Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.09.2015 N 04АП-4945/2015 ПО ДЕЛУ N А78-6579/2015

Разделы:
Налог на имущество организаций

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 сентября 2015 г. по делу N А78-6579/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 30 сентября 2015 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Никифорюк Е.О., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июля 2015 года по делу N А78-6579/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" (ОГРН 1047550013950, ИНН 7534018409, место нахождения: 672020, Забайкальский край, г. Чита, ул. Промышленная, 5) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, г. Чита, ул. Бутина, 10) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 15-08/1-5 от 17.12.2014 (суд первой инстанции: Новиченко О.В.),
при участии в судебном заседании:
от общества - Бузуева П.А., представителя по доверенности от 26.01.2015 N 133-Д/юр, Алфеевой Т.О., представителя по доверенности от 12.01.2015 N 116-Д/юр, Сараевой Г.Г., представителя по доверенности от 01.10.2014 N 231-Д/юр,
от инспекции - Филатовой Е.В., представителя по доверенности от 22.09.2015, Ефремовой Е.В., представителя по доверенности от 22.09.2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" (далее - ООО "Янта-Чита", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - налоговый орган, Инспекция) с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 15-08/1-5 от 17.12.2014.
Общество в суде первой инстанции поддержало заявленные требования, указав, что доначисление налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, налога на прибыль организаций по эпизоду отнесения в расходы на оплату труда по регистру налогового учета большей суммы, чем фактически начислено заработной платы, по существу не оспаривается.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июля 2014 года заявленные требования удовлетворены частично.
Судом первой инстанции недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите от 17.12.2014 N 15-08/1-5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:
- - привлечения Общества с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 390531,8 руб., неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 64269,6 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2010 год в размере 426757 руб., по налогу на добавленную стоимость за 2, 3 кварталы 2010 года в размере 384081 руб.
Суд первой инстанции обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" путем возврата из соответствующего бюджета сумм налога на прибыль в размере 426757 руб., штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль, в размере 390531,8 руб., налога на добавленную стоимость в размере 384081 руб., штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в размере 64269,6 руб.
В остальной части заявленных требований отказано.
Суд первой инстанции, проверив законность процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, пришел к выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом РФ порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, налоговым органом не допущено.
Как следует из решения суда первой инстанции, основанием для отказа в удовлетворении заявленных обществом требований послужил вывод суда о том, что представленные налогоплательщиком в обоснование расходов по налогу на прибыль, а также правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость документы содержат недостоверные сведения. Установленные инспекцией в ходе проведения налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ООО "Янта-Чита" и контрагентами ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК "ФрешЛайн", ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" и получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции, учитывая реальность ремонтных работ спорных помещений, их связь с предпринимательской деятельностью, надлежащее документальное оформление, пришел к выводу о выполнении обществом условий для принятия спорных затрат в расходы по налогу на прибыль и о наличии права на вычет по налогу на добавленную стоимость.
В части эпизода доначисления налога на прибыль, соответствующих пени, штрафов, в связи с включением в расходы сумм, выплаченных ряду работников общества, в виде вознаграждения, суд первой инстанции пришел к выводу, что спорные выплаты относятся к вознаграждениям, выплачиваемым руководящему составу общества за счет прибыли в соответствии с решением единственного участника общества, принявшего решение о подобном распределении чистой прибыли в обществе. Таким образом, налоговым органом обоснованно доначислен налог на прибыль по указанному эпизоду, соответствующие пени, размер которых подтвержден расчетами, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Суд первой инстанции указал, что на момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения переплата по налогу, изначально перекрывавшая доначисленную недоимку, частично была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика. Таким образом, общество не имело неисполненных обязательств по налогу на добавленную стоимость во вменяемых налоговым органом размерах. Поскольку размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в части штрафа по статье 122 Налогового кодекса РФ в размере 64269,6 руб. Штраф подлежал исчислению следующим образом: (729651 руб. (доначисленный налог, исходя из которого исчислен штраф) - 321349 руб. (переплата налога, которая не была зачтена в счет иных задолженностей на момент вынесении оспариваемого решения)) x 20% = 81660,4 руб.
Обстоятельств, перечисленных в статьях 109 и 111 Налогового кодекса РФ и исключающих привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, судом не установлено.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения от 17.12.2014 N 15-08/1-5 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 3 067 380 руб.; налога на добавленную стоимость в размере 943 617 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 6 221 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 61 147 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 налогового кодекса РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 238 414, 20 руб., за неуплату налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 81 660, 40 руб., принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных Обществом требований в указанной части.
Заявитель апелляционной жалобы ссылается на необоснованность решения суда первой инстанции, принятого с нарушением норм материального и процессуального права и неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.
Общество в обоснование своих требований ссылается, что Постановление Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 не прошло регистрации в Минюсте, не было официально опубликовано, поэтому изложенные в нем требования носят рекомендательный, а не обязательный характер.
