Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.07.2014 ПО ДЕЛУ N А78-1726/2014

Разделы:
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 июля 2014 г. по делу N А78-1726/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 9 июля 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 июля 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Желтоухова Е.В., Рылова Д.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Николаевой Татьяны Викторовны на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 апреля 2014 года по делу N А78-1726/2014 по заявлению индивидуального предпринимателя Николаевой Татьяны Викторовны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю о признании недействительным решения от 09.12.2013 N 2.8-11/17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Курбатова В.А., представителя по доверенности от 06.02.2014,
от инспекции: Гончарова А.Е., представителя по доверенности от 09.01.2014,

установил:

Индивидуальный предприниматель Николаева Татьяна Викторовна (ОГРНИП 308751323100015, ИНН 751301811823, место жительства: Забайкальский край, г. Нерчинск; далее - предприниматель Николаева Т.В.) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047509901614, ИНН 7513005342, место нахождения: 673400, Забайкальский край, Нерчинский р-н, г. Нерчинск, ул. Достовалова, 9; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.12.2013 N 2.8-11/17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 30 апреля 2014 года заявленные требования удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю от 09.12.2013 N 2.8-11/17 признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 34855 руб., начисления пени по нему по состоянию на 09.12.2013 в сумме 23199,72 руб.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в результате занижения налоговой базы за 2011 год в виде штрафа в размере 3485,50 руб.; доначисления налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению налоговым агентом, за период с 01.01.2010 по 06.12.2013 в сумме 21748 руб., начисления пени по нему в сумме 5989,22 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 11456 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 800 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Предприниматель, не согласившись с вынесенным судом первой инстанции решением, обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой, с учетом уточнения представителем предмета апелляционного обжалования, ставит вопрос об отмене решения суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя и принятии судебного акта об удовлетворении требований в полном объеме.
Оспаривая вывод суда первой инстанции о необоснованном применении специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по реализации товаров юридическим лицам по договорам, имеющим признаки договоров поставки, заявитель указывает, что основным видом деятельности предпринимателя является розничная торговля в неспециализированных магазинах, что исключает возможность доначисления налоговых обязательств по общему режиму налогообложения.
К розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары. При этом Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров.
Между тем, предпринимателем отобраны у своих покупателей расписки о том, что товар приобретался не для перепродажи.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене. Скидок покупатели, приобретавшие товар по письменным договорам не получали. Оформление товарной накладной и выставление счета-фактуры само по себе не свидетельствует об оптовом характере реализации товара. При этом журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур предприниматель не вела, спецификаций, калькуляций, накладных не оформляла.
Представители администрации детской школы искусств и других приходили в розничные торговые точки предпринимателя, выбирали товар, производили оплату, и в случае необходимости, просили доставить им товар. Оформление письменных договоров купли-продажи и счетов-фактур производилось по просьбе учреждений. Налоговый орган проводил встречные проверки покупателей, между тем, документы предпринимателю не вручил, что лишило последнюю возможности представить свои возражения.
Заявитель апелляционной жалобы также не согласен с налоговым органом и судом первой инстанции, которыми не учтена правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженная в постановлениях N 1621/11 от 19.07.2011, N 16282/11 от 10.04.2012, согласно которой в аналогичной ситуации доначисление налога на прибыль и налога на доходы физических лиц без объективной возможности налогоплательщика в полном объеме предоставить первичные документы, подтверждающие расходы, должно производиться на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.
Инспекция не воспользовалась своим правом на истребование у налогоплательщика документов, подтверждающих расходы именно по тем операциям, по которым произведено доначисление налогов, в то время как на ней лежала обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя. Инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 10.06.2014.
Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что Инспекция не настаивала на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой предпринимателем части.
Представитель предпринимателя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал, просил решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований и принять судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.
