Судебные решения, арбитраж
Транспортный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 13 февраля 2014 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тиминской О.А., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Батуровой И.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" (г. Тула, ОГРН 1057101123309, ИНН 7107087159) - Кравчука А.Л. (доверенность от 24.05.2013), Коноваловой И.В. (доверенность от 29.10.2013), Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (г. Тула, ОГРН 1047101350009, ИНН 7107027569) - Кожакова Е.В. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10841), Ковтун И.В. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10844), Парфеновой О.Ю. (доверенность от 25.12.2013 N 03-07/11026), Сидельниковой Т.А. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10845), рассмотрев в судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, апелляционную жалобу апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" на решение Арбитражного суда Тульской области от 25.10.2013 по делу N А68-3561/2013,
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" (далее - ООО "Дороги и технологии", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.01.2013 N 1 недействительным в части доначисления сумм налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, начисления пеней и штрафных санкций по статье 122 НК РФ, а также начисления по статьям 122, 123 НК РФ в части снижения штрафных санкций (с учетом уточнений).
Решением суда от 25.10.2013 требование о признании частично недействительным решения инспекции оставлено без рассмотрения в части снижения штрафных санкций по ст. 123 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, общество подало апелляционную жалобу.
Оценив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции исходя из следующего.
Судом установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Дороги и технологии" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 15.03.2012. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 21.12.2012 N 44.
После рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 28.01.2013 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налоги в общей сумме 34 163 250 рублей, в том числе: налог на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемый в федеральный бюджет -1 798 066 рублей; налог на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемый в бюджет субъекта РФ в сумме 16 182 592 рублей, налог на добавленную стоимость за 2009 год в сумме 16 182 592 рублей.
ООО "Дороги и технологии" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 105 485 рублей 93 копейки за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом;
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату или неполную уплату налогов в результате занижения налоговой базы в сумме 2 676 407 рублей 93 копейки, в том числе: по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 179 807 рублей; по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, в сумме 1 618 259 рублей; по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 772 856 рублей.
Налоговые санкции были уменьшены с учетом пункта 3 статьи 114 НК РФ в два раза по всем налогам.
Начислены пени по состоянию на 28.01.2013 в общей сумме 10 365 934 рубля 62 копейки, в том числе: по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 526 225 рублей 01 копейка; по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъектов федерации за 2009 год, в сумме 4 772 759 рублей 30 копеек; по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 039 762 рублей 80 копеек, по налогу на доходы физических лиц в сумме 27 187 рублей 51 копеек.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Дороги и технологии" 16.04.2013 вышестоящим налоговым органом решение от 28.01.2013 N 1 оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции не соответствует действующему законодательству и нарушает права налогоплательщика, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доказательства, представленные налоговым органом в материалы дела, свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика, направленности его деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды путем увеличения размера налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль на суммы, уплаченные поставщикам, которые фактическую хозяйственную деятельность не осуществляли.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что представленные первичные документы содержат недостоверные сведения, а именно: согласно проведенной почерковедческой экспертизе подписи от имени руководителей контрагентов выполнены другими лицами.
Согласно статье 247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (пункт 1 статьи 252 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы, связанные приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), связанные с доставкой товаров.
Согласно пункту 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.
В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
При этом установленный порядок уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и по налогу на прибыль распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" основанием получения налоговой выгоды является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, если налоговым органом не доказано, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Таким образом, представление документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов.
В порядке ст. 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы. Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточную и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "Дороги и технологии" осуществляло производство общестроительных работ по строительству (устройству) искусственного электроосвещения и установке барьерного ограждения на автомобильных дорогах федерального значения: М-3 "Украина", М-4 "Дон", М-8 "Холмогоры".
ООО "Дороги и технологии" были заключены договоры, в которых общество выступало исполнителем:
- с ООО "Дорснаб" (в лице директора "Дорожно-Эксплуатационного Предприятия -3" филиала ООО "Дорснаб") по оказанию услуги по установке барьерного ограждения на участках автомобильной дороги. Перечень договоров, заключенных между ООО "Дороги и технологии" и "Дорожно-Эксплуатационного Предприятия -3" филиала ООО "Дорснаб" (далее "ДЭП-3" филиал ООО "Дорснаб"). Номера, даты, а также участки, на которых выполнялись работы, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости работ, приведены в Таблице N 1;
- с ФГУ "Черноземуправдор") - государственный контракт от 04.08.2009 N 70 на выполнение комплекса работ по строительству (устройство) искусственного освещения на участках автомобильной дороги.
ООО "Дороги и технологии" работы (услуги) по установке барьерного ограждения на участках федеральных дорог, указанных в Таблице N 1 оспариваемого решения, а также в рамках исполнения государственного контракта от 04.08.2009 г. N 70 выполняло не самостоятельно, а привлекало для выполнения услуг по установке барьерного ограждения субподрядные организации: ООО "Спецпроект" ИНН 3662134234 КПП 366201001, ООО "АМД" ИНН 3662138528 КПП 366201001, ООО "Алмазные технологии" ИНН 7107094910.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО "Дороги и технологии" завысило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, всего на сумму 89 903 286 рублей, в том числе: за 2009 год - на 89 903 286 рублей в том числе по отчетным периодам, нарастающим итогом: за 9 месяцев 2009 год - на 89 903 286 рублей. Завышение расходов привело к занижению налога на прибыль организаций.
При этом необходимо отметить, что контрагент налогоплательщика ООО "Алмазные технологии" располагал материальными ресурсами и соответствующим рабочим персоналом и с которым ООО "Дороги и технологии" расплатилось в полном объеме за оказанные услуги.
