Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 15 апреля 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю Вайвод О.А. (доверенность от 09.01.2014 года), Савватеевой Т.Н. (доверенность от 09.01.2014), Быкова С.А. (доверенность от 09.01.2014), открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" Куликовой Е.В. (доверенность от 25.07.2013 года), Григорьевой Л.И. (доверенность от 08.08.2013 года), Колмыченко А.А. (доверенность от 25.07.2013), Безрук Т.Д. (доверенность от 12.03.2014),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 (суд первой инстанции - Бронникова Е.А.),
установил:
открытое акционерное обществе "Ново-Широкинский рудник" (ОГРН 1027500744204, ИНН 7504001084, далее - заявитель, ОАО "Ново-Широкинский рудник", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047509901614, ИНН 7513005342, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления сумм по налогу на имущество организаций за 2010-2011 года в общем размере 12 992 343 руб., доначисления сумм по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2010 года, август 2010 года, ноябрь 2010 года, апрель 2011 года, май 2011 года, август 2011 года, ноябрь 2011 года в общем размере 792 777 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество организаций в размере 1 150 033 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в размере 25 790 руб., начисления пени по налогу на имущество организаций в размере 1 991 235,28 руб., начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 152 094,69 руб., предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2010 год в размере 45 336 042 руб., за 2011 год в размере 71 261 154 руб.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 заявленные требования удовлетворены.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного, указывая в качестве оснований для его отмены неправильное применение норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела. Налоговый орган считает ошибочными выводы суда первой инстанции о том, что понесенные обществом расходы при проведении горных работ по строительству спорных горизонтов 800, 850, 933 и главного водоотлива не относятся к расходам на освоение природных ресурсов в порядке ст. 261 НК РФ, а являются материальными расходами в порядке пп. 4 п. 7 ст. 254 НК РФ, спорные объекты не могут являться объектами основных средств общества.
В отзыве на апелляционную жалобу и в дополнительных пояснениях общество с позицией налогового органа не согласилось по изложенным в них основаниям.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 31.01.2014, 25.02.2014.
Протокольным определением от 24.02.2014 года судебное разбирательство по апелляционной жалобе отложено на 09 часов 10 минут 24 марта 2014 года.
Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
В судебном заседании 24.03.2014 объявлен перерыв до 12 час. 00 мин. 31.03.2014, о чем сделано публичное извещение о перерыве в судебном заседании, размещенное на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Дело рассматривается по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по следующим мотивам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 14 от 24.09.2012 года налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогам и сборам: налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на имущество, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на имущество организаций, водному налогу, земельному налогу за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 года, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.08.2012 года (т. 7 л.д. 2).
Решением N 1 от 14.11.2012 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику 17.11.2012 года. (т. 7 л.д. 5).
Решением N 2 от 22.01.2013 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления. (т. 7 л.д. 6).
Решением N 16 от 25.04.2013 года инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 7 л.д. 7).
Справка о проведенной выездной налоговой проверке года вручена представителю общества в день ее составления.
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 6 от 22.03.2013 года, который вручен налогоплательщику 28.03.2013 года (т. 9 л.д. 1-63, далее - акт проверки).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки исполняющим обязанности заместителя начальника инспекции в присутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 74-141).
Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 11.07.2013 года N 2.14-20/3262ЮЛ/7942 решение МИФНС N 6 по Забайкальскому краю N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 2 л.д. 8-16).
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Существенных процессуальных нарушений порядка проведений выездной проверки и принятия решения по ее результатам не установлено. Досудебный порядок урегулирования спора налогоплательщиком соблюден.
Как установлено судом первой инстанции, Общество имеет Лицензию (т. 2 л.д. 20) серия ЧИТ номер 12697 вид лицензии ТЭ от 30.09.2004 г. с целевым назначением и видами работ - добыча колчеданно-полиметаллических руд на Ново-Широкинском месторождении, срок окончания лицензии установлен - 01.10.2024 г. Указанной лицензией предусмотрена добыча многокомпонентной руды.
Как следует из обжалуемого решения инспекции, основанием доначисления налогов послужил вывод инспекции о неправомерности отнесения обществом затрат по горным выработкам к материальным расходам. По мнению инспекции, в нарушение ст. 374, ст. 375, ст. 376 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком в период с 01.01.2010 по 31.12.2011 г. занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в результате не признания объектом налогообложения горных выработок (главный водоотлив, горизонт 800, горизонт 850, горизонт 933).
С указанным выводом налогового органа суд первой инстанции не согласился по следующим основаниям.
Перечень расходов на освоение природных ресурсов предусмотрен статьей 261 НК РФ, согласно которой расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.
Пунктом 4 ст. 325 НК предусмотрено, что в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов, непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным настоящей главой.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что лицензионным соглашением работы в составе расходов, указанные ст. 261 НК РФ, не предусмотрены, а налоговым органом не представлены доказательства, что спорные горные выработки являются результатом осуществления расходов на освоение природных ресурсов.
По мнению первой инстанции, налоговым органом не учтено, что спорные горные выработки созданы обществом в период осуществления обществом деятельности в качестве недропользователя на основании лицензии на право добычи руд.
Лицензией предусмотрено право на добычу руды. Лицензионным соглашением (т. 2 л.д. 22-31) предусмотрено, что площадь Лицензионного участка оставляет 1,4 кв. км, и общество осуществляет добычу руд. Заявителем 12.12.2005 г. получен горноотводный акт N 832, которым уточнены границы горного отвода.
Судом установлено, что Обществом согласно Проекта реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" (т. 3 л.д. 1-93) и Плана развития горных работ по ОАО "Ново-Широкинский рудник" за 2008 г. выполнялись горные работы на спорных горных выработках. Пунктом 6 Плана развития установлено, что с 2004 г. проводились восстановительные работы до 15.06.2007 г., а с 15.06.2007 г. начаты проходческие работы. Лицензионным соглашением этап поиска и оценки, а также этап разведки полезных ископаемых не предусмотрены и работы в рамках данных этапов обществом не осуществлялись.
Суд первой инстанции исходя из того, что в случае предоставления участка в целях добычи действующим законодательством не предусмотрено создание или строительство каких-либо подземных объектов в недрах лицензионного участка, пришел к выводу о неправомерности применения налоговым органом положений п. 4 ст. 325 НК РФ, поскольку оспариваемые расходы осуществлялись в рамках Технического проекта строительства и реконструкции горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" и не являлись частью расходов на освоение природных ресурсов. В связи с чем суд признал, что у инспекции не имелось оснований для отнесения спорных затрат к расходам на освоение природных ресурсов, предусмотренных ст. 261 НК РФ по причине выполнения данных работ в процессе вскрытия месторождения для последующей добычи.
Судом установлено, что горизонт 850 представляет собой сводчатообразные тоннели, общей протяженностью 3873 метра, пройденных с целью подготовки рудного тела к отработке (очистной выемке). По выработкам горизонта производится передвижение персонала до рабочих мест, откатка горной массы, доставка материалов и оборудования.
На горизонте имеются околоствольные дворы стволов, разгрузочные камеры рудоспуска и породоспуска, камера аспирационной установки опрокидывателя, электровозное депо, склад противопожарных материалов и оборудования. В поперечном сечении выработки горизонта представляют собой сводчатый тоннель, Сечение выработок 8,1-10 кв. м, выработки пройдены по породе и руде крепостью f = 12-14 по шкале профессора М.М. Протодьяконова, что соответствует крепким породам. Выработки горизонта пройдены, в основном, без крепления. На проблемных участках частично закреплены металлической податливой крепью, бетоном (2% от протяженности), торкрет-бетоном (11% от протяженности), деревянной крепью. По выработкам горизонта проложена железнодорожная колея, шириной 750 мм. Над железнодорожной колеей натянута контактная сеть для обеспечения электроэнергией подвижного состава. Вдоль стен выработок горизонта проведены водо-воздушные магистрали, силовые электроокабели, для обеспечения рабочих мест электроэнергией. Имеется освещение.
Горизонт 800 имеет длину 2819 метра, крепление бетонной крепью составляет 2% от протяженности, торкрет-бетоном -11%, ЖБШ с сеткой 2%. Общая протяженность крепления составляет 15% от общей протяженности выработок горизонта.
Горизонт 933 так же представляет собой сводчатый тоннель, протяженностью 562м, портал штольни закреплен бетоном (13,5м), остальная часть выработок закреплена, выборочно, деревом, металлическими арками с деревянной затяжкой (129м). Основная часть выработок без крепления. Материал крепи выбран исходя из небольшого срока службы горизонта. Крепость породы f = 12-14 по шкале профессора М.М. Протодьяконова/ Сечение выработки до 8,1-10 кв. м. По горизонту проложена железнодорожная колья шириной 750 мм. Над железнодорожной колеей натянута контактная сеть для обеспечения электроэнергией. Вдоль стен горизонта проведены магистрали. Назначение горизонта-подготовь рудного тела к отработке (очистной выемке), горной откатка горной массы.
