расчет осуществлен Инспекцией с учетом отдельных доходов и расходов юридических лиц и не основан на сплошном изучении всех первичных и бухгалтерских документов ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Доводов и доказательств, опровергающих данный вывод, Инспекцией в апелляционной жалобе не приведено.
При таких обстоятельствах, в совокупности учитывая изложенное выше, и, главным образом то, что выявленный налоговым органом в рассматриваемом случае способ организации предпринимательской деятельности не относится к способам, запрещенным действующим законодательством, и применяемым исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды (в том смысле, который данному понятию придается постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"), суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не представлено доказательств недобросовестности налогоплательщика и создания им схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящих к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению прав общества и государства.
Следовательно, суд первой инстанции заключил правильный вывод о том, что в налоговых периодах 2010-2012 годов ООО "Маяк" надлежащим образом исполняло свои налоговые обязательства, а также о том, что решение Инспекции N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 в части предложения заявителю уплатить недоимку по НДС, по налогу на прибыль, налогу на имущество, а также в части отказа в возмещении сумм НДС и в части начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, мотивированного незаконным разделением доходов и активов ООО "Маяк" на несколько юридических лиц, подлежит признанию недействительным.
Кроме того, суд апелляционной инстанции также не находит правовых оснований для принятия в качестве обоснованных доводов подателя жалобы относительно необходимости включения во внереализационные доходы ООО "Маяк" при определении размера налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2010-2012 годы сумм денежных средств, ранее полученных Обществом по договорам займа и остающимся в распоряжении Общества на дату прощения долга в соответствующих суммах в 2010-2012 годах, по следующим основаниям.
Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного безвозмездно, в том числе, от физического лица, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.
В силу положений пункта 2 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения налогом на прибыль организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что между ООО "Маяк" и индивидуальным предпринимателем Щедровой (Шомонка) Т.В., а также индивидуальным предпринимателем Марьяновой А.А. заключены договоры займа N 8 от 14.09.2007 и N 14 от 24.02.2011 соответственно.
В дальнейшем права требования по названным договорам займа от Щедровой (Шомонка) Т.В. и Марьяновой А.А. перешли к учредителям ООО "Маяк" - Смолякову В.М. и Марьяновой Н.А. по договорам уступки права требования от 01.02.2010 и 30.04.2011 соответственно.
Таким образом, долговые обязательства по упомянутым выше договорам займа, начиная с дат заключения указанных договоров уступки права требования, существовали у ООО "Маяк" именно перед Смоляковым В.М. и Марьяновой Н.А.
Впоследствии долг ООО "Маяк" по указанным выше договорам займа был прощен Обществу как Смоляковым В.М., так и Марьяновой Н.А.
Таким образом, ООО "Маяк" действительно безвозмездно получило доход в виде заемных средств (в связи с прекращением его обязательства по возврату таких средств) именно от участников Общества.
При этом обстоятельство, на которое налоговый орган ссылается в апелляционной жалобе и которое состоит в том, что первоначальными займодавцами являлись физические лица, не являющиеся учредителями ООО "Маяк", не имеет правового значения для решения вопроса о включении соответствующей суммы прощенного долга в состав внереализационных доходов для целей налогообложения налогом на прибыль, поскольку из буквального содержания и смысла подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ усматривается, что существенное значение имеет лишь статус лица, осуществившего прощение долга, повлекшего получение налогоплательщиком дохода в соответствующей сумме.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требование налогоплательщика о признании незаконным решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 также и в части доначисления налога на прибыль, мотивированного неправомерным невключением Обществом в состав доходов сумм прощенного долга перед участниками ООО "Маяк".
Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены представленные участвующими в деле лицами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены решения арбитражного суда в обжалуемой части не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как при ее подаче налоговый орган не уплачивал государственную пошлину.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 по делу N А46-8475/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.12.2014 N 08АП-12816/2014 ПО ДЕЛУ N А46-8475/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 декабря 2014 г. N 08АП-12816/2014
Дело N А46-8475/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 декабря 2014 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12816/2014) Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС по КАО г. Омска, Инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 по делу N А46-8475/2014 (судья Солодкевич И.М.), принятое
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Маяк", ОГРН 1055504129317, ИНН 5503094036 (далее - ООО "Маяк", Общество, заявитель)
к ИФНС по КАО г. Омска
о признании решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 недействительным,
при участии в судебном заседании представителей:
- от ИФНС по КАО г. Омска - Головачева В.М. по доверенности N 01-11/61-Д от 02.12.2014 сроком действия по 31.12.2015 (удостоверение), Потанина И.А. по доверенности N 01-11/48-Д от 19.09.2014 сроком действия по 31.12.2014 (удостоверение), Соин И.С. по доверенности N 01-11/42-Д от 12.09.2014 сроком действия до 31.12.2014 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Кузнецов В.В. по доверенности N 01-11/59-Д от 11.11.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от ООО "Маяк" - Бакалов Е.И. по доверенности от 01.12.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Малакеев С.А. по доверенности от 30.09.2014 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Маяк" обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска о признании недействительным решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014.
Решением Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 требование Общества удовлетворено частично, решение ИФНС по КАО г. Омска N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 признано недействительным за исключением предложения уплатить пени в размере 34 руб. 01 коп. за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, производство по делу в части требования ООО "Маяк" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска о признании решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 недействительным в части предложения уплатить 34 руб. 01 коп. пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц прекращено.
В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что налогоплательщик в проверяемый период отвечал условиям, предъявляемым пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, и на то, что налоговым органом не оспаривается соответствие взаимозависимых с ООО "Маяк" лиц предусмотренным законом критериям, поэтому при всех прочих равных условиях указанные организации вправе применять упрощенную систему налогообложения. Суд первой инстанции отметил, что действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность изменения налоговым органом вида применяемой налогоплательщиком системы налогообложения при соблюдении требований законодательства относительно условий применения соответствующей системы налогообложения.
По мнению суда первой инстанции, норма, запрещающая поведение Общества, выявленное Инспекцией, отсутствует, поэтому налоговый орган не вправе самостоятельно квалифицировать действия Общества по "дроблению бизнеса" в качестве противоправных и являющихся основанием для доначисления налогов.
Суд первой инстанции обратил внимание на то, что актом судебного толкования не могут быть созданы нормы права, при этом действия ООО "Маяк", ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" могли быть оценены как противоправные только при условии наличия законодательно установленного запрета на применение соответствующего способа ведения бизнеса.
Суд первой инстанции также указал, что законодательство о налогах и сборах не содержит нормы, допускающей возможность определения налоговых обязательств нескольких юридических лиц путем возложения всего налогового бремени, исчисленного с применением общей системы налогообложения, на одно юридическое лицо, поэтому налоговые обязательства Общества в любом случае надлежало исчислять не только исходя из доходов, полученных ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", но и исходя из понесенных ими расходов, их имущества, выручки и других значимых для целей налогообложения налогом на прибыль организаций, налогом на имущество и налогом на добавленную стоимость юридических фактов.
Кроме того, указывая на незаконность доначисления заявителю налога на прибыль, суд первой инстанции отметил, что Смоляков В.М. и Мартьянова Н.А. на момент прощения долга (момент сбережения имущества и получение имущественной выгоды от прощения долга) удовлетворяли условию о доле вклада в уставном капитале, предъявляемому к субъекту, предоставляющему имущество налогоплательщику, поэтому соответствующий доход не подлежал включению в налогооблагаемую базу налога на прибыль при определении налоговых обязательств ООО "Маяк".
Прекращая производство по делу в части требования налогоплательщика о признании незаконным указанного выше решения Инспекции в части предложения уплатить 34 руб. 01 коп. пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ, суд первой инстанции принял во внимание отказ ООО "Маяк" от данного требования, и указал на то, что такой отказ не противоречит закону, иному нормативному правовому акту и не нарушает прав и законных интересов других лиц.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой (с учетом дополнений к ней) в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования в полном объеме.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель настаивает на том, что совокупность совершенных налогоплательщиком преднамеренных действий в отношении ведения им финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых лиц изначально направлена на "дробление бизнеса" с целью выведения части активов из-под налогообложения и с целью занижения доходов путем распределения их по искусственно созданным организациям, а также на том, что хозяйственная цель при создании взаимозависимых организаций отсутствовала, и они созданы только для получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима. Инспекция отмечает, что в целях установления недобросовестности налогоплательщиков должно устанавливаться не только соответствие представленных им документов требованиям закона, но и существо сделок, а также добросовестность действий соответствующей организации.
