Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.08.2014 N 15АП-6342/2014 ПО ДЕЛУ N А53-8589/2013

Разделы:
Налог на прибыль организаций

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 августа 2014 г. N 15АП-6342/2014

Дело N А53-8589/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 19 августа 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 27 августа 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.
судей Д.В. Николаева, А.Н. Стрекачева
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
В.В. Провоторовой
при участии:
- от МИФНС N 23 по Ростовской области: представитель Чайка Д.А. по доверенности, представитель Безуглая О.А. по доверенности от 06.05.2013;
- от ООО "Завод КОНОРД": представитель Шевяков С.В. по доверенности от 09.01.2014, представитель Попова Н.В. по доверенности от 09.01.2014
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
общества с ограниченной ответственностью "Завод КОНОРД"

на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Завод КОНОРД"
к заинтересованному лицу: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области
о признании недействительным ненормативного акта налогового органа
принятое в составе судьи Кривоносовой О.В.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Завод КОНОРД" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения N 13-234 от 15.01.2013 г. о привлечении к ответственности за свершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2008 г. в сумме 4 796 814 руб., налога на прибыль за 2009 г. в сумме 972 000 руб. всего 5 768 814 руб., а также начисления соответствующих сумм пени (с учетом уточнений требований, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013 в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Завод КОНОРД" отказано. Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 14 мая 2013 года, отменены. Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 14 мая 2013 года, сохраняют свое действие до вступления в законную силу решения суда по настоящему делу.
Судебный акт мотивирован отсутствием доказательств нарушения ст. 101 НК РФ налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки в отношении общества. Относительно эпизода о включении налогоплательщиком в состав внереализационных расходов просроченной дебиторской задолженности ликвидированного предприятия суд первой инстанции исходил из того, что правомерность учета налогоплательщиком безнадежных долгов в периоде, когда ему стало известно о наличии к тому оснований, не влияет на обязанность своевременного списания долга в соответствии с нормами НК РФ. В отношении эпизода о включении в налоговую базу по налогу на прибыль за 2008-2009 расходов, понесенных ООО Завод КОНОРД", по приобретению услуг продвижения продукции у ООО "Торговый Дом "КОНОРД", суд пришел к выводу об обоснованности решения инспекции, исходя из совокупности установленных по делу обстоятельств.
Не согласившись с решением суда от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013 ООО "Завод КОНОРД" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции не принял во внимание нарушение норм п. 14 ст. 101 НК РФ, влекущие безусловную отмену решения инспекции, поскольку заявитель получил не все документы для ознакомления в рамках проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля. В представленной справке о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля отсутствовали факты, выводы или предложения проверяющих, следовательно, они не были доведены до налогоплательщика, в результате чего не обеспечена возможность представить свои объяснения (возражения). По эпизоду хозяйственных взаимоотношения с ООО ТД "КОНОРД", суд первой инстанции, приняв во внимание только доводы инспекции, пришел к неверному выводу об обоснованности решения в части неправомерного включения в налоговую базу по налогу на прибыль за 2008-2009 расходов, понесенных заявителем при приобретении услуг по продвижению продукции. Материалами дела подтверждено, что оказанные услуги ООО "ТД "КОНОРД" использованы заявителем непосредственно при производстве и реализации продукции, что обеспечило стабильность объемов продаж, увеличение спроса, расширение рынка, привлечение новых клиентов. Заявитель считает, что представленные первичные документы соответствуют требованиям ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете"; им доказан факт оказания услуг и их оплата. Таким образом, расходы заявителя подтверждены, что порождает право общества на уменьшение налоговой базы на прибыль. В материалы дела представлено описание и характер предоставленных услуг, перечень новых предприятий, с которыми заявитель заключил договоры по результатам маркетинговой деятельности контрагента, и подтверждена их экономическая целесообразность для заявителя. При этом заявитель считает, что судом не учтено основное условие договора - конечный результат предоставленных услуг (максимальное количество реализованной продукции), и конкретные действия ООО "ТД "КОНОРД" для достижения конечного результата в рамках договора не имели значения. Отчет об оказанных услугах содержит перечень мероприятий, которые установлены в заданиях к заключенному договору на оказание услуг; задания выполнены ООО "ТД "КОНОРД"; а представленные акты приема-сдачи оказанных услуг содержат обязательные реквизиты. Материалами дела подтверждено отсутствие в штате предприятия заявителя работников, в обязанности которых входило исполнение обязанностей по заключенному договору, самостоятельно исполнять работы, которые проведены ООО "ТД "КОНОРД", заявитель не мог; дублирование работ не подтверждено. Заявитель считает, что налоговый орган сделал неверные выводы о взаимозависимости предприятий, о наличии в штатном расписании заявителя работников, способных к выполнению рассматриваемых работ, наличие работников, одновременно работающих на предприятии заявителя и его контрагента. Применение контрагентом упрощенной системы налогообложения, не свидетельствует о необоснованности расходов заявителя.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представитель ООО "Завод КОНОРД" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.
Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Судом удовлетворено ходатайство заявителя о приобщении к материалам дела письменных доказательств, которые не являются новыми, и о наличии которых налоговому органу было известно при проведении проверки и рассмотрении заявления судом первой инстанции, фактически суд первой инстанции дал указанным доказательствам оценку в судебном акте при их отсутствии в материалах дела.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Завод КОНОРД" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество предприятий, единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, водного налога, земельного налога, транспортного налога за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2010 г., единого социального налога, страховых и накопительных взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2009 г., налога на доходы физических лиц за период с 01.12.2008 г. по 30.11.2011 г.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 13-234 от 29.10.2012, в котором отражена неполная уплата налогов в сумме 40 006 638 руб., в том числе: налога на добавленную стоимость - 19 495 362 руб., налога на прибыль организаций - 20 511 249 руб. Кроме того, установлены факты несвоевременного перечисления удержанной суммы НДФЛ и несвоевременного перечисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в РФ, зачисляемых в Пенсионный фонд РФ на выплату страховой части трудовой пенсии.
По результатам выездной налоговой проверки предложено привлечь ООО "Завод КОНОРД" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов, в соответствии со ст. 123 НК РФ за неполное перечисление в установленный настоящим кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. В соответствии со ст. 75 НК РФ за несвоевременное перечисление налогов и сборов предложено исчислить пени.
Акт N 13-234 от 29.10.2012 г. и извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки и возражений N 93.13-234/1 от 29.10.2012 г. вручены 06.11.2012 г. представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (действовавшей по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.), о чем свидетельствует ее подпись.
ООО "Завод КОНОРД" выразило несогласие с фактами, выводами и предложениями, изложенными в акте выездной проверки N 13-234 от 29.10.2012 г., и представило письменные возражения (вх. N 49916 от 27.11.2012 г.) с приложением дополнительных документов на 540 листах.
Налогоплательщик надлежащим образом извещен о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки уведомлением N 93.13-234/1 от 29.10.2012 г., которое вручено 06.11.2012 г. представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (действовавшей по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.), о чем свидетельствует ее подпись.