Главный водоотлив представляет собой комплекс камерных выработок с размещенным в них электромашинным оборудованием (насосные агрегаты, элекрошкафы управления). Электромашинные выработки главного водоотлива полностью закреплены бетоном. Это требование "Единых правил безопасности при разработке рудных, нерудных и россыпных месторождений подземным способом" Назначение горного водоотлива-откачка воды из шахты.
Судом установлено, что указанные технические характеристики спорных горных выработок налоговым органом не оспариваются.
Согласно представленным в материалы дела справки о стоимости крепления откаточных выработок шахты (т. 2 л.д. 18) и справки по объемам крепления (т. 2 л.д. 19) соотношение объемов спорных горных выработок с бетонным креплением к общему объему горизонтов составляет следующие: горизонт 850-13,2%, горизонт 800-13,4%, горизонт 933-2,3%.
По мнению суда первой инстанции, возведение металлических креплений с последующим бетонированием еще не свидетельствует о возведении объекта основного средства и не удовлетворяют критериям капитального строительства, поскольку из указанных справок следует, что объем креплений к общему объему горизонтов незначительный, иных данных налоговым органом в материалы дела не представлено.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание Свод правил СП 91.13320.2012 "Подземные горные выработки" (актуализированная редакция СНиП П-94-80), судом первой инстанции сделан вывод о том, что спорные горные выработки не могут быть отнесены к объекту основных средств и налоговым органом неправомерно произведена переквалификация горно-подготовительных расходов в состав основных средств, так как затраты на их создание относятся к расходам на горно-подготовительные работы при добыче полезного ископаемого, и кроме того, совокупность отдельно укрепленных участков горных пород и иных объектов не может создавать единый объект основного средства.
В связи с чем, признавая спорные доначисления по налогу на имущество, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом нарушен п. 1 ст. 374 Налогового кодекса в части определения объекта налогообложения по налогу на имущество.
Учитывая позицию суда о неправомерном определении налоговой базы по налогу на имущество с величины расходов на горно-подготовительные работы, суд первой инстанции также сделал вывод о нарушении п. 2 ст. 338 НК РФ и пн.7 п. 4 ст. 340 НК РФ в части определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. В связи с чем признал необоснованным решение инспекции в части доначисления сумм неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 792777 руб. в связи с неверным определением расчетной стоимости добытого полезного ископаемого по причине не включения спорных сумм налога на имущество.
Суд апелляционной инстанции полагает указанные выводы суда первой инстанции ошибочными, основанными на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права по следующим мотивам.
На основании ст. 246 НК РФ в проверяемом периоде ОАО "Ново-Широкинский рудник" являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 - 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 261 НК РФ установлено, что в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.
К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся: расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах; расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов; расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.
В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23 ноября 2010 г. N 6029/10, перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым.
Расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие главы 25 НК РФ, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.
Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ, учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абз.3 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев; расходы, предусмотренные в абз. 4, 5 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ОАО "Ново-Широкинский рудник" осуществляло деятельность по добыче полиметаллических руд. Товарной продукцией Общества являются свинцовый и цинковый концентраты, содержащие золото.
В соответствии с пп. 2.2.1 Положения об учетной политике "Учетная политика для целей налогообложения" на 2010 год, утвержденного 31.12.2009, и учетной политикой на 2011 год, утвержденной Приказом от 31.12.2010 N 286 "Об учетной политике для целей налогообложения на 2011 год", налогоплательщик в целях налогообложения прибыли определяет доходы и расходы по методу начисления.
Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что Обществом в проверяемом периоде неправомерно завышены расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные собственными силами по списанию горных объектов, стоимость которых должна погашаться путем начисления амортизаций, установленных налоговым законодательством для основных средств за 2010 год в сумме 45 336 042 руб., за 2011 год в сумме 71 261 154 руб.
Согласно Проекту реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское", справке маркшейдерского замера горных выработок по месяцам, Протоколу Технического совещания при Главном инженере от 19.01.2010, копий проектов планов развития горных работ на 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и протоколу рассмотрения указанных проектов, копий технических паспортов на Горизонт 850, Горизонт 933, а также Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 являются объектами основных средств.
Налогоплательщиком до 01.01.2010 затраты на создание горных объектов: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 учитывались на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", т.е. учитывались как строительство основных средств. 31.01.2010 объекты Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 поставлены на счет 01 "Основные средства", с 28.02.2010 на указанные объекты начислялась амортизация. В 2010 году Обществом на стоимость Главного водоотлива, Горизонта 850, Горизонта 933 начислялся налог на имущество организаций.
31.12.2011 горные объекты Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 перенесены на счет 97 "Расходы будущих периодов", как расходы на освоение природных ресурсов собственными силами. Амортизационные начисления сторнированы. В налоговый орган налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации: 16.04.2012 г. - налоговые расчеты по авансовому платежу по налогу на имущество и налоговые декларации по налогу на имущество организаций (рег. NN 6250388 / 6250387 / 6250358) с уменьшением остаточной стоимости основных средств; 07.09.2012 г. - по налогу на прибыль организаций (рег. N 6654420) с уменьшением суммы амортизации.
В целях квалификации спорных работ, а не для целей налогообложения, как ошибочно воспринял суд первой инстанции, налоговый орган правомерно исходил из положений, предусмотренных Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, утвержденными Минпромэнерго России 08.10.2004 (далее - Методические рекомендации от 08.10.2004).
В соответствии с Методическими рекомендациями от 08.10.2004, Протоколом от 27.01.1993 N 1, Инструкцией о порядке определения норм и начисления амортизации на полное восстановление по основным производственным фондам отраслей горнодобывающей промышленности - угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких, драгоценных металлов, алмазов и нерудных ископаемых (Приложение к Положению о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве от 29.1990 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д)) на горнорудных предприятиях горно-подготовительные работы делятся на: капитальные и эксплуатационные. К горно-капитальным работам относятся работы по вскрытию месторождения или его части и устройство горнотехнических сооружений, обеспечивающих ввод в эксплуатацию первого пускового комплекса. Подземные горно-капитальные работы по своему назначению делятся на следующие виды: горно-капитальные работы, имеющие своей целью вскрытие всего месторождения или его части. К ним относятся: сооружение клетьевых, скиповых и вентиляционных стволов, штолен и квершлагов, рудничных дворов, подземных камер (насосных, трансформационных и др.), капитальных штреков, устройство подъемных, вентиляционных и других сооружений с длительными сроками эксплуатации; горно-капитальные работы, имеющие целью подготовить к эксплуатации определенную часть месторождения (горизонт). К ним относятся: углубка стволов, проходка длительных штолен, квершлагов, капитальных штреков и тому подобные работы по подготовке к эксплуатации новых участков месторождений и горизонтов.
В Положении об Учетной политике на 2010 год налогоплательщиком закреплен учет затрат на горно-капитальные работы и расходы, связанные с горно-подготовительными работами. К горно-капитальным работам относятся работы, проводимые с целью вскрытия месторождения полезного ископаемого или его части для последующей разработки (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год). Расходы (затраты) на проведение горно-капитальных работ учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Строительство объектов основных средств" (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год), а после сдачи их в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств по стоимости произведенных затрат. Основным критерием отнесения работ к горно-капитальным является проектный срок эксплуатации этих объектов, который должен быть соизмерим со сроком отработки всего месторождения. Работы по вскрытию и подготовке к добыче отдельных участков месторождения со сроками службы менее 12 месяцев, относятся к категории горно-подготовительных работ эксплуатационного характера (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год).
Согласно проекту реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское", справок маркшейдерского замера горных выработок, копий проектов планов развития горных работ на 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и протоколов рассмотрения указанных проектов, а также осмотру территорий (Протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 31.10.2012 NN 01, 03) установлено, что горные выработки - горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933, Горизонт 800 являются капитальными горными выработками. Расходы на создание капитальных выработок учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Вложения во необоротные активы" и после ввода в эксплуатацию учитываются в составе объектов основных средств.
Стоимость затрат по таким горным выработкам должна переносится в себестоимость продукции налогоплательщика по мере начисления амортизации по данным объектам в течение срока действия данной выработки, который определяется при принятии объекта к учету.
Расходы в форме сумм начисленной амортизации на основании пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ и сумм налога на имущество организаций на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ по горным выработкам - горным объектам: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933, Горизонт 800 налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за период 2010-2011гг. не заявлялись и (либо) не уточнялись.
Согласно разделу 2. Добыча руд полезных ископаемых Методических рекомендаций от 08.10.2004 горно-подготовительные работы делятся на капитальные и эксплуатационные. К горно-капитальным работам относятся работы по вскрытию месторождения или его части и устройство горнотехнических сооружений, обеспечивающих ввод в эксплуатацию первого пускового комплекса (п. 2.10 Методических рекомендаций от 08.10.2004).
Согласно п. 2.10.5 Методических рекомендаций от 08.10.2004 горно-капитальные работы финансируются за счет капитальных вложений, выделяемых на освоение месторождения полезных ископаемых и капитальное строительство, расходы переносятся на себестоимость добытого полезного ископаемого посредством амортизационных отчислений.