Представитель инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласился по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав пояснения представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя, по результатам которой составлен акт N 2.8-11/16 от 31.10.2013 и вынесено решение N 2.8-11/17 от 09.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставленное без изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 17.01.2014 N 2.14-20/9-ИП/00463.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных предпринимателем требований подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Из оспариваемого решения следует, что инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пп. 3, 4 п. 1 ст. 23, п. п. 1, 6 ст. 80, пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. п. 1, 5 ст. 174, п. п. 1, 3, 5 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 223, п. 4 ст. 229, п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17, п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ предпринимателем в результате неучтения дохода, полученного по договорам поставки в 2010 году в размере 548954 руб., в 2011 году в размере 1420144 руб., в 2012 году в размере 278047 руб. (в том числе от произведенных работ на сумму 98000 руб.), не исчислены и не уплачены: налог на доходы физических лиц за 2010 год в размере 57091 руб., за 2011 год - 184618 руб.; налог на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2010 года в размере 98812 руб., за 3, 4 кварталы 2011 года -148434 руб. руб., единый налог по упрощенной системе налогообложения за 2012 год в размере 16683 руб., а также не представлены налоговые декларации по НДФЛ за 2010 год, по НДС за 4 квартал 2010 года и за 3 квартал 2011 года, что послужило поводом для доначисления соответствующих налогов, с начислением соответствующих им пеней в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ, и применением штрафов, предусмотренных статьями 119, 122 Налогового кодекса РФ.
Кроме того, проверкой установлено неперечисление в установленные законом сроки сумм НДФЛ заявителем, как налоговым агентом, в связи с чем, ему было предложено уплатить налог за период с 01.01.10 по 06.12.2013 в сумме 21748 руб., с начислением пени - 5989,22 руб. и штрафа по ст. 123 НК РФ - 11456 руб.
Доначисляя указанные налоги от предпринимательской деятельности, начисляя соответствующие им пени и штрафы, инспекция пришла к выводу о том, что осуществленная в спорных периодах деятельность налогоплательщика, связанная с получением дохода в указанных размерах, является реализацией товаров (работ, услуг) по соответствующим договорам, которая не подпадает под действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ в целях обложения единым налогом на вмененный доход, а подлежит налогообложению в общеустановленном порядке в периодах 2010-2011 годов, и по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН - в 2012 году.
Из содержания заявления предпринимателя об оспаривании решения инспекции и согласно озвученных в судебном заседании его доводов следует, что основанием выдвинутого требования о признании недействительным решения инспекции в полном объеме является нарушение налоговым органом порядка проведения налоговой проверки и принятия решения по ее результатам, обусловленное невыдачей предпринимателю копий документов (ознакомления с ними), полученных по результатам встречных проверок, лишившее налогоплательщика возможности представления мотивированных возражений на акт выездной налоговой проверки.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, отклонившим доводы заявителя о наличии оснований для признания решения инспекции недействительными по статье 101 Налогового кодекса РФ.
В соответствии с пунктом 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
В этой связи налоговый орган обязан в силу прямого указания данной нормы без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Следовательно, невручение приложений к акту проверки может являться основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным, если такое невручение могло привести к нарушению прав и законных интересов лица в сфере его экономической деятельности.
Налоговым органом не оспорен тот факт, что в отношении контрагентов предпринимателя: АГП "Сретенское", Отдел культуры АМР "Сретенский район", ПСК "Ломовской", Детская школа искусств пгт. Кокуй, Фирсовский дом-интернат престарелых и инвалидов, в рамках встречных мероприятий налогового контроля были по требованиям о представлении документов получены договоры, счета-фактуры, заявки на кассовые расходы, товарные и товарно-транспортные накладные, платежные поручения, акты выполненных работ, однако им указано на то, что такие документы имелись у заявителя, поскольку они исходили от его контрагентов, по взаимоотношениям с которыми предприниматель имел доходы, и по которым произведены спорные доначисления, в связи с чем, оснований для их вручения налогоплательщику не имелось.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что вышеуказанные документы у налогоплательщика имелись и об их содержании он не мог не знать, фактически выступая второй стороной в рамках взаимоотношений с соответствующими контрагентами, по которым такие документы и составлялись, и получались доходы, то эти обстоятельства исключали обязанность и необходимость их доведения до заявителя. Таким образом, их невручение предпринимателю не нарушило его прав и законных интересов как налогоплательщика. Доказательств, свидетельствующих о получении налоговым органом каких-либо иных документов по встречным проверкам, которые были бы положены в основу решения, и о которых заявитель не мог знать, в материалах дела не имеется.