Уведомление о переносе даты и времени рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика вручено представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (действовавшей по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.), о чем свидетельствует ее подпись.
Возражения налогоплательщика рассмотрены 04.12.2012 г. инспекцией в присутствии представителей ООО "Завод КОНОРД" Пономарева Н.В. (по доверенности N 35 от 31.05.2012 г.) и Шишкиной Е.Н. (по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.). Факт рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика подтвержден протоколом от 04.12.2012 г.
По результатам состоявшегося 04.12.2012 г. рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений ООО "Завод КОНОРД" в целях вынесения обоснованного и объективного решения в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ инспекцией вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 13-234/1 от 05.12.2012 г.
Копия указанного решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вручена 11.12.2012 г. представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (действовавшей по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.).
В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесены Постановления:
а) N 13-224 от 19.12.2012 г. о проведении первичной экспертизы по оценке рыночной стоимости недвижимого имущества в Ростовском филиале ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ"; представитель налогоплательщика Шишкина Е.Н. (по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.) ознакомлена с данным Постановлением, ей разъяснены права проверяемого лица (протокол N 13-224/1 от 20.12.2012 г.);
б) N 13-225 от 19.12.2012 г. о проведении первичной почерковедческой экспертизы в ООО "Экспертное учреждение "Северокавказский центр экспертиз и исследований"; представитель налогоплательщика Шишкина Е.Н. (по доверенности N 44 от 06.11.2012 г.) ознакомлена с данным Постановлением, ей разъяснены права проверяемого лица (протокол N 13-225/1 от 20.12.2012 г.).
Справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 09.01.2013 г. вручена в тот же день представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (по доверенности N 2 от 09.01.2012 г.).
Налогоплательщик надлежащим образом извещен о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и его возражений:
- - уведомление N 13-31/000001 от 09.01.2013 г. вручено представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. 09.01.2013 года (по доверенности N 2 от 09.01.2012 г.);
- - уведомление о переносе рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий N 13-31/000203 от 10.01.2013 г. вручено представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. 11.01.2013 г (по доверенности N 2 от 09.01.2012 г.).
Материалы выездной налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика рассмотрены 15.01.2013 г., что подтверждено протоколом от 15.01.2013 г.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО "Завод КОНОРД", дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика, удовлетворенных частично, инспекцией в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ вынесено решение N 13-234 от 15.01.2013 г. о привлечении ООО "Завод КОНОРД" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение вручено 22.01.2013 г. представителю ООО "Завод КОНОРД" Шишкиной Е.Н. (по доверенности N 2 от 09.01.2012 г.), о чем свидетельствует ее подпись.
Принятым решением установлена неуплата обществом налога на добавленную стоимость в сумме 1 448 523 руб., налога на прибыль организаций в сумме 9 783 282 руб., исчислены пени по налогу на прибыль в сумме 3703811 рублей, по налогу на добавленную стоимость 723228 рублей, по страховым взносам 30479 рублей.
Управлением ФНС по Ростовской области принято решение N 15-15/1835 от 17.04.2013, которым апелляционная жалоба общества частично удовлетворена, решение территориального налогового органа изменено в части привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль в сумме 4 014 468 руб., неуплаты налога на добавленную стоимость в сумме 1 448 523 руб., соответствующих пеней. В остальной части решение оставлено без изменения и вступило в силу.
Не согласившись с решением налогового органа, считая его незаконным и необоснованным, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением о признании указанного решения недействительным.
Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решений.
Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации, по следующим основаниям, что установлено из нижеследующих обстоятельств.
В заявлении общество указало, что при осуществлении в отношении него процедуры привлечения к налоговой ответственности налоговым органом допущены нарушения п. 14 ст. 101 НК РФ, что выразилось в непредставлении возможности дать пояснения по результатам проведенных мероприятий налогового контроля и непредставлении полного пакета документов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.
В результате таких нарушений, общество не смогло подготовить и представит обоснованные возражения по выводам налогового органа по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку такие выводы не были конкретно сформулированы.
Суд первой инстанции обоснованно не согласился с доводами общества, исходя из следующего.
В соответствии со ст. 100 Налогового Кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором подлежат отражению в том числе сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если Налоговым Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
Согласно п. 3.1. ст. 100 Налогового Кодекса РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом.
Как следует из материалов дела, акт выездной налоговой проверки N 13-234 от 29.10.2012 вручен представителю ООО "Завод КОНОРД" - финансовому директору Шишкиной Е.Н. 06.11.2012 с приложениями на 735 листах, поименованными в реестре документов к акту ВНП ООО "Завод КОНОРД" (л.д. 81-83 том 4).
Согласно отметке на последнем листе акта общество выразило замечание о невручении сведений о среднерыночной стоимости аренды, полученных их торгово-промышленной палаты и филиала ФГУП "Ростехинвентаризация" N 105 от 23.06.2009 года.
07.11.2012 года названные документы вручены уполномоченному представителю общества, о чем имеется отметка на последнем листе акта проверки (л.д. 81 том 4).
09.11.2012 года общество обратилось в инспекцию с заявлением о предоставлении возможности ознакомления с документами, указанными в акте проверки N 13-234 от 29.10.2012 для снятия копий представленных документов с применением фотокопирования для реализации права по подготовке возражений (л.д. 151 том 4).
Ходатайство общества налоговым органом удовлетворено, о чем свидетельствует протокол ознакомления с материалами ВНП ООО "Завод КОНОРД" от 13.11.2012 (л.д. 149 том 4), из содержания которого следует, что представителю общества представлены все документы, послужившие доказательственной базой при выявлении фактов нарушения по налогам и сборам в ходе проверки, которые получены не от ООО "Завод КОНОРД", а при проведении мероприятий налогового контроля по контрагентам, то есть ранее выданные копии документов на 735 листах и справки Торгово-Промышленной Палаты и Ростовского филиала ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ", а также дополнительно представлены документы: счета-фактуры ООО "Завод КОНОРД" за 2008-2010 год по реализации отопительных котлов в адрес контрагентов - покупателей.
Указанный протокол подписан представителями ООО "Завод КОНОРД": Дудко Л.Н., Петровой А.А., Булановой Т.Н., копию протокола получил представитель Шишкина Е.Н.
В соответствии с п. 6 ст. 100 Налогового Кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Право на представление возражений на акт проверки реализовано ООО "Завод КОНОРД" путем представления текста возражений в налоговый орган 27.11.2012 года (л.д. 1 том 5).
В части эпизодов по которым заявитель просит признать незаконным решение инспекции по материальным основаниям, заявителем на стадии представления возражений на основании полученных от налогового органа документов сформирована следующая правовая позиция:
- в отношении расходов в пользу ООО "ТД "КОНОРД" общество в возражениях на акт указало о неправомерности выводов налогового органа об исключении из налоговой базы суммы 15 517 489 рублей, так как первичные документы в подтверждение расходов обществом представлены, а выводы налогового органа о том, что работники ООО "ТД "КОНОРД" Попиченко и Труфанов числились в ООО "Завод КОНОРД" не соответствуют фактическим обстоятельствам, о чем представлены трудовые книжки работников (п. 7 возражений (л.д. 7-9 том 5).