Согласно п. 4 ст. 325 НК РФ в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с проектом реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" у налогоплательщика рассматриваемые расходы были связаны с капитальными горными работами и горно-подготовительными работами до даты ввода в эксплуатацию Новоширокинского месторождения (в 2010 году), т.е. до начала очистных работ на руднике, поэтому согласно п. 4 ст. 325 НК РФ рассматриваемые расходы включаются в первоначальную стоимость строящегося объекта.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик предусматривает списание затрат по Главному водоотливу, Горизонту 933, Горизонту 850, Горизонту 800 в течение всего срока отработки запасов Новоширокинского месторождения (в период с 01.02.2010 по 30.09.2024), что подтверждается приказом ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 29.01.2010. N 20/01, протоколом технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 с расчетом времени существования горизонтов, календарным планом добычи руды по горизонтам и расчетом сроков эксплуатации основных объектов ОАО "Ново-Широкинский рудник".
В силу пп. 4 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.
Вместе с тем, согласно Дополнению N 1 к лицензии ЧИТ 12697 ТЭ, Плану развития горных работ на 2008 г., отчету 5-ГР за 2009 год, протоколу Технического совещания от 19.01.2010 г. добыча полезных ископаемых начата заявителем в 2010 году, после завершения строительства горнорудного предприятия ОАО "Ново-Широкинский рудник".
Следовательно, спорные расходы понесены Обществом не в процессе текущей деятельности на участке месторождения, введенного в эксплуатацию и промышленно освоенного, а в рамках подготовительных работ на месторождении, находящемся на стадии проведения подготовительных работ, что противоречит приведенным нормам налогового законодательства.
Апелляционный суд соглашается с налоговым органом в том, что представленные Обществом налоговые декларации в подтверждение осуществления добычи полезных ископаемых не опровергают доводы налогового органа о том, что предприятие в период 2006-2009гг. находилось в стадии строительства и деятельность по добыче полезных ископаемых не осуществляло, поскольку данное полезное ископаемое добыто при строительстве основных объектов (спорных горизонтов), что подтверждается Планом развития горных работ на 2008 г. Так, в пункте 5 "Состояние объектов производственной базы" стр. 8-9 плана указано, что "в настоящее время рудник находится в стадии реконструкции и строительства"; в пункте 6 Плана "Состояние подземных горных работ" стр. 9 отражено, что с 2004 года на руднике ведутся работы по восстановлению горно-шахтного оборудования и коммуникаций и указано какие подземные горнопроходческие работы при этом строительстве проводятся, а именно: на спорных горизонтах производятся горнокапитальные, горноподготовительные, эксплуатационно-разведочные работы, а также очистная добыча с целью определения возможности (невозможности) плановой добычи и обеспечения плановой работы обогатительной фабрики.
В Плане развития горных работ на 2010 год также отражено: в пункте 5 "Состояние объектов производственной базы" - в 2009-2010 годах на руднике заканчивается стадия реконструкции и строительства; в пункте 7 "переработка руды" - на основании проведенного обследования был составлен акт о вводе в эксплуатацию Обогатительной фабрики в 2010 году. Подача руды на фабрику в 2009 году на период пусконаладочных работ предусматривается с отвала, в последующем после запуска Шахты и вывода Фабрики на проектную производительность через узел разгрузки, т.е. согласно Планов развития горных работ на 2008-2010 гг. горнорудное предприятие ОАО "Ново-Широкинский рудник" не осуществляет деятельность по добыче полезных ископаемых, а ведет работы по возведению объектов основных средств, спорных горизонтов.
При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании апелляционный суд считает обоснованным вывод Инспекции о неправомерном отнесении расходов в 2010-2011 г.г. на освоение природных ресурсов в размере 116 597 196,04 руб., в том числе за 2010 г. на сумму 45 336 042 руб., за 2011 г. - 71 261 154,04 руб.
В соответствии со ст. 373 НК РФ Общество признается налогоплательщиком налога на имущество организаций.
Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в проверяемом периоде занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в результате непризнания объектом налогообложения горных объектов: Главный водоотлив, Горизонт 800, Горизонт 850 и Горизонт 933. Обществом не исчислен и не уплачен налог на имущество организаций по недвижимому имуществу по указанным горным объектам в размере 12 992 343 руб., в том числе: за 2010 год в размере 5 021 837 руб.; за 2011 год - 7 970 506 руб.
В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации устанавливает Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
ОАО "Ново-Широкинский рудник" является горно-рудным предприятием по добыче и обогащению золотополиметаллических руд.
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся сооружения. И в составе основных средств учитываются также объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Согласно Протоколу Технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 г. (далее - Протокол Технического совещания) выработки - Горизонт 933, Горизонт 850, Главный водоотлив приняты комиссией. 31.01.2010 осуществлен ввод в эксплуатацию горных выработок - Горизонт 933, Горизонт 850, Главный водоотлив. 31.05.2011 осуществлен ввод в эксплуатацию горной выработки - Горизонт 800.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике налогоплательщика.
В соответствии с п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Налогоплательщиком в Положениях об Учетных политиках для целей бухгалтерского учета на 2010 г., 2011 г. в п. 2.1.13 закреплено, что выполненные горно-капитальные работы учитываются в балансе капитальных вложений, а после сдачи их в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств по стоимости произведенных затрат. Обществом горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 800, Горизонт 850 и Горизонт 933 создавались собственными силами. Согласно Протоколу технического совещания и Приказу от 29.01.2010 N 20/01 на 31.01.2010 стоимость Горизонта 933 составила 40 296 924 руб., стоимость Горизонта 850-194 160 787 руб., стоимость Главного водоотлива - 12 829 793 руб. Согласно Приказу N 01-01-105 от 31.05.2011 стоимость Горизонта 800 на 31.05.2011 составила 186 888 456 руб.
Судом первой инстанции ошибочно не принято во внимание, что горизонты 800, 850, 933 и главный водоотлив соответствуют понятию сооружения для добычи цветных металлов (Код ОКОФ 12 4521041), установленного Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", а также соответствуют условиям установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н для отнесения данного имущества к основным средствам предприятия и являются амортизируемым имуществом в соответствии со ст. 256 НК РФ.
Пунктом 2.1.13 Положения об учетной политике Общества (л.д. 66-137 т. 7) установлено, что затраты на проведение горно-капитальных работ учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Строительство объектов основных средств".
В соответствии с п. 2.10.5 Методических рекомендаций 2004 г. горнокапитальные работы финансируются за счет капитальных вложений, выделяемых на освоение месторождения полезных ископаемых и капитальное строительство; эти расходы переносятся на себестоимость добытого полезного ископаемого посредством амортизационных отчислений.
На основании п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
При этом материалами дела подтверждается несоблюдение налогоплательщиком следующих положений своей учетной политики для целей налогообложения:
- Пункт 2.1.1.1 Критерии признания объектов основных средств (гласит) - при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий установленных пунктом 4 ПБУ 6/01:
а) актив предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ...; (спорные горизонты предназначены непосредственно для очистных работ по добычи руды)
б) использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев; (срок эксплуатации спорных горизонтов более 12 месяцев)
в) не предполагается последующая перепродажа; (не предполагается, в соответствии с законодательством о недрах)
г) ожидается получение экономических выгод (доход), (без спорных горизонтов невозможно полное освоение месторождения).
Критерии спорных горизонтов соответствуют данному пункту Учетной политики.
- Пункт 2.1.1.2 Объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке- передаче и фактически эксплуатируемые, принимаются к учету на основании распоряжения руководителя по факту ввода их в эксплуатацию.
Вместе с тем, данный пункт Обществом не выполняется, т.к. документы по приемке-передаче Обществом оформлены по форме N ОС-1а (Акты приема-передачи здания N Н0000003, Н0000005, Н0000006 от 31.01.2010 - применяются в соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7 для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для: а) включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию; б) выбытия из состава основных средств организации), руководителем вынесены приказы о принятии спорных горизонтов к учету (Приказ N 20/01 от 29.01.2010 г., N 01-01-105 от 31.05.2011 г.), спорные объекты отражены на счете 01 "основные средства" и инвентарных книгах за 2010-2011 гг.
При этом документов о снятии их с учета в ходе проверки и в материалы дела обществом не представлены, тогда как налогоплательщик спорные объекты к основным средствам не относит.
- Пункт 2.1.4.2.2 Классификация основных средств (ОС), включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Срок полезного использования основных средств устанавливается исходя из сроков, установленных для амортизационной группы согласно указанной Классификации.
- Пункт 2.1.4.2.3. для тех видов ОС, которые не указаны в Классификации ОС, срок полезного использования устанавливается Комиссией, утвержденной приказом руководителя общества в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций, а при отсутствии таковых предполагаемый срок использования определяется с учетом ожидаемого срока полезного использования (п. 1 Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1., п. 20 ПБУ 6/01). В соответствии с данными пунктами Учетной политики и требованиями Классификатора Общество Протоколом Технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 определило сроки эксплуатации спорных объектов, которые составляют: Горизонт 933м - 60 месяцев, Горизонт 850м - 96 месяцев, Горизонт 800м - 168 месяцев, Главный водоотлив - 176 месяцев, т.е. у всех спорных объектов срок эксплуатации превышает 12 месяцев, и данные объекты должны быть учтены как ОС.
