Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 мая 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Киричек Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3157/2014) инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 24.02.2014 по делу N А46-5413/2013 (судья Третинник М.А.), принятое по заявлению инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (ИНН 5501082500, ОГРН 1045501036558) к Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (ИНН 5501244889, ОГРН 1125543055593) о взыскании 125 740 руб. 21 коп.,
при участии в судебном заседании представителей:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска - Иванищев Виталий Алексеевич (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 15-56/04794 от 21.04.2014 сроком действия до 31.12.2014); после перерыва - Сермус Н.В. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 15-56/04784 от 21.04.2014);
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" - Ситникова Л.Ф. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 186 от 22.01.2014 сроком действия до 31.12.2014),
установил:
инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (далее по тексту - заявитель, налоговый орган, инспекция) обратилась в Арбитражный суд Омской области с заявлением о взыскании с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (далее по тексту - ФГКУ УВО УМВД России по Омской области, заинтересованное лицо, учреждение, налогоплательщик) задолженности в сумме 125 740 руб. 21 коп., в том числе, задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп. за общий период с 26.07.2012 по 24.10.2012; по пени единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5 руб. 85 коп. за период с 21.06.2012 по 23.10.2012.
Решением по делу Арбитражный суд Омской области требования инспекции оставил без удовлетворения.
При этом суд первой инстанции исходил из того, что расчет пени, представленный инспекцией в подтверждение заявленных требований, является неправомерным, поскольку осуществлен исходя из размера недоимки, исчисленного без учета правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23.04.2013 N 12527/12.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что образование доначислений по налогу на прибыль, зачисляемому в Федеральный бюджет Российской Федерации, по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, на сумму которых начислены взыскиваемые пени, признаны правомерными вступившими в законную силу судебными актами по делу NN А46-11357/2011 и А46-26249/2012, которые имеют преюдициальное значение для разрешения настоящего спора.
При этом, по мнению инспекции, правовая позиция, отраженная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, не препятствует удовлетворению заявленного ею требования.
В представленном до начала судебного заседания отзыве заинтересованное лицо просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В порядке, предусмотренном статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв до 14.05.2014. Информация о перерыве была размещена на официальном сайте суда в сети Интернет.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции, продолженном после перерыва, представитель инспекции заявил уточнения к апелляционной жалобе, согласно которым просил решение суда первой инстанции отменить в части и удовлетворить требования налогового органа только в части взыскания с заинтересованного лица задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 19 823,88 руб., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105 910 руб. 48 коп., в связи с уплатой учреждением пени по единому социальному налогу в федеральный фонд обязательного медицинского страхования в размере 5 руб. 85 коп.
Судом апелляционной инстанции указанные уточнения к апелляционной жалобе были приняты.
Представитель ФГКУ УВО УМВД России по Омской области с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным. Представитель учреждения не возражал против проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области (далее по тексту - МИФНС России N 10 по Омской области) проведена выездная налоговая проверка Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Шербакульский" (далее по тексту - МОВО полиции МО МВД России "Шербакульский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов.
По результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа на общую сумму 1 817 436 руб.
Кроме того, заявителю было предложено уплатить налог на прибыль в размере 5 105 595 руб. и пени за просрочку его уплаты в сумме 949 819 руб. 15 коп.
Решением Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011 по делу N А46-11357/2011 требование о признании решения N 02-09/2577 ДСП от 22.07.2011 недействительным удовлетворено частично.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 решение суда изменено, в удовлетворении заявленных требований было отказано в полном объеме.
Постановлением Федерального арбитражного суда Западно - Сибирского округа от 12.05.2012 постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 по делу N А46-11357/2011 отменено в части отказа в признании недействительным решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 24.08.2011 N 16-17/12978), по эпизоду связанному с привлечением МОВО полиции ОМВД РФ "Щербакульский" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 766 992 руб. 60 коп. В данной части оставлено в силе решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011.
В остальной части постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 оставлено без изменения.
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Омской области от 18.09.2012 по делу N А46-26249/2012 заявленное МИФНС России N 10 по Омской области требование о взыскании 7 039 723 руб. 55 коп. удовлетворено частично: с МОВО полиции МО МВД России "Шербакульский" взыскано в доход бюджета 5 105 595 руб. налога на прибыль, 949 819 руб. 15 коп. пени по налогу на прибыль, 85 221 руб. 4 коп. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 89 908 руб. 8 коп. штрафа на основании статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в доход федерального бюджета 5 820 руб. государственной пошлины.