- в отношении исключения из налоговой базы 2008 года расходов по списанию 4 469 237 руб. дебиторской задолженности с истекшим сроков взыскания по ЗАО "СвердловТяжМаш" общество указало, что в связи со сменой бухгалтеров, текучестью кадров, отсутствием начальника юридического отдела сведения о ликвидации ЗАО "СвердловТяжМаш" стали известны обществу в 2008 году в сентябре, в связи с чем данная задолженность и была включена в данном периоде в расходы (л.д. 15-16 том 5).
Материалы налоговой проверки, акт проверки и возражения общества рассмотрены 04.12.2012 в присутствии представителей общества, которые пояснили свои возражения и доводы, что зафиксировано в протоколе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки N 221 (л.д. 37 том 5).
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества в порядке п. 6 ст. 101 Налогового Кодекса РФ принято решение N 13-234/1 от 05.12.2012 о проведении мероприятий дополнительного налогового контроля, в частности в отношении ООО "ТД "КОНОРД" осуществить проверки численности работников, наличие основных средств, производственных мощностей, наличие расчетных счетов; повторно истребовать документы в отношении ООО "ТД "КОНОРД" у ООО "Завод КОНОРД", провести встречные проверки контрагентов ООО "ТД "КОНОРД", опросить свидетелей, осуществить иные дополнительные мероприятия, произвести опрос сотрудников ООО "Завод КОНОРД" с целью установления их должностных обязанностей и подтверждения/опровержения реализации товаров напрямую обществом (л.д. 72-74 том 5).
Принятое решение соответствует требованиям налогового законодательств п. 6 ст. 101 Налогового Кодекса РФ, поскольку основано на праве налогового органа, а также содержит подробное изложение форм налогового контроля, о проведении которых дополнительно решил налоговый орган и сроки их проведения.
Решение о проведении мероприятий налогового контроля представителем общества получено 11.12.2012 года, о чем имеется его подпись
По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной ИФНС N 23 по Ростовской области составлена справка N 13-234/1 от 09.01.2013, в которой отражены проведенные конкретные мероприятия.
Справка вручена представителю ООО "Завод КОНОРД" 09.01.2013 с приложением документов согласно описи на 625 листах (л.д. 142-145 том 5).
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, акта проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось в присутствии представителя общества 15.01.2013, что зафиксировано в протоколе б/н. (л.д. 59 том 5), согласно которому заслушаны возражения и доводы общества о несогласии с заключением экспертизы, заявлено ходатайство о представлении документов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, даны пояснения к таблицам с показателями реализации продукции.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки 15.01.2013 налоговым органом принято решение N 13-234 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которое получено представителем общества 22.01.2013 (л.д. 139 том 1).
Общество указывает, что налоговым органом допущены существенные нарушения осуществления процедуры привлечения к налоговой ответственности, что выразилось в непредставлении обществу возможности представить свои возражения на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку налоговый орган не сформулировал свои выводы по данным мероприятиям, а только констатировал собранные в результате дополнительных мероприятий доказательства, а также налоговый орган не вручил налогоплательщику все документы, о которых указано в справке о дополнительных мероприятиях налогового контроля, чем также лишил общество возможности подготовить обоснованные возражения.
Довод заявителя об отсутствии документов, полученных по результатам мероприятий налогового контроля отвергается материалами дела, поскольку доказано предоставление представителю общества документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля (сведения о получении справки с приложениями на 625 листах (л.д. 142-145 том 5), а также в предоставлении возможности участвовать при рассмотрении всех материалов проверки и выражать свою позицию по каждому эпизоду начислений, что и было сделано представителем общества.
В силу п. 4 ст. 101 Налогового Кодекса РФ отсутствие письменных возражений не лишает лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки, в связи с чем общество обладало правом свободного выражения своей позиции и могло им воспользоваться непосредственно при рассмотрении материалов налоговой проверки и дополнительных материалов при их исследовании, задавать вопросы, представлять доказательства.
Доводы общества об отсутствии осведомленности относительно выводов налогового органа по результатам мероприятий налогового контроля, суд первой инстанции обоснованно оценил критически, поскольку из совокупности процессуальных документов, составленных налоговым органом в ходе проверки (акт проверки, решение о проведении мероприятий налогового контроля, справка о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля) следует о последовательном документальном отражении позиции налогового органа по конкретным эпизодам установленных нарушений.
Вопреки доводам жалобы, решение о проведении мероприятий налогового контроля содержит подробное описание проводимых мероприятий и их целей.
Таким образом, при сопоставлении данных документов, надлежащее вручение которых обществу обеспечено, налогоплательщик располагал возможностью представлять доказательства и аргументы в свою пользу.
При этом позиция налогового органа, определенная в акте проверки (относительно рассматриваемых в настоящем судебном разбирательстве вопросов), по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не изменена.
В силу п. 38 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подлежат исследованию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа наряду с иными материалами налоговой проверки в целях принятия решения по итогам соответствующей проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения такого решения знакомиться со всеми материалами дела о налоговом правонарушении, в том числе и с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.
Указанное право в отношении ООО Завод КОНОРД" обеспечено.
Согласно п. 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ, оценивает существенность данного нарушения.
При оценке доводов общества о существенности нарушения его прав на возможность представления возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, по причине непредставления всех документов, поименованных в справке о дополнительных мероприятиях, судом предложено сформулировать обществу отсутствие каких конкретно документов воспрепятствовало реализации права на представление возражений.
Согласно пояснениям общества относительно эпизодов, оспариваемых по материальным основаниям, обществу не представлены повестки о вызове для допросов в качестве свидетелей работников ООО "ТД "КОНОРД": Погромского С.В., Макаренко С.М., Кравченко М.С., Куратеевой Е.В., Иванченко Н.А., Губаревой С.В., Федосовой А.Е., Попиченко Н.В., Выскорка А.С., Шияновой И.И. (п. 2); а также не представлены повестки о вызове для допросов в качестве свидетелей работников ООО Завод "Конорд": свидетелей Верба Л.М., Березин Е.Г., Грабовый Д.А., Дейкина Е.В., Иванченко Н.А., Кальченко А.Г., Кравченко М.С., Лунева М.И., Недбайло О.В., Радо Н.И., Романова О.В., Тангатарова Т.В., Щедрова И.Г., Фещенко В.Р., Поличенко Н.В., Черничкин Д.М. (п. 3) (л.д. 156 том 6).
При этом общество не конкретизировало, чем именно отсутствие данных документов повлияло на возможность сформулировать возражения.
В целях проверки обоснованности доводов заявителя, судом первой инстанции истребованы указанные документы у налогового органа, представлены для ознакомления обществу и приобщены к материалам дела (л.д. 6-79 том 7).
По результатам ознакомления с данными документами доводы заявителя относительно оснований для признания решения недействительным по оспариваемым эпизодам не изменились.
