Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 16 января 2014 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой
при ведении протокола помощником судьи Д.А. Солодовником
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонная ИФНС России N 45 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013
по делу N А40-52242/13, принятое судьей Ю.Ю. Лакоба
по заявлению ОАО "Мосгипротранс"
к Межрайонная ИФНС России N 45 по г. Москве
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Губко А.М. по дов. N 327 от 24.12.2013
от заинтересованного лица - Винокурова Е.А. по дов. N 33 от 03.10.2013
установил:
Открытое акционерное общество "Мосгипротранс" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 45 по г. Москве о признании недействительным Решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов; в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013 по делу N А40-52242/13 заявленное требование ОАО "Мосгипротранс" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 45 по г. Москве о признании недействительным Решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов; в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов удовлетворено частично. Признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов. В остальной части иска отказано.
Не согласившись с вынесенным решением, ИФНС России N 45 по г. Москве обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит полностью отменить решение суда, принять новый судебный акт. В апелляционной жалобе ИФНС России N 45 по г. Москве указывает на ненадлежащее исследование судом первой инстанции фактических обстоятельств дела и отсутствие в решении суда надлежащей оценки доказательств по делу.
Изучив представленные в дело доказательства, выслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, руководствуясь ст. ст. 123, 156, 266 и 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 по налогу на прибыль, НДС, транспортному налогу, налогу на имущество и НДФЛ. По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 09-20/21 от 28.09.2012.
По итогам рассмотрения возражений общества на материалы дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято Решение N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении к налоговой ответственности, которым обществу доначислены налоги, пени и штрафные санкции.
Обществом, в порядке ст. 101.2 НК РФ, подана апелляционная жалоба от 21.12.2012 на решение инспекции в УФНС России по г. Москве. Решением N 21-19/013916 от 12.02.2013 УФНС России по г. Москве утвердило Решение инспекции и признано его вступившим в законную силу.
В 2009 году общество выполнило работы, которые не были приняты заказчиком в связи с ненадлежащим качеством их исполнения. Одновременно заказчик расторг договор. Правомерность действий заказчика подтверждена в дальнейшем Решением суда. Учитывая это, стоимость выполненных работ общество учло в расходах как брак.
По мнению инспекции, общество учло расходы неправомерно.
Из материалов дела следует, что по Договору N 555 от 14.11.2008, заключенному с ОАО "РЖД" (заказчик), общество в качестве подрядчика осуществляло выполнение проектных работ по титулу "Строительство совмещенной (автомобильной и железной) дороги Адлер - нижняя станция горнолыжного курорта "Роза Хутор" с электроснабжением линии железнодорожного сообщения". Согласно п. п. 4.1, 4.2 Договора, срок выполнения работ - с ноября 2008 года по июнь 2009 года.
В 2009 году очередной объем работ отражен обществом в Акте сдачи-приемки N 1МГТ. ОАО "РЖД" не приняло эти работы и не подписало акт N 1МГТ.
В арбитражном деле N А40-6082/10-97-60 по иску общества к ОАО "РЖД" предметом рассмотрения являлось выполнение обществом работ по вышеназванному акту, непринятие и неоплата работ со стороны ОАО "РЖД". Судебными инстанциями вынесены Решение от 26.10.2010 и Постановление апелляционной инстанции от 20.01.2011. Судами установлено, что контрагент правомерно не подписал акт N 1МГТ. На основе выводов экспертизы установлено несоответствие проектной документации, разработанной обществом, заданию на проектирование и требованиям законодательства. Договор с контрагентом расторгнут в 2009 году.
Следовательно работы выполнены обществом ненадлежащим образом и возможности для их исправления или доработки отсутствуют.
Общество подготовило проектную документацию по акту N 1МГТ и неоднократно пыталось передать ее заказчику - ОАО "РЖД". Однако ОАО "РЖД" отказалось принимать и рассматривать ее. Взаимоотношения сторон в части передачи проектной документации прослеживаются из писем Общества в адрес ОАО "РЖД" N 3011-02-321 от 07.08.2009, N 3011-02-344 от 25.08.2009, N 3011-02-358 от 01.09.2009 и телеграммы N 626/1 от 15.09.2009. В связи с этим показания свидетеля Бутко А.В. - сотрудника ОАО "РЖД" - о том, что ОАО "Мосгипротранс" не предъявляло работы по акту N 1МГТ в адрес ОАО "РЖД", как это указано на стр. 12 Решения инспекции, являются недостоверными.
В соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери от брака.
Расходы производителя на производство продукции, которая не соответствует требованиям качества и в связи с этим подлежит утилизации (т.е. не будет реализована в дальнейшем), могут быть учтены для целей налогообложения в соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ как брак или в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и реализацией.
У общества имелись основания для признания выполненных работ браком в смысле, подразумеваемом пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ, и возможность учесть потери от брака в расходах для целей налогообложения.
Понятие брака в налоговом законодательстве отсутствует. Инспекция на стр. 11 своего Решения указывает со ссылкой на п. 1 ст. 11 НК РФ, что понятие "брак" должно применяться в том значении, в каком оно определяется нормативно-правовыми актами о бухгалтерском учете.
Единственным документом из области бухгалтерского учета, содержащим понятие брака, являются Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса, утв. Приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 N 654. Исходя из содержания Раздела 3 названных Методических рекомендаций, относящегося к счету 28, и применяя аналогию права, можно отметить, что "браком считают работы, которые не соответствуют стандартам и не могут быть использованы по своему прямому назначению без дополнительных затрат на их исправление" (цитата из Методических рекомендаций).
Таким образом, приведенное определение брака соответствует ситуации с затратами по акту N 1МГТ, сложившейся после вступления в законную силу Решения суда по иску общества к ОАО "РЖД". Из приведенного определения брака видно, что результат проектных работ, как и любых других, имея овеществленное содержание, в случае несоответствия его предъявляемым требованиям (условиям договора) также может быть признан браком.
Следовательно, на потери от брака может быть списана не только стоимость товаров, но и стоимость работ.
Инспекция указывает, что общество не использовало бухгалтерский счет 28 "Брак в производстве". Вместе с тем, акт N 1МГТ в 2009 году признан обществом подписанным в одностороннем порядке после отказа ОАО "РЖД" подписать его и принять исполнительную документацию. На тот момент такой отказ ОАО "РЖД" общество сочло необоснованным. Соответственно, обществом признаны для целей налогообложения расходы и доходы (выручка) по этому акту. Только после Решения суда стало ясно, что работы не приняты ОАО "РЖД" правомерно и что Договор расторгнут. Учитывая это, общество признало выполненные работы браком и учло затраты на основании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ. Т.е. затраты остались в расходах для целей налогообложения, но основание их учета изменено.
В соответствии со ст. ст. 1 и 4 НК РФ подзаконные акты в сфере бухгалтерского учета, в том числе План счетов и инструкция по его применению, не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, и использование или не использование того или иного бухгалтерского счета не имеет решающего значения для налогового учета.
Поскольку расходы по акту N 1МГТ относятся к 2009 году, а Договор, согласно Решению суда, расторгнут 2.08.2009, общество учло потери от брака в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год, представленной в Инспекцию 28.03.2011.
Таким образом, по декларации по налогу на прибыль за 2009 год у общества имеется убыток.
В соответствии со ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Перенос убытка 2009 года на 2010 год в соответствии со ст. 283 НК РФ произведен обществом в уточненной налоговой декларации за 2010 год, представленной в инспекцию 25.10.2012.
Убыток, заявленный обществом в декларации за 2009 год, не поставлен Инспекцией под сомнение в ходе камеральных и выездных налоговых проверок. Его перенос, заявленный в декларации за 2010 год, также не был поставлен под сомнение в ходе камеральной проверки этой декларации.
Налоговая проверка, по итогам которой вынесено оспариваемое Решение налогового органа, охватывает 2010 - 2011 года, и, соответственно, 2009 год не входит в период проверки. Соответственно, Инспекция не вправе проверять обоснованность формирования убытка в 2009 году.
Свидетель Токарев П.М. (т. 2 л.д. 115-119), подтвердивший, что работал в организации, проводившей экспертизу по делу N А40-6082/10-97-60 (по иску общества к ОАО "РЖД"), показал, что представленные обществом "разработки не соответствуют техническому заданию Заказчика". Кроме того, указал на другие нарушения, допущенные обществом. Таким образом, показания Токарева П.М. соответствуют выводам экспертизы и суда и свидетельствуют о наличии брака в работах общества по акту N 1МГТ.
