Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 января 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Стрекачева А.Н.
судей А.Н. Герасименко, Д.В. Николаева
при ведении протокола судебного заседания
секретарем судебного заседания Люлькиной Е.Р.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком": представитель Кунаева И.В. по доверенности от 11.01.2013 (до и после перерыва),
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару: представитель Мерешкина Е.В. по доверенности от 15.05.2013 (до перерыва),
от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: Шаров А.С. по доверенности от 29.07.2013 (до перерыва), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.08.2013 по делу N А32-1612/2013 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком" (ОГРН 1042307161984, ИНН 2312112271) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару, Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю о признании недействительными решений
принятое в составе судьи Погорелова И.А.
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Стар.ком" (далее - ООО "Стар.ком", общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару (далее - ИФНС России N 5 по г. Краснодару, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - УФНС России по Краснодарскому краю, управление) о признании недействительными решения инспекции от 28.10.2011 N 17-17/103, решения управления от 06.11.2012 N 17-09/109 в части: признания излишне предъявленному к возмещению НДС за 1 квартал 2009 г. в сумме 73 548 руб., начисленных пеней и штрафа на сумму излишне предъявленного к возмещению налога; доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 456 612 руб., в т.ч. - 1 310 950 руб. 80 коп. - в бюджет субъекта федерации, 145 661 руб. 20 коп. - в федеральный бюджет, а также в части привлечения к ответственности в виде начисления штрафов и пеней на сумму доначисленного налога на прибыль; о снижении суммы подлежащего взысканию штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в бюджет, начисленного по решению в размере 1 812 763 руб. до 181 276 руб. в связи с наличием смягчающих обстоятельств - по ст. 114 НК РФ, в части суммы сниженного штрафа - признать частично недействительным и отменить решение инспекции N 17-09/109 от 06.11.2012; о признании недействительным и отмене решения управления от 29.12.2012 N 20/12-1368 об утверждении решения инспекции - в части отмененного решения инспекции N 17/09-109 от 06.11.2012.
Решением суда от 05.08.2013 признано незаконным решение инспекции от 06.11.2012 N 17-06/109, решение управления от 29.12.2012 N 20-12-1368 в части штрафов, уменьшив размер штрафа по налогу на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет до 3 000 рублей, по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации до 30 000 рублей, по налогу на доходы физических лиц до 181 276 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило отменить решение суда от 05.08.2013 в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт, в соответствии с которым признать недействительным решение инспекции от 28.10.2012 N 17-17/103 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 456 612 руб., в том числе: 1 310 950 руб. 80 коп. - в бюджет субъекта федерации, 145 661 руб. 20 коп. - в федеральный бюджет, а также в части привлечения к ответственности в виде начисления штрафов и пеней на сумму доначисленного налога на прибыль, признать частично недействительным и отменить решение управления от 29.12.2012 N 20-12-1368 об утверждении решения инспекции в части отмененного решения инспекции от 06.11.2012 N 17-09/109; в остальной части решение суда от 05.08.2013 оставить без изменений.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют материалам дела. Общество указывает, что несвоевременное отражение в учете расходов, отраженных в более поздних периодах, привело к переплате налога, и в соответствии с положениями ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации, дает право налогоплательщику учесть расходы в текущем периоде.
В судебном заседании, состоявшемся 09.12.2013, представители сторон поддержали правовые позиции по спору.
Судом апелляционной инстанции в порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вынесено и объявлено протокольное определение о перерыве в судебном заседании до 18.12.2013. После перерыва судебное заседание продолжено, представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку стороны не представили возражений в отношении проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, НДС, водного налога, земельного налога, налога на имущество, транспортного налога с 01.01.2009 по 31.12.2011, по ЕСН и ОПС с 01.01.2009 по 31.12.2009.
По результатам проверки составлен акт от 31.08.2012 N 17-09/91 и вынесено решение от 06.11.2012 N 17-09/109, в котором обществу доначислена недоимка по налогу на прибыль в сумме 1 786 180 руб., налогу на имущество в сумме 1 995 руб., транспортному налогу в сумме 17 171 руб., НДФЛ в сумме 911 руб., пени по НДС в сумме 9 351, 72 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 105 500, 08 руб., пени по налогу на имущество в сумме 392,44 руб., пени по транспортному налогу в сумме 468, 34 руб., пени по НДФЛ в сумме 32 885 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 345 276,2 руб., за неуплату транспортного налога в сумме 3 434,2 руб., за неуплату налога на имущество в сумме 392 руб., по ст. 123 НК РФ в сумме 1 812 763 руб.