Инспекция обращает внимание на то, что ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" образованы путем реорганизации ООО "Маяк" в виде выделения и за счет передачи таким организациям части активов Общества, на то, что выделенные из ООО "Маяк" организации осуществляют тот же вид деятельности, что и налогоплательщик, на то, что торговый комплекс "Маяк" функционирует как единый комплекс, а не отдельные организации, и имеет один состав учредителей и управляющего персонала, а также на то, что следствием перевода организаций на специальный режим стало освобождение Общества от уплаты налога на прибыль и налога на имущество. По мнению налогового органа, приведенные Обществом в качестве причин осуществления реорганизации обстоятельства не могли являться таковыми, поскольку единственной причиной совершения таких действий являлась экономия на размере налогов.
Кроме того, Инспекция настаивает на том, что в рассматриваемом случае отсутствуют основания для применения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку займодавцами заявителя являлись физические лица, доля которых в уставном капитале отсутствует.
В судебном заседании представители ИФНС по КАО г. Омска поддержали требования и доводы, изложенные в апелляционной жалобе, настаивали на наличии оснований для отмены решения суд первой инстанции в обжалуемой части.
Представители ООО "Маяк" в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в судебном заседании не согласились с доводами жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Маяк" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в части правильности исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), транспортного налога, и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2010 по 31.12.2013.
По итогам проведенной проверки 20.11.2013 составлен акт проверки N 02-12/668ДСП, в котором отражены выявленные нарушения, допущенные при исчислении указанных выше налогов.
21.02.2014 с участием представителя налогоплательщика Инспекцией рассмотрен указанный выше акт, а также иные материалы проверки и возражения Общества, по результатам рассмотрения вынесено решение N 02-12/604ДСП, которым ООО "Маяк" дополнительно начислены и предложены к уплате:
- - НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1 015 216 руб., за 1 квартал 2012 года в сумме 686 316 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 799 044 руб., пени за его несвоевременную уплату данного налога в сумме 3 405 182 руб. 96 коп.;
- - налог на прибыль за 2010 год в сумме 2 429 151 руб., за 2011 год в сумме 4 571 204 руб., за 2012 год в сумме 3 900 706 руб., пени за его несвоевременную уплату налога в сумме 1 923 911 руб. 91 коп.;
- - налог на имущество за 2010 год в сумме 328 123 руб., за 2011 год в сумме 4 190 612 руб., за 2012 год в сумме 4 055 459 руб., пени за его несвоевременную уплату такого налога в сумме 1 230 355 руб. 70 коп.;
- - НДФЛ в сумме 34 руб. 01 коп.
Указанным решением заявитель также привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату НДС за 4 квартал 2010 год в виде штрафа в размере 101 522 руб., за 1 квартал 2012 год в виде штрафа в размере 68 632 руб., за 2 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 79 882 руб., за 4 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 79 904 руб., за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа в размере 242 915 руб., за 2011 год в виде штрафа в размере 457 120 руб., за 2012 год в виде штрафа в размере 390 071 руб., за неполную уплату налога на имущество за 2010 год в виде штрафа в размере 32 812 руб., за 2011 год в виде штрафа в размере 419 061 руб., за 2012 год в виде штрафа в размере 405 546 руб.
Кроме того, в соответствии с решением N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 Инспекцией уменьшен НДС, заявленный Обществом к возмещению, за 1 квартал 2011 года на 2 749 332 руб., за 2 квартал 2011 года - на 2 759 699 руб., за 3 квартал 2011 года - на 2 942 969 руб., за 4 квартал 2011 года - на 3 318 021 руб., за 1 квартал 2012 года - на 1 881 352 руб., за 2 квартал 2012 года - на 1 981 172 руб., за 3 квартал 2012 года - на 2 863 166 руб., за 4 квартал 2012 года - на 2 692 721 руб. (т. 1 л.д. 19-76).
Из содержания данного ненормативного правового акта следует, что основанием для его принятия в части дополнительного начисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество, отказа в возмещении НДС явился вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" с целью уменьшения налогового бремени ООО "Маяк", а в части дополнительного начисления налога на прибыль - также вывод о неправомерном невключении в состав внереализационных доходов сумм займа, долг по которым прощен.