- Пункт 2.1.5.2. устанавливает порядок учета выбытия основных средств, в частности стоимость объекта ОС, который выбывает или не способен приносить Обществу экономические выгоды в будущем подлежит списанию. Указано, в каких случаях объект ОС подлежит выбытию. В проверяемый период (2011 год) спорные объекты на ОС не числятся, при этом доказательств списания спорных объектов и первичных документов, подтверждающих факт списания Обществом, в материалы дела не представлено.
- Пункт 2.1.9 учет затрат по строительству объектов ОС гласит По дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 03 "Строительство объектов ОС" отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость вводимых в эксплуатацию ОС.
На субсчете "Строительство объектов ОС" счета 08 учитываются затраты по возведению зданий сооружений, монтажу оборудования предусмотренные сметами и титульными списками на капитальное строительство. До окончания работ по строительству объектов ОС затраты по их возведению учтенные на счете 08.3 "Строительство объектов ОС", составляют незавершенное строительство. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.3 "объекты внеоборотных активов" за 2010-2011гг., представленной в материалы дела, затраты по созданию спорных объектов отнесены Обществом на строительство объектов ОС.
Согласно раздела "Введение" Учетной политики настоящим положением в своей деятельности обязаны руководствоваться все лица связанные с решением вопросов, относящихся к Учетной политике Общества. В соответствии с п. 1.1.1 учетная политика общества не может быть изменена в течение года и налогоплательщиком не изменялась. Согласно п. 1.2.5. основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерской службы. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Налоговый орган представил в материалы дела первичные документы общества, свидетельствующие об отнесении спорных объектов к основным средствам (протокол Технического совещания от 19.01.2010 г., акты приема-передачи формы N ОС-1а, инвентарная книга за 2010 г., акты приемки строительно-монтажных работ, справки о стоимости выполненных работ по месяцам за 2007-2008гг., регистры учета расходов на освоение природных ресурсов N П-Р-3, N НДПИ-Р2, N П-СВ и др.). В свою очередь Обществом не представлено документов, на основании которых обществом спорные объекты были сняты с учета как основные средства. Согласно пояснениям главного бухгалтера Болдыревой Т.Г. (протокол допроса от 01.11.2012 г.), спорные объекты поставлены на учет на основании протокола совещания от 19.01.2010 г. (т.е. комиссионно решением руководства, как и предусмотрено законодательством и учетной политикой), а исключены из состава ОС на основании углубленного изучения законодательства, т.е. без оформления первичных документов, предусмотренных законодательством по своему субъективному толкованию норм законодательства.
Кроме того, судом не дана оценка представленным кадастровым и техническим паспортам спорных объектов (л.д. 46-65 т. 7).
Согласно ст. 1 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ О государственном кадастре недвижимости" государственным кадастровым учетом недвижимого имущества признаются действия уполномоченного органа по внесению в государственный кадастр недвижимости сведений о недвижимом имуществе, которые подтверждают существование такого недвижимого имущества с характеристиками, позволяющими определить такое недвижимое имущество в качестве индивидуально-определенной вещи (далее - уникальные характеристики объекта недвижимости), или подтверждают прекращение существования такого недвижимого имущества, а также иных предусмотренных настоящим Федеральным законом сведений о недвижимом имуществе (ч. 3).
В соответствии с настоящим законом осуществляется кадастровый учет земельных участков, зданий, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства (далее также - объекты недвижимости) (ч. 5).
При этом согласно ч. 7 ст. 1 Закона 221-ФЗ положения закона применяются в отношении подземных сооружений, если иное не предусмотрено федеральным законом.
На основании ч. 1 ст. 16 Закона 221-ФЗ кадастровый учет осуществляется в связи с образованием или созданием объекта недвижимости (далее - постановка на учет объекта недвижимости), прекращением его существования (далее также - снятие с учета объекта недвижимости) либо изменением уникальных характеристик объекта недвижимости или любых указанных в пунктах 7, 10 - 21, 25 - 29 части 2 статьи 7 настоящего Федерального закона сведений об объекте недвижимости.
В силу ч. 1 ст. 23 Закона 221-ФЗ постановка на учет объекта недвижимости, учет изменений объекта недвижимости, учет части объекта недвижимости, учет адреса правообладателя или снятие с учета объекта недвижимости осуществляется в случае принятия органом кадастрового учета соответствующего решения об осуществлении кадастрового учета.
Судом указанные законоположения не учтены.
При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании ссылка налогоплательщика на ответ Администрации Газимуро-Заводского района (т. 3 л.д. 143), пояснения специалиста Отдела архитектуры и строительства и инвестиционной политики и ЖКХ Администрации Газимуро-Заводского района (т. 8 л.д. 82,96) и ответ БТИ от 19.11.2013 N 1349 (т. 8 л.д. 105) судом апелляционной инстанции отклоняется как не имеющая правового значения, как и ссылка общества на сообщения об отказе в государственной регистрации прав на недвижимое имущество (т. 8 л.д. 101-103), поскольку в силу статьи 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав есть юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество, является единственным доказательством существования зарегистрированного права, а не самого объекта недвижимого имущества.
Таким образом, налоговый орган правильно исходил из того, что горные выработки Горизонт 933, Горизонт 850, Горизонт 800, Главный водоотлив являются основными средствами. Следовательно, доначисление налога на имущество организаций в размере 12 992 343 руб., в том числе: за 2010 год в размере 5 021 837 руб., за 2011 год в размере 7 970 506 руб., пени в сумме 1 991 235,28 руб., штрафа в сумме 1 150 033 руб. является правомерным.
В соответствии со статьей 334 НК РФ ОАО "Ново-Широкинский рудник", как пользователь недрами, является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.
Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого для целей налогообложения утвержден в учетной политике налогоплательщика.
Из материалов дела следует, что Общество имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 12697 ТЭ с целевым назначением - добыча колчеданно-полиметаллических руд на Ново-Широкинском месторождении. Согласно Протоколу N 221-к Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 31.10.2007 Ново-Широкинское месторождение квалифицировано как золотополиметаллическое месторождение.
Основными полезными компонентами многокомпонентной комплексной (полиметаллической) руды являются золото, свинец, цинк, серебро. Попутные компоненты: медь, кадмий, сурьма и висмут.
Товарной продукцией в соответствии с техническим проектом " Проект реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" является свинцовый концентрат, цинковый концентрат, золото, серебро, медь. Драгоценные металлы (золото и серебро) входят в химический состав концентратов свинцового и цинкового.
В проверяемых налоговых периодах Общество добывало многокомпонентную комплексную руду, содержащую золото, серебро, свинец, цинк, медь. На добываемую руду имеется стандарт предприятия СТП-001-2008 "Полиметаллическая руда Ново-Широкинского месторождения".
В соответствии с Положением "Учетная политика для целей налогообложения" на 2010-2011гг. ОАО "Ново-Широкинский рудник" количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.
Определение количества добытых компонентов многокомпонентной комплексной руды (золото, серебро, цинк, свинец, медь) данным положением не установлено.
На основании п. 1 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
Пунктом 4 ст. 340 НК РФ предусмотрено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого, налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ.
При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; расходы на ремонт основных средств; расходы на освоение природных ресурсов; расходы, предусмотренные пп. 8 и 9 ст. 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых (внереализационные расходы); прочие расходы, определяемые в соответствии со статьей 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются прямые и косвенные расходы.
При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течении налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода.
Косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящихся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
Согласно пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.
С учетом установленного апелляционным судом занижения суммы прочих расходов на сумму доначисленного налога на имущество организаций, налоговый орган правомерно исходил из того, что налоговая база по НДПИ занижена налогоплательщиком на сумму 9 909 701 руб., в том числе: в мае, августе, ноябре 2010 года на сумму 2 389 854 руб. и апреле, мае, августе, ноябре 2011 года на сумму 6 499 788, в результате.
Следовательно, Инспекцией правомерно доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 792 777 руб., пени по НДПИ в сумме 152 094,69 руб., штраф в сумме 25 790 руб.
Спор относительно математической верности спорных доначислений, исходя из доводов налогоплательщика, отсутствует. Оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств апелляционный суд не усматривает.
В силу части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части соответствует перечисленным положениям Налогового кодекса Российской Федерации, прав и законных интересов налогоплательщика не нарушает.
На основании изложенного апелляционный суд считает, что заявленные требования удовлетворению не подлежат, выводы суда первой инстанции основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права, что в силу пунктов 1 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 отменить.
Принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.04.2014 ПО ДЕЛУ N А78-6493/2013
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 апреля 2014 г. по делу N А78-6493/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 15 апреля 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю Вайвод О.А. (доверенность от 09.01.2014 года), Савватеевой Т.Н. (доверенность от 09.01.2014), Быкова С.А. (доверенность от 09.01.2014), открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" Куликовой Е.В. (доверенность от 25.07.2013 года), Григорьевой Л.И. (доверенность от 08.08.2013 года), Колмыченко А.А. (доверенность от 25.07.2013), Безрук Т.Д. (доверенность от 12.03.2014),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 (суд первой инстанции - Бронникова Е.А.),
установил:
открытое акционерное обществе "Ново-Широкинский рудник" (ОГРН 1027500744204, ИНН 7504001084, далее - заявитель, ОАО "Ново-Широкинский рудник", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047509901614, ИНН 7513005342, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления сумм по налогу на имущество организаций за 2010-2011 года в общем размере 12 992 343 руб., доначисления сумм по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2010 года, август 2010 года, ноябрь 2010 года, апрель 2011 года, май 2011 года, август 2011 года, ноябрь 2011 года в общем размере 792 777 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество организаций в размере 1 150 033 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в размере 25 790 руб., начисления пени по налогу на имущество организаций в размере 1 991 235,28 руб., начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 152 094,69 руб., предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2010 год в размере 45 336 042 руб., за 2011 год в размере 71 261 154 руб.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 заявленные требования удовлетворены.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного, указывая в качестве оснований для его отмены неправильное применение норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела. Налоговый орган считает ошибочными выводы суда первой инстанции о том, что понесенные обществом расходы при проведении горных работ по строительству спорных горизонтов 800, 850, 933 и главного водоотлива не относятся к расходам на освоение природных ресурсов в порядке ст. 261 НК РФ, а являются материальными расходами в порядке пп. 4 п. 7 ст. 254 НК РФ, спорные объекты не могут являться объектами основных средств общества.
В отзыве на апелляционную жалобу и в дополнительных пояснениях общество с позицией налогового органа не согласилось по изложенным в них основаниям.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 31.01.2014, 25.02.2014.
Протокольным определением от 24.02.2014 года судебное разбирательство по апелляционной жалобе отложено на 09 часов 10 минут 24 марта 2014 года.
Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
В судебном заседании 24.03.2014 объявлен перерыв до 12 час. 00 мин. 31.03.2014, о чем сделано публичное извещение о перерыве в судебном заседании, размещенное на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Дело рассматривается по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по следующим мотивам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 14 от 24.09.2012 года налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогам и сборам: налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на имущество, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на имущество организаций, водному налогу, земельному налогу за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 года, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.08.2012 года (т. 7 л.д. 2).
Решением N 1 от 14.11.2012 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику 17.11.2012 года. (т. 7 л.д. 5).
Решением N 2 от 22.01.2013 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления. (т. 7 л.д. 6).
Решением N 16 от 25.04.2013 года инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 7 л.д. 7).
Справка о проведенной выездной налоговой проверке года вручена представителю общества в день ее составления.
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 6 от 22.03.2013 года, который вручен налогоплательщику 28.03.2013 года (т. 9 л.д. 1-63, далее - акт проверки).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки исполняющим обязанности заместителя начальника инспекции в присутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 74-141).
Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 11.07.2013 года N 2.14-20/3262ЮЛ/7942 решение МИФНС N 6 по Забайкальскому краю N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 2 л.д. 8-16).
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Существенных процессуальных нарушений порядка проведений выездной проверки и принятия решения по ее результатам не установлено. Досудебный порядок урегулирования спора налогоплательщиком соблюден.
Как установлено судом первой инстанции, Общество имеет Лицензию (т. 2 л.д. 20) серия ЧИТ номер 12697 вид лицензии ТЭ от 30.09.2004 г. с целевым назначением и видами работ - добыча колчеданно-полиметаллических руд на Ново-Широкинском месторождении, срок окончания лицензии установлен - 01.10.2024 г. Указанной лицензией предусмотрена добыча многокомпонентной руды.
Как следует из обжалуемого решения инспекции, основанием доначисления налогов послужил вывод инспекции о неправомерности отнесения обществом затрат по горным выработкам к материальным расходам. По мнению инспекции, в нарушение ст. 374, ст. 375, ст. 376 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком в период с 01.01.2010 по 31.12.2011 г. занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в результате не признания объектом налогообложения горных выработок (главный водоотлив, горизонт 800, горизонт 850, горизонт 933).
С указанным выводом налогового органа суд первой инстанции не согласился по следующим основаниям.
Перечень расходов на освоение природных ресурсов предусмотрен статьей 261 НК РФ, согласно которой расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.
Пунктом 4 ст. 325 НК предусмотрено, что в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов, непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным настоящей главой.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что лицензионным соглашением работы в составе расходов, указанные ст. 261 НК РФ, не предусмотрены, а налоговым органом не представлены доказательства, что спорные горные выработки являются результатом осуществления расходов на освоение природных ресурсов.
По мнению первой инстанции, налоговым органом не учтено, что спорные горные выработки созданы обществом в период осуществления обществом деятельности в качестве недропользователя на основании лицензии на право добычи руд.
Лицензией предусмотрено право на добычу руды. Лицензионным соглашением (т. 2 л.д. 22-31) предусмотрено, что площадь Лицензионного участка оставляет 1,4 кв. км, и общество осуществляет добычу руд. Заявителем 12.12.2005 г. получен горноотводный акт N 832, которым уточнены границы горного отвода.
Судом установлено, что Обществом согласно Проекта реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" (т. 3 л.д. 1-93) и Плана развития горных работ по ОАО "Ново-Широкинский рудник" за 2008 г. выполнялись горные работы на спорных горных выработках. Пунктом 6 Плана развития установлено, что с 2004 г. проводились восстановительные работы до 15.06.2007 г., а с 15.06.2007 г. начаты проходческие работы. Лицензионным соглашением этап поиска и оценки, а также этап разведки полезных ископаемых не предусмотрены и работы в рамках данных этапов обществом не осуществлялись.
Суд первой инстанции исходя из того, что в случае предоставления участка в целях добычи действующим законодательством не предусмотрено создание или строительство каких-либо подземных объектов в недрах лицензионного участка, пришел к выводу о неправомерности применения налоговым органом положений п. 4 ст. 325 НК РФ, поскольку оспариваемые расходы осуществлялись в рамках Технического проекта строительства и реконструкции горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" и не являлись частью расходов на освоение природных ресурсов. В связи с чем суд признал, что у инспекции не имелось оснований для отнесения спорных затрат к расходам на освоение природных ресурсов, предусмотренных ст. 261 НК РФ по причине выполнения данных работ в процессе вскрытия месторождения для последующей добычи.
Судом установлено, что горизонт 850 представляет собой сводчатообразные тоннели, общей протяженностью 3873 метра, пройденных с целью подготовки рудного тела к отработке (очистной выемке). По выработкам горизонта производится передвижение персонала до рабочих мест, откатка горной массы, доставка материалов и оборудования.
На горизонте имеются околоствольные дворы стволов, разгрузочные камеры рудоспуска и породоспуска, камера аспирационной установки опрокидывателя, электровозное депо, склад противопожарных материалов и оборудования. В поперечном сечении выработки горизонта представляют собой сводчатый тоннель, Сечение выработок 8,1-10 кв. м, выработки пройдены по породе и руде крепостью f = 12-14 по шкале профессора М.М. Протодьяконова, что соответствует крепким породам. Выработки горизонта пройдены, в основном, без крепления. На проблемных участках частично закреплены металлической податливой крепью, бетоном (2% от протяженности), торкрет-бетоном (11% от протяженности), деревянной крепью. По выработкам горизонта проложена железнодорожная колея, шириной 750 мм. Над железнодорожной колеей натянута контактная сеть для обеспечения электроэнергией подвижного состава. Вдоль стен выработок горизонта проведены водо-воздушные магистрали, силовые электроокабели, для обеспечения рабочих мест электроэнергией. Имеется освещение.
Горизонт 800 имеет длину 2819 метра, крепление бетонной крепью составляет 2% от протяженности, торкрет-бетоном -11%, ЖБШ с сеткой 2%. Общая протяженность крепления составляет 15% от общей протяженности выработок горизонта.
Горизонт 933 так же представляет собой сводчатый тоннель, протяженностью 562м, портал штольни закреплен бетоном (13,5м), остальная часть выработок закреплена, выборочно, деревом, металлическими арками с деревянной затяжкой (129м). Основная часть выработок без крепления. Материал крепи выбран исходя из небольшого срока службы горизонта. Крепость породы f = 12-14 по шкале профессора М.М. Протодьяконова/ Сечение выработки до 8,1-10 кв. м. По горизонту проложена железнодорожная колья шириной 750 мм. Над железнодорожной колеей натянута контактная сеть для обеспечения электроэнергией. Вдоль стен горизонта проведены магистрали. Назначение горизонта-подготовь рудного тела к отработке (очистной выемке), горной откатка горной массы.