Заявителем в части доначисления единого налога на временный доход за проверяемые периоды, соответствующих ему пени и штрафов, позиции налоговой проверки по существу не опровергнуты, доказательства, ставящие под сомнение выводы налогового органа, приведенные в оспариваемом решении по таким эпизодам, в дело не представлены, а потому, с учетом вывода суда об отсутствии оснований для признания незаконным решения инспекции по мотиву нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия по ней решения, суд первой инстанции не установил оснований для признания решения инспекции недействительным в указанной части, отказав в удовлетворении данной части требований.
Заявителем апелляционной жалобы доводов о несогласии с вышеприведенными выводами суда первой инстанции не приведено, апелляционным судом оснований для признания данных выводов необоснованными не установлено.
По существу оспариваемых доначислений налогов по общей системе налогообложения за 2010-2011 годы, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2012 год, соответствующих пени и налоговых санкций суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что в проверяемые налоговые периоды предприниматель Николаева Т.В. применяла специальный налоговый режим в виде единого налога на временный доход по виду деятельности "розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети".
Фактически за проверенный период розничная торговля продуктами питания осуществлялась предпринимателем по адресу: г. Сретенск, ул. Набережная, 101, г. Нерчинск, ул. Октябрьская, 84 д.; оказывались автотранспортные услуги по перевозке грузов; а также оптовая торговля пищевыми продуктами.
Основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения, соответствующих пеней и санкций в рассматриваемых размерах, а также единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, послужил вывод налогового органа о том, что осуществленная деятельность предпринимателя по соответствующим договорам, является реализацией товаров, которая не подпадает под действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ в целях обложения единым налогом на вмененный доход.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о доказанности налоговым органом неправомерности применения предпринимателем Николаевой Т.В. в спорных периодах специального налогового режима в виде уплаты единого налога на временный доход для отдельных видов деятельности, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие, в том числе, розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
На основании пунктов 1 и 2 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В соответствии с понятиями, приведенными в статье 346.27 Налогового кодекса РФ, в целях применения его главы 26.3 стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям; стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны; стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты; магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.
Розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления). Реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах, относится в целях настоящей главы к розничной торговле.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на временный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Данная правовая позиция приведена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5566/11 от 04.10.2011, N 12364/10 от 15.02.2011.
Налоговый кодекс РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретенных товаров. Данная правовая позиция сформирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11.
Вместе с тем для правовой квалификации характера осуществляемой предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 N 3312/11.
Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
На основании статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
При указанном правовом регулировании суд первой инстанции по результатам исследования содержания договоров, заключенных предпринимателем с Отделом культуры Администрации муниципального района "Сретенский район", МОУ ДОД Детская школа искусств пгт. Кокуй, ПСК "Ломовской", ГСУСО "Фирсовский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края, Администрации городского поселения "Сретенское" муниципального района "Сретенский район" Забайкальского края, а также обстоятельств, связанных с их исполнением, признал обоснованным вывод налогового органа об оптовом характере производимых налогоплательщиком хозяйственных операций.
Суд первой инстанции правильно исходил из следующего.