Общество в порядке ст. 101.2 направило в УФНС России по Краснодарскому краю апелляционную жалобу на вышеназванные решения налоговой инспекции.
УФНС России по Краснодарскому краю решением от 29.12.2012 г. N 20-12-1368 апелляционную жалобу оставило без удовлетворения. Решение ИФНС России N 5 по г. Краснодару от 06.11.2012 N 17-09/109 утверждено.
Общество обратилось в арбитражный суд за защитой нарушенных прав с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, рассматривая заявленные требования о признании незаконным решения инспекции в оспоренной части правомерно руководствовался следующим.
В оспариваемом решении инспекции указано, что в соответствии с п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты. В нарушение указанного, организацией в состав расходов в 2009 г. включены услуги, оказанные организации в 2008 году, а оплаченные в 2009 году, которые следовало включить в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за соответствующий период, на 6 395 980 руб. (3180000+3180000+35980), в том числе:
- - 3 180 000 руб. ИП Шишхов Р.Д. за предоставление во временное пользование недвижимого имущества за ноябрь 2008 года согласно акта N 5 от 28.11.2008 на 3 180 000, 00 руб., НДС не предусмотрен;
- - 3 180 000, 00 руб. ИП Шишхов Р.Д. за предоставление во временное пользование недвижимого имущества за декабрь 2008 года согласно акта N 6 от 30.12.2008 на 3180000 руб., НДС не предусмотрен;
- -35 980, 00 руб. ООО "Сервис автомобилей Германии" за выполненные работы по ремонту автомобиля в 2008 году по акту выполненных работ N ЗН00006227 от 25.12.2008 на 35980 руб. (карточка счета 44.1 за январь 2009).
- Организацией в состав расходов в 2010 г. включены услуги, оказанные организации в 2009 году, которые следовало включить в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за соответствующий период на 640 000 руб., в том числе: -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 30.09.2009 N 000043 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 31.10.2009 N 000047 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 30.11.2009 N 000049 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 31.12.2009 N 000052 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен).
На этом основании, сумма произведенных расходов в 2009 году уменьшена по решению налогового органа на 6 395 980, 00 рублей, сумма расходов в 2010 году уменьшена на 640 000, 00 рублей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 270 НК РФ в состав расходов, не учитываемых в целях налогообложения, относятся пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафы и другие санкции, взимаемые государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций. Пени, уплаченные Департаменту имущественных отношений Краснодарского края по договору аренды, подпадают под действие п. п. 2 и 49 статьи 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
С учетом изложенного, решением налоговой инспекции доначислен налог на прибыль в сумме 1 456 612 руб., а также соответствующие пени и штраф, поскольку обществом в налогооблагаемую базу за 2009-2010 годы включены расходы не в соответствующем периоде в сумме 7 035 980 руб.; в состав внереализационных расходов включены пени по договору аренды земельного участка в сумме 247 080 руб. 18 коп.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В материалы дела представлен договор аренды от 15.07.2008, заключенный между обществом и ИП Шишховым Р.Д.
В соответствии с п. 1.1 указанного договора общество приняло во временное пользование недвижимое имущество, расположенное по адресу: г. Краснодар, ул. Крупская, д. 180.
Согласно п. 3.1 Договора арендная плата составляет 3 180 000 рублей в месяц.
Представленные в материалы дела акты от 28.11.2008 N 5, от 30.12.2008 N 6, счета от 05.11.2008 N 4, от 03.12.2008 N 5, платежные поручения свидетельствуют, что расходы в сумме 6 360 000 руб. необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2008 году.
Судом при рассмотрении дела проведен анализ договора на выполнение работ и оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств от 01.08.2008, заключенного между обществом и ООО "Сервис автомобилей Германии", акт от 25.12.2008, и установлено, что расходы в сумме 35 980 рублей необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2008 году.
В материалы дела представлены акты от 30.09.2009 N 43, 31.10.2009 N 47, 30.11.2009 N 49, от 31.12.2009 N 52, платежные поручения.
Судом при рассмотрении указанных документов установлено, что налоговым органом сделан обоснованный вывод, что расходы по услугам по управлению недвижимым имуществом, оказанным ИП Мацановым А.А., в сумме 640 000 рублей необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2009 году.