Не согласившись с указанным выше решением ИФНС по КАО г. Омска, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области, которое решением N 16-22/07152@ от 05.06.2014 отменило решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 112 001 руб., начисления пеней на эту сумму налога на прибыль, а также в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа в размере 11 200 руб. (т. 1 л.д. 77-85).
Полагая, что решение Инспекции в оставленной без изменения Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области части противоречит положениям законодательства и нарушает права налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Омской области с соответствующим заявлением.
09.10.2014 Арбитражный суд Омской области принял обжалуемое решение.
Учитывая, что Инспекция оспаривает решение суда первой инстанции только в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным решения ИФНС по КАО г. Омска N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 в части доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество и в части отказа в возмещении НДС, обусловленного передачей налогоплательщиком принадлежащих ему активов выделенным из него организациям, а Обществом не заявлено возражений относительно проверки решения Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 только в указанной выше части, суд апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части и считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в спорном периоде заявитель в соответствии со статьей 143 НК РФ, статьей 246 и статьей 373 НК РФ уплачивал налог на добавленную стоимость, налог на прибыль и налог на имущество.
Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Пункт 1 статьи 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, 1, 4 квартал 2012 года, налог на прибыль и налог на имущество за 2010-2012 годы доначислены Обществу, а НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года признан не подлежащим возмещению в связи с тем, что по результатам проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно уменьшена налоговая нагрузка по перечисленным выше налогам путем передачи своих активов выделенным из ООО "Маяк" и взаимозависимым с ним юридическим лицам - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", которые созданы, по мнению Инспекции, только с целью уменьшения финансового оборота и доходов Общества и для минимизации налогового бремени ООО "Маяк", то есть фактически для получения необоснованной налоговой выгоды за счет того, что у перечисленных юридических лиц доходы удерживались в значении, установленном пунктом 4.1 статьи 346.13 НК РФ, и допускали применение упрощенной системы налогообложения, а показатели дохода и налогооблагаемых активов ООО "Маяк" уменьшились.
Данный вывод Инспекции основан на том, что указанные юридические лица учреждены одним составом физических лиц (Шнейдмиллер А.В., Мартьянова Н.А., Смоляков В.М.) в результате реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из последнего ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" и путем передачи перечисленным организациям части активов Общества; на том что в рассматриваемые периоды указанные организации осуществляли один вид деятельности, имели единый управленческий состав, находились по одному адресу, а также на иных обстоятельствах, характеризующих производственных процесс ООО "Маяк", ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Действительно, пунктами 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", на которые Инспекция ссылается, как на основание для принятия во внимание перечисленных выше обстоятельств в качестве свидетельствующих о согласованности действий указанных юридических лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды и о наличии правовых оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения, предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Кроме того, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, подлежащие исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами, представляются налоговым органом (пункт 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Как следствие, для получения таких доказательств налоговый орган вправе проверять представленные налогоплательщиком имеющие значение для целей налогообложения документы не только на предмет их соответствия требованиям законодательства, но и на предмет достоверности сведений, содержащихся в таких документах, а также на предмет добросовестности действий налогоплательщиков, которые оформлены соответствующими документами.
Вместе с тем, при применении изложенных выше выводов также необходимо учитывать, что возможность достижения экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, сама по себе не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, на что также указано в пункте 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Так, судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем, что 13.10.2010 путем выделения из ООО "Маяк" образованы организации - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", которым в соответствии с пунктом 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации передана часть имущества ООО "Маяк" (отдельные этажи ТК "Маяк"), а также отдельные обязательства ООО "Маяк" по конкретным договорам займа и кредитным договорам. После осуществления указанной реорганизации ООО "Маяк" осуществляло уплату налогов по общей системе налогообложения, а вновь образованные юридические лица - по упрощенной системе налогообложения.
Системное толкование норм статьи 346.11, 346.12 и 346.13 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что применение налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения осуществляется в добровольном порядке, при условии соответствия такого налогоплательщика требованиям, предусмотренным пунктами 2, 3 статьи 346.12, и при условии отсутствия оснований для прекращения применения указанной системы налогообложения, установленных пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.