Таким образом, отсутствие ТТН не является основанием для исключения расходов на оплату транспортных услуг, поскольку в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы могут подтверждаться документами, косвенно подтверждающими понесенные расходы (а именно акты, платежные документы, банковские выписки, заявки на перевозку, товарные накладные с подписями водителей, претензии, конверты почтовых отправлений, акты сверок и др.).
Все транспортные средства, которые осуществляли перевозку товара, идентифицированы, факт реального существования указанных транспортных средств подтвержден ответами ГИБДД.
Автотранспортные средства, указанные в представленных на проверку документах, зарегистрированы в установленном порядке в органах внутренних дел, сведения о том, кто может управлять данными транспортными средствами отражены в полисах ОСАГО, Инспекцией в ходе проверки указанные сведения не проверялись, подразделения ГИБДД, представившие ответы на запросы, сведениями о лицах, управлявших транспортными средствами не имеют, подавляющее большинство собственников и водителей автотранспортных средств не допрошены. Следовательно, выводы Инспекции об их непричастности к хозяйственным отношениям или доводы о том, что ответ ГИБДД подтвердил, что "водитель никакого отношения к автомашине не имеет", бездоказательны, допрошенные лица подтверждают факт осуществления хозяйственных отношений по представленным в ходе проверки документам.
Довод Инспекции о невозможности определить маршрут поставки товаров без ТТН опровергается представленными ООО "Янта-Чита" в материалы проверки договорами поставщиков с указанием доверенностей водителей и их расписки в получении товара к перевозке.
Общество обращает внимание на то, что Володин И.И. - один из водителей перевозивших товар, приобретенный у ООО "Торговый дом "Сибиряк" (протокол допроса от б/д, б/н) подтвердил доводы ООО "Янта-Чита". Данное доказательство (протокол допроса Володина И.И.) в нарушение статьи 101 налогового кодекса РФ, не нашло отражения ни в акте проверки, ни в решении Инспекции. Суд, принимая оспаривание решение не дал данному доказательству правовую оценку.
По условиям договоров с поставщиками продуктов питания, поставка товара осуществлялась самовывозом со склада поставщика. Поставщики услуги по доставке товара до г. Чита не осуществляли и не выставляли ООО "Янта-Чита" счета на оплату за такие услуги. Доставка осуществлялась силами и за счет Покупателя (ООО "Янта-Чита"), в связи с чем, ООО "Янта-Чита" закупала услуги по доставки товаров из г. Новосибирска и г. Красноярска в г. Читу.
Вывод суда об отсутствии необходимости перевозки продукции при покупке его у поставщиков не основан на материалах дела. Договоры с ООО "А-Клаб" и ООО "Торговый дом "Сибиряк" предусматривали самовывоз приобретаемого товара со склада поставщика, что и осуществляло ООО "Янта-Чита", привлекая транспортные организации. При этом условие в договоре о включении в цену товара доставки при самовывозе товара со склада поставщика не свидетельствует об отсутствии необходимости доставки приобретенного товара (и как следствие оплаты данной услуги привлекаемой для этого организации) от склада поставщика до склада покупателя. Договоры с ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР", ЗАО "Птицефабрика "Ново-Барышевская", ООО "СибирьТрейд" предусматривали различные варианты доставки товара, при этом товар ООО "Янта-Чита" получало на складе поставщика, путем привлечения транспортных организаций. ООО "Янта-Чита" не являлось и не является перевозчиком, поскольку не обладало и не обладает специальной техникой, способной осуществлять перевозку продуктов питания, в том числе скоропортящихся, по маршруту Красноярск - Чита, Новосибирск - Чита, в связи с чем, ООО "Янта-Чита" вынуждено закупать экспедиционные услуги у специализированных организаций, в том числе ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК ФрешЛайн" и ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т".
Инспекцией не доказан факт недобросовестности числе ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК ФрешЛайн" и ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" (не допрошены руководителей организацией, не отражены сведения по операциям на расчетных счетах, не проведены экспертизы подписи и пр.), фактически данные организации вели реальную хозяйственную деятельность.
Общество полагает выводы суда о выплате вознаграждения руководящему составу общества за счет прибыли в соответствии с решением единственного участника не основанными на материалах дела и противоречащими представленным в дело доказательствам.
По мнению заявителя апелляционной жалобы, суд первой инстанции, исчисляя сроки привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ, неправильно истолковал положения пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ.
В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция ссылается на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 26.08.2015.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
Отсутствие в данном судебном заседании лиц, извещенных надлежащим образом о его проведении, не препятствует суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В связи с тем, что инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой обществом части.
В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований Общества.
Представители Инспекции полагали апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по доводам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 11.12.2013 N 15-11/5342 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Янта-Чита" по вопросу правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, водного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2010 по 30.11.2013 (т. 2 л.д. 4).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 15-08/1-5ДСП от 19.09.2014, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (т. 2 л.д. 49-136).
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 17.12.2014 на 14 час. 00 мин., о чем налогоплательщик уведомлен извещением N 15-11/33878 от 12.12.2014 (т. 2 л.д. 48).
При рассмотрении материалов проверки велся протокол N 25-10-116О от 17.12.2014 (т. 13 л.д. 40-41).