Обжалуя решение суда в указанной части общество ссылается на то обстоятельство, что первичные документы, а именно: а именно акт N 5 от 28.11.08 на сумму 3180000 руб., НДС не предусмотрен, и акт N 6 от 30.12.2008 на сумму 3180000 руб., НДС не предусмотрен от контрагента Шишхов Р.Д., так же акт N 6227 от 25.12.2008 на сумму 35980 руб. от контрагента ООО "Сервис автомобилей Германии" были получены 23.01.2009 г. и 02.02.2009 года, соответственно, и проведены в бухгалтерском учете тем же числом.
Факт получения документов более поздними периодами подтверждается сопроводительным письмом контрагента о направлении в адрес ООО "Стар.ком" документов за предыдущие периоды. В отсутствие же первичных документов налогоплательщик был лишен возможности учесть затраты для целей налогообложения.
Апелляционный суд рассмотрел данные доводы общества и признал их необоснованными ввиду следующего.
Статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.
Таким образом, из положений статьи 272 Кодекса следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.
Данная правовая позиция закреплена в практикоформирующем постановлении Президиума ВАС РФ от 09.09.08 N 4894/08 и, соответственно, подтверждена последующей судебной практикой (постановления ФАС МО от 17.06.09 N КА-А40/4234-09, от 28.0710 N КА-А40/7700-10, ФАС ДО от 05.06.09 N Ф03-1884/2009, ФАС УО от 24.12.12 N Ф09-12795/12, ФАС СКО от 07.11.11 по делу N А32-1860/2010.
Из изложенного следует, что отнести расходы к периоду их выявления (получения документов от контрагентов) общество могло только в том случае, если период возникновения понесенных расходов неизвестен, поскольку тогда налоговые обязательства подлежат корректировке в том отчетном периоде, в котором выявлены ошибки (искажения).
Во всех остальных случаях расходы должны относиться к налоговым периодам, в которых допущено искажение в исчислении налоговой базы, и, соответственно, налоговые обязательства должны корректироваться путем представления уточненной налоговой декларации за предыдущие периоды.
Спорные первичные документы в числе обязательных реквизитов имеют дату их составления, поэтому должны быть учтены в расходах того периода, к которому относятся.
При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что ссылаясь в качестве доказательства позднего получения первичных документов на письма контрагентов (т. 1, л.д. 199,200) общество не представило почтовых конвертов отправки, командировочных удостоверений, либо иных документов, подтверждающих легальность получения первичных документов в указанные в сопроводительных письмах даты.
Заявляя о получении первичных документов не в период совершения хозяйственной операции, общество не пояснило какая необходимость была в получении этих документов от поставщика в поздних периодах, когда все первичные документы, исходя из их содержания, были непосредственно подписаны сторонами в указанные в первичных документах даты, что свидетельствует о наличии этих документов у общества в момент их совершения.
В апелляционной жалобе в отношении выводов суда о необоснованном отнесении в состав внереализационных расходов пени по арендной плате, уплаченной Департаменту имущественных отношений Краснодарского края, общество сослалось на неправильное применение судом норм материального права и неучет позиции Минфина РФ, изложенной в письме от 06.11.09 N 03-03-06/1/729.
Апелляционный суд рассмотрел указанные доводы общества и отклонил их по следующим основаниям.
По рассматриваемому эпизоду проверки суд в решении привел следующую аргументацию.
В соответствии с пунктом 2 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со статьей 176.1 настоящего Кодекса, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций.
Пени, уплаченные Департаменту имущественных отношений Краснодарского края по договору аренды, подпадают под действие п. п. 2 и 49 ст. 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 N А05-11805/2010.
Выводы суда первой инстанции апелляционная инстанция признает соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и судебной практике, принимая во внимание также нижеследующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата.
Порядок исчисления и уплаты земельного налога устанавливается законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 2).
За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.
Порядок определения размера арендной платы, порядок, условия и сроки внесения арендной платы за земли, находящиеся в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, устанавливаются соответственно Правительством Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
Размер арендной платы является существенным условием договора аренды земельного участка.
В соответствии с пунктом 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 73 "Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды" арендодатель по договору, к которому подлежит применению регулируемая арендная плата, вправе требовать ее внесения в размере, установленном на соответствующий период регулирующим органом. При этом дополнительного изменения договора аренды не требуется.
Таким образом, арендная плата является регулируемой ценой.