В то же время, как следует из материалов дела, ООО "Дороги и технологии" на основании счетов-фактур включило в налоговые вычеты по НДС стоимость работы (услуги) по установке барьерного ограждения организацией ООО "Спецпроект" на сумму 55 420 878 рублей, в т.ч. НДС 8 454 032 рублей.
ООО "Дороги и технологии" на основании актов о приемке выполненных работ включило в расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, затраты по оказанию работ (услуг) по установке барьерного ограждения организацией ООО "Спецпроект" на сумму 55 420 878 рублей, в т.ч. НДС 8 454 032 рублей.
Однако до настоящего момента работы (услуги) по установке барьерного ограждения ООО "Спецпроект" в сумме 46 966 846 рублей не оплачены налогоплательщиком.
В ходе выездной налоговой проверки в отношении указанного контрагента инспекцией выявлено следующее.
ООО "Спецпроект" ИНН 3662134234 состоит на учете в ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа с 21.05.2008, адрес государственной регистрации: 394016, г Воронеж, ул. 45 Стрелковой Дивизии, 224, офис 309; основной вид деятельности организации: код 51.4 Оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами. ООО "Спецпроект" находится на общей системе налогообложения, последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2 квартал 2012 года, в 2012 году налогоплательщик представлял "нулевую" отчетность. При создании заявителем при регистрации ООО "Спецпроект" является Пономарева Е.М. на основании решения N 1 от 12.05.2008 единственного учредителя ООО "Спецпроект" Пономаревой Е.М., на должность директора ООО "Спецпроект" назначена Пономарева Е.М. Из ЕГРЮЛ следует, что по договору купли-продажи доли в уставном капитале от 19.04.2010 принадлежащая доля Пономаревой Е.М в уставном капитале ООО "Спецпроект" в размере 100%, номинальной стоимостью 10 000 рублей передана Мещерякову А.А. На основании решения N 4 от 26.05.2010 единственного учредителя ООО "Спецпроект" Мещерякова А.А. сняты полномочия директора с Пономаревой Е.М., назначен на должность директора Мещеряков А.А.
Договор от имени ООО "Дороги и технологии" (заказчик) подписан директором Кашковским В.Л., а со стороны ООО "Спецпроект" (исполнитель) - от имени директора Пономаревой Е.М.
Счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат со стороны ООО "Спецпроект" подписаны руководителем Пономаревой Е.М.
Из показаний свидетеля Пономаревой Е.М. (протокол допроса от 19.07.2012) следует, что она не может ничего пояснить в отношении ООО "Спецпроект" и по отношениям с ООО "Дороги и технологии".
Суммы, отраженные на счетах, незначительны, арендованные основные средства на балансе ООО "Спецпроект" в 2009, 2010 годах отсутствовали. Согласно отчетности по НДФЛ за 2009, 2010 годы численность организации составляет 1 человек, должностные лица ООО "Спецпроект": Пономарева Е.М. - руководитель организации с 21.05.2008 по 03.06.2010, Мещеряков А.А. - руководитель организации с 03.06.2010.
На основании представленных банковских выписок установлено, что по расчетным счетам ООО "Спецпроект" проходили денежные средства, значительно превышающие показатели, указанные в отчетности организации. За период с 11.01.2009 года по 31.12.2009 года на счет организации поступило денежных средств в сумме 571 890 987 рублей, перечислено со счета организации денежных средств в сумме 573 433 712 рублей, по данным налоговой декларации по налогу на прибыль, представленной организацией в налоговый орган за 2009 год отражены доходы от реализации в сумме 92 917 637 рублей, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации в сумме 92 587 100 рублей, налоговая база по прибыли составила 30 537 рублей, налог на прибыль в сумме 6 107 рублей.
ООО "Спецпроект" не отразило все полученные суммы выручки в налоговой и бухгалтерской отчетности и не учло указанные суммы выручки для целей исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Из выписок по расчетным счетам ООО "Спецпроект" усматривается, что денежные средства, поступающие на счет организации, в день поступления или на следующий день перечислялись на счета группы юридических лиц, что подтверждает транзитный характер платежей. Денежные средства поступали в оплату за непродовольственные материалы, комбикорм, подсолнечник. В свою очередь, ООО "Спецпроект" перечисляло денежные средства за продовольственные товары сельхозпродукцию, молочные продукты, транспортные услуги, безалкогольные напитки, пиво.
Расходы, свидетельствующие о реальном ведении хозяйственной деятельности: выплата заработной платы, услуги связи, текущие коммунальные расходы отсутствуют. Кроме того, не производилось списание денежных средств с расчетного счета ООО "Спецпроект" за выполнение каких-либо строительно-монтажных работ.
Из заключения экспертизы ФБУ Тульская лаборатория судебной экспертизы Минюста России от 19.09.2012 N 2036 следует вывод, что подписи на договорах, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат, ООО "Спецпроект" выполнены не Пономаревой Еленой Митрофановной, а другим лицом.
Представленные суду налогоплательщиком дубликаты первичных документов - актов выполненных работ КС-3, КС-2, счетов-фактур ООО "Спецпроект", выставленных в адрес ООО "Дороги и технологии" на услуги по установке барьерного ограждения от имени ООО "Спецпроект" подписаны не Пономаревой Е.М., а Мещеряковым А.А.
Таким образом, указанные дубликаты документов не могут являться допустимыми доказательствами совершения фактических операций между ООО "Дороги и технологии", поскольку в 2009 году, когда руководителем ООО "Спецпроект" являлась Пономарева, не имелось подписанных Мещеряковым А.А. подлинников таких документов (подтверждающих выполнение работ по установке барьерного ограждения), дубликаты которых ООО "Спецпроект" составило впоследствии за подписью директора Мещерякова А.А., ставшего директором ООО "Спецпроект" в апреле 2010 года.