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 17.12.2014 принято решение N 15-08/1-5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее решение о привлечении к ответственности) (т. 1 л.д. 25-142, 12 л.д. 127-146), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 628946 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 145930 руб., водного налога в виде штрафа в размере 5 руб., налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 1315 руб.
Пунктом 1 указанного решения обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2010, 2011, 2012 годы в размере 3494145 руб., налог на добавленную стоимость за 2, 3 кварталы 2010 г., 2, 3, 4 кварталы 2011 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 г. в размере 1327698 руб., налог на имущество организаций за 2010, 2011 г. в размере 6577 руб., транспортный налог за 2012 г. в размере 1722 руб., водный налога за 1, 4 кварталы 2011 г. в размере 25 руб.
Пунктом 3 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 17.12.2014 за неуплату налога на прибыль организаций в размере 6221 руб., налога на добавленную стоимость в размере 61147 руб., налога на имущество в размере 33 руб., водного налога в размере 2 руб. Пунктом 4 решения обществу предложено уплатить суммы налогов, пени, штрафа, указанных в пунктах 1, 2, 3 решения.
Общество обратилось с жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.
Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 02.04.2015 N 2.14-20/96-ЮЛ/03376 апелляционная жалоба на решение N 15-08/1-5 от 17.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 143-152).
Общество, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным в части.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
Как следует из оспариваемого решения, установленные инспекцией в ходе проведения налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ООО "Янта-Чита" и контрагентами ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК "ФрешЛайн", ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" и получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего доводы налогового органа обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах.
Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.
На основании статьи 246 Налогового Кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.
Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.
Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.
При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.
Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
- - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
- - взаимозависимость участников сделок;
- - неритмичный характер хозяйственных операций;
- - нарушение налогового законодательства в прошлом;
- - разовый характер операции;
- - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
- - осуществление расчетов с использованием одного банка;
- - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).
Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).
Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.
Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, обществом в 2011, 2012 г. включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затраты в размере 4788954 руб., а также заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2011 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 г., связанные с оказанием услуг ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК ФрешЛайн", ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т".
В соответствии с договором перевозки N 134 от 05.05.2011 ООО "ФрешЛайн" (исполнитель) обязуется за вознаграждение от своего имени, но в интересах заказчика осуществлять перевозку грузов заказчика. На каждую отдельную перевозку оформляется заявка (приложение N 1 к договору), содержащая описание условий и особенностей конкретной перевозки и являющаяся неотъемлемой частью договора. Исполнитель обязан обеспечить доставку вверенного заказчиком груза в пункт назначения и сдать его уполномоченному лицу согласно товарно-транспортной накладной и переданным на месте погрузки документам (т. 4 л.д. 4).
Аналогичные условия содержатся в договоре N 79 перевозки грузов от 20.04.2012, заключенного с ООО "АТК ФрешЛайн" (т. 4 л.д. 8-11).
Согласно договору транспортной экспедиции N 15 от 03.05.2012 ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" принял на себя обязательства по организации перевозки грузов, включая транспортно-экспедиционное обслуживание. После согласования перевозки ООО "Янта-Чита" (клиент) направляет по электронной почте или путем факсимильной связи ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" (экспедитору) письменную заявку со всей необходимой информацией по форме приложение N 1 к договору. Экспедитор обязан доставить вверенный ему клиентом груз в пункт назначения в срок и выдать его получателю, указанному в товарно-транспортной накладной (т. 7 л.д. 4-6).
Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
Согласно положениям статьи 421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
В соответствии с частью 1 статьи 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что совершенные сделки между ООО "Янта-Чита" и ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК "ФрешЛайн", ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" содержат условия договора об организации перевозок, предусмотренного статьей 798 Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которой перевозчик и грузовладелец при необходимости осуществления систематических перевозок грузов могут заключать долгосрочные договоры об организации перевозок. По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки.
Рассматриваемый договор является организационным договором поскольку, имея собственный предмет и содержание, он не определяет каких-либо условий конкретной перевозки, перенося их в дальнейшие будущие соглашения сторон, развивающие и конкретизирующие ранее заключенный договор об организации перевозок.
Согласно статье 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
В соответствии со статьей 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов. Договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.
Подлежит отграничению договор перевозки от договора транспортной экспедиции, согласно которому одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (абзац 1 статьи 801 Гражданского кодекса РФ).
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (абзац 2 статьи 801 Гражданского кодекса РФ).
В пункте 2 статьи 801 Гражданского кодекса РФ предусмотрена возможность выполнения обязанностей экспедитора непосредственно перевозчиком. Заключаемый в таком случае договор является смешанным, сочетающим элементы договоров перевозки и транспортной экспедиции.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что в случае если возмездно оказываются услуги перевозки грузов, даже при наличии и в рамках договора транспортной экспедиции, являющегося по сути, вспомогательным договором, требуется оформление указанных правоотношений применительно к правилам, установленным для перевозки грузов.
В силу пункта 4 статьи 4 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" при приеме груза экспедитор обязан выдать клиенту экспедиторский документ, а также представить клиенту оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности.