Из материалов дела следует, установлено судом первой инстанции и не оспаривается предпринимателем, что в периодах 2010-2012 годов им были получены денежные средства от реализации товаров контрагентам в общем размере 2149145 руб., из которых:
в 2010 году на сумму 548954 руб.:
- - Отделу культуры Администрации муниципального района "Сретенский район" по договору от 01.01.2010 на сумму 203216 руб. (с/ф N 40 от 19.07.2010 на сумму 49462 руб., с/ф N 41 от 26.07.2010 на сумму 25268 руб., с/ф N 42 от 27.07.2010 на сумму 40486 руб., с/ф N 44 от 31.08.2010 на сумму 88000 руб.) - т. 2, л.д. 42-52;
- - МОУ ДОД Детская школа искусств пгт Кокуй по договору от 01.10.2010 на сумму 345737,52 руб. (с/ф N 51 от 23.12.2010, товарная накладная) - т. 2, л.д. 53-58;
- в 2011 году на сумму 1420144 руб.:
- -ПСК "Ломовской" по договору от 12.09.2011 на сумму 1300504 руб. (с/ф N 32 от 12.09.2011, ТТН N 69 от 12.09.2011, п/п N 086 от 13.09.2011 на сумму 700000 руб., с/ф N 34 от 06.10.2011, ТТН N 69 от 06.10.2011, п/п N 0105 от 11.10.2011 на сумму 600504 руб.) - т. 2, л.д. 60-68;
- -ГСУСО "Фирсовский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края по договору от 01.01.2011 на сумму 39390 руб. (с/ф N 564 от 22.09.2011 на сумму 14000 руб., с/ф N 570 от 25.09.2011 на сумму 25390 руб.) - т. 2, л.д. 69-76;
- -Администрации городского поселения "Сретенское" муниципального района "Сретенский район" Забайкальского края по договору от 08.12.2011 на сумму 80250 руб. (с/ф, акт N 00038 от 12.12.2011) - т. 2, л.д. 77-81;
- в 2012 году на сумму 180047 руб.:
- -ПСК "Ломовской" по договору от 10.02.2012 на сумму 52450 руб. (с/ф N 12 от 10.02.2012, ТТН N 157 от 10.02.2012, п/п N 011 от 10.02.2012) - т. 2, л.д. 87-90;
- -МОУ ДОД Детская школа искусств пгт. Кокуй по договору от 01.10.2012 на сумму 71486,50 руб. (с/ф N 52 от 19.04.2012) - т. 2, л.д. 91-94;
- - ГСУСО "Фирсовский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края по договору от 01.01.2012 на сумму 56110 руб. (с/ф N 38 от 18.07.2012 на сумму 32390 руб., с/ф N 39 от 15.09.2012 на сумму 17000 руб., с/ф N 69 от 07.10.2012 на сумму 6720 руб.) - т. 2, л.д. 95-100, 103-104, и которые в своей совокупности налоговым органом квалифицированы как договоры поставки, а не розничной купли-продажи.
Также в 2012 году налоговой проверкой установлен факт оказания заявителем услуг и получения денежных средств в размере 98000 руб. на основании представленного счета-фактуры и акта выполненных работ по договору от 04.06.2012 N 4, заключенному с Администрацией городского поселения "Сретенское", и не подпадающих под действие главы 26.3 НК РФ (т. 2, л.д. 100-102).
При анализе представленных в дело договоров, заключенных заявителем с названными контрагентами, а также сопутствующих им документов (счетов-фактур, заявок на кассовые расходы, товарных и товарно-транспортных накладных, платежных поручений, актов), суд первой инстанции установил, что в проверяемом периоде предприниматель Николаева Т.В. осуществляла предпринимательскую деятельность по реализации товаров (работ, услуг) за безналичный расчет юридическим лицам.
Из представленных в дело договоров (в части реализации товаров), типовой характер которых подтвержден сами заявителем в ходе судебного разбирательства, предпринимателем Николаевой Т.В. с вышеуказанными организациями заключались договоры, в которых оговаривалось, что продавец обязуется поставить, а покупатель - принять и оплатить товар по выставленным накладным (счетам), являющимся неотъемлемой частью договора; ассортимент товара и его количество согласуются с покупателем в каждом конкретном случае, согласно спецификаций. Стороны предусмотрели ассортимент, количество поставляемого товара, условия согласования цены, а также сроки и порядок отгрузки, сроки действия договоров. Договоры содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.
