Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2014 года.
В полном объеме постановление изготовлено 3 марта 2014 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Холминова А.А., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,
при участии от закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" Михайлова Е.Ю. по доверенности от 28.08.2013 N 190, Нестерова Л.Н. по доверенности от 28.08.2013 N 189, Головиной С.Р. по доверенности от 13.02.2014 N 10, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Смирновой Е.Н. по доверенности от 04.02.2014 N 02-12/0757,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 10 декабря 2013 года по делу N А13-15146/2012 (судья Савенкова Н.В.),
закрытое акционерное общество "Вологодский подшипниковый завод" (ОГРН 1023500880369; далее - общество, ЗАО "ВПЗ") обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (ОГРН 1023500883229; далее - инспекция, налоговая инспекция) от 31.08.2012 N 06-21/25.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 10.12.2013 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налоговой инспекции от 31.08.2012 N 06-21/25 в части предложения обществу уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 13 197 руб. 13 коп., пени и штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме, налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп., внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Общество не согласилось с решением суда и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. В обоснование ссылается на неправильное применение судом норм материального права и процессуального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.
Инспекция также не согласилась с решением суда и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в части удовлетворенных требований. В обоснование ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.
В судебном заседании представители общества свою апелляционную жалобу поддержали по изложенным в ней основаниям. Апелляционную жалобу инспекции считают необоснованной по основаниям, указанным в отзыве. Дополнительно пояснили, что договор о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03 предусматривает его оплату в фиксированной сумме независимо от объема и состава фактически оказанных по нему услуг.
Налоговая инспекция в отзыве и ее представитель в судебном заседании свою апелляционную жалобу поддержали по изложенным в ней основаниям. Апелляционную жалобу общества полагают необоснованной.
Заслушав объяснения сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По итогам проверки инспекцией составлен акт от 24.07.2012 N 06-21/25 и принято решение от 31.08.2012 N 06-21/25, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в сумме 93 214 руб. 01 коп. Кроме того, обществу начислены и предложены к уплате НДС в сумме 1 544 139 руб. 17 коп., пени по НДС в сумме 112 697 руб. 47 коп., налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., а также предложено уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп. и внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Это решение инспекции оставлено без изменения и утверждено решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 14.11.2012 N 07-09/014157@.
Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя это заявление, обоснованно руководствовался следующим.
Оспариваемым решением инспекцией признано неправомерным отнесение обществом определенных затрат в состав расходов и вычетов в целях исчисления налогооблагаемой базы.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Следовательно, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданны, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг.
В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров, работ, услуг облагаются НДС.
В соответствии со статьями 171, 172 и 169 НК РФ для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) товаров, работ или услуг, предъявление налога на добавленную стоимость поставщиками (подрядчиками), обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие товаров, работ или услуг к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.
Поскольку включение тех или иных затрат в состав расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, то обязанность доказывания наличия перечисленных условий также возлагается на налогоплательщика. Аналогичная правовая позиция выработана Конституционным Судом Российской Федерации и изложена в его определении от 15.02.2005 N 93-О. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия, а также составлять единый комплект, позволяющий индивидуализировать конкретную хозяйственную операцию.
Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Таким образом, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих расходов и вычетов.
ЗАО "ВПЗ" не оспаривает свою обязанность доказать состав и размер произведенных расходов и правомерность заявленных вычетов, однако полагает, что им представлены в инспекцию и в суд все доказательства, подтверждающие обоснованность расходов и вычетов, предусмотренные НК РФ.
Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в их взаимосвязи и совокупности с целью исключения противоречий и расхождений между ними.
Является верным вывод суда первой инстанции о правомерном отнесении обществом в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налогооблагаемой базы, командировочных затрат на заграничные поездки (проезд и суточные) президента общества - руководителя дирекции Эльперина Александра Исааковича.
Эти расходы связаны с хозяйственной деятельностью общества, имели разумную деловую цель и были направлены на получение обществом прибыли.
Так, оспариваемым решением инспекцией признано неправомерным отнесение обществом в состав расходов указанных затрат в общей сумме 2 757 881 руб. 58 коп., в том числе за 2008 год в сумме 971 977 руб. 44 коп., за 2009 год в сумме 1 113 959 руб. 04 коп., за 2010 год в сумме 671 945 руб. 10 коп.
Трудовым договором с Эльпериным А.И. не установлено его конкретного рабочего места, а также предусмотрена оплата обществом его командировок как внутри страны, так и за рубежом, проживания в гостиницах по фактическим затратам, суточных с повышающим коэффициентом 4, представительских расходов, проезда в такси, аренды автомобиля, затрат на бензин, парковку, затрат на услуги связи.
В течение всего проверяемого периода с 01.01.2008 по 31.12.2010 Эльперин А.И. находился в командировках за рубежом Российской Федерации в различных государствах. Целью командировок являлись проведение переговоров и заключение контрактов.
Обществом представлены необходимые документы, подтверждающие состав и размер указанных командировочных расходов.
По мнению инспекции, эти расходы являются документально не подтвержденными и экономически не обоснованными, так как по данным ЕГРЮЛ общество не имеет филиалов или представительств за пределами Российской Федерации, в результате командировок Эльперина А.И. отсутствовал положительный итог в виде заключенных договоров или иных подписанных документов. Также инспекция указала, что Эльперин А.И. в связи с возбуждением в отношении его 25.01.2005 уголовного дела N 5010304 по факту совершения преступления, предусмотренного частью 3 статьи 159 Уголовного кодекса Российской Федерации, был с 15.02.2007 объявлен в международный розыск, поэтому с 2008 по 2010 год не мог находиться на территории Российской Федерации. В апелляционной жалобе инспекция указывает, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, не могут быть признаны служебными командировками.
Указанные доводы инспекции являются необоснованными.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы. Таковыми являются, в частности, затраты на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, плата за наем жилого помещения, суточные или полевое довольствие, плата за оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
Является необоснованным довод инспекции о том, что в составе командировочных расходов могут возмещаться только расходы на проезд работника к месту командировки от места постоянной работы и обратно.
В рассматриваемом случае перерывов в назначении командировок у Эльперина А.И. в проверяемый период не имелось.
Суд первой инстанции, оценивая это обстоятельство и исходя из норм Трудового кодекса Российской Федерации (его статья 166), Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749, инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", правомерно указал, что законодательство не содержит норм о запрещении направления сотрудника в новую командировку без возвращения его к месту основной работы.
Поэтому в случае непрерывного нахождения работника в командировках отсутствие факта его возвращения к месту основной работы не является основанием для отказа работнику в возмещении расходов на проезд к месту командировки.
При таких обстоятельствах, поскольку Эльперин А.И. направлялся обществом в командировки без возвращения к месту постоянной работы, то общество правомерно включило в состав командировочных расходов затраты по проезду Эльперина А.И. к месту командировки.
Являются необоснованными доводы инспекции о том, что обществом не представлено доказательств производственной необходимости командировок.