В рассматриваемом случае материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что деятельность и доходные показатели ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" отвечают обозначенным выше критериям возможности применения упрощенной системы налогообложения. При этом ООО "Маяк" находится на общей системе налогообложения, в рамках которой несет налоговые обязательства по уплате НДС, налога на прибыль и налога на имущество.
При этом указанными организациями, как самостоятельными налогоплательщиками, своевременно и в полном объеме уплачивается соответствующий единый налог по УСН, так же как и Обществом своевременно и в полном объеме уплачиваются налоги по общей системе налогообложения (НДС, налог на прибыль, налог на имущество), рассчитанные в соответствии с показателями доходов, расходов и стоимости налогооблагаемого имущества, установленными для данного юридического лица. Доказательств обратного в материалах дела не имеется и налоговым органом не представлено.
В то же время действующим законодательством не предусмотрена возможность объединения показателей финансовой деятельности нескольких организаций для установления налоговых обязательств одной организации, поэтому данные о доходах и стоимостях активов, полученные Инспекцией путем применения способа определения показателей деятельности ООО "Маяк", состоящего в сложении показателей хозяйственной деятельности Общества с аналогичными показателями ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", в любом случае не могут быть положены в основу вывода о невозможности применения заявителем соответствующей системы налогообложения.
При таких обстоятельствах, учитывая изложенное выше, а также то, что в соответствии с действующим законодательством налогоплательщики самостоятельно исчисляют и уплачивают налоги путем применения соответствующей системы налогообложения, избранной конкретным налогоплательщиком в целях налогового планирования и с соблюдением условий, установленных законом, и то, что факт реорганизации ООО "Маяк" в форме выделения из него ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" с передачей перечисленным организациям части имущества заявителя не оспаривается Инспекцией, суд апелляционной инстанции соглашается с доводом налогоплательщика, обоснованно поддержанным судом первой инстанции, о том, что в рассматриваемом случае ООО "Маяк" было обязано уплачивать налоги в соответствии с применяемой системой налогообложения и только в отношении доходов, имущества и других показателей, относящихся и принадлежащих именно данному юридическому лицу.
Более того, проанализировав доводы Инспекции, сформулированные в оспариваемом решении N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 и в апелляционной жалобе, а также доводы, приведенные налогоплательщиком в заявлении, поданном в суд первой инстанции, и в письменном отзыве на апелляционную жалобу, и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалах дела доказательства, суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией налогового органа о том, что рассматриваемые действия налогоплательщика по разделению деятельности и выделению из ООО "Маяк" нескольких организаций (ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо") противоречат положениям законодательства о налогах и сборах и совершены умышленно и исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, по следующим основаниям.
Так, по утверждению Общества, указанные выше юридические лица, на согласованности действий которых (во взаимосвязи с деятельностью ООО "Маяк") настаивает ИФНС по КАО г. Омска, выделены учредителем из ООО "Маяк" в связи с наличием для этого объективной экономической и производственной необходимости, состоящей в намерении учредителей ООО "Маяк" избежать ликвидации и стабилизировать финансово-хозяйственное положение и стоимость чистых активов Общества, которая в течение периода с начала 2009 года и до окончания 2010 года существенно и стремительно уменьшалась в связи с увеличением объема долгосрочных обязательств по займам и банковским кредитам (которые получены в целях строительства крупных объектов недвижимости, вошедших в ТД "Маяк"), что подтверждается показателями бухгалтерской отчетности ООО "Маяк" за соответствующий период.
Налогоплательщик отмечает, что по окончании 2009 финансового года стоимость чистых активов Общества оказалась меньше минимального размера уставного капитала такого юридического лица, что могло бы повлечь за собой прекращение осуществления заявителем основного для него вида экономической деятельности (строительство коммерческих объектов) и обязательность ликвидации ООО "Маяк", в то время как предпринятые учредителями меры по реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из Общества нескольких юридических лиц с передачей им части имущества, принадлежащего заявителю, а также части долговых обязательств по кредитным договорам, позволили привести стоимость чистых активов ООО "Маяк" в соответствие с требованиями законодательства, предотвратить ликвидацию Общества, а также возобновить и завершить строительство объектов, для которого и были привлечены заемные средства.