Исходя из изложенного, в пункте 2.2 договора аренды стороны определили, что размер ежегодной арендной платы установлен на день подписания договора и в дальнейшем может пересматриваться по требованию арендодателя в связи с изменениями и дополнениями, вносимыми в нормативно-правовые акты Российской Федерации, Краснодарского края и соответствующих муниципальных образований. В этом случае, в соответствии с пунктом 3.1.3 договора аренды арендодатель письменно уведомляет об этом арендатора, приложив новый расчет арендной платы.
Пунктом 5.2 договора аренды стороны предусмотрели начисление пени за нарушение сроков внесение арендной платы. В соответствии с пунктом 2.4 договора аренды стороны специально предусмотрели, что арендная плата и пеня вносятся на счет УФК по Краснодарскому краю (Департамент имущественных отношений Краснодарского края). Поступающая в бюджет пеня компенсирует потери бюджета от несвоевременного поступления в бюджет арендной платы за землю.
Департамент имущественных отношений Краснодарского края, согласно Положения о департаменте имущественных отношений Краснодарского края (пункты 1.1, 2.3, 3.13, 3.28, 3.29, 3.30, 3.34 Положения о Департаменте), является государственным органом субъекта РФ, наделенным функциями по контролю за поступлением в бюджет арендной платы за землю и ведущим лицевые счета плательщиков арендных платежей в бюджет.
В отношении взыскиваемых с налогоплательщиков штрафов, пеней, иных санкций, а также расходов на возмещение причиненного ущерба глава 25 Кодекса предусматривает следующие последствия.
Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба относятся к внереализационным расходам (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса). Датой осуществления указанных расходов считается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 8 пункта 7 статьи 272 Кодекса).
Данным расходам корреспондируют доходы налогоплательщика, обозначенные в пункте 3 статьи 250 Кодекса: внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба. Для этих доходов датой их получения считается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса).
Из системного анализа указанных норм следует, что для целей исчисления налога на прибыль в отношении санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также сумм возмещения убытков (ущерба) Кодексом установлены правила, обеспечивающие взаимосвязь доходов одного хозяйствующего субъекта с расходами другого, вызванными признанием долга. Тем самым обеспечивается определенная пунктом 1 статьи 252 Кодекса соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли: в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, перечисленных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные затраты налогоплательщика, то есть любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в виде неустойки, уплаченной обществом в связи с неуплатой земельного налога, не могут быть признаны затратами, необходимыми для достижения цели предпринимательской деятельности - получения дохода, и поэтому не отвечают признаку экономически оправданных затрат.
В соответствии с пунктами 2 и 49 статьи 270 Кодекса расходы в виде штрафов, пеней и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций, расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются
Следовательно, при изложенных выше обстоятельствах, в целях налогообложения признанные обществом и уплаченные им суммы пени за несвоевременную уплату арендной платы за землю независимо от их правовой природы подпадает под действие пунктов 2 и 49 статьи 270 Кодекса и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Данный вывод апелляционного суда соответствует правовой позиции ВАС РФ, изложенной в практикоформирующем постановлении от 27.01.09 N 9564/08, а также в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 N А05-11805/2010, на которое правомерно сослался суд первой инстанции.
Ссылки общества на письмо Минфина РФ от 06.11.09 N 03-03-06/1/729 апелляционным судом во внимание не принимаются, поскольку, во-первых, в данном письме указано, что оно: "не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме".
Во-вторых, данное письмо не противоречит указанным выводам судов первой и второй инстанции, поскольку оно является общим (касается, в том числе движимого имущества) и в данном письме речь не идет о пене по арендным платежам за землю.
В неотмененном письме Минфина РФ от 10.11.05 N 03-03-04/4/83 сделан вывод о том, что расходы в виде пени за просрочку арендных платежей по аренде имущества, находящегося в государственной собственности, уплаченных арендатором в федеральный бюджет, в связи с пунктом 2 статьи 270 Кодекса не признаются в составе расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Аналогичный вывод в отношении пени по договору аренды земли сделан в письме Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве от 17.09.2003 N 26-12/51411.
Доводы апелляционной жалобы не принимаются судом апелляционной инстанции как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанным на нормах действующего законодательства.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.
Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
Излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 000 руб. апелляционный суд постановил возвратить обществу из федерального бюджета на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.08.2013 по делу N А32-1612/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить ООО "Стар.ком" из федерального бюджета 1 000 руб. излишне уплаченной госпошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Д.В.НИКОЛАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.01.2014 N 15АП-16621/2013 ПО ДЕЛУ N А32-1612/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 января 2014 г. N 15АП-16621/2013
Дело N А32-1612/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 января 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Стрекачева А.Н.