Как следует из материалов дела, определениями суда первой инстанции от 27.05.2015, 11.06.2015, 08.07.2015 заявителю предложено представить первичные документы, подтверждающие оказание услуг перевозки с учетом содержания спорных договоров, доказательства рыночности цен по оспариваемым сделкам, пояснения по выявленным налоговым органом недостаткам в заполнении первичных документов с позиции получения объективной и достоверной информации, необходимой при учете расходов по налогу на прибыль.
Согласно позиции заявителя документами, подтверждающими правомерность произведенных спорных расходов являются счета-фактуры, акты об оказании транспортных услуг, товарные накладные, транспортные накладные и заявки, представленные частично за проверяемый период, сводные таблицы поступления товара и оказанных транспортных услуг по доставке товара (т. 4 л.д. 12-115, т. 5 л.д. 4-69, т. 7 л.д. 7-8, 25-71, 98-103, т. 10 л.д. 1-204).
В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в пункте 78 постановления N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.
В опровержение доводов и дополнительных доказательств налогоплательщика, представленных в суд, налоговый орган в дополнительных пояснениях по делу от 08.07.2015 указал, что представленные в материалы дела документы не содержат доказательств заключения договоров перевозки; транспортные накладные, товарно-транспортные накладные, доверенности, письменные заказы или заявки на перевозку грузов, предусмотренные договорами со спорными контрагентами, с указанием маршрута перевозки, вида транспорта, графика подачи автомобилей и других условий в подтверждение заключения договора перевозки не представлены. Информация, содержащаяся в представленных документах (договорах, счетах-фактурах, актах приема-передачи, товарных накладных, единично представленных транспортных накладных) является неполной, противоречивой и недостоверной, не позволяющей сделать однозначный вывод о реальном осуществлении операций по погрузке-разгрузке, доставке груза. Отсутствуют какие-либо доказательства привлечения третьих лиц для осуществления операций по доставке грузов. Транспортные накладные не соответствуют критериям Федерального закона "О бухгалтерском учете".
Налоговым органом также при анализе частично представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных, транспортных накладных в сопоставлении с иными первичными документами выявлены следующие обстоятельства:
- содержащиеся в реквизитах данные не совпадают, например, в товарно-транспортной накладной и товарной накладной к счету-фактуре N 2196 от 19.12.2011 дата принятия груза в товарно-транспортной накладной - 19.12.2011, в товарной накладной - 20.12.2011; реквизиты доверенности в товарно-транспортной накладной - N 54 от 15.12.2011, в товарной накладной - N 69 от 14.12.2011 (т. 10 л.д. 92-94);
- не заполнены обязательные реквизиты, например, к счету-фактуре N 678 от 14.06.2011 в акте приемки-передачи нет даты приемки груза (т. 10 л.д. 32-35); к счету-фактуре N 747 от 27.06.11 в ТН N 10142 от 23.06.2011 и акте приема-передачи нет данных о выдаче доверенности; нет данных о выданной доверенности к счету-фактуре N 6 от 09.01.2012 (т. 10 л.д. 96) в товарно-транспортной накладной N 59 от 05.01.2012 (т. 10 л.д. 96-100); в товарно-транспортных накладных к счетам-фактурам N 2187 от 19.12.2011, N 2196 от 19.12.2011, N 6 от 09.01.2012, N 392 от 20.03.2012 не заполнены реквизиты "пункт разгрузки", "даты погрузки", "груз к перевозке принят", "отпуск груза произвел" (т. 10 л.д. 80-83, 90-93, 96-99, 115-119); в транспортной накладной (т. 10 л.д. 87-89) в разделе 9 "Информация о принятии заказа (заявки) к исполнению" не указана ФИО, должность лица, принявшего заявку к исполнению, его подпись, не заполнен раздел 15 "Стоимость услуг перевозчика и порядок расчета провозной платы"; в разделе 16 "Дата составления, подписи сторон" отсутствует оттиск печати перевозчика, его подпись; в транспортных накладных по контрагенту ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т" не заполнены разделы об информации о принятии заказа (заявки) к исполнению, перевозчике, транспортном средстве, стоимости услуг перевозчика, частично заполнены разделы о местах погрузки и выгрузки, не заполнены обязательные реквизиты (даты, подписи) (т. 10 л.д. 142-143, 147-148, 161-162);
- содержатся недостоверные данные: в товарно-транспортных накладных в графе грузополучатель значится ООО "СибирьТрэйд", а не ООО "Янта-Чита" (т. 10 л.д. 92, 98, 104);
- в транспортных накладных, заявках, товарно-транспортных накладных в разделе "Грузоотправитель" значится не ООО "Янта-Чита", являющееся заказчиком (грузоотправитель и грузополучатель в одном лице) по договорам, а иные лица;
- в транспортной накладной в разделе 9 "Информация о принятии заказа (заявки) к исполнению" указана дата 13.12.2011, аналогичная дате выгрузки 13.12.2011, в п. 13 дана ссылка на ТК РФ, тогда как водитель не состоит в штате ООО "Фрешлайн" (т. 10 л.д. 88).