В этой связи, факт непредставления обществу повесток о вызове свидетелей для опроса не может быть оценен судом как существенное нарушение процедуры привлечения общества к налоговой ответственности.
Как следует из п. 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.
В отношении довода о невручении документов, полученных в ходе дополнительных мероприятий по иным эпизодам начислений, которые при рассмотрении апелляционной жалобы общества отменены УФНС по Ростовской области, суд первой инстанции, в связи с отсутствием на момент разбирательства в данной части предмета оспаривания, и удовлетворения правового интереса общества на стадии ведомственного апелляционного обжалования, суд первой инстанции обоснованно не оценил как не относящиеся к предмету рассматриваемы требований.
С учетом изложенного, требования заявителя о признании недействительным решения МИФНС N 23 по Ростовской области N 13-234 от 15.01.2013 г. в порядке п. 14 ст. 101 Налогового Кодекса РФ обоснованно отклонены судом первой инстанции, и выводы суда в указанной части не подлежат переоценке.
Вместе с тем, оценив представленные доказательства по существу заявленного требования в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции необоснованно отказал в удовлетворении требования общества в полном объеме, исходя из следующего.
Как следует из решения налогового органа, при проведении проверки инспекцией установлено необоснованное включение при определении налоговой базы за 2008 год расходов в виде списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в общей сумме 4 469 237 рублей.
Указанная задолженность образовалась в связи с неисполнением своих обязательств ЗАО "Станкостроительный Завод Свердлов".
Из материалов дела следует, что в 2002 году ООО Завод КОНОРД" заключил договор N Д560-1-183-02 от 11.12.202 с ЗАО "Станкостроительный завод Свердлов" (поставщик) на общую сумму 613 600 долларов США на поставку и проведение пусконаладочных работ горизонтально расточного станка.
15.08.2003 между ООО "Завод КОНОРД" и ЗАО Свердлов Тяжмаш" заключен договор цессии N 499 от 15.08.2003, согласно которому ЗАО "Свердлов ТяжМаш" принял права требования цедента ООО "Завод КОНОРД" к должнику ЗАО "Станкостроительный завод Свердлов" в сумме 141 600 долларов США. Встречным обязательством со стороны ЗАО "Свердлов ТяжМаш" в пользу ООО "Завод КОНОРД" установлена выплата денежных средств в сумме 141 600 долларов США в срок до 10.03.2004 года.
Решением Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-3855/04-СЗ-25 от 13.08.2004 года требования ООО "Завод КОНОРД" о взыскании с ЗАО "Свердлов ТяжМаш" долга по договору цессии в сумме 4 469 237 рублей удовлетворены, решение вступило в законную силу.
В соответствии с данным ЕГРЮЛ ЗАО "Свердлов ТяжМаш" (ОГРН 1037808006158) ликвидировано вследствие банкротства, о чем внесена запись в реестр 30.05.2007 года.
Общество включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль списанной задолженности с истекшим сроком давности в 2008 году.
В соответствии с п. 2 ст. 265 Налогового Кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 Налогового Кодекса РФ).
По общему правилу ст. 272 Налогового Кодекса РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Иных положений относительно порядка и момента включения безнадежных долгов, признанных таковыми в связи с ликвидацией организации, во внереализационные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, налоговым законодательством не установлено.
В этой связи безнадежные долги подлежат включению во внереализационные расходы в момент возникновения обстоятельств, с которыми законодательство связывает возможность включения таких долгов в расходы - то есть в налоговом периоде, соответствующем периоде ликвидации должника.
Норма п. 1 ст. 272 Налогового Кодекса РФ не предоставляет права налогоплательщику на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная ко взысканию задолженность.
Указанный вывод согласуется с положениями о законодательства о бухгалтерском учете.
В соответствии со статьями 8, п. 2 ст. 12 Федерального закона N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (в редакции, действовавшей на период рассматриваемых отношений) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.
При этом, как установлено ст. 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.
В соответствии с гражданским законодательством ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (п. 8 ст. 63 Гражданского Кодекса РФ).
Вместе с тем, данные о регистрационных действиях в отношении юридических лиц являются общедоступными, что установлено федеральными законами.
Как следует из ст. 4 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в Российской Федерации ведутся государственные реестры, содержащие соответственно сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, иные сведения о юридических лицах, об индивидуальных предпринимателях и соответствующие документы.
Согласно ст. 6 ФЗ N 129-ФЗ содержащиеся в государственных реестрах сведения и документы являются открытыми и общедоступными, за исключением сведений, доступ к которым ограничен. Данные о ликвидации юридических лиц к таким сведениям не относятся.
Сведения о государственной регистрации размещаются на официальном сайте регистрирующего органа в сети Интернет.
Состав сведений, подлежащих размещению в сети Интернет в соответствии с настоящим пунктом, и порядок их размещения устанавливаются уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Согласно Приказу ФНС РФ от 16.06.2006 N САЭ-3-09/355@ "Об обеспечении публикации и издания сведений о государственной регистрации юридических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственной регистрации" к сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, и подлежащим размещению в сети Интернет и на сайте ФНС России относятся сведения о прекращении деятельности юридических лиц, в том числе Сведения о государственной регистрации юридических лиц в связи с их ликвидацией (раздел 3 формы Р80002).
Поскольку данные о ликвидации общества - должника опубликованы в реестре в мае 2007 года, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что заявитель имел достаточное количество времени до окончания налогового периода 2007 год для установления факта исключения из государственного реестра контрагента, имеющего дебиторскую задолженность, между тем такой возможностью не воспользовался.
Принимая во внимание наличие значительной дебиторской задолженности по спорным контрагентам, заявитель, действуя добросовестно и разумно, имел реальную возможность осуществлять мониторинг информации в отношении дебиторов на предмет внесения изменений в регистрационные данные в целью надлежащего исполнения своих обязанностей как в гражданских отношениях, так и в налоговых.
Доводы заявителя о смене сотрудников бухгалтерии, отсутствии начальника юридического отдела не изменяют установленный законодательно порядок определения включения расходов при определении налоговой базы. Кроме того, в соответствии с со ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ (действовавшего в рассматриваемый период) ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций, которые обязаны обеспечить надлежащее ведение в организации бухгалтерского учета.
Таким образом, доводы заявителя о правомерности учета безнадежных долгов в периоде, когда ему стало известно о наличии к тому оснований, не влияет на обязанность своевременного списания долга, а ненадлежащее исполнение сотрудниками общества своих должностных обязанностей не влияет на законодательно установленный порядок налогообложения.
Иное толкование положений Налогового Кодекса относительно момента списания безнадежных долгов привело бы к праву налогоплательщика самостоятельно определять налоговый период, в котором подлежит учету внереализационный расход в виде безнадежного долга.
При этом заявитель вправе откорректировать задекларированные налоговые обязательства по налогу на прибыль путем представления в налоговый орган в порядке ст. 81 Налогового Кодекса РФ уточненной налоговой декларации с указанием суммы внереализационного расхода в соответствующем периоде.