Как следует из материалов проверки, ООО "Спецпроект", выполняя работы для ООО "Дороги и технологии" по установке барьерного ограждения, пользовалось услугами наемных рабочих привлеченных для выполнения конкретных работ на определенный срок. Организацией был заключен договор возмездного оказания услуг по предоставлению персонала с ООО "Евроресурс" от 01.07.2009 N 6 сроком на три месяца.
Между тем в ходе налоговой проверки ООО "Спецпроект" в рамках мероприятий налогового контроля не исполнило поручения налогового органа и не представило указанный договор с ООО "Евроресурс" по предоставлению персонала от 01.07.2009 N 6, соответствующие акты выполненных работ, счета-фактуры.
Кроме того, согласно информационной базе данных ООО "Евроресурс" сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись, что дает основание для вывода об отсутствии у ООО "Евроресурс" работников, указанных в штатном расписании.
ООО "Дороги и технологии" на основании счетов-фактур включило в налоговые вычеты по НДС стоимость работы (услуги) по установке барьерного ограждения организацией ООО "АМД" на сумму 60 665 000 рублей, в т.ч НДС 7 728 560 рублей.
ООО "Дороги и технологии" на основании актов о приемке выполненных работ включило в расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, затраты по оказанию работ (услуг) по установке барьерного ограждения организацией ООО "АМД" на сумму 60 665 000 рублей, в т.ч НДС 7 728 560 рублей.
В ходе выездной налоговой проверки в отношении указанного контрагента инспекцией выявлено следующее.
ООО "АМД" ИНН 3662138528 состоит на учете в ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа с 20.10.2008, руководитель организации - Выставкин Валерий Иванович, учредитель - он же (доля 100%), адрес государственной регистрации ООО "АМД": 394026, г. Воронеж, ул. Краснодонская, 31; основной вид деятельности организации: код 51.4 Оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами; ООО "АМД" находится на общей системе налогообложения, последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2 квартал 2012 года. Согласно отчетности по НДФЛ в 2009, 2010 годах численность организации составляет 1 человек. Суммы, отраженные на счетах в 2009 году незначительны. Арендованные основные средства на балансе организации отсутствуют.
В ходе налоговой проверки был проведен допрос свидетеля Выставкина В.И. (протокол допроса N 15-08/1 от 16.08.2012), который признал, что он учредил ООО "АМД" и заключал договоры с ООО "Дороги и технологии", лично подписывал их и счета-фактуры. Согласование условий договоров происходило по телефону. Переговоры велись с директором ООО "Дороги и технологии". Договоры направлялись в ООО "Дороги и технологии" по почте. Все работы для ООО "Дороги и технологии" выполнялись нанятыми работниками, их было 25-30 человек.
Из заключения экспертизы ФБУ Тульская лаборатория судебной экспертизы Минюста России исх. от 19.09.2012 N 2036 следует вывод, что подписи на договорах, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат ООО "АМД" ИНН 3662138528 выполнены не Выставкиным В.И., а другим лицом с подражанием подписи последнего.
В ходе проведения налоговой проверки установлено, что ООО "АМД" выполнило для ООО "Дороги и технологии" работы (услуги) по установке барьерного ограждения на сумму 50 665 000 рублей. По данным бухгалтерского учета, ООО "Дороги и технологии" до настоящего времени имеет кредиторскую задолженность перед ООО "АМД" в сумме 42 936 440 рублей. Никаких действий по взысканию задолженности ООО "АМД" не предпринимает.
Из выписок по расчетным счетам ООО "АМД" усматривается, что денежные средства, поступающие на счет организации, в день поступления или на следующий день перечислялись на счета группы юридических лиц в оплату за строительные услуги и материалы, за оказание экспертно-консультационных услуг.
Расходы, свидетельствующие о реальном ведении хозяйственной деятельности: услуги связи, текущие коммунальные расходы отсутствуют, кроме того, за период с 01.01.2009 года по 31.12.2010 года, денежные средства для выдачи заработной платы сотрудникам с расчетных счетов ООО "АМД" не перечислялось, налог на доходы физических лиц уплачивался лишь за одного работника, что свидетельствует об отсутствии персонала.
Согласно п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" все вышеперечисленные обстоятельства свидетельствуют о необоснованности налоговой выводы.
В случае обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика право на налоговый вычет не предоставляется, так как положения Налогового Кодекса РФ, касающиеся вопроса возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, рассчитаны только на добросовестных налогоплательщиков.
Несмотря на то, что каждый довод апелляционной жалобы в отдельности имеет разумные обоснования, суд обязан дать оценку совокупности взаимосвязанных обстоятельств, о чем указано в разъяснениях Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, а именно: о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Руководствуясь данными разъяснениями ВАС РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что собранные налоговым органом доказательства в их совокупности не подтверждают наличия деловой цели общества, не связанной с возмещением налога на добавленную стоимость из бюджета.
Довод апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик не наделен контрольным полномочиями, в связи с чем не мог знать о недобросовестности своих контрагентов, не может быть принят во внимание.
Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В силу пункта 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Доказательства того, что при заключении и исполнении спорных сделок обществом принимались действенные меры, направленные на обеспечение достоверности первичных документов, в деле отсутствуют.
Следовательно, ООО "Дороги и технологии" действовало без должной осмотрительности и осторожности, совершая сделки в значительном объеме и перечисляя крупные денежные средства контрагентам, до заключения договоров не выясняя сведений о них и их положении на хозяйственном рынке, а также об их добросовестности как налогоплательщиков.
Неосмотрительность в этих случаях может привести к тому, что риск неблагоприятных последствий в виде отказа в возмещении налога на добавленную стоимость и доначисления налога из-за необоснованного применения вычетов, при определенных обстоятельствах может нести налогоплательщик, применивший вычеты.