Таким образом, из содержания имеющихся в материалах дела документов следует, что подтверждающие заключение договоров перевозок транспортные накладные, товарно-транспортные накладные за спорные налоговые периоды либо не представлены вообще либо оформлены не должным образом.
Кроме того, в транспортных накладных, товарно-транспортных накладных отсутствуют существенные реквизиты, позволяющие идентифицировать отраженные в них определенные расходы. Иные документы достоверно не восполняют отсутствие надлежащих первичных документов по перевозке грузов.
Судом первой инстанции обоснованно также учтено, что материалами дела, помимо нарушений по надлежащему оформлению перевозочного процесса, подтверждается наличие и иных обстоятельств о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, в частности, отсутствие у контрагентов налогоплательщика необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений (т. 2 л.д. 139-168, т. 5 л.д. 70-116).
Судом первой инстанции обоснованно отклонены приведенные также в апелляционной жалобе доводы о недостаточности свидетельских показаний, отсутствии допросов собственников транспортных средств, руководителей спорных контрагентов, поступлении денежных средств на счета контрагентов от общества, поскольку они не опровергают правильность выводов налогового органа о неподтверждении соответствующими первичными документами хозяйственных операций.
Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что представленные проверяемым лицом документы недостоверны и не подтверждают факт реального оказания транспортных услуг на заявленную сумму расходов.
В ходе судебного разбирательства, несмотря на неоднократные предложения суда (определения от 18.03.2015, 15.04.2015, 30.04.2015), в материалы дела заявителем также не представлены доказательства надлежащего оформления перевозочного процесса, а именно соответствующие транспортные накладные, товарно-транспортные накладные, путевые листы, содержащие необходимые данные в силу требований законодательства, на основании которых возможно признание расходов подтвержденными и обоснованными.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что обществом не представлено доказательств соблюдения требований законодательства в отношении надлежащего оформления первичных документов, согласно которым оказывались транспортные услуги, первичные документы содержат неустранимые противоречия, препятствующие установлению действительного обязательства общества, как на стадии выездной налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.
Довод общества о том, что недостатки, выявленные налоговым органом в первичных документах по оказанию услуг перевозки, надлежащим образом восполняют счета-фактуры, акты об оказании транспортных услуг, товарные накладные, сводные таблицы поступления товара и оказанных транспортных услуг по доставке товара, подлежит отклонению, так как совокупное содержание указанных документов не позволяет идентифицировать отраженные в них расходы с позиции их реальности и обоснованности, поскольку согласование и заполнение обязательных реквизитов при оказании услуг перевозки осуществляется той стороной сделки, в обязанности которой входит исполнение конкретного условия договора.
На основании статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут в арбитражном суде подтверждаться иными доказательствами.
При принятии решения суд первой инстанции обоснованно исходил из отсутствия доказательств заключения договоров перевозок посредством оформления надлежащим образом транспортных накладных, принятия перевозчиком к исполнению заказа, заявок грузоотправителя.
Поскольку при налогообложении учитываются затраты при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ, понесенные налогоплательщиком расходы на оказание транспортных услуг должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с нормами о перевозках грузов, то есть заключение договора перевозки должно подтверждаться транспортной накладной либо договор может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.
Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что выявленные налоговым органом нарушения в заполнении существенных реквизитов первичных документов для подтверждения услуг перевозки, а также их отсутствие в совокупности с имеющимися доказательствами, подтверждают правомерность выводов налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Обществом в материалы дела не представлены достаточные доказательства, позволяющие суду определить реальный объем затрат на осуществленную перевозку грузов в связи с отсутствием их надлежащего документального подтверждения. Из представленных в материалы дела документов не представляется возможным сделать однозначный вывод о том, что расходы на оказание услуг обоснованы, фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документы содержат достоверную информацию.
В рассматриваемом споре налоговым органом поставлена под сомнение реальность (совершенность) спорных операций, при этом обратное налогоплательщиком не доказано.
В свою очередь, в соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Из материалов дела также усматривается отсутствие необходимости перевозки продукции при покупке его у поставщиков во всех случаях. Согласно договору поставки от 21.02.2012 с ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" предусматриваются различные варианты доставки товара (выборка со склада, доставка до покупателя транспортом поставщика, доставка до покупателя транспортом сторонней организации, привлеченной покупателем) (т. 9 л.д. 142-146). Аналогичные условия содержит договор от 16.10.2012 с ЗАО Птицефабрика "Ново-Барышевская" (т. 9 л.д. 147-148). Из договора поставки от 14.04.2011 с ООО "А-Клаб", договора поставки от 11.01.2011 с ООО "Торговый Дом Сибиряк" следует, что цена товара включает в себя стоимость доставки (т. 9 л.д. 149-152, 153-155).