судей А.Н. Герасименко, Д.В. Николаева
при ведении протокола судебного заседания
секретарем судебного заседания Люлькиной Е.Р.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком": представитель Кунаева И.В. по доверенности от 11.01.2013 (до и после перерыва),
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару: представитель Мерешкина Е.В. по доверенности от 15.05.2013 (до перерыва),
от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: Шаров А.С. по доверенности от 29.07.2013 (до перерыва), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.08.2013 по делу N А32-1612/2013 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стар.ком" (ОГРН 1042307161984, ИНН 2312112271) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару, Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю о признании недействительными решений
принятое в составе судьи Погорелова И.А.
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Стар.ком" (далее - ООО "Стар.ком", общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару (далее - ИФНС России N 5 по г. Краснодару, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - УФНС России по Краснодарскому краю, управление) о признании недействительными решения инспекции от 28.10.2011 N 17-17/103, решения управления от 06.11.2012 N 17-09/109 в части: признания излишне предъявленному к возмещению НДС за 1 квартал 2009 г. в сумме 73 548 руб., начисленных пеней и штрафа на сумму излишне предъявленного к возмещению налога; доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 456 612 руб., в т.ч. - 1 310 950 руб. 80 коп. - в бюджет субъекта федерации, 145 661 руб. 20 коп. - в федеральный бюджет, а также в части привлечения к ответственности в виде начисления штрафов и пеней на сумму доначисленного налога на прибыль; о снижении суммы подлежащего взысканию штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в бюджет, начисленного по решению в размере 1 812 763 руб. до 181 276 руб. в связи с наличием смягчающих обстоятельств - по ст. 114 НК РФ, в части суммы сниженного штрафа - признать частично недействительным и отменить решение инспекции N 17-09/109 от 06.11.2012; о признании недействительным и отмене решения управления от 29.12.2012 N 20/12-1368 об утверждении решения инспекции - в части отмененного решения инспекции N 17/09-109 от 06.11.2012.
Решением суда от 05.08.2013 признано незаконным решение инспекции от 06.11.2012 N 17-06/109, решение управления от 29.12.2012 N 20-12-1368 в части штрафов, уменьшив размер штрафа по налогу на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет до 3 000 рублей, по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации до 30 000 рублей, по налогу на доходы физических лиц до 181 276 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило отменить решение суда от 05.08.2013 в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт, в соответствии с которым признать недействительным решение инспекции от 28.10.2012 N 17-17/103 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 456 612 руб., в том числе: 1 310 950 руб. 80 коп. - в бюджет субъекта федерации, 145 661 руб. 20 коп. - в федеральный бюджет, а также в части привлечения к ответственности в виде начисления штрафов и пеней на сумму доначисленного налога на прибыль, признать частично недействительным и отменить решение управления от 29.12.2012 N 20-12-1368 об утверждении решения инспекции в части отмененного решения инспекции от 06.11.2012 N 17-09/109; в остальной части решение суда от 05.08.2013 оставить без изменений.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют материалам дела. Общество указывает, что несвоевременное отражение в учете расходов, отраженных в более поздних периодах, привело к переплате налога, и в соответствии с положениями ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации, дает право налогоплательщику учесть расходы в текущем периоде.
В судебном заседании, состоявшемся 09.12.2013, представители сторон поддержали правовые позиции по спору.
Судом апелляционной инстанции в порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вынесено и объявлено протокольное определение о перерыве в судебном заседании до 18.12.2013. После перерыва судебное заседание продолжено, представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку стороны не представили возражений в отношении проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, НДС, водного налога, земельного налога, налога на имущество, транспортного налога с 01.01.2009 по 31.12.2011, по ЕСН и ОПС с 01.01.2009 по 31.12.2009.
По результатам проверки составлен акт от 31.08.2012 N 17-09/91 и вынесено решение от 06.11.2012 N 17-09/109, в котором обществу доначислена недоимка по налогу на прибыль в сумме 1 786 180 руб., налогу на имущество в сумме 1 995 руб., транспортному налогу в сумме 17 171 руб., НДФЛ в сумме 911 руб., пени по НДС в сумме 9 351, 72 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 105 500, 08 руб., пени по налогу на имущество в сумме 392,44 руб., пени по транспортному налогу в сумме 468, 34 руб., пени по НДФЛ в сумме 32 885 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 345 276,2 руб., за неуплату транспортного налога в сумме 3 434,2 руб., за неуплату налога на имущество в сумме 392 руб., по ст. 123 НК РФ в сумме 1 812 763 руб.