Главный водоотлив представляет собой комплекс камерных выработок с размещенным в них электромашинным оборудованием (насосные агрегаты, элекрошкафы управления). Электромашинные выработки главного водоотлива полностью закреплены бетоном. Это требование "Единых правил безопасности при разработке рудных, нерудных и россыпных месторождений подземным способом" Назначение горного водоотлива-откачка воды из шахты.
Судом установлено, что указанные технические характеристики спорных горных выработок налоговым органом не оспариваются.
Согласно представленным в материалы дела справки о стоимости крепления откаточных выработок шахты (т. 2 л.д. 18) и справки по объемам крепления (т. 2 л.д. 19) соотношение объемов спорных горных выработок с бетонным креплением к общему объему горизонтов составляет следующие: горизонт 850-13,2%, горизонт 800-13,4%, горизонт 933-2,3%.
По мнению суда первой инстанции, возведение металлических креплений с последующим бетонированием еще не свидетельствует о возведении объекта основного средства и не удовлетворяют критериям капитального строительства, поскольку из указанных справок следует, что объем креплений к общему объему горизонтов незначительный, иных данных налоговым органом в материалы дела не представлено.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание Свод правил СП 91.13320.2012 "Подземные горные выработки" (актуализированная редакция СНиП П-94-80), судом первой инстанции сделан вывод о том, что спорные горные выработки не могут быть отнесены к объекту основных средств и налоговым органом неправомерно произведена переквалификация горно-подготовительных расходов в состав основных средств, так как затраты на их создание относятся к расходам на горно-подготовительные работы при добыче полезного ископаемого, и кроме того, совокупность отдельно укрепленных участков горных пород и иных объектов не может создавать единый объект основного средства.
В связи с чем, признавая спорные доначисления по налогу на имущество, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом нарушен п. 1 ст. 374 Налогового кодекса в части определения объекта налогообложения по налогу на имущество.
Учитывая позицию суда о неправомерном определении налоговой базы по налогу на имущество с величины расходов на горно-подготовительные работы, суд первой инстанции также сделал вывод о нарушении п. 2 ст. 338 НК РФ и пн.7 п. 4 ст. 340 НК РФ в части определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. В связи с чем признал необоснованным решение инспекции в части доначисления сумм неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 792777 руб. в связи с неверным определением расчетной стоимости добытого полезного ископаемого по причине не включения спорных сумм налога на имущество.
Суд апелляционной инстанции полагает указанные выводы суда первой инстанции ошибочными, основанными на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права по следующим мотивам.
На основании ст. 246 НК РФ в проверяемом периоде ОАО "Ново-Широкинский рудник" являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 - 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 261 НК РФ установлено, что в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.
К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся: расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах; расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов; расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.
В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23 ноября 2010 г. N 6029/10, перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым.
Расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие главы 25 НК РФ, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.
Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ, учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абз.3 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев; расходы, предусмотренные в абз. 4, 5 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ОАО "Ново-Широкинский рудник" осуществляло деятельность по добыче полиметаллических руд. Товарной продукцией Общества являются свинцовый и цинковый концентраты, содержащие золото.
В соответствии с пп. 2.2.1 Положения об учетной политике "Учетная политика для целей налогообложения" на 2010 год, утвержденного 31.12.2009, и учетной политикой на 2011 год, утвержденной Приказом от 31.12.2010 N 286 "Об учетной политике для целей налогообложения на 2011 год", налогоплательщик в целях налогообложения прибыли определяет доходы и расходы по методу начисления.
Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что Обществом в проверяемом периоде неправомерно завышены расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные собственными силами по списанию горных объектов, стоимость которых должна погашаться путем начисления амортизаций, установленных налоговым законодательством для основных средств за 2010 год в сумме 45 336 042 руб., за 2011 год в сумме 71 261 154 руб.
Согласно Проекту реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское", справке маркшейдерского замера горных выработок по месяцам, Протоколу Технического совещания при Главном инженере от 19.01.2010, копий проектов планов развития горных работ на 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и протоколу рассмотрения указанных проектов, копий технических паспортов на Горизонт 850, Горизонт 933, а также Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 являются объектами основных средств.
Налогоплательщиком до 01.01.2010 затраты на создание горных объектов: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 учитывались на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", т.е. учитывались как строительство основных средств. 31.01.2010 объекты Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 поставлены на счет 01 "Основные средства", с 28.02.2010 на указанные объекты начислялась амортизация. В 2010 году Обществом на стоимость Главного водоотлива, Горизонта 850, Горизонта 933 начислялся налог на имущество организаций.
31.12.2011 горные объекты Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933 перенесены на счет 97 "Расходы будущих периодов", как расходы на освоение природных ресурсов собственными силами. Амортизационные начисления сторнированы. В налоговый орган налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации: 16.04.2012 г. - налоговые расчеты по авансовому платежу по налогу на имущество и налоговые декларации по налогу на имущество организаций (рег. NN 6250388 / 6250387 / 6250358) с уменьшением остаточной стоимости основных средств; 07.09.2012 г. - по налогу на прибыль организаций (рег. N 6654420) с уменьшением суммы амортизации.
В целях квалификации спорных работ, а не для целей налогообложения, как ошибочно воспринял суд первой инстанции, налоговый орган правомерно исходил из положений, предусмотренных Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, утвержденными Минпромэнерго России 08.10.2004 (далее - Методические рекомендации от 08.10.2004).
В соответствии с Методическими рекомендациями от 08.10.2004, Протоколом от 27.01.1993 N 1, Инструкцией о порядке определения норм и начисления амортизации на полное восстановление по основным производственным фондам отраслей горнодобывающей промышленности - угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких, драгоценных металлов, алмазов и нерудных ископаемых (Приложение к Положению о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве от 29.1990 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д)) на горнорудных предприятиях горно-подготовительные работы делятся на: капитальные и эксплуатационные. К горно-капитальным работам относятся работы по вскрытию месторождения или его части и устройство горнотехнических сооружений, обеспечивающих ввод в эксплуатацию первого пускового комплекса. Подземные горно-капитальные работы по своему назначению делятся на следующие виды: горно-капитальные работы, имеющие своей целью вскрытие всего месторождения или его части. К ним относятся: сооружение клетьевых, скиповых и вентиляционных стволов, штолен и квершлагов, рудничных дворов, подземных камер (насосных, трансформационных и др.), капитальных штреков, устройство подъемных, вентиляционных и других сооружений с длительными сроками эксплуатации; горно-капитальные работы, имеющие целью подготовить к эксплуатации определенную часть месторождения (горизонт). К ним относятся: углубка стволов, проходка длительных штолен, квершлагов, капитальных штреков и тому подобные работы по подготовке к эксплуатации новых участков месторождений и горизонтов.
В Положении об Учетной политике на 2010 год налогоплательщиком закреплен учет затрат на горно-капитальные работы и расходы, связанные с горно-подготовительными работами. К горно-капитальным работам относятся работы, проводимые с целью вскрытия месторождения полезного ископаемого или его части для последующей разработки (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год). Расходы (затраты) на проведение горно-капитальных работ учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Строительство объектов основных средств" (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год), а после сдачи их в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств по стоимости произведенных затрат. Основным критерием отнесения работ к горно-капитальным является проектный срок эксплуатации этих объектов, который должен быть соизмерим со сроком отработки всего месторождения. Работы по вскрытию и подготовке к добыче отдельных участков месторождения со сроками службы менее 12 месяцев, относятся к категории горно-подготовительных работ эксплуатационного характера (п. 2.1.13 Положения об "Учетной политике для целей бухгалтерского учета" на 2010 год).
Согласно проекту реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское", справок маркшейдерского замера горных выработок, копий проектов планов развития горных работ на 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и протоколов рассмотрения указанных проектов, а также осмотру территорий (Протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 31.10.2012 NN 01, 03) установлено, что горные выработки - горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933, Горизонт 800 являются капитальными горными выработками. Расходы на создание капитальных выработок учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Вложения во необоротные активы" и после ввода в эксплуатацию учитываются в составе объектов основных средств.
Стоимость затрат по таким горным выработкам должна переносится в себестоимость продукции налогоплательщика по мере начисления амортизации по данным объектам в течение срока действия данной выработки, который определяется при принятии объекта к учету.
Расходы в форме сумм начисленной амортизации на основании пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ и сумм налога на имущество организаций на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ по горным выработкам - горным объектам: Главный водоотлив, Горизонт 850, Горизонт 933, Горизонт 800 налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за период 2010-2011гг. не заявлялись и (либо) не уточнялись.
Согласно разделу 2. Добыча руд полезных ископаемых Методических рекомендаций от 08.10.2004 горно-подготовительные работы делятся на капитальные и эксплуатационные. К горно-капитальным работам относятся работы по вскрытию месторождения или его части и устройство горнотехнических сооружений, обеспечивающих ввод в эксплуатацию первого пускового комплекса (п. 2.10 Методических рекомендаций от 08.10.2004).
Согласно п. 2.10.5 Методических рекомендаций от 08.10.2004 горно-капитальные работы финансируются за счет капитальных вложений, выделяемых на освоение месторождения полезных ископаемых и капитальное строительство, расходы переносятся на себестоимость добытого полезного ископаемого посредством амортизационных отчислений.