Обычный порядок расчетов по приведенным договорам предполагал безналичное перечисление денежных средств, причем в имеющихся в деле платежных поручениях и заявках на кассовый расход в поле "Назначение платежа" указано за какой период, по какому договору, счету-фактуре, за какой товар перечислены денежные средства (т. 2, л.д. 46, 48, 50, 52, 57, 65, 68, 73, 75, 90, 92, 98, 100, 104).
Материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, а оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.
На реализуемый товар предпринимателем выставлялись счета-фактуры, выписывались товарные накладные и ТТН, оформлялись акты (т. 2, л.д. 45,47,49, 51, 56, 58, 63, 64, 66, 67, 72, 74, 80, 81, 88, 89, 93-94, 97, 99, 103)..
Кроме того, по взаимоотношениям предпринимателя и ГСУСО "Фирсовский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края составлялись акты сверок взаимных расчетов по договору, не свойственных рознице (т. 2, л.д. 71, 96).
При этом нормами главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации не предусмотрено оформление таких документов при реализации товаров по договорам розничной купли-продажи
Судом первой инстанции также учтены обстоятельства, свидетельствующие о длительности хозяйственных отношений заявителя с названными бюджетными учреждениями, регулярность и объемы закупаемых ими товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров.
Установленные по делу обстоятельства в их совокупности свидетельствуют о том, что между предпринимателем и указанными контрагентами фактически сложились отношения, не соответствующие отношениям в рамках договоров розничной купли-продажи через магазин, а потому суд приходит к выводу о том, что с учетом изложенных условий договоров, независимо от их названий (договор розничной купли-продажи) сторонами фактически согласовывались все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506 - 524 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Ссылки заявителя, в том числе, в апелляционной жалобе, на расписки организаций о приобретении ими товаров у заявителя не для перепродажи, а для личных нужд, не опровергают представленных в дело доказательств, свидетельствующих об оптовом характере торговли.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что отпуск товара через объект торговой сети не во всех случаях может свидетельствовать о наличии признаков розничной купли-продажи, а способ доставки товаров (поставка товара продавцом или самовывоз покупателем), однозначно не характеризует отношения сторон (покупателя и продавца), регулируемых положениями розничной купли-продажи, поскольку нормами Гражданского кодекса РФ, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю. Товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (п. 2 ст. 510 ГК РФ).
Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами заключенного договора, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.
То обстоятельство, что договоры заключены предпринимателем с некоммерческими организациями, правового значения не имеет, принимая во внимание то, что продукция приобреталась бюджетными учреждениями в целях обеспечения их уставной деятельности.
Поскольку отношения между предпринимателем и соответствующими контрагентами в части реализации товаров фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, такая продажа товаров не является розничной торговлей и подлежит налогообложению по общей системе налогообложения в 2010-2011 годах, а при наличии у заявителя в 2012 году упрощенной системы налогообложения в виде уплаты единого налога - подлежит налогообложению по такой системе.
Доводы заявителя апелляционной жалобы правильных выводов суда первой инстанции не опровергают, в связи с чем подлежат отклонению.
Относительно факта поступления денежных средств, взятых налоговым органом за основу расчета доходной части при определении налоговой базы при исчислении налога на доходы физических лиц, а также как выручки от реализации по налогу на добавленную стоимость за 2010-2011 годы, заявитель возражений не высказал.
На основании пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Судом первой инстанции сделан верный вывод о наличии оснований для отказа в удовлетворении заявленных предпринимателем требований и правомерности произведенного инспекцией доначисления налога на доходы физических лиц (в рассматриваемой части), налога на добавленную стоимость, начисления пени по данным налогам и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 119 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
На основании пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Согласно статье 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Стоимость товаров (работ, услуг) и, следовательно, налоговая база по НДС определяются в момент поступления за них оплаты.
Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, доначисляя предпринимателю налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2010 года и 3, 4 кварталы 2011 года в оспариваемых заявителем размерах, налоговый орган в фактически сослался на то, что при определении налоговых баз по налогу за приведенные периоды налогоплательщиком не учтены суммы денежных средств, полученные по договорам поставок в соответствующих размерах, что привело к неуплате налога, а суммы налога, подлежащие вычету за эти периоды, равны нулю.