Общество в порядке ст. 101.2 направило в УФНС России по Краснодарскому краю апелляционную жалобу на вышеназванные решения налоговой инспекции.
УФНС России по Краснодарскому краю решением от 29.12.2012 г. N 20-12-1368 апелляционную жалобу оставило без удовлетворения. Решение ИФНС России N 5 по г. Краснодару от 06.11.2012 N 17-09/109 утверждено.
Общество обратилось в арбитражный суд за защитой нарушенных прав с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, рассматривая заявленные требования о признании незаконным решения инспекции в оспоренной части правомерно руководствовался следующим.
В оспариваемом решении инспекции указано, что в соответствии с п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты. В нарушение указанного, организацией в состав расходов в 2009 г. включены услуги, оказанные организации в 2008 году, а оплаченные в 2009 году, которые следовало включить в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за соответствующий период, на 6 395 980 руб. (3180000+3180000+35980), в том числе:
- - 3 180 000 руб. ИП Шишхов Р.Д. за предоставление во временное пользование недвижимого имущества за ноябрь 2008 года согласно акта N 5 от 28.11.2008 на 3 180 000, 00 руб., НДС не предусмотрен;
- - 3 180 000, 00 руб. ИП Шишхов Р.Д. за предоставление во временное пользование недвижимого имущества за декабрь 2008 года согласно акта N 6 от 30.12.2008 на 3180000 руб., НДС не предусмотрен;
- -35 980, 00 руб. ООО "Сервис автомобилей Германии" за выполненные работы по ремонту автомобиля в 2008 году по акту выполненных работ N ЗН00006227 от 25.12.2008 на 35980 руб. (карточка счета 44.1 за январь 2009).
- Организацией в состав расходов в 2010 г. включены услуги, оказанные организации в 2009 году, которые следовало включить в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за соответствующий период на 640 000 руб., в том числе: -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 30.09.2009 N 000043 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 31.10.2009 N 000047 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 30.11.2009 N 000049 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен);
- -160 000, 00 руб. по оказанию услуг управления ИП Мацанов А.А. (акт от 31.12.2009 N 000052 на 160 000, 00 руб., НДС не предусмотрен).
На этом основании, сумма произведенных расходов в 2009 году уменьшена по решению налогового органа на 6 395 980, 00 рублей, сумма расходов в 2010 году уменьшена на 640 000, 00 рублей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 270 НК РФ в состав расходов, не учитываемых в целях налогообложения, относятся пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафы и другие санкции, взимаемые государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций. Пени, уплаченные Департаменту имущественных отношений Краснодарского края по договору аренды, подпадают под действие п. п. 2 и 49 статьи 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
С учетом изложенного, решением налоговой инспекции доначислен налог на прибыль в сумме 1 456 612 руб., а также соответствующие пени и штраф, поскольку обществом в налогооблагаемую базу за 2009-2010 годы включены расходы не в соответствующем периоде в сумме 7 035 980 руб.; в состав внереализационных расходов включены пени по договору аренды земельного участка в сумме 247 080 руб. 18 коп.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В материалы дела представлен договор аренды от 15.07.2008, заключенный между обществом и ИП Шишховым Р.Д.
В соответствии с п. 1.1 указанного договора общество приняло во временное пользование недвижимое имущество, расположенное по адресу: г. Краснодар, ул. Крупская, д. 180.
Согласно п. 3.1 Договора арендная плата составляет 3 180 000 рублей в месяц.
Представленные в материалы дела акты от 28.11.2008 N 5, от 30.12.2008 N 6, счета от 05.11.2008 N 4, от 03.12.2008 N 5, платежные поручения свидетельствуют, что расходы в сумме 6 360 000 руб. необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2008 году.
Судом при рассмотрении дела проведен анализ договора на выполнение работ и оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств от 01.08.2008, заключенного между обществом и ООО "Сервис автомобилей Германии", акт от 25.12.2008, и установлено, что расходы в сумме 35 980 рублей необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2008 году.
В материалы дела представлены акты от 30.09.2009 N 43, 31.10.2009 N 47, 30.11.2009 N 49, от 31.12.2009 N 52, платежные поручения.
Судом при рассмотрении указанных документов установлено, что налоговым органом сделан обоснованный вывод, что расходы по услугам по управлению недвижимым имуществом, оказанным ИП Мацановым А.А., в сумме 640 000 рублей необходимо было отразить в налоговой базе по налогу на прибыль в 2009 году.