Установленные же по делу обстоятельства не могут свидетельствовать в пользу надлежащей осмотрительности и осторожности налогоплательщика, претендующего на получение налоговой выгоды.
При этом необходимо отметить, что согласно ст. ст. 65, 200 АПК РФ бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения обжалуемого ненормативного акта, возлагается на государственный орган, его принявший, что однако не исключает обязанности доказывания налогоплательщиком тех обстоятельств, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.
В нарушение указанной нормы налогоплательщик документально не подтвердил проявления должной осмотрительности при заключении сделки.
При этом апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что налогоплательщик действительно понес затраты в связи с производством общестроительных работ по строительству (устройству) искусственного электроосвещения и установке барьерного ограждения на автомобильных дорогах федерального значения: М-3 "Украина", М-4 "Дон", М-8 "Холмогоры".
Однако при представлении в качестве документального подтверждения затрат документов, которые ставят под сомнение достоверность хозяйственной операции, такие затраты не могут быть учтены в качестве расходов для исчисления налога на прибыль.
Как отмечено выше, в силу ст. 252 НК РФ расходами могут быть признаны только документально подтвержденные затраты.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету этих документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не свидетельствует о факте безвозмездного его приобретения, тем более если этот товар (работы, услуги) принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).
С учетом того, что документы, положенные обществом в подтверждение понесенных расходов, порочны, они не могут служить основанием для принятия реально понесенных затрат в качестве расходов для целей налогообложения в порядке главы 25 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится в постановлении Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2014 по делу N А09-6646/2012.
Ссылка общества на постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 обоснованно не принята во внимание судом первой инстанции, поскольку обстоятельства, установленные в рамках рассмотрения настоящего спора, не являются схожими с обстоятельствами дела N А71-13079/2010-А17, по которому принято указанное постановление.
Более того, налоговый орган принял все расходы налогоплательщика, доначисление произведено лишь в отношении работ (услуг), выполнение которых поставлено под сомнение в отношении вышеназванных контрагентов.
Довод апелляционной жалобы о нарушении порядка привлечения общества к налоговой ответственности отклоняется.
Как следует из материалов дела, ООО "Дороги и технологии" обжаловало решение от 28.01.2013 N 1 в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области в части доначисления налога на прибыль организаций за 2009 год в общей сумме 17 980 658 рублей, налога на добавленную стоимость за 2009 год в сумме 16 182 592 рублей, пени за несвоевременную уплату данных налогов в общей сумме 10 365 934,62 рублей, привлечения к налоговой ответственности, установленной пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 676 407,93 рублей. 14.03.2013 ООО "Дороги и технологии" было подано дополнение к апелляционной жалобе.
Решение Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 16.04.2013 решение инспекции оставлено без изменения.
Согласно пункту 68 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013, если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
В данном деле в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган общество процедуру рассмотрения материалов проверки не оспаривало и, следовательно, у суда первой инстанции не имелось оснований для оценки данных доводов налогоплательщика.
Более того, и в ряде других постановлений Президиума ВАС РФ (постановление от 18.10.2012 N 7564/12, от 08.11.2011 N 15726/10) принято во внимание то обстоятельство, что налогоплательщиком при обращении в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой доводов о допущенных существенных нарушениях процедуры проведения проверки и вынесения решения по ее результатам не заявлялось.
Таким образом, ссылка налогоплательщика на невозможность придания обратной силы позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, несостоятельна, поскольку указанный правовой подход был выработан Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации ранее в ряде постановлений и учитывался судами.
Указание общества о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки противоречит материалам дела.
В пункте 14 статьи 101 НК РФ предусмотрены безусловные основания для признания недействительным решения налоговой инспекции: в случае существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
В соответствии с абзацем 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Таким образом, для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами мероприятий налогового контроля, необходимо установить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
Как указал суд первой инстанции, отсутствие в приложениях к акту проверки выписок банков ООО "Спецпроект", ООО "АМД", не может расцениваться как нарушение права налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять объяснения, поскольку все обстоятельства, влияющие на установленные проверкой нарушения, включая ссылки на документы и их описание, отражены в акте. Представители налогоплательщика присутствовали на рассмотрении материалов проверки и представленных возражений, не были лишены возможности непосредственно ознакомиться с документами, подтверждающими нарушения.
Ссылка ООО "Дороги и технологии" на то, что к акту проверки от 21.12.2012 N 44 не приложено ни одного приложения кроме расчетов начисленных сумм, несостоятельна, поскольку изготовленные инспекцией выписки в виде извлечений из документов (в виде изложения содержания документов), полученных в ходе мероприятий налогового контроля, позволяют установить сведения, идентифицирующие документ (наименование, номер, дату, адресата, сведения подтверждающие факты нарушений, не содержит информацию, не имеющую отношение к делу о налоговом правонарушении).
Также необходимо отметить, что какие-либо унифицированные формы приложений к акту проверки в настоящее время не разработаны и не утверждены с приданием им нормативно-правовой силы.
В акте проверки налогоплательщику разъяснено, что в соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи решения знакомиться со всеми материалами дела.
Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным ему п. 6 ст. 100 НК РФ и представил письменные возражения от 23.01.2013, в которых, в том числе подробно излагает свою позицию в отношении документов, полученных в ходе проверки.
Таким образом, права общества в ходе рассмотрения материалов проверки не нарушены.
Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, им дана верная правовая оценка. Оснований для их переоценки у апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта в любом случае, не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Тульской области от 25.10.2013 по делу N А68-3561/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.А.ТИМИНСКАЯ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.02.2014 ПО ДЕЛУ N А68-3561/2013
Разделы:Транспортный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2014 г. по делу N А68-3561/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 13 февраля 2014 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тиминской О.А., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Батуровой И.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" (г. Тула, ОГРН 1057101123309, ИНН 7107087159) - Кравчука А.Л. (доверенность от 24.05.2013), Коноваловой И.В. (доверенность от 29.10.2013), Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (г. Тула, ОГРН 1047101350009, ИНН 7107027569) - Кожакова Е.В. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10841), Ковтун И.В. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10844), Парфеновой О.Ю. (доверенность от 25.12.2013 N 03-07/11026), Сидельниковой Т.А. (доверенность от 19.12.2013 N 03-07/10845), рассмотрев в судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, апелляционную жалобу апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" на решение Арбитражного суда Тульской области от 25.10.2013 по делу N А68-3561/2013,
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Дороги и технологии" (далее - ООО "Дороги и технологии", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.01.2013 N 1 недействительным в части доначисления сумм налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, начисления пеней и штрафных санкций по статье 122 НК РФ, а также начисления по статьям 122, 123 НК РФ в части снижения штрафных санкций (с учетом уточнений).
Решением суда от 25.10.2013 требование о признании частично недействительным решения инспекции оставлено без рассмотрения в части снижения штрафных санкций по ст. 123 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, общество подало апелляционную жалобу.
Оценив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции исходя из следующего.
Судом установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Дороги и технологии" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 15.03.2012. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 21.12.2012 N 44.
После рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 28.01.2013 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налоги в общей сумме 34 163 250 рублей, в том числе: налог на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемый в федеральный бюджет -1 798 066 рублей; налог на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемый в бюджет субъекта РФ в сумме 16 182 592 рублей, налог на добавленную стоимость за 2009 год в сумме 16 182 592 рублей.
ООО "Дороги и технологии" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 105 485 рублей 93 копейки за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом;
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату или неполную уплату налогов в результате занижения налоговой базы в сумме 2 676 407 рублей 93 копейки, в том числе: по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 179 807 рублей; по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, в сумме 1 618 259 рублей; по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 772 856 рублей.
Налоговые санкции были уменьшены с учетом пункта 3 статьи 114 НК РФ в два раза по всем налогам.
Начислены пени по состоянию на 28.01.2013 в общей сумме 10 365 934 рубля 62 копейки, в том числе: по налогу на прибыль организаций за 2009 год, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 526 225 рублей 01 копейка; по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъектов федерации за 2009 год, в сумме 4 772 759 рублей 30 копеек; по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 039 762 рублей 80 копеек, по налогу на доходы физических лиц в сумме 27 187 рублей 51 копеек.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Дороги и технологии" 16.04.2013 вышестоящим налоговым органом решение от 28.01.2013 N 1 оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции не соответствует действующему законодательству и нарушает права налогоплательщика, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доказательства, представленные налоговым органом в материалы дела, свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика, направленности его деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды путем увеличения размера налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль на суммы, уплаченные поставщикам, которые фактическую хозяйственную деятельность не осуществляли.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что представленные первичные документы содержат недостоверные сведения, а именно: согласно проведенной почерковедческой экспертизе подписи от имени руководителей контрагентов выполнены другими лицами.
Согласно статье 247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (пункт 1 статьи 252 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы, связанные приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), связанные с доставкой товаров.
Согласно пункту 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.
В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
При этом установленный порядок уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и по налогу на прибыль распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" основанием получения налоговой выгоды является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, если налоговым органом не доказано, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Таким образом, представление документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов.
В порядке ст. 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы. Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточную и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "Дороги и технологии" осуществляло производство общестроительных работ по строительству (устройству) искусственного электроосвещения и установке барьерного ограждения на автомобильных дорогах федерального значения: М-3 "Украина", М-4 "Дон", М-8 "Холмогоры".
ООО "Дороги и технологии" были заключены договоры, в которых общество выступало исполнителем:
- с ООО "Дорснаб" (в лице директора "Дорожно-Эксплуатационного Предприятия -3" филиала ООО "Дорснаб") по оказанию услуги по установке барьерного ограждения на участках автомобильной дороги. Перечень договоров, заключенных между ООО "Дороги и технологии" и "Дорожно-Эксплуатационного Предприятия -3" филиала ООО "Дорснаб" (далее "ДЭП-3" филиал ООО "Дорснаб"). Номера, даты, а также участки, на которых выполнялись работы, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости работ, приведены в Таблице N 1;
- с ФГУ "Черноземуправдор") - государственный контракт от 04.08.2009 N 70 на выполнение комплекса работ по строительству (устройство) искусственного освещения на участках автомобильной дороги.
ООО "Дороги и технологии" работы (услуги) по установке барьерного ограждения на участках федеральных дорог, указанных в Таблице N 1 оспариваемого решения, а также в рамках исполнения государственного контракта от 04.08.2009 г. N 70 выполняло не самостоятельно, а привлекало для выполнения услуг по установке барьерного ограждения субподрядные организации: ООО "Спецпроект" ИНН 3662134234 КПП 366201001, ООО "АМД" ИНН 3662138528 КПП 366201001, ООО "Алмазные технологии" ИНН 7107094910.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО "Дороги и технологии" завысило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, всего на сумму 89 903 286 рублей, в том числе: за 2009 год - на 89 903 286 рублей в том числе по отчетным периодам, нарастающим итогом: за 9 месяцев 2009 год - на 89 903 286 рублей. Завышение расходов привело к занижению налога на прибыль организаций.
При этом необходимо отметить, что контрагент налогоплательщика ООО "Алмазные технологии" располагал материальными ресурсами и соответствующим рабочим персоналом и с которым ООО "Дороги и технологии" расплатилось в полном объеме за оказанные услуги.