Из пояснений налогового органа следует, что такой подход, связанный с доначислением налога на добавленную стоимость без учета вычетов по нему, был основан на незадекларированности сумм налога, подлежащих вычету, за 3, 4 кварталы 2010 и 3, 4 кварталы 2011 года, и на отсутствии каких-либо первичных документов, подтверждающих вычеты.
По мнению суда апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость без учета налоговых вычетов, является правильным, основанным на правильном применении и толковании норм материального права.
Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.
Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ).
Пунктом 1 статьи 52 Кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Из совокупного толкования вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Данная правовая позиция сформирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
В рассматриваемом случае суммы налоговых вычетов не только не были заявлены налогоплательщиком в налоговых декларациях, но и не были отражены им в первичной документации; документы, подтверждающие налоговые вычеты, при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на данных документах, налогоплательщиком не заявлялись, суду не представлялись.
Предприниматель фактически мог заявить о применении соответствующих вычетов не только налоговому органу, рассматривающему материалы налоговой проверки, но и в ходе судебного разбирательства, чего сделано не было.
Учитывая изложенное, и принимая во внимание то, что налоговым органом при определении налоговых баз по налогу на добавленную стоимость за рассматриваемые периоды была определена действительная налоговая обязанность заявителя по уплате такого налога в бюджет ввиду принятия к сведению не только дополнительно вмененных сумм реализации, повлекших соответствующие спорные доначисления, но и ввиду учета факта отсутствия и непредставления на проверку налогоплательщиком необходимых первичных документов, подтверждающих вычеты, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что оснований для признания оспариваемого решения налогового органа незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2010-2011 годы, соответствующих пени, не имеется.
В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Статьей 210 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно статье 216 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год.
На основании пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме.
В соответствии со статьей 221 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые налогоплательщиком.
Статьей 221 Налогового кодекса РФ установлено, что, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Следовательно, предприниматель вправе уменьшить налоговую базу по налогу на доходы физических лиц либо на стоимость документально оформленных связанных с осуществлением предпринимательской деятельности расходов, либо, при отсутствии подтверждающих расходы документов, профессиональный налоговый вычет исчисляется в процентном отношении от суммы доходов.
В установочной части оспариваемого решения инспекции (стр. 4-5) зафиксировано, что в ходе выездной налоговой проверки предпринимателем Николаевой Т.В. не представлены документы, подтверждающие расходы, связанные с ее деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя за 2010 год, в результате чего, на основании пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ заявителю был предоставлен налоговый вычет в размере 20 процентов общей суммы дохода, полученного от реализации товаров по договору поставок за 2010 год, и составивший 109791 руб. (548954 руб. (сумма вмененного дохода от реализации товаров)*20%).
Суд апелляционной инстанции, исходя из обстоятельств данного дела, не усматривает оснований для признания такого подхода, с учетом следующего.
В соответствии с пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.
При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.
Учитывая, что налогоплательщиком при рассмотрении материалов налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии у него расходов, фактический размер которых мог бы превысить показатель примененного инспекцией в 2010 году по правилам абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от суммы вмененного ему дохода, вывод суда первой инстанции об обоснованности произведенного инспекцией расчета подлежащего уплате за указанный период налога на доходы физических лиц является правильным.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что в данном случае расчетный метод определения расходов заявителя, на которые может уменьшаться его доход, не подлежит применению, поскольку расчетный метод затрат может применяться только в том случае, если он применялся и в отношении доходов, а в рассматриваемом случае доход заявителя контролирующим органом был определен исключительно на документальной основе, размер которого заявителем под сомнение не поставлен.
При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ в части расходов заявителя, которые бы уменьшали его доход при исчислении налога на доходы физических лиц, является правильным.
Доводы заявителя апелляционной жалобы подлежат отклонению как необоснованные.
Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Согласно пункту 2 статьи 75 Налогового кодекса РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ (в редакции спорного периода) непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей.