Установление действительного налогового обязательства налогоплательщика исходя из цен приобретенных спорных товаров, соответствующих рыночным, возможно только в той ситуации, когда нет сомнений в реальном осуществлении хозяйственных операций. В противном случае всегда презюмируется право налогоплательщика на налоговую выгоду в виде расходов при исчислении налога на прибыль независимо от реальности (совершенности) его операций, что не допустимо и не предусмотрено ни нормами налогового законодательства, ни правовыми позициями Высшего Арбитражного суда РФ. В настоящем деле налоговым органом доказана нереальность спорных хозяйственных операций по оказанию услуг перевозки в учтенных объемах, выявлены арифметические, формальные, нормативные несоответствия в первичных документах общества.
Таким образом, не подлежат оценке документы, представленные обществом, в подтверждение средней рыночной стоимости транспортных услуг (т. 12 л.д. 6-79).
С учетом вышеизложенного, вывод суда первой инстанции о формальности документооборота со спорным контрагентом и фиктивности финансово-хозяйственных взаимоотношений с ним, а также направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость на основании документов, не имеющих под собой реальных хозяйственных операций, является правильным и подтверждается материалами дела.
На основании изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что установленные инспекцией в ходе проведения проверки обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ООО "Янта-Чита" и его контрагентами ООО "ФрешЛайн", ООО "АТК "ФрешЛайн", ООО "ТЭК Оптимальный вариант-Т", и получении обществом необоснованной налоговой выгоды, в том числе:
- - отсутствие у поставщиков необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствует имущество, транспортные средства, материальные запасы, трудовые ресурсы, квалифицированный персонал);
- - отсутствие товаротранспортных и транспортных накладных;
- - отсутствие необходимых реквизитов в транспортных накладных.
Все вышеперечисленные обстоятельства в отношении контрагентов относятся к вопросам реального осуществления хозяйственных операций и наличия правовых оснований для возмещения НДС из бюджета и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Данные факты заявителем документально не опровергнуты и, как указывалось выше, подтверждаются представленными налоговым органом в материалы дела доказательствами.
Презумпция добросовестности налогоплательщиков предполагает, что лицо, претендующее на налоговую выгоду, вытекающую из сделок, заключенных с иными хозяйствующими субъектами, должно проявить достаточную степень осторожности и предусмотрительности, установить правовой статус контрагента по сделке и проверить полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 12.02.2008 N 12210/07, в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.
Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, общество несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности.
Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Общество не проявило достаточную степень осмотрительности в выборе спорных контрагентов, в связи с чем на налогоплательщика правомерно возлагаются неблагоприятные последствия выбора недобросовестного контрагента.
По мнению суда апелляционной инстанции, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения сделок, Общество действовало без должной степени осмотрительности, вопросы о местонахождении организаций, о наличии у контрагентов материальной базы, транспортных средств, имущества, штатной численности работников для поставки товара, оказания услуг не выяснялись; полномочия лица, выступающего от имени другой стороны, не устанавливались; меры по выяснению отсутствия со стороны налогоплательщиков нарушений налогового законодательства не принимались, доказательств иного Обществом не представлено.
Суд также учитывает, что каких-либо доводов в обоснование выбора спорных контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов необходимых ресурсов, Обществом не приведено.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, оценивая имеющиеся в материалах дела доказательства, с точки зрения их относимости, допустимости и во взаимосвязи с обстоятельствами настоящего спора, считает правильными выводы суда первой инстанции об обоснованности отказа налогового органа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и неправомерности включения Обществом спорных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Поскольку налогоплательщиком неправомерно применены вычеты по налогу на добавленную стоимость и необоснованно включены в состав расходов спорные затраты, налоговым органом правомерно доначислены Обществу налог на добавленную стоимость и налог на прибыль, применена налоговая ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов.
В отношении эпизода доначисления налога на прибыль, соответствующих пени, штрафов в связи с включением в расходы сумм, выплаченных ряду работников общества, в виде вознаграждений суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда отнесены начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Статьей 270 Налогового кодекса РФ установлено, что в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы:
- в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения (пункт 1);
- на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (пункт 21);
- в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (пункт 22).
При этом суд полагает, что норма пункта 1 статьи 270 Налогового кодекса РФ носит специальный характер по отношению к норме пункта 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ, то есть выплата вознаграждений, предусмотренных трудовыми договорами за счет сумм прибыли после налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается. Аналогичные выводы содержатся в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.03.2007 N 13342/06.
Не включение таких расходов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что чистая прибыль, оставшаяся после налогообложения подлежит распределению между участниками, на что указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 23.07.2013 N 3690/13.
Согласно статье 135 Трудового кодекса РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Локальные нормативные акты, устанавливающие системы оплаты труда, принимаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников.
Согласно части 1 статьи 8 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участники общества вправе участвовать в управлении делами общества в порядке, установленном настоящим Федеральным законом и уставом общества, принимать участие в распределении прибыли.
Согласно статье 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.
Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.
Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества.
Как следует из материалов дела, система оплаты труда работников ООО "Янта - Чита" установлена локальным правовым актом Положением об оплате труда и премировании работников, утвержденным генеральным директором общества (т. 6 л.д. 65-66), согласно которому при выполнении плана реализации продукции по итогам работы за прошедший месяц по всем пунктам, сотрудникам выплачивается премия в размере 75% от установленного оклада (часовой тарифной ставки). Основанием для начисления премии являются данные о выполнении плана и решения генерального директора.