С учетом изложенного, решение налогового органа в части признания необоснованным включения в состав внереализационных расходов суммы 4 469 237 руб. соответствует налоговому законодательству и оснований для удовлетворения требований заявителя в указанной части не установлено.
Таким образом, начисление инспекцией налога на прибыль 2008 год в сумме 1 072 616,88 рублей является законным.
В апелляционной жалобе общества не указано доводов относительно неправомерности решения суда в указанной части и выводы суда в указанной части не подлежат переоценке судом апелляционной инстанции.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции относительно эпизода по включению в налоговую базу по налогу на прибыль за 2008-2009 расходов в сумме 20 377 489 руб., понесенных ООО Завод КОНОРД" по приобретению услуг продвижения продукции у ООО "Торговый Дом "КОНОРД", основанными неполном выяснении обстоятельств, имеющих значения для дела.
В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультативные и иные аналогичные услуги.
Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, прямо перечисленные в пункте 2 статьи 9 указанного Закона.
Специально утвержденной унифицированной формы первичного учетного документа, который подлежал бы применению в качестве доказательства факта оказания подобных услуг, не предусмотрено.
Вместе с тем согласно разъяснениям, данным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Как следует из материалов дела, при проведении проверки налоговым органом установлено неправомерное включение в налоговую базу по налогу на прибыль за 2008-2009 годы расходов в сумме 20 377 489 рублей, понесенных обществом в связи с приобретением услуг по продвижению выпускаемой продукции, по следующим основанием: отсутствие реальности и разумной экономической цели сделки (единственной целью заключения договора было уменьшение налоговых обязательств общества), взаимозависимости сторон сделки, отсутствие надлежащего согласования вознаграждения на стадии заключения сделки, признаки наличия формального документооборота,
В ходе проверки установлено, что 01.01.2008 между ООО "Завод КОНОРД" (заказчик) и ООО "Торговый дом "КОНОРД" (исполнитель) заключен договор N 200 о совершении комплекса действий:
- - ведение переговоров по реализации оборудования;
- - поиск новых покупателей;
- - проведение маркетинговых исследований, изучение спроса на продукцию; продвижение рекламы
- разработка макетов рекламной продукции
- обеспечение и сопровождение контроля по отгрузке продукции, оформление отгрузочных документов
- предоставление информации по спросу на продукцию
В соответствии с п. 3 договора размер вознаграждения содержится к письменному заданию или дополнительному соглашению к письменному Заданию.
В подтверждение реальности расходов ООО "Завод КОНОРД" инспекции представлены акты приемки-сдачи оказанных услуг, в соответствии с которыми в 1 кв. 2008 исполнителем оказано услуг на 2 508 120 руб. 99 коп. (акт от 10.04.2008); во 2 кв. 2008 на 3 813 158 руб. (акт от 22.07.2008); в 3 кв. 2008 на 5 216 533 руб. 38 коп. (акт от 10.10.2008); в 4 кв. на 3 610 294 руб. (акт от 31.12.2008); в 1 кв. 2009 на 1 600 000 руб.; во 2 кв. 2009 на 1 630 000 руб., в 3 кв. 2009 на 1 630 рублей.
Согласно представленному заданию N 1 от 11.01.2008 расчет суммы вознаграждения производится ООО "Торговый Дом "КОНОРД" в отчете об оказанных услугах.
Сумма вознаграждения составила за 1 кв. 2008 года - 4% от стоимости отгруженной продукции за квартал с НДС, за 2 и 3 кв. - 6% от стоимости отгруженной продукции, за 4 кв. - 5,5%.
Впоследствии внесены изменения в расценки за оказываемые услуги - ООО "Завод КОНОРД" оплачивает вознаграждение в сумме 1 600 000 рублей за квартал без НДС.
Также в акте за 1-3 кварталы 2009 в актах приемки-передачи оказанных услуг предусмотрена компенсация расходов, понесенных ООО "ТД "КОНОРД" при выполнении задания в сумме 369 384 рублей, при этом в обоснование расходов представлены товарные накладные и счета-фактуры.
При разрешении вопроса о правомерности включения указанных выше расходов в налоговую базу по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции принял во внимание следующие обстоятельства.
ООО "Завод КОНОРД" является производителем отопительного оборудования и продвижение продукции предприятия с помощью маркетинговых услуг торгового дома является обычной практикой в соответствующем сегменте рынка.
Представленные в материалы дела первичные документы: договор об оказании услуг N 200 от 01.01 2008г, дополнительные соглашения к договору N 200 от 01.01 2008 г Nб/н. от 15.01.2008 г., 31 01.2008 г., 28 12 2009г, задания на проведения работ (услуг) NN 1 от 11.01.2008 г., N 2 от 20,05.2009 г., соглашение о дополнении задания N 2 от 22 06 2009 г., акты приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) за 1-4 кварталы 2008, 1-3 квартал 2009, от 10 04.2008, 22.07.2008, 10.10.2008, 31.12.2008, 15.04.2009, 06.07.2009, 30.09.2009, счета-фактуры, товарные накладные, отчеты об оказании услуг по договору N 200 от 01 01.2008 г., за 1-4 квартал 2008, 1-3 квартал 2009 подтверждают реальность оказания услуг ООО "Торговый дом "КОНОРД" и соответствуют требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Таким образом, для отнесения налогоплательщиком соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были документально подтверждены и направлены на осуществление производственной деятельности.
Материалами дела документально подтверждены расходы ООО "Завод КОНОРД" в рамках рассматриваемого договора в соответствии со ст. 252 НК РФ.
Налоговый орган при вынесении решения указал на отсутствие в договоре на оказание услуг N 200 от 01.01 2008 информации о предмете оказания услуг (какие именно консультации будут оказаны), расчете почасовых и тарифных цен на определенный объем услуг, расчете цены фактически оказанных услуг; фактической численности сотрудников, которые будут оказывать услуги, продолжительности оказания услуг, должностных обязанностях; на отсутствие предмета соглашения.
Из анализа представленных документов следует, что по договору возмездного оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г. ООО "ТД "КОНОРД" оказывал следующие услуги:
- по подготовке и проведению переговоров по реализации продукции, поиску новых клиентов-покупателей,
- заключению договоров с покупателями (организация и обеспечение процесса заключения договора вплоть до подписания его генеральным директором ООО "Завод "Конорд", сопровождению заключенных договоров, в том числе оформление отгрузочных документов, обеспечение и сопровождение контроля отгрузки продукции),
- - формированию плана продаж выпускаемой продукции, на основании которого заявителем формировался план производства продукции;
- - изучению спроса выпускаемой продукции, предоставлению информации по реализации продукции, в соответствии со спросом на продукцию по всей территории РФ,
- оформлению необходимой документации связанной с исполнением заключенных договоров поставки продукции с покупателями, (ведение переговоров с покупателями, согласование ежемесячно с покупателем объема закупаемой продукции и получение заявок на приобретение продукции, ежемесячный контроль выполнения объемов закупок по договорам с покупателями (выборка продукции, поступление денежных средств за отгруженную продукцию и т.д.).