Согласно п. 4 ст. 325 НК РФ в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с проектом реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" у налогоплательщика рассматриваемые расходы были связаны с капитальными горными работами и горно-подготовительными работами до даты ввода в эксплуатацию Новоширокинского месторождения (в 2010 году), т.е. до начала очистных работ на руднике, поэтому согласно п. 4 ст. 325 НК РФ рассматриваемые расходы включаются в первоначальную стоимость строящегося объекта.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик предусматривает списание затрат по Главному водоотливу, Горизонту 933, Горизонту 850, Горизонту 800 в течение всего срока отработки запасов Новоширокинского месторождения (в период с 01.02.2010 по 30.09.2024), что подтверждается приказом ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 29.01.2010. N 20/01, протоколом технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 с расчетом времени существования горизонтов, календарным планом добычи руды по горизонтам и расчетом сроков эксплуатации основных объектов ОАО "Ново-Широкинский рудник".
В силу пп. 4 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.
Вместе с тем, согласно Дополнению N 1 к лицензии ЧИТ 12697 ТЭ, Плану развития горных работ на 2008 г., отчету 5-ГР за 2009 год, протоколу Технического совещания от 19.01.2010 г. добыча полезных ископаемых начата заявителем в 2010 году, после завершения строительства горнорудного предприятия ОАО "Ново-Широкинский рудник".
Следовательно, спорные расходы понесены Обществом не в процессе текущей деятельности на участке месторождения, введенного в эксплуатацию и промышленно освоенного, а в рамках подготовительных работ на месторождении, находящемся на стадии проведения подготовительных работ, что противоречит приведенным нормам налогового законодательства.
Апелляционный суд соглашается с налоговым органом в том, что представленные Обществом налоговые декларации в подтверждение осуществления добычи полезных ископаемых не опровергают доводы налогового органа о том, что предприятие в период 2006-2009гг. находилось в стадии строительства и деятельность по добыче полезных ископаемых не осуществляло, поскольку данное полезное ископаемое добыто при строительстве основных объектов (спорных горизонтов), что подтверждается Планом развития горных работ на 2008 г. Так, в пункте 5 "Состояние объектов производственной базы" стр. 8-9 плана указано, что "в настоящее время рудник находится в стадии реконструкции и строительства"; в пункте 6 Плана "Состояние подземных горных работ" стр. 9 отражено, что с 2004 года на руднике ведутся работы по восстановлению горно-шахтного оборудования и коммуникаций и указано какие подземные горнопроходческие работы при этом строительстве проводятся, а именно: на спорных горизонтах производятся горнокапитальные, горноподготовительные, эксплуатационно-разведочные работы, а также очистная добыча с целью определения возможности (невозможности) плановой добычи и обеспечения плановой работы обогатительной фабрики.
В Плане развития горных работ на 2010 год также отражено: в пункте 5 "Состояние объектов производственной базы" - в 2009-2010 годах на руднике заканчивается стадия реконструкции и строительства; в пункте 7 "переработка руды" - на основании проведенного обследования был составлен акт о вводе в эксплуатацию Обогатительной фабрики в 2010 году. Подача руды на фабрику в 2009 году на период пусконаладочных работ предусматривается с отвала, в последующем после запуска Шахты и вывода Фабрики на проектную производительность через узел разгрузки, т.е. согласно Планов развития горных работ на 2008-2010 гг. горнорудное предприятие ОАО "Ново-Широкинский рудник" не осуществляет деятельность по добыче полезных ископаемых, а ведет работы по возведению объектов основных средств, спорных горизонтов.
При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании апелляционный суд считает обоснованным вывод Инспекции о неправомерном отнесении расходов в 2010-2011 г.г. на освоение природных ресурсов в размере 116 597 196,04 руб., в том числе за 2010 г. на сумму 45 336 042 руб., за 2011 г. - 71 261 154,04 руб.
В соответствии со ст. 373 НК РФ Общество признается налогоплательщиком налога на имущество организаций.
Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в проверяемом периоде занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в результате непризнания объектом налогообложения горных объектов: Главный водоотлив, Горизонт 800, Горизонт 850 и Горизонт 933. Обществом не исчислен и не уплачен налог на имущество организаций по недвижимому имуществу по указанным горным объектам в размере 12 992 343 руб., в том числе: за 2010 год в размере 5 021 837 руб.; за 2011 год - 7 970 506 руб.
В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации устанавливает Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
ОАО "Ново-Широкинский рудник" является горно-рудным предприятием по добыче и обогащению золотополиметаллических руд.
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся сооружения. И в составе основных средств учитываются также объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Согласно Протоколу Технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 г. (далее - Протокол Технического совещания) выработки - Горизонт 933, Горизонт 850, Главный водоотлив приняты комиссией. 31.01.2010 осуществлен ввод в эксплуатацию горных выработок - Горизонт 933, Горизонт 850, Главный водоотлив. 31.05.2011 осуществлен ввод в эксплуатацию горной выработки - Горизонт 800.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике налогоплательщика.
В соответствии с п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Налогоплательщиком в Положениях об Учетных политиках для целей бухгалтерского учета на 2010 г., 2011 г. в п. 2.1.13 закреплено, что выполненные горно-капитальные работы учитываются в балансе капитальных вложений, а после сдачи их в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств по стоимости произведенных затрат. Обществом горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 800, Горизонт 850 и Горизонт 933 создавались собственными силами. Согласно Протоколу технического совещания и Приказу от 29.01.2010 N 20/01 на 31.01.2010 стоимость Горизонта 933 составила 40 296 924 руб., стоимость Горизонта 850-194 160 787 руб., стоимость Главного водоотлива - 12 829 793 руб. Согласно Приказу N 01-01-105 от 31.05.2011 стоимость Горизонта 800 на 31.05.2011 составила 186 888 456 руб.
Судом первой инстанции ошибочно не принято во внимание, что горизонты 800, 850, 933 и главный водоотлив соответствуют понятию сооружения для добычи цветных металлов (Код ОКОФ 12 4521041), установленного Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", а также соответствуют условиям установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н для отнесения данного имущества к основным средствам предприятия и являются амортизируемым имуществом в соответствии со ст. 256 НК РФ.
Пунктом 2.1.13 Положения об учетной политике Общества (л.д. 66-137 т. 7) установлено, что затраты на проведение горно-капитальных работ учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Строительство объектов основных средств".
В соответствии с п. 2.10.5 Методических рекомендаций 2004 г. горнокапитальные работы финансируются за счет капитальных вложений, выделяемых на освоение месторождения полезных ископаемых и капитальное строительство; эти расходы переносятся на себестоимость добытого полезного ископаемого посредством амортизационных отчислений.
На основании п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
При этом материалами дела подтверждается несоблюдение налогоплательщиком следующих положений своей учетной политики для целей налогообложения:
- Пункт 2.1.1.1 Критерии признания объектов основных средств (гласит) - при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий установленных пунктом 4 ПБУ 6/01:
а) актив предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ...; (спорные горизонты предназначены непосредственно для очистных работ по добычи руды)
б) использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев; (срок эксплуатации спорных горизонтов более 12 месяцев)
в) не предполагается последующая перепродажа; (не предполагается, в соответствии с законодательством о недрах)
г) ожидается получение экономических выгод (доход), (без спорных горизонтов невозможно полное освоение месторождения).
Критерии спорных горизонтов соответствуют данному пункту Учетной политики.
- Пункт 2.1.1.2 Объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке- передаче и фактически эксплуатируемые, принимаются к учету на основании распоряжения руководителя по факту ввода их в эксплуатацию.
Вместе с тем, данный пункт Обществом не выполняется, т.к. документы по приемке-передаче Обществом оформлены по форме N ОС-1а (Акты приема-передачи здания N Н0000003, Н0000005, Н0000006 от 31.01.2010 - применяются в соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7 для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для: а) включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию; б) выбытия из состава основных средств организации), руководителем вынесены приказы о принятии спорных горизонтов к учету (Приказ N 20/01 от 29.01.2010 г., N 01-01-105 от 31.05.2011 г.), спорные объекты отражены на счете 01 "основные средства" и инвентарных книгах за 2010-2011 гг.
При этом документов о снятии их с учета в ходе проверки и в материалы дела обществом не представлены, тогда как налогоплательщик спорные объекты к основным средствам не относит.
- Пункт 2.1.4.2.2 Классификация основных средств (ОС), включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Срок полезного использования основных средств устанавливается исходя из сроков, установленных для амортизационной группы согласно указанной Классификации.