В то же время, как следует из материалов дела, ООО "Дороги и технологии" на основании счетов-фактур включило в налоговые вычеты по НДС стоимость работы (услуги) по установке барьерного ограждения организацией ООО "Спецпроект" на сумму 55 420 878 рублей, в т.ч. НДС 8 454 032 рублей.
ООО "Дороги и технологии" на основании актов о приемке выполненных работ включило в расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, затраты по оказанию работ (услуг) по установке барьерного ограждения организацией ООО "Спецпроект" на сумму 55 420 878 рублей, в т.ч. НДС 8 454 032 рублей.
Однако до настоящего момента работы (услуги) по установке барьерного ограждения ООО "Спецпроект" в сумме 46 966 846 рублей не оплачены налогоплательщиком.
В ходе выездной налоговой проверки в отношении указанного контрагента инспекцией выявлено следующее.
ООО "Спецпроект" ИНН 3662134234 состоит на учете в ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа с 21.05.2008, адрес государственной регистрации: 394016, г Воронеж, ул. 45 Стрелковой Дивизии, 224, офис 309; основной вид деятельности организации: код 51.4 Оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами. ООО "Спецпроект" находится на общей системе налогообложения, последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2 квартал 2012 года, в 2012 году налогоплательщик представлял "нулевую" отчетность. При создании заявителем при регистрации ООО "Спецпроект" является Пономарева Е.М. на основании решения N 1 от 12.05.2008 единственного учредителя ООО "Спецпроект" Пономаревой Е.М., на должность директора ООО "Спецпроект" назначена Пономарева Е.М. Из ЕГРЮЛ следует, что по договору купли-продажи доли в уставном капитале от 19.04.2010 принадлежащая доля Пономаревой Е.М в уставном капитале ООО "Спецпроект" в размере 100%, номинальной стоимостью 10 000 рублей передана Мещерякову А.А. На основании решения N 4 от 26.05.2010 единственного учредителя ООО "Спецпроект" Мещерякова А.А. сняты полномочия директора с Пономаревой Е.М., назначен на должность директора Мещеряков А.А.
Договор от имени ООО "Дороги и технологии" (заказчик) подписан директором Кашковским В.Л., а со стороны ООО "Спецпроект" (исполнитель) - от имени директора Пономаревой Е.М.
Счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат со стороны ООО "Спецпроект" подписаны руководителем Пономаревой Е.М.
Из показаний свидетеля Пономаревой Е.М. (протокол допроса от 19.07.2012) следует, что она не может ничего пояснить в отношении ООО "Спецпроект" и по отношениям с ООО "Дороги и технологии".
Суммы, отраженные на счетах, незначительны, арендованные основные средства на балансе ООО "Спецпроект" в 2009, 2010 годах отсутствовали. Согласно отчетности по НДФЛ за 2009, 2010 годы численность организации составляет 1 человек, должностные лица ООО "Спецпроект": Пономарева Е.М. - руководитель организации с 21.05.2008 по 03.06.2010, Мещеряков А.А. - руководитель организации с 03.06.2010.
На основании представленных банковских выписок установлено, что по расчетным счетам ООО "Спецпроект" проходили денежные средства, значительно превышающие показатели, указанные в отчетности организации. За период с 11.01.2009 года по 31.12.2009 года на счет организации поступило денежных средств в сумме 571 890 987 рублей, перечислено со счета организации денежных средств в сумме 573 433 712 рублей, по данным налоговой декларации по налогу на прибыль, представленной организацией в налоговый орган за 2009 год отражены доходы от реализации в сумме 92 917 637 рублей, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации в сумме 92 587 100 рублей, налоговая база по прибыли составила 30 537 рублей, налог на прибыль в сумме 6 107 рублей.
ООО "Спецпроект" не отразило все полученные суммы выручки в налоговой и бухгалтерской отчетности и не учло указанные суммы выручки для целей исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Из выписок по расчетным счетам ООО "Спецпроект" усматривается, что денежные средства, поступающие на счет организации, в день поступления или на следующий день перечислялись на счета группы юридических лиц, что подтверждает транзитный характер платежей. Денежные средства поступали в оплату за непродовольственные материалы, комбикорм, подсолнечник. В свою очередь, ООО "Спецпроект" перечисляло денежные средства за продовольственные товары сельхозпродукцию, молочные продукты, транспортные услуги, безалкогольные напитки, пиво.
Расходы, свидетельствующие о реальном ведении хозяйственной деятельности: выплата заработной платы, услуги связи, текущие коммунальные расходы отсутствуют. Кроме того, не производилось списание денежных средств с расчетного счета ООО "Спецпроект" за выполнение каких-либо строительно-монтажных работ.
Из заключения экспертизы ФБУ Тульская лаборатория судебной экспертизы Минюста России от 19.09.2012 N 2036 следует вывод, что подписи на договорах, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат, ООО "Спецпроект" выполнены не Пономаревой Еленой Митрофановной, а другим лицом.
Представленные суду налогоплательщиком дубликаты первичных документов - актов выполненных работ КС-3, КС-2, счетов-фактур ООО "Спецпроект", выставленных в адрес ООО "Дороги и технологии" на услуги по установке барьерного ограждения от имени ООО "Спецпроект" подписаны не Пономаревой Е.М., а Мещеряковым А.А.
Таким образом, указанные дубликаты документов не могут являться допустимыми доказательствами совершения фактических операций между ООО "Дороги и технологии", поскольку в 2009 году, когда руководителем ООО "Спецпроект" являлась Пономарева, не имелось подписанных Мещеряковым А.А. подлинников таких документов (подтверждающих выполнение работ по установке барьерного ограждения), дубликаты которых ООО "Спецпроект" составило впоследствии за подписью директора Мещерякова А.А., ставшего директором ООО "Спецпроект" в апреле 2010 года.