По утверждению Общества, не опровергнутому налоговым органом, реальный экономический эффект в виде суммы текущих вложений заявителя в строительство объекта, которое является целью деятельности Общества, составил 277 777 000 руб., в то время как размер вменяемой налогоплательщику необоснованно полученной выгоды равен 52 800 030 руб.
Кроме того, суд апелляционной инстанции также принимает во внимание довод налогоплательщика, заявлявшийся в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и изложенный в письменном отзыве на апелляционную жалобу, о том, что описанная выше реорганизация ООО "Маяк" осуществлена в целях улучшения условий залогового обеспечения задолженности перед кредиторами.
В частности, Обществом разъяснено, что при реорганизации вновь создаваемым юридическим лицам (ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо") в собственность переданы части торгового комплекса (площадь отдельных этажей, отдельные нежилые помещения), строительство которого осуществлялось заявителем, для обеспечения возможности передачи в залог по кредитному договору не всего здания в целом, а его отдельных частей, по стоимости соответствующих размерам займов, а также с целью предотвращения необходимости повторных залогов имущества, существенно уменьшающих его стоимость.
По утверждению налогоплательщика, не опровергнутому налоговым органом, осуществленные меры по реорганизации Общества, сопряженные с передачей части его имущества вновь образуемым организациям, позволили получить дополнительные кредитные ресурсы банков и обеспечить завершение строительства обозначенного объекта.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщиком надлежащим образом обоснована деловая и финансово-хозяйственная цель осуществления реорганизации ООО "Маяк" путем выделения из указанного юридического лица нескольких юридических лиц с передачей последним части имущества и долговых обязательств Общества, в то время как налоговым органом доводов и сведений, опровергающих изложенное выше, не приведено.
При этом изложенная в дополнениях к апелляционной жалобе позиция налогового органа, в соответствии с которой не могут быть приняты во внимание доводы, заявлявшиеся налогоплательщиком, но не оцененные судом первой инстанции в обжалуемом решении, основана на неправильном толковании норм части 1 статьи 268, статьи 71, статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, из буквального содержания которых следует, что суд первой инстанции рассматривает дело, исходя из доказательств и доводов, имеющихся в материалах дела и раскрытых перед другой стороной, в связи с чем, подлежит отклонению.
Таким образом, указанные выше обстоятельства, а также вывод о том, что каждое из указанных юридических лиц осуществляет реальную предпринимательскую деятельность и является самостоятельным правоспособным участником правоотношений, самостоятельно выступающим во взаимоотношениях с иными лицами, налоговым органом не оспорены и не опровергнуты.
Так, заявитель указывает, что в результате осуществленной реорганизации ООО "Маяк" обеспечено разделение видов предпринимательской деятельности по сдаче недвижимого имущества в аренду и строительству объектов капитального строительства между вновь образованными ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" и реорганизованным ООО "Маяк" соответственно, поскольку ООО "Маяк" изначально создавалось только для цели строительства торговых комплексов и по завершении строительства одного из таких комплексов необходимо было исключить необходимость осуществления Обществом непрофильных для него видов деятельности.
Кроме того, по утверждению Общества, не опровергнутому налоговым органом, выделение указанных юридических лиц из ООО "Маяк" с передачей им части недвижимого имущества Общества, осуществлено с учетом того, что основным видом экономической деятельности указанных организаций будет являться сдача такого имущества в аренду с целью извлечения прибыли и с применением упрощенной системы налогообложения, применение которой характерно для указанного вида деятельности и позволяет минимизировать затраты на ведение бухгалтерского учета.
При этом доводы Инспекции о сомнительности экономической обоснованности выделения из ООО "Маяк" четырех самостоятельных организаций, а не одной организации, при условии, что выделение мотивированно именно указанным обстоятельством, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3-П также отмечено, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Таким образом, исходя из изложенного, основания для вывода о том, что ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" образованы исключительно для получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в налоговых периодах 2010-2012 годов, отсутствуют.
При этом сам по себе факт взаимозависимости лиц, как и факт нахождения организаций по одному адресу, как правильно отметил суд первой инстанции, не свидетельствует о наличии противоправных действий со стороны налогоплательщика, учитывая, что каждое из таких лиц осуществляет реальную предпринимательскую деятельность и надлежащим образом исполняет свои налоговые обязательства.