- оказанию маркетинговых и рекламных услуг, в том числе разработка маркетинговой концепции ООО "Завод КОНОРД" на месяц, квартал, год, с учетом продвижения продукции, реклама продукции в средствах массовой информации, анализ изучения рынка производства отопительного оборудования, интернет проекты, праздники и тд., организация и проведение российских и региональных выставок, организации и проведение рекламных акций реализуемой продукции, в том числе размещение рекламы в средствах массовой информации, разработка макетов рекламной продукции (каталоги, брошюры, буклеты, плакаты, ежедневники и т.д.) и иные услуги, не противоречащие действующему законодательству РФ (согласно п. 1.1. договора).
По факту оказание услуг исполнитель обязан был предоставить отчет об оказанных услугах, форма которого согласована при заключении договора возмездного оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г.
Отчеты об оказанных услугах, содержат перечень мероприятий, которые ООО "ТД "КОНОРД" выполнены в соответствии заданиями к заключенному договору. Работы выполнялись ООО "ТД "КОНОРД" поквартально и отчеты оформлялись каждый раз по итогам квартала.
Размер вознаграждения ООО "ТД "КОНОРД" согласовывался в заданиях, индивидуально по каждому отчетному кварталу.
Как следует из пояснений общества и условий договора, при его заключении заявитель как заказчик ставил перед ООО "ТД "КОНОРД" единственную основную задачу - реализация максимального количества произведенной заявителем продукции.
При этом соблюдение, согласование условий о том, какие именно консультации будут оказаны, расчет почасовых и тарифных цен на определенный объем услуг, расчет цены фактически оказанных услуг, численность сотрудников, которые будут оказывать услуги, продолжительность оказания услуг, должностные обязанности, на которых настаивает налоговый орган, характерны для договоров об оказании консультационных услуг, а не для рассматриваемого договора на оказание услуг, который заключен между ООО "Завод "КОНОРД" и ООО "Торговый дом "КОНОРД".
Согласно условиям договора, услуги были важны для заказчика только в комплексе, для достижения главной цели - продажи большего количества продукции, следовательно, тарифицирование и определение отдельных составляющих этого комплекса услуг, не имело цели и не входило в планы сторон сделки.
При этом выполнение услуг исполнителем, подтверждено наличием заключенных договоров поставки с покупателями, в том числе вновь привлеченных, и иной документацией, рамках действующих договоров об отгрузках продукции, оплатой покупателями за поставленную продукцию.
Сумма вознаграждения выплачивалась ООО "ТД "КОНОРД" не за привлечение каждого клиента - покупателя, и заключение с ним договора, а исходя из суммы отгруженной продукции покупателю, так как привлечение нового или старого клиента - покупателя и заключение с ним договора на поставку, не означало саму поставку (отгрузку по нему).
Все акты приемки-сдачи оказанных работ по договору на оказание услуг N 200 от 01.01.2008 г, содержат обязательные реквизиты в соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Ведение учета человеко-часов, затраченных менеджерами по продажам ООО "Торговый дом "КОНОРД" на выполнение тех или иных заданий, а также составление письменных заданий менеджерам и приложений их к договору, о которых указывала инспекция, не было предусмотрено сторонами сделки, поскольку человеко-часы не участвовали в расчете платы по договору, поскольку имели значение только продажи продукции и оплата вознаграждения исходила исходя из отгруженной продукции.
Законодательство РФ не предусматривает необходимость подробного перечисления в первичных документах (актах выполненных работ), всех фактических действий, составляющих хозяйственную операцию.
Пункт 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11 1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрены требования к оформлению первичных документов. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты а) наименование документа, б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ, г) содержание хозяйственной операции, д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц
Таким образом, у налогоплательщика отсутствует обязанность указывать в акте приемки-сдачи оказанных работ к заключенному договору на оказание услуг N 200 от 01.01.2008 г. расчет почасовых и тарифных цен на определенный объем услуг, расчет цены фактически оказанных услуг; фактической численности сотрудников, которые будут оказывать услуги, продолжительности оказания услуг (сколько времени было затрачено на их исполнение), должностных обязанностях, а также сведения о конкретных менеджерах-исполнителях и договорах, заключенных либо перезаключенных с их участием.
Налоговый орган ссылается, на то обстоятельство, что акты сдачи-приемки услуг, предоставленных по договору на оказание услуг N 200 от 01.01.2008, носят формальный характер, не раскрывают содержание хозяйственных операций, не содержат ссылки на отчеты исполнителей, информацию, кем и какие конкретно осуществлены действия за определенный месяц; отчеты об исполнении услуг не восполняют недостатки актов сдачи-приема выполненных работ, из их содержания невозможно установить фактический объем и характер проделанной исполнителем по договору работы, конкретизации фактически оплаченных оказанных услуг по управлению в них нет, отсутствуют данные о формировании цены и определении стоимости по видам конкретных оказанных услуг, отсутствуют протоколы согласования договорной цены; подтверждающие фактические объемы (физические показатели) оказанных услуг, а также документы, свидетельствующие о пребывании привлекаемых сотрудников; не представлена оперативная документация по хозяйственной деятельности, оформленная исполнителями в ходе исполнения обязанностей по сделкам с обществом; по представленным документам невозможно установить характер выполненных услуг и установить их реальность, при этом суд первой инстанции не принял во внимание, следующее:
При проведении анализа отчетов оказанных услуг ООО "ТД "КОНОРД" за 2 кв. 2008 и 3 кв. 2008 г. в сравнении, установлено, что во 2 кв. 2008 ООО "ТД "КОНОРД" заключил договора с 12 покупателями и осуществил сопровождение договоров (в том числе: отгрузку продукции ООО "Завод КОНОРД" на сумму 95 328 954,05 рублей), в 3 кв. 2008 заключил договора с 48 покупателями.
Таким образом, установлено в рассматриваемых периодах оказания услуг увеличение количество покупателей.
Относительно услуги по привлечению (поиску) новых покупателей, заключение договоров поставки продукции и их сопровождение в рамках заключенного договора на оказание услуг N 200 от 01.01.2008 г., также установлено увеличение покупателей: в 2008 г. - 47 покупателей продукции; в 2009 г. - 93, что подтверждает оказание услуг ООО "ТД "КОНОРД" заявителю.
В материалы дела обществом представлен подробное описание оказанных услуг поквартально, перечень привлеченных покупателей и заключенных договоров в подтверждение реальности исполнения ООО "Торговый дом "КОНОРД". Представлены: договоры с покупателями продукции, товарные накладные, ТТН, счета-фактуры за приобретенную продукцию, книги продаж, внутренние документы на оформление отгрузки, и пр.
Поскольку по условиям договора предусматривалось, что сумма вознаграждения рассчитывалась, исходя из суммы отгрузки продукции, отсутствовала необходимость предоставления заказчику документов, подтверждающих несение ООО "ТД "КОНОРД" расходов на оказание услуг заявителю.