Указанное положение распространяется на всех сотрудников общества, что подтвердили представители заявителя в судебном заседании (аудиозапись судебного заседания от 08.07.2015).
Из Устава общества следует, что общество с ограниченной ответственностью "Янта-Т" является единственным участником ООО "Янта-Чита" (т. 12 л.д. 83-98).
Внеочередными общими собраниями участников ООО "Янта-Т" определен размер премиального вознаграждения генерального директора, исполнительного директора дочерней организации ООО "Янта-Т" ООО "Янта-Чита" в виде определенной суммы выплаты за каждую 1000 рублей чистой прибыли по итогам каждого квартала текущего года (т. 7 л.д. 10-12, т. 10 л.д. 206-207).
Генеральным директором общества утверждено Положение о выплате премиального вознаграждения руководителям ООО "Янта-Чита" в соответствии с заключенными с ними трудовыми договорами и финансовыми результатами предприятия, полученными по итогам работы за квартал, согласно которому установление премиального вознаграждения по настоящему положению производится решением общего собрания участников (т. 10 л.д. 205).
Указанные условия выплаты вознаграждения включены в трудовые договоры генерального директора общества Баймашева Е.З., исполнительного директора общества Акуловой Л.Е., директора производственной базы общества Конева В.Н. (т. 6 л.д. 68-72, 87-92, т. 10 л.д. 208-212). Вознаграждение выплачивалось по итогам работы поквартально согласно приказам генерального директора, расчетам премии исходя из показателей чистой прибыли (т. 6 л.д. 73-82, т. 7 л.д. 13-24, т. 10 л.д. 213-224).
На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что спорные выплаты относятся к вознаграждениям, выплачиваемым руководящему составу общества за счет прибыли в соответствии решением единственного участника общества, принявшего решение о подобном распределении чистой прибыли в обществе. Указанный порядок, установленный решением единственного участника общества, не относится к локальным нормативным актам работодателя в понятии статьи 135 Трудового кодекса РФ.
Начисление спорных сумм вознаграждения осуществляется за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения, следовательно, следует учитывать нормы пункта 1 статьи 270 Налогового кодекса РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы, в частности, в виде сумм прибыли после налогообложения.
В рассматриваемом деле налогоплательщиком не только применяется показатель чистой прибыли (по данным бухгалтерского учета) для определения размера вознаграждения, но и прибыль является источником таких выплат по решению единственного участника общества.
Доводы заявителя со ссылкой на отражение обществом спорных выплат в составе расходов на оплату труда, соответствующую бухгалтерскую отчетность (т. 10 л.д. 225-233) обоснованно отклонены судом первой инстанции как не изменяющие оснований и источника выплаты спорных вознаграждений.
Суд первой инстанции обоснованно исходил из относимости к рассматриваемому спору положения о выплате денежного вознаграждения из чистой прибыли руководителям предприятий (или их подразделений) холдинга "Янта", подписанного генеральным директором ОАО "Иркутский масложиркомбинат" Т.И. Баймашевой (т. 6 л.д. 67), как одного из косвенных доказательств правильности выводов налогового органа, поскольку из сведений ЕГРЮЛ усматриваются признаки взаимозависимости ООО "Янта-Т", ООО "Янта-Чита", ООО "Янта", ООО "Иркутский масложиркомбинат", в частности, учредителями (участниками) ООО "Иркутский масложиркомбинат", ООО "Янта-Чита", ООО "Янта" является ООО "Янта-Т". Учредителями (участниками) ООО "Янта-Т" являются ООО "Янта", ООО "Иркутский масложиркомбинат". Генеральным директором ООО "Янта", ООО "Янта-Т", ООО "Янта-Чита" является Баймашев Е.З., ООО "Иркутский масложиркомбинат" - Баймашева Т.И. (т. 13 л.д. 44-73).
На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговым органом обоснованно доначислен налог на прибыль по указанному эпизоду, соответствующие пени, размер которых подтвержден расчетами, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как не влияющие на правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции в данной части.
Довод представителя заявителя о пропуске налоговым органом срока давности привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по налогу на прибыль за 2010 год, налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г. правомерно судом первой инстанции признан ошибочным исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 Налогового кодекса РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога (по налогу на прибыль за 2010 год - в 2011 г. с учетом положений ст. 287 Налогового кодекса РФ, по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г. - в 4 квартале 2011 г., с учетом положений ст. 174 НК РФ).
Поскольку решение о привлечении к ответственности вынесено 17.12.2014, а срок привлечения общества к ответственности истекал 01.01.2015, у налогового органа имелась возможность для привлечения заявителя к ответственности в виде штрафа за неуплату налога на прибыль за 2010 год, налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года с соблюдением сроков давности.
Поскольку срок давности для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость истек за 1, 2 кварталы 2011 г., налоговый орган правомерно его не привлек ответственности, что следует из величины недоимки, с которой исчислен штраф, а также соответствующего указания в тексте оспариваемого решения (т. 1 л.д. 136).