Как установлено судом первой инстанции, суммы доначисленного предпринимателю налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2010 года и за 3, 4 кварталы 2011 года, подлежащие уплате в бюджет, им не перечислялись, налоговые декларации по такому налогу за 4 квартал 2010 года и за 3 квартал 2011 года не представлялись, следовательно, в действиях предпринимателя содержатся составы налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ, и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в связи с чем инспекция обоснованно привлекла его к налоговой ответственности в виде наложения штрафов по этим основаниям.
Сумма доначисленного предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2010 год и 2011 год (в рассматриваемой части), подлежащая уплате в бюджет, им не перечислялась, налоговая декларация по такому налогу за 2010 год не представлялась, следовательно, в действиях предпринимателя содержатся составы налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ, и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в связи с чем инспекция обоснованно привлекла его к налоговой ответственности в виде наложения штрафов по этим основаниям. При наложении соответствующих штрафов налоговым органом учтены сроки давности и обстоятельства, смягчающие ответственность.
Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговым органом правомерно на основании статьи 75 Налогового кодекса РФ начислены пени за несвоевременную уплату налогов.
По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания необоснованными выводов суда первой инстанции о правомерности доначисления предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2012 год, соответствующих ему пени и штрафа, с учетом следующего.
Из материалов дела следует, что в рассматриваемом периоде предприниматель осуществляла деятельность, подпадающую под специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога по упрощенной системе налогообложения, с объектом обложения доходы (извещение от 26.12.2011 N 40 (форма N 26.2-7).
Объектом обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по выбору налогоплательщика признаются доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.14 Налогового кодекса РФ.
Пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса РФ.
Исходя из статьи 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.
Согласно статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Порядок признания доходов в целях главы 26.2 Налогового кодекса РФ установлен в статье 346.17 Налогового кодекса РФ.
Пунктами 1, 2, 3, 7 статьи 346.22 Налогового кодекса РФ определено, что налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации статьей 346.23 настоящего Кодекса, согласно подпункту 2 пункта 1 которой, по итогам налогового периода индивидуальные предприниматели представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Судом установлено и подтверждается материалами дела, что предпринимателем в 2012 году были получены денежные средства от реализации товаров на сумму 180047 руб. по договорам с ПСК "Ломовской" на сумму 52450 руб.; МОУ ДОД Детская школа искусств пгт. Кокуй на сумму 71486,50 руб.; ГСУСО "Фирсовский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края на сумму 56110 руб., обоснованно квалифицированных инспекцией в качестве договоров поставок, а не розничной купли-продажи по вышеприведенным основаниям.
Кроме того, в указанном периоде установлен факт оказания заявителем услуг и получения денежных средств в размере 98000 руб. по договору от 04.06.2012 N 4, заключенному с Администрацией городского поселения "Сретенское".
По условиям указанного договора Администрация городского поселения "Сретенское" (заказчик) и ИП Николаева Т.В. (исполнитель) пришли к соглашению о том, что последний обязуется по заданию первого оказывать транспортные услуги, а заказчик обязуется их оплатить (т. 2, л.д. 100а).
Выполнение работ по договору исполнитель обязался осуществлять с применением транспортных средств, находящихся в его распоряжении, производить их комплектацию экипажами водителей из расчета работы транспортного средства, а расчет стоимости выполненных услуг осуществляется для автомашины Nissan Dizsel Condor (грузовой) - 1100 руб. за 1 час (пункты 2.1.1, 2.1.2, 3.1 договора). Начало и окончание работ по договору было определено пунктами 6.1 и 6.2 договора, и определялось как 04.06.2012 и 31.12.2012 соответственно.
Вместе с тем в обоснование исполнения обязательств по приведенному договору, заявитель ссылался на непосредственное содержание договора и на расписку врио. главы ГП "Сретенское" от 06.11.2013, подтверждающих, по его мнению, факт выполнения грузоперевозок (подвозка щебня, плит) на сумму 98000 руб., подпадающих под обложение ЕНВД, а не единого налога по УСН.