В остальной части заявление было оставлено без удовлетворения.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2012 по делу А46-26249/2012 апелляционная жалоба ФГКУ УВО УМВД России по Омской области оставлена без удовлетворения, решение Арбитражного суда Омской области от 18.09.2012 по делу А46-26249/2012- без изменения, также произведена процессуальная замена заявителя - МИФНС России N 10 по Омской области на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области.
Требованиями об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 24.10.2012 N 30216, от 24.10.2012 N 30217, от 24.10.2012 N 30218 налогоплательщику было в предложено в срок до 14.11.2012 уплатить пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп.; по пени единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5 руб. 85 коп.
Данные требования не были исполнены заинтересованным лицом в указанный в требованиях от 24.10.2012 срок, что послужило основанием для обращения налогового органа в Арбитражный суд Омской области с заявлением о взыскании задолженности в сумме 125 740 руб. 21 коп., которая образовалась по результатам выездной налоговой проверки на основании решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
24.02.2014 Арбитражным судом Омской области принято частично обжалуемое инспекцией в апелляционном порядке решение.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку лицами, участвующими в деле, возражений не заявлено, суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 213 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы, наделенные в соответствии с федеральным законом контрольными функциями, вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, установленных законом обязательных платежей и санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания. Заявление о взыскании подается в арбитражный суд, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты.
При этом частью 4 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя.
Как указано ранее, вступившими в законную силу судебными актами по делам NN А46-11357/2011 и А46-26249/2012 с налогоплательщика взыскано 5 105 595 руб. налога на прибыль, 949 819 руб. 15 коп. пеней за его несвоевременную уплату.
В рамках рассматриваемого дела налоговый орган обратился с заявлением о взыскании с учреждения пени по налогу на прибыль, зачисляемому в Федеральной бюджет Российской Федерации, в сумме 19 823 руб. 88 коп. и по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, в сумме 105 910 руб. 48 коп.
В соответствии с частью 1 статьи 72 Налогового кодекса Российской Федерации пеня является одним из способов исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Согласно пункту 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 Кодекса.
Инспекцией в адрес налогоплательщика направлялись требования N 30216, N 30217 и N 30218 от 24.10.2012 об уплате сумм пени, начисленных в связи с несвоевременной уплатой налога на прибыль организаций.
Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, в порядке, предусмотренном статьями 46 и 48 Налогового кодекса Российской Федерации, а также путем взыскания налога за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 47 и 48 Кодекса (пункт 2 статьи 45 Кодекса).
При этом абзацем третьим пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что с организации, которой открыт лицевой счет, взыскание добровольно неуплаченных налогов производится в судебном порядке.
В силу положений пункта 8 той же статьи правила, предусмотренные данной статьей, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов, налоговых агентов и ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков.
Материалами дела также подтверждается и налогоплательщиком не оспаривается, что указанные в данных требованиях суммы пени не были своевременно перечислены учреждением в бюджет, в связи с чем налоговый орган обратился в суд с заявлением.
Определением Арбитражного суда Омской области от 06.06.2013 по делу N А46-5413/2013 заявление налогового органа принято к производству суда.
Определением Арбитражного суда Омской области от 27.06.2013 производство по делу N А46-5413/2013 приостановлено до официального опубликования Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011.
19.09.2013 Арбитражный суд Омской области возобновил производство по делу N А46-5413/2013, в связи с тем, что Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 опубликовано.
При этом постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, принятого по делу N А06-3121/2011, предусмотрено, что при определении налоговых обязательств бюджетных учреждений по налогу на прибыль организаций (а именно, при определении налоговой базы по такому налогу) Инспекция должна устанавливать соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 Управление, перечисляя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год в федеральный бюджет доходы от оказания услуг по охране, должно уплачивать налог на прибыль организаций, исходя из доходов, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, за вычетом понесенных при осуществлении упомянутой деятельности расходов.
Как следует из части 1 статьи 307 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подлежит опубликованию в "Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" и размещается на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (часть 3 статьи 307 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 61.9 главы 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, со дня размещения Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации практика применения законодательства, на положениях которого основано данное Постановление, считается определенной. Аналогичные правила применяются при установлении даты, когда считается определенной практика применения законодательства по вопросам, разъяснения по которым содержатся в постановлениях Пленума и информационных письмах Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (в редакции Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 62 "О внесении дополнений в пункт 61.9 главы 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации").
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 опубликовано на сайте Высшего Арбитражного суда Российской Федерации 31.07.2013, следовательно, с этого момента практика считается определенной, а учреждение должно уплачивать налог на прибыль организаций, исходя из доходов, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, за вычетом понесенных при осуществлении упомянутой деятельности расходов.