По мнению суда апелляционной инстанции, выполненные обществом работы в понимании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ являются браком, а доначисление налога на прибыль в сумме 6 245 319 руб. является неправомерным.
По эпизоду в части доначисления налога на прибыль за 2011 г. по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов суд апелляционной инстанции указывает, что с 01.01.2010 вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", регулирующий отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы).
Данные страховые взносы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли организаций расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
В силу п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
К косвенным же расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Из норм ст. ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.
Следовательно, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
На основании изложенного право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.
Учет обществом спорных затрат в составе косвенных расходов не соответствует указанному подходу и смыслу ст. 318 НК РФ, так как данные затраты непосредственно связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
ОАО "Мосгипротранс" в своей учетной политике отнесло заработную плату персонала к прямым расходам, и лишь расходы по обязательным взносам, начисляемым на оплату труда, включило в косвенные расходы.
Налоговый орган обоснованно ссылается на то, что при отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера, и налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть технологически обоснованным и экономически оправданным, право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от общества обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным. Учитывая, что обществом не представлено доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам, суд приходит к выводу о неправомерном исключении Обществом таких расходов из состава прямых, пояснения налогоплательщика нельзя признать экономическим обоснованием.
Статья 318 НК РФ не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Поскольку расходы общества на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование неразрывно связаны с его расходами на оплату труда персонала, участвующего в производстве, то есть такие расходы неразрывно связаны между собой и являются затратами общества по производству, что относится к прямым расходам.
По мнению суда апелляционной инстанции, Арбитражный суд г. Москвы правомерно отказал в удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов.
Таким образом, суд апелляционной инстанции, оценив представленные доказательства, приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены решения, вынесенного Арбитражным судом г. Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013 по делу N А40-52242/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.01.2014 N 09АП-44158/2013 ПО ДЕЛУ N А40-52242/13
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 января 2014 г. N 09АП-44158/2013
Дело N А40-52242/13
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 16 января 2014 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой
при ведении протокола помощником судьи Д.А. Солодовником
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонная ИФНС России N 45 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013
по делу N А40-52242/13, принятое судьей Ю.Ю. Лакоба
по заявлению ОАО "Мосгипротранс"
к Межрайонная ИФНС России N 45 по г. Москве
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Губко А.М. по дов. N 327 от 24.12.2013
от заинтересованного лица - Винокурова Е.А. по дов. N 33 от 03.10.2013
установил:
Открытое акционерное общество "Мосгипротранс" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 45 по г. Москве о признании недействительным Решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов; в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013 по делу N А40-52242/13 заявленное требование ОАО "Мосгипротранс" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 45 по г. Москве о признании недействительным Решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов; в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов удовлетворено частично. Признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2010 год по эпизоду связанному с потерями от брака (п. 1.2 мотивировочной части решения), соответствующих пеней и штрафов. В остальной части иска отказано.
Не согласившись с вынесенным решением, ИФНС России N 45 по г. Москве обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит полностью отменить решение суда, принять новый судебный акт. В апелляционной жалобе ИФНС России N 45 по г. Москве указывает на ненадлежащее исследование судом первой инстанции фактических обстоятельств дела и отсутствие в решении суда надлежащей оценки доказательств по делу.
Изучив представленные в дело доказательства, выслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, руководствуясь ст. ст. 123, 156, 266 и 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 по налогу на прибыль, НДС, транспортному налогу, налогу на имущество и НДФЛ. По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 09-20/21 от 28.09.2012.
По итогам рассмотрения возражений общества на материалы дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято Решение N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении к налоговой ответственности, которым обществу доначислены налоги, пени и штрафные санкции.
Обществом, в порядке ст. 101.2 НК РФ, подана апелляционная жалоба от 21.12.2012 на решение инспекции в УФНС России по г. Москве. Решением N 21-19/013916 от 12.02.2013 УФНС России по г. Москве утвердило Решение инспекции и признано его вступившим в законную силу.
В 2009 году общество выполнило работы, которые не были приняты заказчиком в связи с ненадлежащим качеством их исполнения. Одновременно заказчик расторг договор. Правомерность действий заказчика подтверждена в дальнейшем Решением суда. Учитывая это, стоимость выполненных работ общество учло в расходах как брак.