Суд первой инстанции, исследовав и оценив в совокупности в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные документы, пришел к выводу, что у налогового органа обоснованно возникли сомнения в части вида выполненных предпринимателем работ (оказанных услуг) по договору N 4 от 04.06.2012 с ГП "Сретенское", поскольку из непосредственного содержания акта выполненных работ за период с 03.10.2012 по 19.10.2012 и счета-фактуры от октября 2012 года (т. 2, л.д. 101, 102), следует, что они оформлены в отношении произведенного предпринимателем Николаевой Т.В. подряда, связанного с прочисткой водопропускных колец, труб, по ул. Луначарского, Погодаева, а представленная расписка от 06.11.2013, указывает на перечисление 98000 руб. за грузоперевозки по договору б/н от 03.09.2012, а не от 04.06.2012, и, кроме того, никак не идентифицирует эти обстоятельства непосредственно с предпринимателем Николаевой Т.Н.
Суд посчитал, что приведенная расписка не является допустимым доказательством, которое может быть противопоставлено необходимым и оформляемым в связи с осуществлением операций по грузоперевозкам первичным документам, и подменять их, по смыслу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Суд правильно руководствовался следующими нормами права.
Пунктом 1 статьи 81, а также пунктами 1 и 2 статьи 804 Гражданского кодекса РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции.
Экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента необходимые дополнительные данные.
Пунктами 5, 7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 сентября 2006 г. N 554, экспедиторскими документами являются поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).
Экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции, составляются в письменной форме. Порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждаются Министерством транспорта Российской Федерации.
В силу положений статьи 8 Федерального закона N 259-ФЗ от 08.11.2007 "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее Закон) заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов.
В целях беспрепятственного осуществления перевозки груза грузоотправитель обязан приложить к транспортной накладной документы, предусмотренные санитарными, таможенными, карантинными, иными правилами в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, а также сертификаты, паспорта качества, удостоверения, другие документы, наличие которых установлено федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.
Кроме того, на основании пункта 1 статьи 10 приведенного Закона при приеме груза для перевозки водитель транспортного средства предъявляет грузоотправителю документ, удостоверяющий личность, и путевой лист, который в соответствии с пунктом 14 статьи 2 Закона, является документом, служащим для учета и контроля работы транспортного средства, водителя.
С учетом вышеприведенных норм судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что материалы дела не содержат необходимых документов, свидетельствующих о фактах оказания предпринимателем для администрации услуг по грузоперевозкам в рамках договора N 4 от 04.06.2012.
Дополнительное вменение налоговым органом предпринимателю Николаевой Т.В. за 2012 год дохода в целях исчисления единого налога по УСН в размере 98000 руб., факт получения которого независимо от условий сделки с администрацией, последней под сомнение не ставился, является обоснованным.
Ссылка предпринимателя на дополнительно представленные в судебном заседании 29.04.2014 трудовой договор N 4 от 04 апреля 2011 г. (исправлено на 01 февраля), калькуляцию сметной стоимости эксплуатации грузовой машины Исудзу Форвард от 19.10.2012, справки водителю Гусевскому Д.В., не исключает факта осуществления подрядных работ, зафиксированных ранее приведенными актом выполненных работ за период с 03.10.2012 по 19.10.2012 и счетом-фактурой от октября 2012 года (т. 2, л.д. 101, 102), тем более, что калькуляция сметной стоимости приведена в отношении автомобиля, не задействованного для исполнения работ по договору N 4 от 04.06.2012 (в договоре указан автомобиль Nissan Dizsel Condor (грузовой)), а из содержания справок водителю Гусевскому Д.В. усматривается указание на осуществление работ по прочистке водопропускных колец по ул. Погодаева и Луначарского, а не по грузоперевозкам.
При установленных по делу обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал правомерным доначисление предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2012 год, соответствующих пени и налоговых санкций.
Заявителем апелляционной жалобы доводов о несогласии с вышеприведенными выводами суда первой инстанции не приведено, судом апелляционной инстанции оснований для признания их необоснованными не установлено.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя в рассматриваемой части.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 апреля 2014 года по делу N А78-1726/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО

Судьи
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
Д.Н.РЫЛОВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)