В приказах о направлении в командировку, служебных заданиях и отчетах об их выполнении указаны данные об организациях, в которые Эльперин А.И. был направлен в командировки и их цель (проведение переговоров). В дополнение к этому обществом представлены сведения о фирменном наименовании и организационно-правовой форме организаций, месте и цели проведения командировок (том 17, листы 46-47; том 74, листы 7, 33). Эти сведения со стороны инспекции надлежаще не опровергнуты.
Являются необоснованными доводы инспекции о том, что командировки Эльперина А.И. не имели положительного результата. Предметом рассмотрения по настоящему делу не является оценка качества работы Эльперина А.И. Суд первой инстанции обоснованно указал, что само по себе отсутствие у общества подписанных в командировках контрактов не свидетельствует ни об отсутствии переговоров как таковых, ни о том, что Эльперин А.И. не принимал в них участия.
Таким образом, суд правомерно отклонил довод инспекции о том, что единственной причиной нахождения Эльперина А.И. за пределами Российской Федерации является возбуждение в отношении его уголовного дела.
Также инспекцией не установлено превышения обществом установленного его локальными нормативными актами размера возмещения расходов, связанных со служебными командировками.
На основании изложенного является обоснованным вывод суда о том, что рассматриваемые командировочные расходы связаны с хозяйственной деятельностью общества, имели разумную деловую цель и были направлены на получение прибыли. Поэтому начисление обществу налога на прибыль за 2008 и 2010 годы в общей сумме 367 663 руб. 61 коп., а также выводы инспекции о завышении обществом убытка, учтенного при исчислении налогооблагаемой прибыли, за 2009 год на 1 113 959 руб. 04 коп. по данному эпизоду являются необоснованными.
Инспекцией в ходе проверки признано неправомерным включение обществом в состав расходов на прибыль необоснованных и документально не подтвержденных затрат на услуги по сбыту со стороны закрытого акционерного общества "Вологодская подшипниковая корпорация" (далее - ЗАО "ВПК").
В результате инспекцией начислены обществу НДС в сумме 1 544 139 руб. 17 коп., налог на прибыль за 2010 год в сумме 1 396 654 руб. 86 коп. и установлено завышение убытка при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2009 год на 1 595 276 руб. 64 коп.
В ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции налоговой инспекцией был признан обоснованным довод общества о наличии арифметических ошибок в расчете сумм расходов и вычетов. Поэтому согласно представленным инспекцией уточненным расчетам размер оспариваемых сумм расходов уменьшен на 73 317 руб. 40 коп. и должен составлять 8 505 233 руб. 53 коп., размер вычетов НДС уменьшен на 13 197 руб. 13 коп. и должен составлять 1 530 942 руб. 03 коп.
В рамках договора от 29.01.2003 N 31-07-68-03 ЗАО "ВПК" (исполнитель) обязалось осуществить услуги по комплексному обслуживанию общества (заказчик) в сферах снабжения и сбыта, организации труда, развития и отношений собственности, экономики. Данные услуги перечислены в разделе 1 договора (том 3, лист 64).
Согласно пункту 3.2 договора плата за комплексное обслуживание установлена в размере 3 000 000 руб. в месяц с учетом НДС. Размер указанной платы менялся дополнительными соглашениями и с 01.02.2009 общая стоимость услуг ЗАО "ВПК" по договору установлена в размере 9 400 000 руб. в месяц с учетом НДС.
В соответствии с пунктом 4.1.1 договора размер платы за оказанные ЗАО "ВПК" услуги указывается сторонами в акте об осуществлении комплексного обслуживания, которым удостоверяется факт осуществления услуг.
Согласно представленным в материалы дела счетам-фактурам и актам общая стоимость услуг ЗАО "ВПК" за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года составила 178 600 000 руб., в том числе НДС - 27 244 067 руб. 89 коп.
В отчетах об оказании услуг по договору на комплексное обслуживание от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 39-57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года ЗАО "ВПК" оказало обществу: услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) подшипниковой продукции, материалов, основных средств, прочей продукции общества и согласованию условий данных договоров (пункт 1); услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) обществом энергоресурсов и согласованию условий данных договоров (пункт 2); услуги по подготовке проектов договоров на выполнение обществом работ (оказание услуг), передачу имущества в аренду и по согласованию условий данных договоров (пункты 3 и 4); услуги по подготовке документов, связанных с формированием партий товаров, предназначенных для отгрузки покупателям и грузополучателям (расходные накладные, накладные на отпуск товара на сторону, счета-фактуры) (пункт 5); услуги по подготовке документов, связанных с исполнением договоров на поставку энергоресурсов, выполнение работ (оказание услуг), передачу имущества в аренду (пункт 6); услуги по осуществлению контроля по количеству, комплектности, ассортименту и качеству товаров, предназначенных для отгрузки покупателям общества, по количеству и качеству выполнения работ, оказания услуг (пункт 7); услуги по осуществлению контроля за соблюдением сроков исполнения договоров контрагентами общества в части своевременного направления заявок, вывоза продукции, подписанных документов, оплаты по договорам, участие в истребовании задолженности, подготовке претензий (пункт 8); услуги по проведению производственно-экономической экспертизы заявок покупателей и получателей услуг, формированию для общества планов их выполнения с учетом производственных возможностей общества (пункт 9).
Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что выплата обществом вознаграждения ЗАО "ВПК" не обусловлена оказанием данной организацией каких-либо услуг в сфере сбыта подшипниковой продукции. В обоснование этого инспекция отмечает аффилированность этих организаций, так как руководителем обоих обществ в проверяемый период являлся Мельников А.А., главным бухгалтером - Кузнецова И.П. Кроме того, единственным покупателем подшипниковой продукции общества является само ЗАО "ВПК", в силу чего деятельность, перечисленная в указанных отчетах об оказании услуг, даже в случае ее осуществления, произведена в интересах ЗАО "ВПК", а не в интересах общества.
Эти доводы инспекции являются необоснованными.
В соответствии с приведенными выше отчетами услуги были оказаны обществу пятью подразделениями ЗАО "ВПК" - управлением продаж по торговым домам (далее - УПТД), управлением внешнеторговых связей (далее - УВЭС), управлением продаж на комплектацию (далее - УПК), управлением развития продаж (далее - УРП), управлением продаж прочей продукции (далее - УППП).
При этом налоговой инспекцией поставлено под сомнение выполнение услуг лишь тремя подразделениями ЗАО "ВПК" - УПК, УВЭС и УПТД. В отношении двух других подразделений (УРП и УППП) факт оказания услуг инспекцией не оспаривался.
Это противоречит приведенным выше доводам инспекции о том, что выплата обществом вознаграждения ЗАО "ВПК" в целом не обусловлена оказанием данной организацией каких-либо услуг в сфере сбыта подшипниковой продукции. Часть этих услуг инспекция все же принимает.
Кроме того, влияние указанной инспекцией взаимозависимости на результат сделки надлежаще не доказано.