- Пункт 2.1.4.2.3. для тех видов ОС, которые не указаны в Классификации ОС, срок полезного использования устанавливается Комиссией, утвержденной приказом руководителя общества в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций, а при отсутствии таковых предполагаемый срок использования определяется с учетом ожидаемого срока полезного использования (п. 1 Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1., п. 20 ПБУ 6/01). В соответствии с данными пунктами Учетной политики и требованиями Классификатора Общество Протоколом Технического совещания при Главном инженере ОАО "Ново-Широкинский рудник" от 19.01.2010 определило сроки эксплуатации спорных объектов, которые составляют: Горизонт 933м - 60 месяцев, Горизонт 850м - 96 месяцев, Горизонт 800м - 168 месяцев, Главный водоотлив - 176 месяцев, т.е. у всех спорных объектов срок эксплуатации превышает 12 месяцев, и данные объекты должны быть учтены как ОС.
- Пункт 2.1.5.2. устанавливает порядок учета выбытия основных средств, в частности стоимость объекта ОС, который выбывает или не способен приносить Обществу экономические выгоды в будущем подлежит списанию. Указано, в каких случаях объект ОС подлежит выбытию. В проверяемый период (2011 год) спорные объекты на ОС не числятся, при этом доказательств списания спорных объектов и первичных документов, подтверждающих факт списания Обществом, в материалы дела не представлено.
- Пункт 2.1.9 учет затрат по строительству объектов ОС гласит По дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 03 "Строительство объектов ОС" отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость вводимых в эксплуатацию ОС.
На субсчете "Строительство объектов ОС" счета 08 учитываются затраты по возведению зданий сооружений, монтажу оборудования предусмотренные сметами и титульными списками на капитальное строительство. До окончания работ по строительству объектов ОС затраты по их возведению учтенные на счете 08.3 "Строительство объектов ОС", составляют незавершенное строительство. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.3 "объекты внеоборотных активов" за 2010-2011гг., представленной в материалы дела, затраты по созданию спорных объектов отнесены Обществом на строительство объектов ОС.
Согласно раздела "Введение" Учетной политики настоящим положением в своей деятельности обязаны руководствоваться все лица связанные с решением вопросов, относящихся к Учетной политике Общества. В соответствии с п. 1.1.1 учетная политика общества не может быть изменена в течение года и налогоплательщиком не изменялась. Согласно п. 1.2.5. основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерской службы. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Налоговый орган представил в материалы дела первичные документы общества, свидетельствующие об отнесении спорных объектов к основным средствам (протокол Технического совещания от 19.01.2010 г., акты приема-передачи формы N ОС-1а, инвентарная книга за 2010 г., акты приемки строительно-монтажных работ, справки о стоимости выполненных работ по месяцам за 2007-2008гг., регистры учета расходов на освоение природных ресурсов N П-Р-3, N НДПИ-Р2, N П-СВ и др.). В свою очередь Обществом не представлено документов, на основании которых обществом спорные объекты были сняты с учета как основные средства. Согласно пояснениям главного бухгалтера Болдыревой Т.Г. (протокол допроса от 01.11.2012 г.), спорные объекты поставлены на учет на основании протокола совещания от 19.01.2010 г. (т.е. комиссионно решением руководства, как и предусмотрено законодательством и учетной политикой), а исключены из состава ОС на основании углубленного изучения законодательства, т.е. без оформления первичных документов, предусмотренных законодательством по своему субъективному толкованию норм законодательства.
Кроме того, судом не дана оценка представленным кадастровым и техническим паспортам спорных объектов (л.д. 46-65 т. 7).
Согласно ст. 1 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ О государственном кадастре недвижимости" государственным кадастровым учетом недвижимого имущества признаются действия уполномоченного органа по внесению в государственный кадастр недвижимости сведений о недвижимом имуществе, которые подтверждают существование такого недвижимого имущества с характеристиками, позволяющими определить такое недвижимое имущество в качестве индивидуально-определенной вещи (далее - уникальные характеристики объекта недвижимости), или подтверждают прекращение существования такого недвижимого имущества, а также иных предусмотренных настоящим Федеральным законом сведений о недвижимом имуществе (ч. 3).
В соответствии с настоящим законом осуществляется кадастровый учет земельных участков, зданий, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства (далее также - объекты недвижимости) (ч. 5).
При этом согласно ч. 7 ст. 1 Закона 221-ФЗ положения закона применяются в отношении подземных сооружений, если иное не предусмотрено федеральным законом.
На основании ч. 1 ст. 16 Закона 221-ФЗ кадастровый учет осуществляется в связи с образованием или созданием объекта недвижимости (далее - постановка на учет объекта недвижимости), прекращением его существования (далее также - снятие с учета объекта недвижимости) либо изменением уникальных характеристик объекта недвижимости или любых указанных в пунктах 7, 10 - 21, 25 - 29 части 2 статьи 7 настоящего Федерального закона сведений об объекте недвижимости.
В силу ч. 1 ст. 23 Закона 221-ФЗ постановка на учет объекта недвижимости, учет изменений объекта недвижимости, учет части объекта недвижимости, учет адреса правообладателя или снятие с учета объекта недвижимости осуществляется в случае принятия органом кадастрового учета соответствующего решения об осуществлении кадастрового учета.
Судом указанные законоположения не учтены.
При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании ссылка налогоплательщика на ответ Администрации Газимуро-Заводского района (т. 3 л.д. 143), пояснения специалиста Отдела архитектуры и строительства и инвестиционной политики и ЖКХ Администрации Газимуро-Заводского района (т. 8 л.д. 82,96) и ответ БТИ от 19.11.2013 N 1349 (т. 8 л.д. 105) судом апелляционной инстанции отклоняется как не имеющая правового значения, как и ссылка общества на сообщения об отказе в государственной регистрации прав на недвижимое имущество (т. 8 л.д. 101-103), поскольку в силу статьи 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав есть юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество, является единственным доказательством существования зарегистрированного права, а не самого объекта недвижимого имущества.
Таким образом, налоговый орган правильно исходил из того, что горные выработки Горизонт 933, Горизонт 850, Горизонт 800, Главный водоотлив являются основными средствами. Следовательно, доначисление налога на имущество организаций в размере 12 992 343 руб., в том числе: за 2010 год в размере 5 021 837 руб., за 2011 год в размере 7 970 506 руб., пени в сумме 1 991 235,28 руб., штрафа в сумме 1 150 033 руб. является правомерным.
В соответствии со статьей 334 НК РФ ОАО "Ново-Широкинский рудник", как пользователь недрами, является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.
Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого для целей налогообложения утвержден в учетной политике налогоплательщика.
Из материалов дела следует, что Общество имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 12697 ТЭ с целевым назначением - добыча колчеданно-полиметаллических руд на Ново-Широкинском месторождении. Согласно Протоколу N 221-к Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 31.10.2007 Ново-Широкинское месторождение квалифицировано как золотополиметаллическое месторождение.
Основными полезными компонентами многокомпонентной комплексной (полиметаллической) руды являются золото, свинец, цинк, серебро. Попутные компоненты: медь, кадмий, сурьма и висмут.
Товарной продукцией в соответствии с техническим проектом " Проект реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" является свинцовый концентрат, цинковый концентрат, золото, серебро, медь. Драгоценные металлы (золото и серебро) входят в химический состав концентратов свинцового и цинкового.
В проверяемых налоговых периодах Общество добывало многокомпонентную комплексную руду, содержащую золото, серебро, свинец, цинк, медь. На добываемую руду имеется стандарт предприятия СТП-001-2008 "Полиметаллическая руда Ново-Широкинского месторождения".
В соответствии с Положением "Учетная политика для целей налогообложения" на 2010-2011гг. ОАО "Ново-Широкинский рудник" количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.
Определение количества добытых компонентов многокомпонентной комплексной руды (золото, серебро, цинк, свинец, медь) данным положением не установлено.
На основании п. 1 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
Пунктом 4 ст. 340 НК РФ предусмотрено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого, налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ.
При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; расходы на ремонт основных средств; расходы на освоение природных ресурсов; расходы, предусмотренные пп. 8 и 9 ст. 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых (внереализационные расходы); прочие расходы, определяемые в соответствии со статьей 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются прямые и косвенные расходы.
При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течении налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода.
Косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящихся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
Согласно пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.
С учетом установленного апелляционным судом занижения суммы прочих расходов на сумму доначисленного налога на имущество организаций, налоговый орган правомерно исходил из того, что налоговая база по НДПИ занижена налогоплательщиком на сумму 9 909 701 руб., в том числе: в мае, августе, ноябре 2010 года на сумму 2 389 854 руб. и апреле, мае, августе, ноябре 2011 года на сумму 6 499 788, в результате.
Следовательно, Инспекцией правомерно доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 792 777 руб., пени по НДПИ в сумме 152 094,69 руб., штраф в сумме 25 790 руб.
Спор относительно математической верности спорных доначислений, исходя из доводов налогоплательщика, отсутствует. Оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств апелляционный суд не усматривает.
В силу части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю N 2.7-03/06 от 29.05.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части соответствует перечисленным положениям Налогового кодекса Российской Федерации, прав и законных интересов налогоплательщика не нарушает.
На основании изложенного апелляционный суд считает, что заявленные требования удовлетворению не подлежат, выводы суда первой инстанции основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права, что в силу пунктов 1 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 23 декабря 2013 года по делу N А78-6493/2013 отменить.
Принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)