Таким образом, материалами дела, в частности отчетами об оказанных услугах к договору возмездного оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г., подтверждено, что все мероприятия выполненные исполнителем в рамках разработанной маркетинговой концепции ООО "Завод КОНОРД" направлены на увеличение спроса на рынке отопительного оборудования, расширению рынков сбыта выпускаемой продукции (в том числе увеличение будущих поставок продукции), сделало выпускаемую продукцию узнаваемой на рынке отопительного оборудования, позволяло скорректировать производство под конечного покупателя, расширился диапазон продаж выпускаемой продукции, помогло привлечь новых клиентов, с учетом сформировавшегося спроса покупателей внедрить (запустить в серийное производство) новую продукцию.
Затраты ООО "ТД "КОНОРД" на оказанные им услуги, не компенсировались заявителем по условиям заключенного договора, сумма вознаграждения по заключенному договору рассчитывалась, исходя из суммы отгрузки (отгруженной) продукции, в связи с этим довод и вывод МИФНС N 23 по РО о том, что ряд других услуг, поименованные в отчете к акту от 10.10.2008 г., не имеют какого-либо документального подтверждения необоснован, поскольку у исполнителя отсутствовала обязанность их предоставления.
Факт оплаты ООО "Заводом КОНОРД" за оказанные услуги по договору возмездного оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г. с ООО "Торговый дом "КОНОРД" подтверждается платежными поручениями: N 1535 от 25.06.2008 г., N 1603 от 02.07.2008 г., N 1679 от 11.07.2008 г., N 1707 от 15.07.2008 г., N 1799 от 28.07.2008 г., N 1872 от 05 08.2008 г., N 1963 от 14.08.2008 г., N 1991 от 15 08.2008 г., N 2098 от 26.08 2008 г., N 2185 от 04.09.2008 г., N 2334 от 16.09 2008 г.,N 2374 от 19.09.2008 г., N 2403 от 22 09.2008 г., N 2427 от 26.09.2008 г., N 2900 от 14 11.2008 г., N 3070 от 11.12.2008 г., N 3089 от 15.12.2008 г.,N 008 от 14.01.2009 г., N 060 от 23 01.2009 г., N 100 от 27.01 2009 г., N 008 от 13.02.2009 г., N 305 от 26,02,2009 г., N 365 от 04.03.2009 г., N 421 от 10.03.2009 г., N 434 от 13.03.2009 г., N 561 от 26.03,2009 г., N 728 от 15.04.2009 г., N 729 от 15.04.2009 г., N 856 от 24.04.2009 г. N 842 от 27.04.2009 г., N 1530 от 15.06.2009 г., N 1693 от 26,06.2009 г., N 2039 от 16.07.2009 г., N 2731 от 28.08.2009 г., N 3201 от 25.09 2009 г., N 3422 от 09.10.2009 г., N 485 от 25.02.2010 г., N 486 от 25.02.2010 г., N 715 от 15.03.2010 г., N 970 от 31.03.2010 г., N 1588 от 12.05.2010 г., N 1589 от 12.05.2010 г., N 1587 от 12.05.2010 г. N 1590 от 12.05.2010 г., N 1603 от 05.2010 г., N 3290 от 30.08.2010 г., N 3685 от 29.09.2010 г.
Оплата по образовавшейся задолженности в рамках заключенного с ООО "Торговый дом "КОНОРД" договора возмездного оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г. производилась заявителем до 2010 года включительно и не оспаривалась налоговым органом.
Инспекцией не представлено доказательств того, что оплаченные заявителем ООО "Торговый дом "КОНОРД" денежные средства за оказанные услуги, каким-либо образом возвращались заявителю или обналичивались, что создавало бы какую либо экономическую цель с учетом их выбывания из распоряжения Завода.
Налоговым органом не представлено доказательств наличия взаимозависимости между заводом и Торговым домом. Факт нахождения данных организаций по одному адресу обусловлен не взаимозависимостью, а экономической целесообразностью, в непосредственной близости с местами хранения продукции.
Суд апелляционной инстанции считает необоснованным довод инспекции о том, что часть работников ООО "Торговый дом "КОНОРД" по истечении трех кварталов 2009 года вернулась в ООО "Завод Конорд" исполнять те же обязанности, что исполнялись ими ранее в ООО "Торговый дом "КОНОРД" - реализация товара завода и маркетинговая деятельность, в частности: Труфанов С.В. и Попиченко Н.В. (л.д. 13, 139, 144 том 6).
В период действия договора на оказание услуг у заявителя отсутствовали службы и работники, в обязанности которых входило исполнение обязанностей по заключенному договору: подготовка и проведение переговоров по реализации отопительного оборудования, поиск новых покупателей, изучению спроса на выпускаемую продукцию, сопровождение контроля по отгрузке продукции, оказание маркетинговых и рекламных услуг, анализ и изучение рынка производства отопительного оборудования, организация и проведение выставок, рекламных акций и другое.
Выполнять вышеуказанные работы самостоятельно заявитель не мог, так как у него в штате отсутствовали работники с такими обязанностями.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
При этом штатное расписание 01.01.2008, на которое ссылается инспекция, действовало короткий промежуток времени (с 01.01.2008 г. по 10.01.2008 г.) и в указанный период, с учетом праздничных дней работники на указанные должности не принимались, указанные работы не выполнялись.
Установлено, что ранее указанные работники в ООО "Завод КОНОРД" не работали.
Попиченко Н.В. и Труфанова СВ. были приняты в ООО "Завод КОНОРД" на основании личного заявления о приеме на работу (в связи с увольнением из ООО "Торговый Дом "КОНОРД") и организации в ООО "Завод КОНОРД" новых структурных подразделений: отдела продаж, отдела маркетинга.
Налоговым органом не доказано, что работники Попиченко Н.В. и Труфанова С.В. не являлись одновременно работниками заявителя и его контрагента и не получали одновременно в двух организациях заработную плату, в том числе в проверяемом периоде в 2008-2009.
Указанные обстоятельства подтверждены предоставленным в материалы дела документам: письмо N 323/137 от 10.07.2013г, копия заявления о приеме на работу Труфанова С.В., приказ о приеме от 24.09.2009 Труфанова С.В., копия трудовой книжки Труфанова С.В., письмо N 323/138 от 10.07.2013 г., копия заявления о приеме на работу Попиченко Н.В., приказ о приеме от 20.10.2009 Попиченко Н.В., копия трудовой книжки Попиченко Н.В.
Судебная коллегия не принимает во внимание довод инспекции о том, что в соответствии со штатным расписанием от 01.09.2009 на предприятии заявителя имелись следующие должности: ассистент в службе коммерческого директора, начальник отдела продаж, шесть человек менеджеров по продажам, поскольку проверяющими не представлено доказательств исполнения указанными лицами функций, которые осуществляло в рамках договора из ООО "Торговый Дом "КОНОРД".
Наличие указанных работников и служб не исключает и не уменьшает количество оказанных услуг ООО "Торговый Дом "КОНОРД" и результатов его маркетинговой деятельности.
Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание довод инспекции о том, что из показаний свидетеля - работника ООО "Торговый дом "КОНОРД" Попова О.С., следует, что клиентская база у заявителя к его времени прихода на работу в ООО "Торговый дом "КОНОРД" была сформирована, договоры с покупателями заключены.