В обоснование апелляционной жалобы общество указало на необоснованное, по его мнению, применение расчетного метода, так как инспекцией размер расходов и вычетов, приходящихся на неподтвержденные услуги, определен как разница между стоимостью общего объема трудозатрат по оказанию услуг в сфере сбыта и стоимостью трудозатрат двух подразделений, услуги которых инспекцией не оспорены (УРП и УППП).
Данный довод является необоснованным.
В рассматриваемом случае из общего объема предъявленных обществом расходов были исключены расходы по двум подразделениям, которые признаны обоснованными. Это свидетельствует не о том, что был применен расчетный метод, а о том, что в ходе оценки представленных документов и доказательств часть расходов не была принята.
Оценивая предъявленные обществом к учету услуги трех подразделений ЗАО "ВПК" - УПК, УВЭС и УПТД - по пунктам 1, 5, 7 и 8 отчетов, суд первой инстанции обоснованно руководствовался тем, что затраты налогоплательщика на приобретение оказанных сторонней организацией услуг по сбыту собственной продукции могут учитываться в целях налогообложения только в том случае, если они носят производственный характер (произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода), являются обоснованными (экономически оправданными), документально подтвержденными и, таким образом, соответствующими требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС, предъявленных при покупке товаров (работ, услуг), являются их приобретение для использования в операциях, облагаемых НДС, фактическое наличие, принятие на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.
Согласно статьям 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении. В то же время и налогоплательщик обязан документально подтвердить право на вычет, а также наличие расходов и их экономическую целесообразность. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Как указано в постановлении Пленума ВАС РФ N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Вместе с тем подтвержденные соответствующими доказательствами выводы налогового органа о том, что сведения, содержащиеся в названных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды.
Доказательства, представленные как налоговым органом, так и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Таким образом, при оценке обоснованности налоговой выгоды, связанной с оплатой налогоплательщиком каких-либо услуг, оценке подлежат все документы, связанные с данными услугами.
Исходя из указанных норм права являются необоснованными доводы апелляционной жалобы общества о несогласии с тем, что суд руководствовался отчетами об оказании услуг по договору от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 39 - 57). Эти отчеты составлены в рамках исполнения рассматриваемого договора и поэтому подлежат оценке.
Также подлежат оценке и расчеты стоимости услуг по договору на комплексное обслуживание от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 1 - 38).
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 1 названных выше отчетов.
В пункте 1 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УПК, УВЭС и УПТД - ежемесячно оказывали обществу услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) подшипниковой продукции общества, согласованию условий данных договоров между сторонами и представлению их на подписание обществу и его контрагентам.
В подтверждение реальности данных услуг обществом представлены с исковым заявлением документы об отгрузке образцов подшипниковой продукции, сопроводительные письма ЗАО "ВПК" с проектами договоров на поставку этих образцов, а также договоры подряда на изготовление продукции из давальческого и собственного сырья.
Материалами дела подтвержден и не оспаривается заявителем тот факт, что основным покупателем подшипниковой продукции общества являлось ЗАО "ВПК", которое в свою очередь продавало подшипниковую продукцию общества конечным потребителям.
Вместе с тем ряду организаций подшипниковая продукция общества отгружалась напрямую, из чего суд сделал обоснованный вывод об отсутствии оснований считать, что ЗАО "ВПК" являлось единственным покупателем подшипниковой продукции общества в рассматриваемый период.
По представленным обществом проектам договоров невозможно установить, каким подразделением ЗАО "ВПК" (УПК, УВЭС или УПТД) велась работа по составлению проекта договора, в то время как в отчете об оказании услуг за каждый месяц все три подразделения (УПК, УПТД и УВЭС) поименованы в качестве исполнителей этих услуг по пункту 1 отчета.
Суд обоснованно указывает, что при сопоставлении данных о подразделениях, ответственных за отгрузку, с представленными договорами, проставленными визами, данными об исполнителях в сопроводительных письмах ЗАО "ВПК" и пояснениями общества установлено, что в представленном обществом пакете документов отсутствуют доказательства оказания услуг по подготовке проектов договоров: УПТД ЗАО "ВПК" за период с июня по октябрь 2009 года, с декабря 2009 года по июль 2010 года, с сентября по декабрь 2010 года; УВЭС ЗАО "ВПК" за июнь, июль и декабрь 2009 года, февраль, июнь, июль 2010 года, а также за период с сентября по декабрь 2010 года.
Таким образом, УПТД и УВЭС не оказывали услуги за весь рассматриваемый период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
В обоснование апелляционной жалобы общество отмечает, что в указанные выше месяцы, когда услуги не оказывали УПТД и УВЭС, их оказывали другие подразделения.
Эти доводы общества являются необоснованными, так как в отчетах об оказании услуг за названные месяцы УПТД и УВЭС указаны в качестве именно исполнителей услуг (том 19, лист 39 и др.). Таким образом, к учету были предъявлены услуги, оказанные этими подразделениями, что является необоснованным, так как оказание ими услуг за весь период не подтверждено.
Кроме того, материалами дела не подтверждено оказание УПК, УПТД и УВЭС ЗАО "ВПК" услуг по согласованию условий договоров между сторонами и представлению их на подписание контрагентам общества, поскольку представленные сопроводительные письма свидетельствуют лишь о направлении проектов договоров в адрес общества, направление ЗАО "ВПК" проектов другой стороне договоров (то есть контрагентам) обществом не доказано.
Наличие самих этих договоров не свидетельствует о том, что они были подписаны обществом благодаря именно услугам ЗАО "ВПК".
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что факт оказания ЗАО "ВПК" части услуг, перечисленных в пункте 1 отчетов, за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года материалами дела не подтвержден.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 5 названных выше отчетов.
Согласно пункту 5 отчетов (том 19, листы 39 - 57) за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК" (УПК, УВЭС и УПТД) ежемесячно оказывали обществу услуги по подготовке документов, связанных с формированием партий товаров, предназначенных для отгрузки покупателям и грузополучателям (расходные накладные, накладные на отпуск товара на сторону, счета-фактуры).
Реальность данных услуг подтверждается соответствующими документами: ведомостями по партиям товара на складах; накладными на перемещение готовой продукции со склада на склад; актами переадресации готовой продукции; документами, оформляемыми сотрудниками ЗАО "ВПК" при реализации продукции обществом.
Возражения инспекции о том, что основным покупателем продукции общества в проверяемый период являлось ЗАО "ВПК" и оформление документов на реализацию продукции произведено в его интересах, суд первой инстанции обоснованно отклонил. Независимо от того, кто являлся покупателем подшипниковой продукции, у общества, как у продавца, имелась обязанность по оформлению операций по продаже и отгрузке товара.
В связи этим пунктами 7.2, 7.3, 7.13 инструкции общества по порядку сдачи и приемки подшипниковой продукции от производств в управление сбыта и отгрузки потребителю предусмотрено, что кладовщик участка отгрузки комплектует подшипниковую продукцию в соответствии с заданием кладовщику, сформированным службой маркетинга ЗАО "ВПК", при отгрузке готовой продукции со склада общества по договору поставки с ЗАО "ВПК", когда грузополучателем указан конечный потребитель продукции - покупатель по договору, заключенному с ЗАО "ВПК", специалист службы маркетинга ЗАО "ВПК" формирует пакет документов, в состав которого входят товарные накладные, счета-фактуры, счета на оплату.