Как следует из материалов проверки, ООО "Спецпроект", выполняя работы для ООО "Дороги и технологии" по установке барьерного ограждения, пользовалось услугами наемных рабочих привлеченных для выполнения конкретных работ на определенный срок. Организацией был заключен договор возмездного оказания услуг по предоставлению персонала с ООО "Евроресурс" от 01.07.2009 N 6 сроком на три месяца.
Между тем в ходе налоговой проверки ООО "Спецпроект" в рамках мероприятий налогового контроля не исполнило поручения налогового органа и не представило указанный договор с ООО "Евроресурс" по предоставлению персонала от 01.07.2009 N 6, соответствующие акты выполненных работ, счета-фактуры.
Кроме того, согласно информационной базе данных ООО "Евроресурс" сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись, что дает основание для вывода об отсутствии у ООО "Евроресурс" работников, указанных в штатном расписании.
ООО "Дороги и технологии" на основании счетов-фактур включило в налоговые вычеты по НДС стоимость работы (услуги) по установке барьерного ограждения организацией ООО "АМД" на сумму 60 665 000 рублей, в т.ч НДС 7 728 560 рублей.
ООО "Дороги и технологии" на основании актов о приемке выполненных работ включило в расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, затраты по оказанию работ (услуг) по установке барьерного ограждения организацией ООО "АМД" на сумму 60 665 000 рублей, в т.ч НДС 7 728 560 рублей.
В ходе выездной налоговой проверки в отношении указанного контрагента инспекцией выявлено следующее.
ООО "АМД" ИНН 3662138528 состоит на учете в ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа с 20.10.2008, руководитель организации - Выставкин Валерий Иванович, учредитель - он же (доля 100%), адрес государственной регистрации ООО "АМД": 394026, г. Воронеж, ул. Краснодонская, 31; основной вид деятельности организации: код 51.4 Оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами; ООО "АМД" находится на общей системе налогообложения, последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2 квартал 2012 года. Согласно отчетности по НДФЛ в 2009, 2010 годах численность организации составляет 1 человек. Суммы, отраженные на счетах в 2009 году незначительны. Арендованные основные средства на балансе организации отсутствуют.
В ходе налоговой проверки был проведен допрос свидетеля Выставкина В.И. (протокол допроса N 15-08/1 от 16.08.2012), который признал, что он учредил ООО "АМД" и заключал договоры с ООО "Дороги и технологии", лично подписывал их и счета-фактуры. Согласование условий договоров происходило по телефону. Переговоры велись с директором ООО "Дороги и технологии". Договоры направлялись в ООО "Дороги и технологии" по почте. Все работы для ООО "Дороги и технологии" выполнялись нанятыми работниками, их было 25-30 человек.
Из заключения экспертизы ФБУ Тульская лаборатория судебной экспертизы Минюста России исх. от 19.09.2012 N 2036 следует вывод, что подписи на договорах, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат ООО "АМД" ИНН 3662138528 выполнены не Выставкиным В.И., а другим лицом с подражанием подписи последнего.
В ходе проведения налоговой проверки установлено, что ООО "АМД" выполнило для ООО "Дороги и технологии" работы (услуги) по установке барьерного ограждения на сумму 50 665 000 рублей. По данным бухгалтерского учета, ООО "Дороги и технологии" до настоящего времени имеет кредиторскую задолженность перед ООО "АМД" в сумме 42 936 440 рублей. Никаких действий по взысканию задолженности ООО "АМД" не предпринимает.
Из выписок по расчетным счетам ООО "АМД" усматривается, что денежные средства, поступающие на счет организации, в день поступления или на следующий день перечислялись на счета группы юридических лиц в оплату за строительные услуги и материалы, за оказание экспертно-консультационных услуг.
Расходы, свидетельствующие о реальном ведении хозяйственной деятельности: услуги связи, текущие коммунальные расходы отсутствуют, кроме того, за период с 01.01.2009 года по 31.12.2010 года, денежные средства для выдачи заработной платы сотрудникам с расчетных счетов ООО "АМД" не перечислялось, налог на доходы физических лиц уплачивался лишь за одного работника, что свидетельствует об отсутствии персонала.
Согласно п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" все вышеперечисленные обстоятельства свидетельствуют о необоснованности налоговой выводы.
В случае обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика право на налоговый вычет не предоставляется, так как положения Налогового Кодекса РФ, касающиеся вопроса возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, рассчитаны только на добросовестных налогоплательщиков.
Несмотря на то, что каждый довод апелляционной жалобы в отдельности имеет разумные обоснования, суд обязан дать оценку совокупности взаимосвязанных обстоятельств, о чем указано в разъяснениях Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, а именно: о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Руководствуясь данными разъяснениями ВАС РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что собранные налоговым органом доказательства в их совокупности не подтверждают наличия деловой цели общества, не связанной с возмещением налога на добавленную стоимость из бюджета.
Довод апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик не наделен контрольным полномочиями, в связи с чем не мог знать о недобросовестности своих контрагентов, не может быть принят во внимание.
Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В силу пункта 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Доказательства того, что при заключении и исполнении спорных сделок обществом принимались действенные меры, направленные на обеспечение достоверности первичных документов, в деле отсутствуют.
Следовательно, ООО "Дороги и технологии" действовало без должной осмотрительности и осторожности, совершая сделки в значительном объеме и перечисляя крупные денежные средства контрагентам, до заключения договоров не выясняя сведений о них и их положении на хозяйственном рынке, а также об их добросовестности как налогоплательщиков.