Таким образом, указанным Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 сформирован иной правовой подход в части уплаты ФГКУ "УВО УМВД России по Омской области" налога на прибыль организаций, который является обязательным к применению апелляционным судом в рамках рассматриваемого дела.
При этом апелляционным судом учитывается позиция, изложенная в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Так, в силу пункта 58 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании с налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя недоимки, пеней, штрафа, предъявленного на основании пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации, суду необходимо исследовать законность начисления данной суммы по существу.
Между тем, как следует из решения инспекции от 22.07.2011 N 02-09/2577, какие-либо расходы учреждения, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, налоговым органом при определении налоговых обязательств учреждения и при исчислении недоимки по налогу на прибыль организаций не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение налогоплательщика за счет средств федерального бюджета.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что расчет пени, который представлен инспекцией в подтверждение заявленных требований, является неправомерным, поскольку осуществлен исходя из размера недоимки, исчисленной без учета правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23.04.2013 N 12527/12.
При этом довод налогового органа о преюдициальном значении для разрешения настоящего спора судебных актов по делам N А46-11357/2011, N А46-26249/2012, по верному замечанию суда первой инстанции, не отменяет изложенный выше вывод, поскольку при разрешении спора арбитражный суд руководствуется, в частности, задачами судопроизводства в арбитражных судах (статья 5 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", пункты 1, 3 - 5 статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и принципом единообразия судебной практики, сформированной по рассматриваемому в рамках настоящего дела вопросу постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12.
Учитывая изложенное выше, а также то, что расчет пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, недоимка по которому исчислена с учетом выводов, изложенных в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, инспекцией ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, ни в ходе судебного производства в суде апелляционной инстанции представлен не был, суд апелляционной инстанции признает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что в настоящем конкретном случае требование инспекции о взыскании с ФГКУ "УВО УМВД России по Омской области" задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп. за общий период с 26.07.2012 по 24.10.2012 удовлетворению не подлежит.
При данных обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции в обжалуемой части принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Омской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта в обжалуемой части, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда в обжалуемой части не имеется, а потому апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы инспекции в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате налоговым органом, но от уплаты которой он в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден, не подлежит распределению.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области от 24.02.2014 по делу N А46-5413/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.05.2014 N 08АП-3157/2014 ПО ДЕЛУ N А46-5413/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 мая 2014 г. N 08АП-3157/2014
Дело N А46-5413/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 14 мая 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Киричек Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3157/2014) инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 24.02.2014 по делу N А46-5413/2013 (судья Третинник М.А.), принятое по заявлению инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (ИНН 5501082500, ОГРН 1045501036558) к Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (ИНН 5501244889, ОГРН 1125543055593) о взыскании 125 740 руб. 21 коп.,
при участии в судебном заседании представителей:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска - Иванищев Виталий Алексеевич (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 15-56/04794 от 21.04.2014 сроком действия до 31.12.2014); после перерыва - Сермус Н.В. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 15-56/04784 от 21.04.2014);
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" - Ситникова Л.Ф. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 186 от 22.01.2014 сроком действия до 31.12.2014),
установил:
инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (далее по тексту - заявитель, налоговый орган, инспекция) обратилась в Арбитражный суд Омской области с заявлением о взыскании с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (далее по тексту - ФГКУ УВО УМВД России по Омской области, заинтересованное лицо, учреждение, налогоплательщик) задолженности в сумме 125 740 руб. 21 коп., в том числе, задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп. за общий период с 26.07.2012 по 24.10.2012; по пени единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5 руб. 85 коп. за период с 21.06.2012 по 23.10.2012.
Решением по делу Арбитражный суд Омской области требования инспекции оставил без удовлетворения.
При этом суд первой инстанции исходил из того, что расчет пени, представленный инспекцией в подтверждение заявленных требований, является неправомерным, поскольку осуществлен исходя из размера недоимки, исчисленного без учета правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23.04.2013 N 12527/12.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что образование доначислений по налогу на прибыль, зачисляемому в Федеральный бюджет Российской Федерации, по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, на сумму которых начислены взыскиваемые пени, признаны правомерными вступившими в законную силу судебными актами по делу NN А46-11357/2011 и А46-26249/2012, которые имеют преюдициальное значение для разрешения настоящего спора.
При этом, по мнению инспекции, правовая позиция, отраженная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, не препятствует удовлетворению заявленного ею требования.