Обжалуя решение суда в указанной части общество ссылается на то обстоятельство, что первичные документы, а именно: а именно акт N 5 от 28.11.08 на сумму 3180000 руб., НДС не предусмотрен, и акт N 6 от 30.12.2008 на сумму 3180000 руб., НДС не предусмотрен от контрагента Шишхов Р.Д., так же акт N 6227 от 25.12.2008 на сумму 35980 руб. от контрагента ООО "Сервис автомобилей Германии" были получены 23.01.2009 г. и 02.02.2009 года, соответственно, и проведены в бухгалтерском учете тем же числом.
Факт получения документов более поздними периодами подтверждается сопроводительным письмом контрагента о направлении в адрес ООО "Стар.ком" документов за предыдущие периоды. В отсутствие же первичных документов налогоплательщик был лишен возможности учесть затраты для целей налогообложения.
Апелляционный суд рассмотрел данные доводы общества и признал их необоснованными ввиду следующего.
Статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.
Таким образом, из положений статьи 272 Кодекса следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.
Данная правовая позиция закреплена в практикоформирующем постановлении Президиума ВАС РФ от 09.09.08 N 4894/08 и, соответственно, подтверждена последующей судебной практикой (постановления ФАС МО от 17.06.09 N КА-А40/4234-09, от 28.0710 N КА-А40/7700-10, ФАС ДО от 05.06.09 N Ф03-1884/2009, ФАС УО от 24.12.12 N Ф09-12795/12, ФАС СКО от 07.11.11 по делу N А32-1860/2010.
Из изложенного следует, что отнести расходы к периоду их выявления (получения документов от контрагентов) общество могло только в том случае, если период возникновения понесенных расходов неизвестен, поскольку тогда налоговые обязательства подлежат корректировке в том отчетном периоде, в котором выявлены ошибки (искажения).
Во всех остальных случаях расходы должны относиться к налоговым периодам, в которых допущено искажение в исчислении налоговой базы, и, соответственно, налоговые обязательства должны корректироваться путем представления уточненной налоговой декларации за предыдущие периоды.
Спорные первичные документы в числе обязательных реквизитов имеют дату их составления, поэтому должны быть учтены в расходах того периода, к которому относятся.
При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что ссылаясь в качестве доказательства позднего получения первичных документов на письма контрагентов (т. 1, л.д. 199,200) общество не представило почтовых конвертов отправки, командировочных удостоверений, либо иных документов, подтверждающих легальность получения первичных документов в указанные в сопроводительных письмах даты.
Заявляя о получении первичных документов не в период совершения хозяйственной операции, общество не пояснило какая необходимость была в получении этих документов от поставщика в поздних периодах, когда все первичные документы, исходя из их содержания, были непосредственно подписаны сторонами в указанные в первичных документах даты, что свидетельствует о наличии этих документов у общества в момент их совершения.
В апелляционной жалобе в отношении выводов суда о необоснованном отнесении в состав внереализационных расходов пени по арендной плате, уплаченной Департаменту имущественных отношений Краснодарского края, общество сослалось на неправильное применение судом норм материального права и неучет позиции Минфина РФ, изложенной в письме от 06.11.09 N 03-03-06/1/729.
Апелляционный суд рассмотрел указанные доводы общества и отклонил их по следующим основаниям.
По рассматриваемому эпизоду проверки суд в решении привел следующую аргументацию.
В соответствии с пунктом 2 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со статьей 176.1 настоящего Кодекса, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций.
Пени, уплаченные Департаменту имущественных отношений Краснодарского края по договору аренды, подпадают под действие п. п. 2 и 49 ст. 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 N А05-11805/2010.
Выводы суда первой инстанции апелляционная инстанция признает соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и судебной практике, принимая во внимание также нижеследующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата.
Порядок исчисления и уплаты земельного налога устанавливается законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 2).
За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.
Порядок определения размера арендной платы, порядок, условия и сроки внесения арендной платы за земли, находящиеся в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, устанавливаются соответственно Правительством Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
Размер арендной платы является существенным условием договора аренды земельного участка.
В соответствии с пунктом 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 73 "Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды" арендодатель по договору, к которому подлежит применению регулируемая арендная плата, вправе требовать ее внесения в размере, установленном на соответствующий период регулирующим органом. При этом дополнительного изменения договора аренды не требуется.
Таким образом, арендная плата является регулируемой ценой.