По мнению инспекции, общество учло расходы неправомерно.
Из материалов дела следует, что по Договору N 555 от 14.11.2008, заключенному с ОАО "РЖД" (заказчик), общество в качестве подрядчика осуществляло выполнение проектных работ по титулу "Строительство совмещенной (автомобильной и железной) дороги Адлер - нижняя станция горнолыжного курорта "Роза Хутор" с электроснабжением линии железнодорожного сообщения". Согласно п. п. 4.1, 4.2 Договора, срок выполнения работ - с ноября 2008 года по июнь 2009 года.
В 2009 году очередной объем работ отражен обществом в Акте сдачи-приемки N 1МГТ. ОАО "РЖД" не приняло эти работы и не подписало акт N 1МГТ.
В арбитражном деле N А40-6082/10-97-60 по иску общества к ОАО "РЖД" предметом рассмотрения являлось выполнение обществом работ по вышеназванному акту, непринятие и неоплата работ со стороны ОАО "РЖД". Судебными инстанциями вынесены Решение от 26.10.2010 и Постановление апелляционной инстанции от 20.01.2011. Судами установлено, что контрагент правомерно не подписал акт N 1МГТ. На основе выводов экспертизы установлено несоответствие проектной документации, разработанной обществом, заданию на проектирование и требованиям законодательства. Договор с контрагентом расторгнут в 2009 году.
Следовательно работы выполнены обществом ненадлежащим образом и возможности для их исправления или доработки отсутствуют.
Общество подготовило проектную документацию по акту N 1МГТ и неоднократно пыталось передать ее заказчику - ОАО "РЖД". Однако ОАО "РЖД" отказалось принимать и рассматривать ее. Взаимоотношения сторон в части передачи проектной документации прослеживаются из писем Общества в адрес ОАО "РЖД" N 3011-02-321 от 07.08.2009, N 3011-02-344 от 25.08.2009, N 3011-02-358 от 01.09.2009 и телеграммы N 626/1 от 15.09.2009. В связи с этим показания свидетеля Бутко А.В. - сотрудника ОАО "РЖД" - о том, что ОАО "Мосгипротранс" не предъявляло работы по акту N 1МГТ в адрес ОАО "РЖД", как это указано на стр. 12 Решения инспекции, являются недостоверными.
В соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери от брака.
Расходы производителя на производство продукции, которая не соответствует требованиям качества и в связи с этим подлежит утилизации (т.е. не будет реализована в дальнейшем), могут быть учтены для целей налогообложения в соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ как брак или в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и реализацией.
У общества имелись основания для признания выполненных работ браком в смысле, подразумеваемом пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ, и возможность учесть потери от брака в расходах для целей налогообложения.
Понятие брака в налоговом законодательстве отсутствует. Инспекция на стр. 11 своего Решения указывает со ссылкой на п. 1 ст. 11 НК РФ, что понятие "брак" должно применяться в том значении, в каком оно определяется нормативно-правовыми актами о бухгалтерском учете.
Единственным документом из области бухгалтерского учета, содержащим понятие брака, являются Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса, утв. Приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 N 654. Исходя из содержания Раздела 3 названных Методических рекомендаций, относящегося к счету 28, и применяя аналогию права, можно отметить, что "браком считают работы, которые не соответствуют стандартам и не могут быть использованы по своему прямому назначению без дополнительных затрат на их исправление" (цитата из Методических рекомендаций).
Таким образом, приведенное определение брака соответствует ситуации с затратами по акту N 1МГТ, сложившейся после вступления в законную силу Решения суда по иску общества к ОАО "РЖД". Из приведенного определения брака видно, что результат проектных работ, как и любых других, имея овеществленное содержание, в случае несоответствия его предъявляемым требованиям (условиям договора) также может быть признан браком.
Следовательно, на потери от брака может быть списана не только стоимость товаров, но и стоимость работ.