Неосмотрительность в этих случаях может привести к тому, что риск неблагоприятных последствий в виде отказа в возмещении налога на добавленную стоимость и доначисления налога из-за необоснованного применения вычетов, при определенных обстоятельствах может нести налогоплательщик, применивший вычеты.
Установленные же по делу обстоятельства не могут свидетельствовать в пользу надлежащей осмотрительности и осторожности налогоплательщика, претендующего на получение налоговой выгоды.
При этом необходимо отметить, что согласно ст. ст. 65, 200 АПК РФ бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения обжалуемого ненормативного акта, возлагается на государственный орган, его принявший, что однако не исключает обязанности доказывания налогоплательщиком тех обстоятельств, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.
В нарушение указанной нормы налогоплательщик документально не подтвердил проявления должной осмотрительности при заключении сделки.
При этом апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что налогоплательщик действительно понес затраты в связи с производством общестроительных работ по строительству (устройству) искусственного электроосвещения и установке барьерного ограждения на автомобильных дорогах федерального значения: М-3 "Украина", М-4 "Дон", М-8 "Холмогоры".
Однако при представлении в качестве документального подтверждения затрат документов, которые ставят под сомнение достоверность хозяйственной операции, такие затраты не могут быть учтены в качестве расходов для исчисления налога на прибыль.
Как отмечено выше, в силу ст. 252 НК РФ расходами могут быть признаны только документально подтвержденные затраты.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету этих документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не свидетельствует о факте безвозмездного его приобретения, тем более если этот товар (работы, услуги) принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).
С учетом того, что документы, положенные обществом в подтверждение понесенных расходов, порочны, они не могут служить основанием для принятия реально понесенных затрат в качестве расходов для целей налогообложения в порядке главы 25 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится в постановлении Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2014 по делу N А09-6646/2012.
Ссылка общества на постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 обоснованно не принята во внимание судом первой инстанции, поскольку обстоятельства, установленные в рамках рассмотрения настоящего спора, не являются схожими с обстоятельствами дела N А71-13079/2010-А17, по которому принято указанное постановление.
Более того, налоговый орган принял все расходы налогоплательщика, доначисление произведено лишь в отношении работ (услуг), выполнение которых поставлено под сомнение в отношении вышеназванных контрагентов.
Довод апелляционной жалобы о нарушении порядка привлечения общества к налоговой ответственности отклоняется.
Как следует из материалов дела, ООО "Дороги и технологии" обжаловало решение от 28.01.2013 N 1 в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области в части доначисления налога на прибыль организаций за 2009 год в общей сумме 17 980 658 рублей, налога на добавленную стоимость за 2009 год в сумме 16 182 592 рублей, пени за несвоевременную уплату данных налогов в общей сумме 10 365 934,62 рублей, привлечения к налоговой ответственности, установленной пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 676 407,93 рублей. 14.03.2013 ООО "Дороги и технологии" было подано дополнение к апелляционной жалобе.
Решение Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 16.04.2013 решение инспекции оставлено без изменения.
Согласно пункту 68 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013, если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
В данном деле в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган общество процедуру рассмотрения материалов проверки не оспаривало и, следовательно, у суда первой инстанции не имелось оснований для оценки данных доводов налогоплательщика.
Более того, и в ряде других постановлений Президиума ВАС РФ (постановление от 18.10.2012 N 7564/12, от 08.11.2011 N 15726/10) принято во внимание то обстоятельство, что налогоплательщиком при обращении в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой доводов о допущенных существенных нарушениях процедуры проведения проверки и вынесения решения по ее результатам не заявлялось.
Таким образом, ссылка налогоплательщика на невозможность придания обратной силы позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, несостоятельна, поскольку указанный правовой подход был выработан Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации ранее в ряде постановлений и учитывался судами.
Указание общества о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки противоречит материалам дела.
В пункте 14 статьи 101 НК РФ предусмотрены безусловные основания для признания недействительным решения налоговой инспекции: в случае существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
В соответствии с абзацем 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Таким образом, для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами мероприятий налогового контроля, необходимо установить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
Как указал суд первой инстанции, отсутствие в приложениях к акту проверки выписок банков ООО "Спецпроект", ООО "АМД", не может расцениваться как нарушение права налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять объяснения, поскольку все обстоятельства, влияющие на установленные проверкой нарушения, включая ссылки на документы и их описание, отражены в акте. Представители налогоплательщика присутствовали на рассмотрении материалов проверки и представленных возражений, не были лишены возможности непосредственно ознакомиться с документами, подтверждающими нарушения.
Ссылка ООО "Дороги и технологии" на то, что к акту проверки от 21.12.2012 N 44 не приложено ни одного приложения кроме расчетов начисленных сумм, несостоятельна, поскольку изготовленные инспекцией выписки в виде извлечений из документов (в виде изложения содержания документов), полученных в ходе мероприятий налогового контроля, позволяют установить сведения, идентифицирующие документ (наименование, номер, дату, адресата, сведения подтверждающие факты нарушений, не содержит информацию, не имеющую отношение к делу о налоговом правонарушении).
Также необходимо отметить, что какие-либо унифицированные формы приложений к акту проверки в настоящее время не разработаны и не утверждены с приданием им нормативно-правовой силы.
В акте проверки налогоплательщику разъяснено, что в соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи решения знакомиться со всеми материалами дела.
Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным ему п. 6 ст. 100 НК РФ и представил письменные возражения от 23.01.2013, в которых, в том числе подробно излагает свою позицию в отношении документов, полученных в ходе проверки.
Таким образом, права общества в ходе рассмотрения материалов проверки не нарушены.
Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, им дана верная правовая оценка. Оснований для их переоценки у апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта в любом случае, не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Тульской области от 25.10.2013 по делу N А68-3561/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.А.ТИМИНСКАЯ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)