В представленном до начала судебного заседания отзыве заинтересованное лицо просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В порядке, предусмотренном статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв до 14.05.2014. Информация о перерыве была размещена на официальном сайте суда в сети Интернет.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции, продолженном после перерыва, представитель инспекции заявил уточнения к апелляционной жалобе, согласно которым просил решение суда первой инстанции отменить в части и удовлетворить требования налогового органа только в части взыскания с заинтересованного лица задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 19 823,88 руб., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105 910 руб. 48 коп., в связи с уплатой учреждением пени по единому социальному налогу в федеральный фонд обязательного медицинского страхования в размере 5 руб. 85 коп.
Судом апелляционной инстанции указанные уточнения к апелляционной жалобе были приняты.
Представитель ФГКУ УВО УМВД России по Омской области с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным. Представитель учреждения не возражал против проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области (далее по тексту - МИФНС России N 10 по Омской области) проведена выездная налоговая проверка Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Шербакульский" (далее по тексту - МОВО полиции МО МВД России "Шербакульский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов.
По результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа на общую сумму 1 817 436 руб.
Кроме того, заявителю было предложено уплатить налог на прибыль в размере 5 105 595 руб. и пени за просрочку его уплаты в сумме 949 819 руб. 15 коп.
Решением Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011 по делу N А46-11357/2011 требование о признании решения N 02-09/2577 ДСП от 22.07.2011 недействительным удовлетворено частично.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 решение суда изменено, в удовлетворении заявленных требований было отказано в полном объеме.
Постановлением Федерального арбитражного суда Западно - Сибирского округа от 12.05.2012 постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 по делу N А46-11357/2011 отменено в части отказа в признании недействительным решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 24.08.2011 N 16-17/12978), по эпизоду связанному с привлечением МОВО полиции ОМВД РФ "Щербакульский" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 766 992 руб. 60 коп. В данной части оставлено в силе решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011.
В остальной части постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2012 оставлено без изменения.
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Омской области от 18.09.2012 по делу N А46-26249/2012 заявленное МИФНС России N 10 по Омской области требование о взыскании 7 039 723 руб. 55 коп. удовлетворено частично: с МОВО полиции МО МВД России "Шербакульский" взыскано в доход бюджета 5 105 595 руб. налога на прибыль, 949 819 руб. 15 коп. пени по налогу на прибыль, 85 221 руб. 4 коп. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 89 908 руб. 8 коп. штрафа на основании статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в доход федерального бюджета 5 820 руб. государственной пошлины.
В остальной части заявление было оставлено без удовлетворения.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2012 по делу А46-26249/2012 апелляционная жалоба ФГКУ УВО УМВД России по Омской области оставлена без удовлетворения, решение Арбитражного суда Омской области от 18.09.2012 по делу А46-26249/2012- без изменения, также произведена процессуальная замена заявителя - МИФНС России N 10 по Омской области на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области.
Требованиями об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 24.10.2012 N 30216, от 24.10.2012 N 30217, от 24.10.2012 N 30218 налогоплательщику было в предложено в срок до 14.11.2012 уплатить пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп.; по пени единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5 руб. 85 коп.
Данные требования не были исполнены заинтересованным лицом в указанный в требованиях от 24.10.2012 срок, что послужило основанием для обращения налогового органа в Арбитражный суд Омской области с заявлением о взыскании задолженности в сумме 125 740 руб. 21 коп., которая образовалась по результатам выездной налоговой проверки на основании решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
24.02.2014 Арбитражным судом Омской области принято частично обжалуемое инспекцией в апелляционном порядке решение.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку лицами, участвующими в деле, возражений не заявлено, суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 213 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы, наделенные в соответствии с федеральным законом контрольными функциями, вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, установленных законом обязательных платежей и санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания. Заявление о взыскании подается в арбитражный суд, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты.
При этом частью 4 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя.
Как указано ранее, вступившими в законную силу судебными актами по делам NN А46-11357/2011 и А46-26249/2012 с налогоплательщика взыскано 5 105 595 руб. налога на прибыль, 949 819 руб. 15 коп. пеней за его несвоевременную уплату.
В рамках рассматриваемого дела налоговый орган обратился с заявлением о взыскании с учреждения пени по налогу на прибыль, зачисляемому в Федеральной бюджет Российской Федерации, в сумме 19 823 руб. 88 коп. и по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, в сумме 105 910 руб. 48 коп.
В соответствии с частью 1 статьи 72 Налогового кодекса Российской Федерации пеня является одним из способов исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Согласно пункту 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 Кодекса.
Инспекцией в адрес налогоплательщика направлялись требования N 30216, N 30217 и N 30218 от 24.10.2012 об уплате сумм пени, начисленных в связи с несвоевременной уплатой налога на прибыль организаций.
Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, в порядке, предусмотренном статьями 46 и 48 Налогового кодекса Российской Федерации, а также путем взыскания налога за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 47 и 48 Кодекса (пункт 2 статьи 45 Кодекса).
При этом абзацем третьим пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что с организации, которой открыт лицевой счет, взыскание добровольно неуплаченных налогов производится в судебном порядке.
В силу положений пункта 8 той же статьи правила, предусмотренные данной статьей, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов, налоговых агентов и ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков.
Материалами дела также подтверждается и налогоплательщиком не оспаривается, что указанные в данных требованиях суммы пени не были своевременно перечислены учреждением в бюджет, в связи с чем налоговый орган обратился в суд с заявлением.
Определением Арбитражного суда Омской области от 06.06.2013 по делу N А46-5413/2013 заявление налогового органа принято к производству суда.
Определением Арбитражного суда Омской области от 27.06.2013 производство по делу N А46-5413/2013 приостановлено до официального опубликования Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011.
19.09.2013 Арбитражный суд Омской области возобновил производство по делу N А46-5413/2013, в связи с тем, что Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 опубликовано.
При этом постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, принятого по делу N А06-3121/2011, предусмотрено, что при определении налоговых обязательств бюджетных учреждений по налогу на прибыль организаций (а именно, при определении налоговой базы по такому налогу) Инспекция должна устанавливать соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 Управление, перечисляя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год в федеральный бюджет доходы от оказания услуг по охране, должно уплачивать налог на прибыль организаций, исходя из доходов, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, за вычетом понесенных при осуществлении упомянутой деятельности расходов.
Как следует из части 1 статьи 307 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подлежит опубликованию в "Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" и размещается на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (часть 3 статьи 307 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 61.9 главы 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, со дня размещения Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации практика применения законодательства, на положениях которого основано данное Постановление, считается определенной. Аналогичные правила применяются при установлении даты, когда считается определенной практика применения законодательства по вопросам, разъяснения по которым содержатся в постановлениях Пленума и информационных письмах Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (в редакции Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 62 "О внесении дополнений в пункт 61.9 главы 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации").
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 опубликовано на сайте Высшего Арбитражного суда Российской Федерации 31.07.2013, следовательно, с этого момента практика считается определенной, а учреждение должно уплачивать налог на прибыль организаций, исходя из доходов, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, за вычетом понесенных при осуществлении упомянутой деятельности расходов.
Таким образом, указанным Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 сформирован иной правовой подход в части уплаты ФГКУ "УВО УМВД России по Омской области" налога на прибыль организаций, который является обязательным к применению апелляционным судом в рамках рассматриваемого дела.
При этом апелляционным судом учитывается позиция, изложенная в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Так, в силу пункта 58 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании с налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя недоимки, пеней, штрафа, предъявленного на основании пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации, суду необходимо исследовать законность начисления данной суммы по существу.
Между тем, как следует из решения инспекции от 22.07.2011 N 02-09/2577, какие-либо расходы учреждения, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, налоговым органом при определении налоговых обязательств учреждения и при исчислении недоимки по налогу на прибыль организаций не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение налогоплательщика за счет средств федерального бюджета.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что расчет пени, который представлен инспекцией в подтверждение заявленных требований, является неправомерным, поскольку осуществлен исходя из размера недоимки, исчисленной без учета правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23.04.2013 N 12527/12.
При этом довод налогового органа о преюдициальном значении для разрешения настоящего спора судебных актов по делам N А46-11357/2011, N А46-26249/2012, по верному замечанию суда первой инстанции, не отменяет изложенный выше вывод, поскольку при разрешении спора арбитражный суд руководствуется, в частности, задачами судопроизводства в арбитражных судах (статья 5 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", пункты 1, 3 - 5 статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и принципом единообразия судебной практики, сформированной по рассматриваемому в рамках настоящего дела вопросу постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12.
Учитывая изложенное выше, а также то, что расчет пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, недоимка по которому исчислена с учетом выводов, изложенных в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, инспекцией ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, ни в ходе судебного производства в суде апелляционной инстанции представлен не был, суд апелляционной инстанции признает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что в настоящем конкретном случае требование инспекции о взыскании с ФГКУ "УВО УМВД России по Омской области" задолженности по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет - 19823 руб. 88 коп., по пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации - 105910 руб. 48 коп. за общий период с 26.07.2012 по 24.10.2012 удовлетворению не подлежит.
При данных обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции в обжалуемой части принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Омской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта в обжалуемой части, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда в обжалуемой части не имеется, а потому апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы инспекции в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате налоговым органом, но от уплаты которой он в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден, не подлежит распределению.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области от 24.02.2014 по делу N А46-5413/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)