Факт оформления указанных документов при отгрузке обществом продукции инспекцией не оспаривается.
Схемами организационной структуры общества подтверждено, что единственным подразделением, занимающимся продажей продукции в течение проверяемого периода, в обществе являлось управление сбыта, в котором по штатному распределению за период с июня по декабрь 2010 года числились 6 специалистов, 8 грузчиков и 11 кладовщиков. Заслуживают внимания доводы общества, что указанные сотрудники не могли обеспечить оформление документов, связанных с реализацией продукции.
Пакет документов на реализацию подшипников состоит из двух частей: счетов-фактур и товарных накладных на реализацию подшипников от общества в адрес ЗАО "ВПК", а также счетов-фактур и товарных накладных на реализацию подшипников от ЗАО "ВПК" конечному покупателю. В состав заявленных к учету услуг включено оформление сотрудниками ЗАО "ВПК" только первого пакета документов. Иное инспекцией не доказано.
Тот факт, что продукция отгружается со склада общества непосредственно покупателю ЗАО "ВПК", влечет за собой необходимость указания в отгрузочных документах общества в качестве грузоотправителя и конечного потребителя в качестве грузополучателя, однако не свидетельствует о том, что услуги по оформлению пакета документов на продажу товара не связаны с деятельностью общества как продавца.
По мнению инспекции, факт оказания ЗАО "ВПК" услуг опровергается товарными накладными общества на реализацию продукции, в которых подписи в графе "Отпуск груза произвел" выполнены кладовщиками общества.
Однако эти товарные накладные лишь подтверждают доводы общества, поскольку в графе "Отпуск груза разрешил" имеются подписи сотрудников ЗАО "ВПК", уполномоченных на то доверенностями, выданными обществом.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что факт оказания УПК, УВЭС и УПТД ЗАО "ВПК" услуг по пункту 5 отчетов является подтвержденным. Инспекцией иное не доказано, доводы ее апелляционной жалобы являются необоснованными.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 7 названных выше отчетов.
В пункте 7 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УПК, УВЭС и УПТД - ежемесячно оказывали обществу услуги по осуществлению контроля по количеству, комплектности, ассортименту и качеству подшипниковой продукции, предназначенной для отгрузки покупателям общества.
Контроль за количеством, комплектностью и ассортиментом товара заключался в формировании партий подшипниковой продукции, подлежащей реализации, что подтверждается соответствующими документами, проанализированными судом первой инстанции. Инспекцией иное не доказано, доводы ее апелляционной жалобы об этом являются необоснованными.
По мнению налоговой инспекции, при продаже обществом подшипниковой продукции в адрес ЗАО "ВПК" последнее, как покупатель, проверяло количество и комплектность отгружаемой продукции в своих интересах.
Эти доводы являются необоснованными.
Согласно пункту 3.1 договоров поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенных обществом и ЗАО "ВПК", общество, как продавец, обязано отгрузить покупателю (ЗАО "ВПК") продукцию соответствующего качества и количества. Поскольку общество, как продавец, обязано было проверить количество и комплектность продаваемого товара, то является необоснованной ссылка инспекции на то, что, осуществляя данные действия за общество, ЗАО "ВПК" действовало лишь в собственных интересах.
Таким образом, инспекцией не представлено достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что спорными подразделениями ЗАО "ВПК" не осуществлялись услуги контроля по количеству, комплектности и ассортименту подшипниковой продукции, а также о том, что эти услуги оказаны не в интересах общества.
Вместе с тем осуществление ЗАО "ВПК" контроля качества продукции надлежаще не подтверждено.
Контроль за качеством и упаковка продукции производятся обществом на стадии производства, на склад готовая продукция поступает в закрытой маркированной упаковке, на складе упаковка с готовой продукцией не вскрывается, при отгрузке продукции кладовщик общества формирует партию товара, подписывает накладные на отгрузку. Поэтому на стадии сбыта контроль за качеством продукции ЗАО "ВПК" не производится. Это обстоятельство подтверждается протоколами допросов работников общества, накладными на передачу готовой продукции в места хранения.
Контроль за качеством готовой продукции производится инспекцией качества общества на стадии производства. Наличие в структуре общества инспекции качества подтверждено материалами дела.
Ссылка общества на осуществление ЗАО "ВПК" от имени общества контроля качества продукции при ее возврате по рекламациям является необоснованной, поскольку пунктом 7 отчетов предусмотрено оказание данных услуг до отгрузки товара покупателю, а не после обнаружения покупателем брака.
В обоснование апелляционной жалобы общество указало, что контроль качества продукции, по его мнению, заключался в следующем. Конечные потребители ЗАО "ВПЗ" предъявляют определенные требования к подшипниковой продукции, в том числе чтобы подшипники были, например, с защитными элементами либо же без них или с определенным типом смазки. Поэтому, установив, что конечный потребитель заинтересован в приобретении подшипниковой продукции, например, с защитными элементами, специалисты спорных управлений ЗАО "ВПК" направляют подшипники для их доработки до этого требования.
Эти доводы общества являются необоснованными.
Общество, говоря о подшипниковой продукции с защитными элементами или без них, с определенным типом смазки или с иными какими-либо признаками, фактически говорит о подшипниках разных моделей, видов и комплектации, то есть об ассортименте товара. Потребитель покупает у общества подшипники определенного вида - ассортимента.
Так, согласно статье 467 Гражданского кодекса Российской Федерации, если по договору купли-продажи передаче подлежат товары в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам или иным признакам (ассортимент), то продавец обязан передать покупателю товары в ассортименте, согласованном сторонами.
Понятие же качества товара отлично от понятия его ассортимента.
Контроль за количеством, комплектностью и ассортиментом товара является отдельной услугой, оказываемой ЗАО "ВПК", на что указано выше.
С учетом изложенного является обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности факта оказания тремя подразделениями ЗАО "ВПК": УВЭС, УПК и УПТД - услуг по контролю за качеством подшипниковой продукции за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 8 названных выше отчетов.
В пункте 8 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УВЭС, УПТД и УПК - ежемесячно оказывали обществу услуги по осуществлению контроля за соблюдением сроков исполнения договоров контрагентами общества в части своевременного направления заявок, вывоза продукции, подписанных документов, оплаты по договорам; по участию в истребовании задолженности, подготовке претензий.
Вместе с тем для оценки данных услуг существенное значение имеет то обстоятельство, что основным покупателем продукции общества в проверяемый период являлось само ЗАО "ВПК". Договорами поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенными обществом и ЗАО "ВПК", не предусмотрен срок для направления заявок на продукцию общества. Кроме того, суд верно указал, что в случае включения такого условия в договоры поставки с ЗАО "ВПК" оказалось бы, что данное лицо получает от общества вознаграждение за исполнение своих же обязанностей по договору поставки.