Исходя из изложенного, в пункте 2.2 договора аренды стороны определили, что размер ежегодной арендной платы установлен на день подписания договора и в дальнейшем может пересматриваться по требованию арендодателя в связи с изменениями и дополнениями, вносимыми в нормативно-правовые акты Российской Федерации, Краснодарского края и соответствующих муниципальных образований. В этом случае, в соответствии с пунктом 3.1.3 договора аренды арендодатель письменно уведомляет об этом арендатора, приложив новый расчет арендной платы.
Пунктом 5.2 договора аренды стороны предусмотрели начисление пени за нарушение сроков внесение арендной платы. В соответствии с пунктом 2.4 договора аренды стороны специально предусмотрели, что арендная плата и пеня вносятся на счет УФК по Краснодарскому краю (Департамент имущественных отношений Краснодарского края). Поступающая в бюджет пеня компенсирует потери бюджета от несвоевременного поступления в бюджет арендной платы за землю.
Департамент имущественных отношений Краснодарского края, согласно Положения о департаменте имущественных отношений Краснодарского края (пункты 1.1, 2.3, 3.13, 3.28, 3.29, 3.30, 3.34 Положения о Департаменте), является государственным органом субъекта РФ, наделенным функциями по контролю за поступлением в бюджет арендной платы за землю и ведущим лицевые счета плательщиков арендных платежей в бюджет.
В отношении взыскиваемых с налогоплательщиков штрафов, пеней, иных санкций, а также расходов на возмещение причиненного ущерба глава 25 Кодекса предусматривает следующие последствия.
Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба относятся к внереализационным расходам (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса). Датой осуществления указанных расходов считается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 8 пункта 7 статьи 272 Кодекса).
Данным расходам корреспондируют доходы налогоплательщика, обозначенные в пункте 3 статьи 250 Кодекса: внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба. Для этих доходов датой их получения считается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса).
Из системного анализа указанных норм следует, что для целей исчисления налога на прибыль в отношении санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также сумм возмещения убытков (ущерба) Кодексом установлены правила, обеспечивающие взаимосвязь доходов одного хозяйствующего субъекта с расходами другого, вызванными признанием долга. Тем самым обеспечивается определенная пунктом 1 статьи 252 Кодекса соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли: в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, перечисленных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные затраты налогоплательщика, то есть любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в виде неустойки, уплаченной обществом в связи с неуплатой земельного налога, не могут быть признаны затратами, необходимыми для достижения цели предпринимательской деятельности - получения дохода, и поэтому не отвечают признаку экономически оправданных затрат.
В соответствии с пунктами 2 и 49 статьи 270 Кодекса расходы в виде штрафов, пеней и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций, расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются
Следовательно, при изложенных выше обстоятельствах, в целях налогообложения признанные обществом и уплаченные им суммы пени за несвоевременную уплату арендной платы за землю независимо от их правовой природы подпадает под действие пунктов 2 и 49 статьи 270 Кодекса и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Данный вывод апелляционного суда соответствует правовой позиции ВАС РФ, изложенной в практикоформирующем постановлении от 27.01.09 N 9564/08, а также в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 N А05-11805/2010, на которое правомерно сослался суд первой инстанции.
Ссылки общества на письмо Минфина РФ от 06.11.09 N 03-03-06/1/729 апелляционным судом во внимание не принимаются, поскольку, во-первых, в данном письме указано, что оно: "не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме".
Во-вторых, данное письмо не противоречит указанным выводам судов первой и второй инстанции, поскольку оно является общим (касается, в том числе движимого имущества) и в данном письме речь не идет о пене по арендным платежам за землю.
В неотмененном письме Минфина РФ от 10.11.05 N 03-03-04/4/83 сделан вывод о том, что расходы в виде пени за просрочку арендных платежей по аренде имущества, находящегося в государственной собственности, уплаченных арендатором в федеральный бюджет, в связи с пунктом 2 статьи 270 Кодекса не признаются в составе расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Аналогичный вывод в отношении пени по договору аренды земли сделан в письме Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве от 17.09.2003 N 26-12/51411.
Доводы апелляционной жалобы не принимаются судом апелляционной инстанции как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанным на нормах действующего законодательства.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.
Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
Излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 000 руб. апелляционный суд постановил возвратить обществу из федерального бюджета на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.08.2013 по делу N А32-1612/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить ООО "Стар.ком" из федерального бюджета 1 000 руб. излишне уплаченной госпошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Д.В.НИКОЛАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)