Инспекция указывает, что общество не использовало бухгалтерский счет 28 "Брак в производстве". Вместе с тем, акт N 1МГТ в 2009 году признан обществом подписанным в одностороннем порядке после отказа ОАО "РЖД" подписать его и принять исполнительную документацию. На тот момент такой отказ ОАО "РЖД" общество сочло необоснованным. Соответственно, обществом признаны для целей налогообложения расходы и доходы (выручка) по этому акту. Только после Решения суда стало ясно, что работы не приняты ОАО "РЖД" правомерно и что Договор расторгнут. Учитывая это, общество признало выполненные работы браком и учло затраты на основании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ. Т.е. затраты остались в расходах для целей налогообложения, но основание их учета изменено.
В соответствии со ст. ст. 1 и 4 НК РФ подзаконные акты в сфере бухгалтерского учета, в том числе План счетов и инструкция по его применению, не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, и использование или не использование того или иного бухгалтерского счета не имеет решающего значения для налогового учета.
Поскольку расходы по акту N 1МГТ относятся к 2009 году, а Договор, согласно Решению суда, расторгнут 2.08.2009, общество учло потери от брака в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год, представленной в Инспекцию 28.03.2011.
Таким образом, по декларации по налогу на прибыль за 2009 год у общества имеется убыток.
В соответствии со ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Перенос убытка 2009 года на 2010 год в соответствии со ст. 283 НК РФ произведен обществом в уточненной налоговой декларации за 2010 год, представленной в инспекцию 25.10.2012.
Убыток, заявленный обществом в декларации за 2009 год, не поставлен Инспекцией под сомнение в ходе камеральных и выездных налоговых проверок. Его перенос, заявленный в декларации за 2010 год, также не был поставлен под сомнение в ходе камеральной проверки этой декларации.
Налоговая проверка, по итогам которой вынесено оспариваемое Решение налогового органа, охватывает 2010 - 2011 года, и, соответственно, 2009 год не входит в период проверки. Соответственно, Инспекция не вправе проверять обоснованность формирования убытка в 2009 году.
Свидетель Токарев П.М. (т. 2 л.д. 115-119), подтвердивший, что работал в организации, проводившей экспертизу по делу N А40-6082/10-97-60 (по иску общества к ОАО "РЖД"), показал, что представленные обществом "разработки не соответствуют техническому заданию Заказчика". Кроме того, указал на другие нарушения, допущенные обществом. Таким образом, показания Токарева П.М. соответствуют выводам экспертизы и суда и свидетельствуют о наличии брака в работах общества по акту N 1МГТ.
По мнению суда апелляционной инстанции, выполненные обществом работы в понимании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ являются браком, а доначисление налога на прибыль в сумме 6 245 319 руб. является неправомерным.
По эпизоду в части доначисления налога на прибыль за 2011 г. по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов суд апелляционной инстанции указывает, что с 01.01.2010 вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", регулирующий отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы).
Данные страховые взносы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли организаций расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
В силу п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
К косвенным же расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Из норм ст. ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.
Следовательно, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
На основании изложенного право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.
Учет обществом спорных затрат в составе косвенных расходов не соответствует указанному подходу и смыслу ст. 318 НК РФ, так как данные затраты непосредственно связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
ОАО "Мосгипротранс" в своей учетной политике отнесло заработную плату персонала к прямым расходам, и лишь расходы по обязательным взносам, начисляемым на оплату труда, включило в косвенные расходы.
Налоговый орган обоснованно ссылается на то, что при отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера, и налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть технологически обоснованным и экономически оправданным, право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от общества обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным. Учитывая, что обществом не представлено доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам, суд приходит к выводу о неправомерном исключении Обществом таких расходов из состава прямых, пояснения налогоплательщика нельзя признать экономическим обоснованием.
Статья 318 НК РФ не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Поскольку расходы общества на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование неразрывно связаны с его расходами на оплату труда персонала, участвующего в производстве, то есть такие расходы неразрывно связаны между собой и являются затратами общества по производству, что относится к прямым расходам.
По мнению суда апелляционной инстанции, Арбитражный суд г. Москвы правомерно отказал в удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения N 08-21/32 от 05.12.2012 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2011 год по эпизоду, связанному с учетом обязательных взносов (п. 1.3 мотивировочной части решения), начисляемых на заработную плату, соответствующих пеней и штрафов.
Таким образом, суд апелляционной инстанции, оценив представленные доказательства, приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены решения, вынесенного Арбитражным судом г. Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013 по делу N А40-52242/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)