Более того, в оспариваемом решении, как и в акте налоговой проверки, не описано и не разъяснено, каким образом Обществом и взаимозависимыми с ним организациями - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" обеспечивалось получение заявителем необоснованной налоговой выгоды за счет применения названными организациями упрощенной системы налогообложения, при том, что само Общество уплачивает налоги в рамках общей системы налогообложения, а также учитывая, что каждая из указанных организаций в рассматриваемых периодах надлежащим образом исполняла обязанности по уплате налогов.
Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией надлежащим образом не определено, в чем именно выражается необоснованная налоговая выгода для ООО "Маяк" от применения выявленной, по утверждению налогового органа, "схемы" разделение деятельности между указанными выше организациями, каждая из которых в любом случае будет иметь соответствующие налоговые обязательства, пусть даже и в форме уплаты единого налога по упрощенной системе налогообложения, а не налогов по общей системе налогообложения.
При этом суд первой инстанции правильно отметил, что действующим законодательством не запрещено, а, напротив, разрешено применение такого способа организации предпринимательской деятельности, как реорганизация юридического лица путем выделения из него самостоятельных организаций.
Налогоплательщиком не оспаривается, что действия учредителей ООО "Маяк" по выделению из Общества ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" действительно направлены на оптимизацию бизнеса, процесса осуществления реальной предпринимательской деятельности и обеспечение ее прибыльности (а не убыточности), а также условий для продолжения осуществления соответствующего вида экономической деятельности. Однако данные действия, несмотря на то, что их системная и детальная оценка позволяет сделать вывод о том, что они содержат элементы и признаки налогового планирования, правомерно осуществлены заявителем и не запрещены действующим законодательством.
Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган предусмотренных законодательством в качестве оснований для получения налоговой выгоды и надлежащим образом оформленных документов является достаточным для получения такой выгоды, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных документах, неполны, недостоверны или противоречивы.
При этом вывод о получении необоснованной налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Таким образом, учитывая изложенные выше обстоятельства, нормы действующего законодательства, а также выводы, сформулированные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд первой инстанции заключил правильный вывод о том, что в рассматриваемом случае отсутствуют достаточные основания для вывода применении Обществом в 2010-2012 годах "схемы" незаконной минимизации налогового бремени и получения необоснованной налоговой выгоды, а также о том, что Обществом в рассматриваемых налоговых периодах необоснованно уплачивались налоги по общей системе налогообложения - НДС, налог на имущество и налог на прибыль без учета доходов и расходов, а также стоимости активов взаимозависимых с ним лиц - ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Более того, наставая на реализации перечисленными выше организациями соответствующей "схемы", налоговый орган не подтвердил, что определенные в оспариваемом решении N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 налоговые обязательства ООО "Маяк" по налогу на прибыль, налогу на имущество, НДС установлены (рассчитаны) Инспекцией на основании всестороннего изучения сплошным методом всех фактов и документов, подтверждающих не только доходы, но и расходы указанных организаций.
Так, доходы и выявленные (в части) расходы ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" учтены Инспекцией по кассовому методу, в то время как ООО "Маяк" применяет для целей налогообложения налогом на прибыль метод начисления; при определении налога на прибыль установлены не все расходы, имевшиеся у ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо" в рассматриваемых периодах, но не учтенные перечисленными организациями в связи с ведением ими учета только для целей применении упрощенной системы налогообложения; при расчете НДС сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определена посредством добавления к выручке суммы налога, тогда как выручка должна быть уменьшена на его сумму, то есть не было реализовано право на налоговый вычет.
Между тем, из положений статей 31, 32, 89 НК РФ следует, что проверка правильности исчисления налогов подразумевает установление налоговым органом в ходе проверки всех фактов неправильного исчисления налогов налогоплательщиком, приводящих как к занижению сумм налога, подлежащего уплате в бюджет, так и к его завышению.
При этом результатом проверки должно стать установление действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика по каждому проверяемому налогу.
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть изложены вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов) и фактическими данными, установленными в ходе проверки.
Между тем, сведения, использованные Инспекцией для определения налоговых обязательств ООО "Маяк" с учетом доходов, расходов и стоимости активов ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо", по мнению суда апелляционной инстанции, не являются достаточными для определения сумм налога, подлежащих уплате ООО "Маяк" в соответствии с оспариваемым решением.