Аналогичный подход сформулирован в пункте 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому при толковании нормы пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 Налогового кодекса РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что в силу статьи 122 Налогового кодекса РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Определениями суда первой инстанции от 12.05.2015, 11.06.2015 сторонам предложено представить сведения о наличии переплаты по налогу по сроку уплаты налога и были ли зачтены эти суммы в счет иных задолженностей налогоплательщика на момент вынесения оспариваемого решения.
Из представленных в материалы дела документов следует, что у общества имелась переплата по налогу на прибыль (бюджет субъекта Российской Федерации), которая составляла:
- на момент срока уплаты налога за 2010 год (28.03.2011) 1219010 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 2010 год;
- на момент срока уплаты налога за 2011 год (28.03.2012) 5170916 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 2011 год;
- на момент срока уплаты налога за 2012 год (28.03.2013) 4474317 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 2012 год;
- максимальное уменьшение переплаты до 1568577 руб. имело место 30.12.2013;
- на момент вынесения оспариваемого решения 17.12.2014 переплата по налогу составила 5808776 руб. (т. 11 л.д. 113-133, т. 13 л.д. 14).
Из изложенного следует, что на момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения переплата по налогу, изначально перекрывавшая доначисленную недоимку, частично была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Таким образом, общество не имело неисполненных обязательств по налогу на прибыль (бюджет субъекта РФ) во вменяемых налоговым органом размерах. Поскольку размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в части штрафа по статье 122 НК РФ в размере 390531,8 руб. Штраф подлежал исчислению следующим образом: (3144728 руб. (доначисленный налог) - 384080 руб. (налог, необоснованно исчисленный, по эпизоду невключения расходов по ремонту арендуемого имущества) - 1568577 руб. (переплата налога, которая не была зачтена в счет иных задолженностей на момент вынесении оспариваемого решения)) x 20% = 238414,2 руб.
Из представленных в материалы дела документов следует, что у общества имелась переплата по налогу на добавленную стоимость, которая составляла:
- на момент срока уплаты налога за 3 квартал 2011 года 20.07.2011-2650174 руб., 22.08.2011-1428126 руб., 20.09.2011-301758 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 3 квартал 2011 г.;
- на момент срока уплаты налога за 4 квартал 2011 год 20.02.2012-633231 руб., 20.03.2012-329717 руб., 20.04.2012-1738930 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 4 квартал 2011 г.;
- на момент срока уплаты налога за 1 квартал 2012 год 20.04.2012-1738930 руб., 21.05.2012-1064587 руб., 20.06.2012-382021 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 1 квартал 2012 г.;
- на момент срока уплаты налога за 2 квартал 2012 год 20.07.2012-4128541 руб., 20.08.2012-2251063 руб., 20.09.2012-4875582 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 2 квартал 2012 г.;
- на момент срока уплаты налога за 3 квартал 2012 год 22.10.2012-4336500 руб., 20.11.2012-3797418 руб., 20.12.2012-3258337 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 3 квартал 2012 г.;
- на момент срока уплаты налога за 4 квартал 2012 год 21.01.2013-2895784 руб., 20.02.2013-2533231 руб., 20.03.2013-2170677 руб., то есть превышала заниженную сумму налога за 3 квартал 2012 г.;
- максимальное уменьшение переплаты до 321349 руб. имело место 20.06.2013;
- на момент вынесения оспариваемого решения 17.12.2014 переплата по налогу составила 529334 руб. (т. 11 л.д. 134-147, т. 13 л.д. 17).
Таким образом, на момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения переплата по налогу, изначально перекрывавшая доначисленную недоимку, частично была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика. При указанных обстоятельствах, общество не имело неисполненных обязательств по налогу на добавленную стоимость во вменяемых налоговым органом размерах. Поскольку размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в части штрафа по статье 122 Налогового кодекса РФ в размере 64269,6 руб. Штраф подлежал исчислению следующим образом: (729651 руб. (доначисленный налог, исходя из которого исчислен штраф) - 321349 руб. (переплата налога, которая не была зачтена в счет иных задолженностей на момент вынесении оспариваемого решения)) x 20% = 81660,4 руб.
Данные обстоятельства подтверждаются имеющимися в материалах дела выписками из лицевого счета налогоплательщика, а также не оспариваются сторонами. Согласно пояснениям представителей заявителя и налогового органа, стороны подтверждают правильность данных о налоговых обязательствах общества и моменте их исполнения, отраженных в указанных документах (аудиозапись судебного заседания от 18.07.2015).
Доводы Общества, приведенные в апелляционной жалобе по существу спора, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.
Ссылка заявителя апелляционной жалобы на судебную практику подлежит отклонению, поскольку судебные акты по приведенным делам вынесены по иным, отличным от настоящего дела, обстоятельствам.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для отказа в удовлетворении требований Общества.
Ссылка заявителя апелляционной жалобы на судебную практику подлежит отклонению, поскольку судебные акты по приведенным делам вынесены по иным, отличным от настоящего дела, обстоятельствам.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июля 2015 года по делу N А78-6579/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края.

Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО

Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)