Представленными же проектами договоров на поставку образцов подшипниковой продукции в адрес иных лиц, нежели ЗАО "ВПК", сроки направления заявок также не установлены, доказательств включения в действующие договоры с обществом таких сроков суду не представлено.
Ссылки общества на переписку с покупателями об объемах подшипниковой продукции свидетельствуют лишь о том, что ЗАО "ВПК" вело переписку о направлении заявок и вывозе продукции со своими контрагентами, а не с контрагентами общества, то есть оно действовало в своих интересах.
Таким образом, оказание данных услуг в том виде, в каком они поименованы в пункте 8 отчетов, надлежаще не подтверждено.
Оказание спорными подразделениями ЗАО "ВПК" услуг по контролю за соблюдением контрагентами общества условий договоров об оплате, по участию в истребовании задолженности, подготовке претензий суд также обоснованно счел необоснованным.
Доказательств того, каким образом спорными подразделениями ЗАО "ВПК" в проверяемый период осуществлялась работа по контролю за соблюдением условий об оплате продукции самим ЗАО "ВПК", материалы дела не содержат. Кроме того, в соответствии с общими положениями ГК РФ и договорами поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенными обществом с ЗАО "ВПК", в обязанности ЗАО "ВПК" входит своевременная оплата приобретенной у общества продукции. Поэтому является обоснованным вывод суда о том, что в случае включения в состав вознаграждения стоимости подобных услуг оказалось бы, что ЗАО "ВПК" получает от общества вознаграждение за осуществление контроля за исполнением собственных обязанностей по договору поставки.
Представители общества в судебных заседаниях неоднократно давали пояснения о том, что такие подразделения ЗАО "ВПК", как УВЭС, УПТД и УПК, оказывали обществу услуги в сфере сбыта подшипниковой продукции. Из представленных претензий только одно претензионное письмо от 12.02.2010 в адрес общества с ограниченной ответственностью "ВКС" (далее - ООО "ВКС") мотивировано неоплатой подшипниковой продукции. Остальные касаются иной продукции (питьевой воды, услуг связи, электрической энергии, приема сточных вод). Кроме того, часть претензий выполнена в 2013 году, что не может служить доказательством оказания услуг в 2009 и 2010 годах.
В указанном претензионном письме от 12.02.2010 исполнителем назван главный специалист УПТД Проскуряков О.Ю., претензия адресована ООО "ВКС" в связи неоплатой стоимости шаров помольных по счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 на сумму 337 713 руб. 64 коп. Однако суд первой инстанции обоснованно указал, что данные о реализации обществом подшипниковой продукции по счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 не подтверждены, в представленном обществом перечне организаций, которым подшипниковая продукция общества отгружалась напрямую, такая отгрузка отсутствует, в книге продаж общества за 1-й квартал 2010 года реализация по этому счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 не зарегистрирована.
В связи с этим суд первой инстанции обоснованно оценил критически данный документ.
Кроме того, даже в случае признания указанного претензионного письма от 12.02.2010 доказательством оказания УПТД ЗАО "ВПК" услуг по участию в истребовании задолженности в феврале 2010 года, не имеется других доказательств оказания данных услуг УПТД ЗАО "ВПК" в остальные месяцы, а также иными подразделениями (УВЭС и УПК) за весь период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
На основании изложенного является верным вывод суда первой инстанции о том, что обществом не подтвержден факт оказания названных услуг по пункту 8 отчетов.
Обществом в апелляционной желобе указано, что оплата услуг предусмотрена исходя из расчета нормо-часов, то есть количества часов, потраченных на их оказание. Эти доводы опровергаются текстом договора о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03, которым нормо-часы не предусмотрены.
Представители общества в судебном заседании в апелляционной инстанции указанные доводы о нормо-часах уже не поддержали. В обоснование своей апелляционной жалобы они сослались на то, что договор о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03 предусматривает его оплату не в нормо-часах, а в определенной фиксированной сумме и независимо от объема и состава фактически оказанных по нему услуг. Поэтому общество полагает, что не имеет значения факт неоказания какого-либо вида услуг из предусмотренного договором всего спектра (комплекса) услуг.
Эти доводы также являются необоснованными.
Договором предусмотрен определенный перечень услуг (он дан в разделе 1 договора). Договором услуги распределены по группам, исходя из их характера и сфер работы. Такое подробное указание услуг, их распределение по группам свидетельствует о том, что для сторон договора важное значение имело не просто некое общее комплексное обслуживание общества, а оказание конкретных услуг по определенному их перечню и классификации. Таким образом, услуги были конкретизированы договором.
Процесс выполнения услуг также свидетельствует о конкретизации услуг. Так, сторонами фиксировалось выполнение конкретной услуги, что отражено в сводных расчетах стоимости услуг по договору (том 19, листы 2 - 38), в которых обе стороны договора отразили выполнение той или иной услуги в часах, затраченных на ее оказание.
То, что стороны между собой фиксировали выполнение в конкретном объеме тех или иных конкретных услуг, свидетельствует о том, что для них имело значение выполнение именно конкретных услуг по определенному перечню и классификации, а не некоего всего спектра (комплекса) услуг.
Доводы общества о том, что эта фиксация выполнения услуг осуществлялась для внутренних нужд общества, являются необоснованными. Указанные сводные расчеты стоимости услуг по договору (том 19, листы 2 - 38) подписаны обеими сторонами договора, поэтому предназначались не для неких внутренних нужд общества, а имели значение для обеих сторон договора, а также третьих лиц, так как были представлены, в частности, в ходе налоговой проверки.
Таким образом, услуги были конкретизированы как договором сторон, так и их отношениями по его выполнению.
Поскольку услуги были конкретизированы, то в силу указанных выше норм налогового законодательства подлежит доказыванию факт оказания каждой из данных услуг.
Так, в силу статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Следовательно, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг. В противном случае товары или услуги не получены налогоплательщиком, что означает необоснованность расходов на них. Согласно же статье 252 НК РФ расходами признаются лишь обоснованные затраты.
Кроме того, в соответствии с этой нормой Кодекса затраты должны быть документально подтверждены.
Таким образом, в случае, если оказание одной из услуг надлежаще не подтверждено, то расходы по ней не могут быть приняты для целей налогообложения.
Рассматриваемые доводы общества о том, что договором установлена его оплата не в нормо-часах услуг, а в определенной фиксированной сумме, не зависящей от объема и состава фактически оказанных по нему услуг, противоречат также требованию об экономической обоснованности затрат.
Так, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты.
Приведенные доводы общества фактически означают, что предусмотренную договором сумму оплаты услуг (3 000 000 руб., а затем более 9 000 000 руб.) общество должно заплатить даже в том случае, если из всего объема (спектра, комплекса) перечисленных в договоре услуг была выполнена хотя бы одна услуга. Однако подобное не соответствует установленному законодательством требованию экономической оправданности затрат, так как в этом случае сумма такой оплаты не соответствует сумме встречного предоставления, то есть объему оказанных услуг. Общая цена договора определена исходя из всего предусмотренного договором перечня услуг (разных по своему характеру и сферам), поэтому в случае неоказания каких-либо услуг из этого перечня сумма оплаты должна корректироваться соответствующим образом согласно принципу экономической оправданности затрат.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Не могут быть приняты судом доводы общества о том, что оно заранее не может определить, какие конкретно услуги ему потребуются в будущем и в каком объеме.