Таким образом, суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод налогоплательщика о том, что примененный налоговым органом метод расчета налогов по общей системе налогообложения не отвечает принципу достоверности, поскольку, расчет осуществлен Инспекцией с учетом отдельных доходов и расходов юридических лиц и не основан на сплошном изучении всех первичных и бухгалтерских документов ООО "Александр", ООО "Анюта", ООО "Алина", ООО "Благо".
Доводов и доказательств, опровергающих данный вывод, Инспекцией в апелляционной жалобе не приведено.
При таких обстоятельствах, в совокупности учитывая изложенное выше, и, главным образом то, что выявленный налоговым органом в рассматриваемом случае способ организации предпринимательской деятельности не относится к способам, запрещенным действующим законодательством, и применяемым исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды (в том смысле, который данному понятию придается постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"), суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не представлено доказательств недобросовестности налогоплательщика и создания им схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящих к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению прав общества и государства.
Следовательно, суд первой инстанции заключил правильный вывод о том, что в налоговых периодах 2010-2012 годов ООО "Маяк" надлежащим образом исполняло свои налоговые обязательства, а также о том, что решение Инспекции N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 в части предложения заявителю уплатить недоимку по НДС, по налогу на прибыль, налогу на имущество, а также в части отказа в возмещении сумм НДС и в части начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, мотивированного незаконным разделением доходов и активов ООО "Маяк" на несколько юридических лиц, подлежит признанию недействительным.
Кроме того, суд апелляционной инстанции также не находит правовых оснований для принятия в качестве обоснованных доводов подателя жалобы относительно необходимости включения во внереализационные доходы ООО "Маяк" при определении размера налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2010-2012 годы сумм денежных средств, ранее полученных Обществом по договорам займа и остающимся в распоряжении Общества на дату прощения долга в соответствующих суммах в 2010-2012 годах, по следующим основаниям.
Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного безвозмездно, в том числе, от физического лица, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.
В силу положений пункта 2 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения налогом на прибыль организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что между ООО "Маяк" и индивидуальным предпринимателем Щедровой (Шомонка) Т.В., а также индивидуальным предпринимателем Марьяновой А.А. заключены договоры займа N 8 от 14.09.2007 и N 14 от 24.02.2011 соответственно.
В дальнейшем права требования по названным договорам займа от Щедровой (Шомонка) Т.В. и Марьяновой А.А. перешли к учредителям ООО "Маяк" - Смолякову В.М. и Марьяновой Н.А. по договорам уступки права требования от 01.02.2010 и 30.04.2011 соответственно.
Таким образом, долговые обязательства по упомянутым выше договорам займа, начиная с дат заключения указанных договоров уступки права требования, существовали у ООО "Маяк" именно перед Смоляковым В.М. и Марьяновой Н.А.
Впоследствии долг ООО "Маяк" по указанным выше договорам займа был прощен Обществу как Смоляковым В.М., так и Марьяновой Н.А.
Таким образом, ООО "Маяк" действительно безвозмездно получило доход в виде заемных средств (в связи с прекращением его обязательства по возврату таких средств) именно от участников Общества.
При этом обстоятельство, на которое налоговый орган ссылается в апелляционной жалобе и которое состоит в том, что первоначальными займодавцами являлись физические лица, не являющиеся учредителями ООО "Маяк", не имеет правового значения для решения вопроса о включении соответствующей суммы прощенного долга в состав внереализационных доходов для целей налогообложения налогом на прибыль, поскольку из буквального содержания и смысла подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ усматривается, что существенное значение имеет лишь статус лица, осуществившего прощение долга, повлекшего получение налогоплательщиком дохода в соответствующей сумме.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требование налогоплательщика о признании незаконным решения N 02-12/604ДСП от 24.02.2014 также и в части доначисления налога на прибыль, мотивированного неправомерным невключением Обществом в состав доходов сумм прощенного долга перед участниками ООО "Маяк".
Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены представленные участвующими в деле лицами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены решения арбитражного суда в обжалуемой части не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как при ее подаче налоговый орган не уплачивал государственную пошлину.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области от 09.10.2014 по делу N А46-8475/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)