С учетом наличия указанных обстоятельств, первоочередной задачей ООО "ТД "КОНОРД" в рамках договора было проведение работы с постоянными покупателями на предмет привлечения их покупательского интереса, осуществления новых закупок и увеличения объемов закупки в условиях существующей конкуренции.
Суд апелляционной инстанции также принимает во внимание в совокупности результаты независимой аудиторской проверки о реальности и обоснованности и документальном подтверждении затрат по оказанным услугам ООО "ТД "КОНОРД", согласно которой приложенные ведомости учета налоговых расходов, учитываемых в целях уменьшения налога и прибыль, услуг по продвижению продукции по договору оказания услуг N 200 от 01.01.2008 с ООО "ТД "КОНОРД" цифровые данные в них достоверно отражают полноту, правильность определения и правомерность отражения в налоговом учете ООО "Завод КОНОРД" налоговых расходов, учитываемых в целях уменьшения налога на прибыль, услуг по продвижению продукции по заключенному договору.
При вынесении оспариваемого решения налогового органа, инспекция установила, что ООО "Торговый дом "КОНОРД" состоял на налоговом учете с 20.01.2006 года; место регистрации совпадает с местом регистрации заявителя - Ростов-на-Дону, ул. 50-летия Ростсельмаша, 2-6/22. Контрагент ликвидирован по решению учредителей и исключен из ЕГРЮЛ 08.12.2011 года. Учредителем ООО "ТД "КОНОРД", согласно данным ЕГРЮЛ являлся Новиков Олег Валентинович, который также до февраля 2010 года являлся учредителем ООО "Инвестиции и развитие" (ИНН 7705560759), доля участия которого составляет в ООО "Завод КОНОРД" 100%. В деятельности ООО "Торговый Дом "КОНОРД" использовал упрощенную систему налогообложения 6% от доходов.
На основании этих обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о взаимозависимости сторон сделки, что поставило под сомнение объективность информации, указанной в актах приемки-передачи оказанных услуг, отчетах по договору оказания услуг N 200 от 01.01.2008 г и обоснованности расходов.
Оценив указанный довод, судебная коллегия пришла к выводу о недоказанности инспекцией взаимозависимости и аффилированности сторон сделки.
В соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Заявитель и ООО "Торговый Дом "КОНОРД" не являются взаимозависимыми лицами, поскольку заявитель не влияет на деятельность ООО "Торговый Дом "КОНОРД".
В материалах дела отсутствую доказательства взаимозависимости заявителя и ООО "Торговый дом "КОНОРД".
Нахождение ООО "Торговый Дом "КОНОРД" по одному адресу с ООО "Завод КОНОРД" не является признаком взаимозависимости в данном случае.
Помещение, предоставляемое по договору аренды ООО "Торговый Дом "КОНОРД", используется заявителем для извлечения прибыли (дохода), поэтому нахождение на территории двух субъектов хозяйственной деятельности не может являться основанием получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В данном случае, нахождение ООО "Торговый Дом "КОНОРД" рядом с ООО "Завод КОНОРД" обусловлено не только объективной необходимостью, исходя из характера и специфики оказания услуг по договору N 200 от 01.01.2008 г., но также коммерческим интересом в виде прибыли от арендных платежей.
Оказание различных услуг ООО "Завод КОНОРД" являлось основной деятельностью ООО "Торговый Дом "КОНОРД", и у ООО "Торговый Дом "КОНОРД" отсутствовала необходимость иметь какое-то другое помещение в другом месте.
Вывод инспекции о том, что учредителем ООО "ТД "КОНОРД" являлся Новиков Олег Валентинович, который также до февраля 2010 года являлся учредителем ООО "Инвестиции и развитие" (ИНН 7705560759), доля участия которого составляет в ООО "Завод КОНОРД" 100%, основанный на данных ЕГРЮЛ не доказан.
Новиков Олег Валентинович не являлся учредителем ООО "Инвестиции и развитие", что подтверждается письмом от 17,03.2014 г. и реестром участников общества и доказательств обратного инспекцией не представлено.
Применение ООО "Торговый Дом "КОНОРД" упрощенной системы налогообложения, также не является основанием для выводов о необоснованности расходов заявителя по договору N 200 от 01.01.2008.
ООО "Торговый Дом "КОНОРД" является самостоятельным налогоплательщиком и в соответствии с действующим налоговым законодательством вправе самостоятельно выбирать режим налогообложения.
Оплаты заявителем по заключенному договору возмездного оказания услуг и документальное подтверждение расходов первичными документами, при отсутствии со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и отсутствии реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не может свидетельствовать о создании обществом схемы ухода от налогообложения.
Налоговый орган не предоставил суду доказательств получения ООО "Завод КОНОРД" выгоды от несения этих расходов, наличие транзитных сделок между предприятиями не установлено.
В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлениях от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07.
В Постановлении от 24.02.2004 N 3-П Конституционный Суд РФ указал, что налоговый орган не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и свободой в принятии управленческих решений, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В этой правовой ситуации Конституционный Суд РФ сделал вывод о том, что нормы п. 1 ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности расходов требуют лишь установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (Определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и от 04.06.2007 N 366-О-П).
В п. 1, 3 и 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговым органом не представлено доказательств того, что расходы заявителя по заключенному договору на оказание услуг N 200 от 01.01.2008 не реальны, экономически необоснованны, произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а представленные первичные документы не соответствуют по форме и содержанию нормам НК РФ.
Суд апелляционной инстанции учитывает, что заявитель по делу является товаропроизводителем, заводом производящим продукцию. Наличие у крупных товаропроизводителей договоров, заключенных с целью продвижения продукции, маркетинга, поддержания объема продаж, является обычной деловой практикой.
В этой связи, исключение налоговым органом из налоговой базы по налогу на прибыль в период 2008-2009 год суммы расходов в размере 20 377 498 руб. неправомерно, что является основанием для признания решения о доначисления налога на прибыль в размере 4 696 197 руб. недействительным в указанной части.
С учетом решения УФНС по Ростовской области налоговым органом произведен перерасчет пени по эпизоду взаимоотношения с ООО "ТД "Конституционный Суд", которая составила 1 711 226 руб., и в указанной части решение инспекции также подлежит признанию недействительным.
В силу п. 5 ст. 96 Арбитражного процессуального Кодекса РФ, в связи с отказом заявителю в удовлетворении заявленных требований, обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу настоящего судебного акта.
В соответствии с п. 1 ст. 110 НК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
С учетом изложенного, с МРИ ФНС N 23 по РО в пользу ООО "Завод КОНОРД" надлежит взыскать расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду с ООО "Торговый Дом Конорд".
Признать недействительным Решение МРИ ФНС N 23 по РО N 13-234 от 15.01.2013 г. в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 407 422 рубля, пени 1 711 226 рублей, как несоответствующее НК РФ.
В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.03.2014 по делу N А53-8589/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с МРИ ФНС N 23 по РО в пользу ООО "Завод Конорд" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА

Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
А.Н.СТРЕКАЧЕВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)