Эти затруднения общества относятся к сфере его предпринимательской деятельности.
Субъекты хозяйственной деятельности свободны в определении способов ведения ими этой деятельности, стремясь при этом к прибыли и беря на себя соответствующие риски. Однако условия получения ими за счет бюджета налоговой выгоды строго определены налоговым законодательством. Поэтому общество, определяя именно рассматриваемый способ хозяйствования путем привлечения услуг ЗАО "ВПК", а не какой-либо другой (например, выполнение этой работы им самим и другие варианты), должно было предусмотреть также и соответствующий учет оказанных услуг и их оплаты.
Не являются подобным надлежащим учетом сведения о нормо-часах в расчетах стоимости услуг по договору (том 19, листы 1 - 38), так как приведенные выше доказательства свидетельствуют о том, что часть услуг из определенного договором их перечня не была оказана.
На основании изложенного обществом доказано оказание лишь части спорных услуг по пунктам 1, 5, 7 и 8 отчетов. В силу же распределения общего бремени доказывания по налоговым спорам налогоплательщик должен доказать обоснованность отнесения им сумм затрат в состав расходов и вычетов не только по праву, но и по размеру.
В связи с этим суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что при описанных обстоятельствах у инспекции имелись основания для начисления обществу налога на прибыль и НДС по услугам ЗАО "ВПК", оказание которых не подтверждено проверкой и материалами дела.
Однако согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения возлагается на орган или лицо, которые приняли оспариваемые акт, решение. Таким образом, налоговый орган также должен доказать не только наличие оснований для начисления налогов, но и обоснованность начисления налогов по их размеру.
Инспекция сослалась на то, что в ходе проверки не представилось возможным определить сумму затрат, приходящихся на конкретные услуги. Представленные в ходе проверки в инспекцию и сторонами в материалы настоящего дела акты приемки услуг, отчеты о проделанной работе не позволяют определить объем трудозатрат, а следовательно, и размер вознаграждения, выплаченного обществом ЗАО "ВПК", раздельно по каждому виду услуг.
Таким образом, обществом не обеспечен учет расходов, позволяющий достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат по оплате услуг ЗАО "ВПК".
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике и об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, непредставления налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, налоговому органу следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
При таких обстоятельствах является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что поскольку отсутствие у общества учета затрат по оплате конкретных услуг ЗАО "ВПК" по договору на комплексное обслуживание не позволяет достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат, то инспекции следовало применить расчетный метод, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Однако на предложения суда сторонам представить расчеты сумм затрат по конкретным услугам ЗАО "ВПК" они пояснили, что не могут составить такой расчет в связи с отсутствием раздельного учета затрат по каждому виду услуг.
У суда в связи с этим также отсутствует возможность установить размер подлежащего доначислению налога на прибыль.
В отношении НДС суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку НДС исчисляется по правилам статьи 166 НК РФ, а применение налоговых вычетов установлено статьями 171, 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, то у инспекции отсутствовали основания для применения расчетного метода определения суммы вычетов, установленного пунктом 7 статьи 166 НК РФ.
Данная правовая позиция отражена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, с учетом определения от 26.04.2012 N ВАС-2341/12, а также пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57. В этих актах отмечается, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (то есть расчетным путем) налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.
В связи с этим начисление НДС в сумме 1 530 942 руб. 03 коп. произведено налоговой инспекцией обоснованно.
Доводы апелляционной жалобы общества о том, что суд первой инстанции фактически провел новую налоговую проверку, являются необоснованными. Судом настоящее дело рассмотрено в соответствии с его компетенцией, определенной АПК РФ и НК РФ, и в ходе этого рассмотрения им оценены доводы обеих сторон и представленные ими доказательства, что не может быть признано проведением новой налоговой проверки. Согласно правовой позиции, выработанной и изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53, оценка обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды осуществляется арбитражными судами.
По рассматриваемому эпизоду инспекцией неправомерно доначислен НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., налог на прибыль в сумме 1 396 654 руб. 86 коп. и сделаны выводы о завышении убытка, заявленного при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 1 595 276 руб. 64 коп.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества частично, признал решение налоговой инспекции от 31.08.2012 N 06-21/25 недействительным в части предложения обществу уплатить НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., пени и штрафные санкции по НДС в соответствующей сумме, налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп., внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
На основании изложенного суд полно и всесторонне исследовал материалы и обстоятельства дела, дал им надлежащую оценку. Нарушений норм процессуального права не установлено. Оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Вологодской области от 10 декабря 2013 года по делу N А13-15146/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.03.2014 ПО ДЕЛУ N А13-15146/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 марта 2014 г. по делу N А13-15146/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2014 года.
В полном объеме постановление изготовлено 3 марта 2014 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Холминова А.А., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,
при участии от закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" Михайлова Е.Ю. по доверенности от 28.08.2013 N 190, Нестерова Л.Н. по доверенности от 28.08.2013 N 189, Головиной С.Р. по доверенности от 13.02.2014 N 10, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Смирновой Е.Н. по доверенности от 04.02.2014 N 02-12/0757,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 10 декабря 2013 года по делу N А13-15146/2012 (судья Савенкова Н.В.),
установил:
закрытое акционерное общество "Вологодский подшипниковый завод" (ОГРН 1023500880369; далее - общество, ЗАО "ВПЗ") обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (ОГРН 1023500883229; далее - инспекция, налоговая инспекция) от 31.08.2012 N 06-21/25.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 10.12.2013 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налоговой инспекции от 31.08.2012 N 06-21/25 в части предложения обществу уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 13 197 руб. 13 коп., пени и штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме, налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп., внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Общество не согласилось с решением суда и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. В обоснование ссылается на неправильное применение судом норм материального права и процессуального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.
Инспекция также не согласилась с решением суда и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в части удовлетворенных требований. В обоснование ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.
В судебном заседании представители общества свою апелляционную жалобу поддержали по изложенным в ней основаниям. Апелляционную жалобу инспекции считают необоснованной по основаниям, указанным в отзыве. Дополнительно пояснили, что договор о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03 предусматривает его оплату в фиксированной сумме независимо от объема и состава фактически оказанных по нему услуг.
Налоговая инспекция в отзыве и ее представитель в судебном заседании свою апелляционную жалобу поддержали по изложенным в ней основаниям. Апелляционную жалобу общества полагают необоснованной.
Заслушав объяснения сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По итогам проверки инспекцией составлен акт от 24.07.2012 N 06-21/25 и принято решение от 31.08.2012 N 06-21/25, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в сумме 93 214 руб. 01 коп. Кроме того, обществу начислены и предложены к уплате НДС в сумме 1 544 139 руб. 17 коп., пени по НДС в сумме 112 697 руб. 47 коп., налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., а также предложено уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп. и внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Это решение инспекции оставлено без изменения и утверждено решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 14.11.2012 N 07-09/014157@.
Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя это заявление, обоснованно руководствовался следующим.
Оспариваемым решением инспекцией признано неправомерным отнесение обществом определенных затрат в состав расходов и вычетов в целях исчисления налогооблагаемой базы.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Следовательно, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданны, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг.
В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров, работ, услуг облагаются НДС.
В соответствии со статьями 171, 172 и 169 НК РФ для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) товаров, работ или услуг, предъявление налога на добавленную стоимость поставщиками (подрядчиками), обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие товаров, работ или услуг к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.
Поскольку включение тех или иных затрат в состав расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, то обязанность доказывания наличия перечисленных условий также возлагается на налогоплательщика. Аналогичная правовая позиция выработана Конституционным Судом Российской Федерации и изложена в его определении от 15.02.2005 N 93-О. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия, а также составлять единый комплект, позволяющий индивидуализировать конкретную хозяйственную операцию.
Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Таким образом, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих расходов и вычетов.
ЗАО "ВПЗ" не оспаривает свою обязанность доказать состав и размер произведенных расходов и правомерность заявленных вычетов, однако полагает, что им представлены в инспекцию и в суд все доказательства, подтверждающие обоснованность расходов и вычетов, предусмотренные НК РФ.
Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в их взаимосвязи и совокупности с целью исключения противоречий и расхождений между ними.
Является верным вывод суда первой инстанции о правомерном отнесении обществом в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налогооблагаемой базы, командировочных затрат на заграничные поездки (проезд и суточные) президента общества - руководителя дирекции Эльперина Александра Исааковича.
Эти расходы связаны с хозяйственной деятельностью общества, имели разумную деловую цель и были направлены на получение обществом прибыли.
Так, оспариваемым решением инспекцией признано неправомерным отнесение обществом в состав расходов указанных затрат в общей сумме 2 757 881 руб. 58 коп., в том числе за 2008 год в сумме 971 977 руб. 44 коп., за 2009 год в сумме 1 113 959 руб. 04 коп., за 2010 год в сумме 671 945 руб. 10 коп.
Трудовым договором с Эльпериным А.И. не установлено его конкретного рабочего места, а также предусмотрена оплата обществом его командировок как внутри страны, так и за рубежом, проживания в гостиницах по фактическим затратам, суточных с повышающим коэффициентом 4, представительских расходов, проезда в такси, аренды автомобиля, затрат на бензин, парковку, затрат на услуги связи.
В течение всего проверяемого периода с 01.01.2008 по 31.12.2010 Эльперин А.И. находился в командировках за рубежом Российской Федерации в различных государствах. Целью командировок являлись проведение переговоров и заключение контрактов.
Обществом представлены необходимые документы, подтверждающие состав и размер указанных командировочных расходов.
По мнению инспекции, эти расходы являются документально не подтвержденными и экономически не обоснованными, так как по данным ЕГРЮЛ общество не имеет филиалов или представительств за пределами Российской Федерации, в результате командировок Эльперина А.И. отсутствовал положительный итог в виде заключенных договоров или иных подписанных документов. Также инспекция указала, что Эльперин А.И. в связи с возбуждением в отношении его 25.01.2005 уголовного дела N 5010304 по факту совершения преступления, предусмотренного частью 3 статьи 159 Уголовного кодекса Российской Федерации, был с 15.02.2007 объявлен в международный розыск, поэтому с 2008 по 2010 год не мог находиться на территории Российской Федерации. В апелляционной жалобе инспекция указывает, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, не могут быть признаны служебными командировками.
Указанные доводы инспекции являются необоснованными.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы. Таковыми являются, в частности, затраты на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, плата за наем жилого помещения, суточные или полевое довольствие, плата за оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
Является необоснованным довод инспекции о том, что в составе командировочных расходов могут возмещаться только расходы на проезд работника к месту командировки от места постоянной работы и обратно.
В рассматриваемом случае перерывов в назначении командировок у Эльперина А.И. в проверяемый период не имелось.
Суд первой инстанции, оценивая это обстоятельство и исходя из норм Трудового кодекса Российской Федерации (его статья 166), Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749, инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", правомерно указал, что законодательство не содержит норм о запрещении направления сотрудника в новую командировку без возвращения его к месту основной работы.
Поэтому в случае непрерывного нахождения работника в командировках отсутствие факта его возвращения к месту основной работы не является основанием для отказа работнику в возмещении расходов на проезд к месту командировки.
При таких обстоятельствах, поскольку Эльперин А.И. направлялся обществом в командировки без возвращения к месту постоянной работы, то общество правомерно включило в состав командировочных расходов затраты по проезду Эльперина А.И. к месту командировки.
Являются необоснованными доводы инспекции о том, что обществом не представлено доказательств производственной необходимости командировок.
В приказах о направлении в командировку, служебных заданиях и отчетах об их выполнении указаны данные об организациях, в которые Эльперин А.И. был направлен в командировки и их цель (проведение переговоров). В дополнение к этому обществом представлены сведения о фирменном наименовании и организационно-правовой форме организаций, месте и цели проведения командировок (том 17, листы 46-47; том 74, листы 7, 33). Эти сведения со стороны инспекции надлежаще не опровергнуты.
Являются необоснованными доводы инспекции о том, что командировки Эльперина А.И. не имели положительного результата. Предметом рассмотрения по настоящему делу не является оценка качества работы Эльперина А.И. Суд первой инстанции обоснованно указал, что само по себе отсутствие у общества подписанных в командировках контрактов не свидетельствует ни об отсутствии переговоров как таковых, ни о том, что Эльперин А.И. не принимал в них участия.
Таким образом, суд правомерно отклонил довод инспекции о том, что единственной причиной нахождения Эльперина А.И. за пределами Российской Федерации является возбуждение в отношении его уголовного дела.
Также инспекцией не установлено превышения обществом установленного его локальными нормативными актами размера возмещения расходов, связанных со служебными командировками.
На основании изложенного является обоснованным вывод суда о том, что рассматриваемые командировочные расходы связаны с хозяйственной деятельностью общества, имели разумную деловую цель и были направлены на получение прибыли. Поэтому начисление обществу налога на прибыль за 2008 и 2010 годы в общей сумме 367 663 руб. 61 коп., а также выводы инспекции о завышении обществом убытка, учтенного при исчислении налогооблагаемой прибыли, за 2009 год на 1 113 959 руб. 04 коп. по данному эпизоду являются необоснованными.
Инспекцией в ходе проверки признано неправомерным включение обществом в состав расходов на прибыль необоснованных и документально не подтвержденных затрат на услуги по сбыту со стороны закрытого акционерного общества "Вологодская подшипниковая корпорация" (далее - ЗАО "ВПК").
В результате инспекцией начислены обществу НДС в сумме 1 544 139 руб. 17 коп., налог на прибыль за 2010 год в сумме 1 396 654 руб. 86 коп. и установлено завышение убытка при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2009 год на 1 595 276 руб. 64 коп.
В ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции налоговой инспекцией был признан обоснованным довод общества о наличии арифметических ошибок в расчете сумм расходов и вычетов. Поэтому согласно представленным инспекцией уточненным расчетам размер оспариваемых сумм расходов уменьшен на 73 317 руб. 40 коп. и должен составлять 8 505 233 руб. 53 коп., размер вычетов НДС уменьшен на 13 197 руб. 13 коп. и должен составлять 1 530 942 руб. 03 коп.
В рамках договора от 29.01.2003 N 31-07-68-03 ЗАО "ВПК" (исполнитель) обязалось осуществить услуги по комплексному обслуживанию общества (заказчик) в сферах снабжения и сбыта, организации труда, развития и отношений собственности, экономики. Данные услуги перечислены в разделе 1 договора (том 3, лист 64).
Согласно пункту 3.2 договора плата за комплексное обслуживание установлена в размере 3 000 000 руб. в месяц с учетом НДС. Размер указанной платы менялся дополнительными соглашениями и с 01.02.2009 общая стоимость услуг ЗАО "ВПК" по договору установлена в размере 9 400 000 руб. в месяц с учетом НДС.
В соответствии с пунктом 4.1.1 договора размер платы за оказанные ЗАО "ВПК" услуги указывается сторонами в акте об осуществлении комплексного обслуживания, которым удостоверяется факт осуществления услуг.
Согласно представленным в материалы дела счетам-фактурам и актам общая стоимость услуг ЗАО "ВПК" за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года составила 178 600 000 руб., в том числе НДС - 27 244 067 руб. 89 коп.
В отчетах об оказании услуг по договору на комплексное обслуживание от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 39-57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года ЗАО "ВПК" оказало обществу: услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) подшипниковой продукции, материалов, основных средств, прочей продукции общества и согласованию условий данных договоров (пункт 1); услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) обществом энергоресурсов и согласованию условий данных договоров (пункт 2); услуги по подготовке проектов договоров на выполнение обществом работ (оказание услуг), передачу имущества в аренду и по согласованию условий данных договоров (пункты 3 и 4); услуги по подготовке документов, связанных с формированием партий товаров, предназначенных для отгрузки покупателям и грузополучателям (расходные накладные, накладные на отпуск товара на сторону, счета-фактуры) (пункт 5); услуги по подготовке документов, связанных с исполнением договоров на поставку энергоресурсов, выполнение работ (оказание услуг), передачу имущества в аренду (пункт 6); услуги по осуществлению контроля по количеству, комплектности, ассортименту и качеству товаров, предназначенных для отгрузки покупателям общества, по количеству и качеству выполнения работ, оказания услуг (пункт 7); услуги по осуществлению контроля за соблюдением сроков исполнения договоров контрагентами общества в части своевременного направления заявок, вывоза продукции, подписанных документов, оплаты по договорам, участие в истребовании задолженности, подготовке претензий (пункт 8); услуги по проведению производственно-экономической экспертизы заявок покупателей и получателей услуг, формированию для общества планов их выполнения с учетом производственных возможностей общества (пункт 9).
Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что выплата обществом вознаграждения ЗАО "ВПК" не обусловлена оказанием данной организацией каких-либо услуг в сфере сбыта подшипниковой продукции. В обоснование этого инспекция отмечает аффилированность этих организаций, так как руководителем обоих обществ в проверяемый период являлся Мельников А.А., главным бухгалтером - Кузнецова И.П. Кроме того, единственным покупателем подшипниковой продукции общества является само ЗАО "ВПК", в силу чего деятельность, перечисленная в указанных отчетах об оказании услуг, даже в случае ее осуществления, произведена в интересах ЗАО "ВПК", а не в интересах общества.
Эти доводы инспекции являются необоснованными.
В соответствии с приведенными выше отчетами услуги были оказаны обществу пятью подразделениями ЗАО "ВПК" - управлением продаж по торговым домам (далее - УПТД), управлением внешнеторговых связей (далее - УВЭС), управлением продаж на комплектацию (далее - УПК), управлением развития продаж (далее - УРП), управлением продаж прочей продукции (далее - УППП).
При этом налоговой инспекцией поставлено под сомнение выполнение услуг лишь тремя подразделениями ЗАО "ВПК" - УПК, УВЭС и УПТД. В отношении двух других подразделений (УРП и УППП) факт оказания услуг инспекцией не оспаривался.
Это противоречит приведенным выше доводам инспекции о том, что выплата обществом вознаграждения ЗАО "ВПК" в целом не обусловлена оказанием данной организацией каких-либо услуг в сфере сбыта подшипниковой продукции. Часть этих услуг инспекция все же принимает.
Кроме того, влияние указанной инспекцией взаимозависимости на результат сделки надлежаще не доказано.
В обоснование апелляционной жалобы общество указало на необоснованное, по его мнению, применение расчетного метода, так как инспекцией размер расходов и вычетов, приходящихся на неподтвержденные услуги, определен как разница между стоимостью общего объема трудозатрат по оказанию услуг в сфере сбыта и стоимостью трудозатрат двух подразделений, услуги которых инспекцией не оспорены (УРП и УППП).
Данный довод является необоснованным.
В рассматриваемом случае из общего объема предъявленных обществом расходов были исключены расходы по двум подразделениям, которые признаны обоснованными. Это свидетельствует не о том, что был применен расчетный метод, а о том, что в ходе оценки представленных документов и доказательств часть расходов не была принята.
Оценивая предъявленные обществом к учету услуги трех подразделений ЗАО "ВПК" - УПК, УВЭС и УПТД - по пунктам 1, 5, 7 и 8 отчетов, суд первой инстанции обоснованно руководствовался тем, что затраты налогоплательщика на приобретение оказанных сторонней организацией услуг по сбыту собственной продукции могут учитываться в целях налогообложения только в том случае, если они носят производственный характер (произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода), являются обоснованными (экономически оправданными), документально подтвержденными и, таким образом, соответствующими требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС, предъявленных при покупке товаров (работ, услуг), являются их приобретение для использования в операциях, облагаемых НДС, фактическое наличие, принятие на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.
Согласно статьям 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении. В то же время и налогоплательщик обязан документально подтвердить право на вычет, а также наличие расходов и их экономическую целесообразность. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Как указано в постановлении Пленума ВАС РФ N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Вместе с тем подтвержденные соответствующими доказательствами выводы налогового органа о том, что сведения, содержащиеся в названных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды.
Доказательства, представленные как налоговым органом, так и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Таким образом, при оценке обоснованности налоговой выгоды, связанной с оплатой налогоплательщиком каких-либо услуг, оценке подлежат все документы, связанные с данными услугами.
Исходя из указанных норм права являются необоснованными доводы апелляционной жалобы общества о несогласии с тем, что суд руководствовался отчетами об оказании услуг по договору от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 39 - 57). Эти отчеты составлены в рамках исполнения рассматриваемого договора и поэтому подлежат оценке.
Также подлежат оценке и расчеты стоимости услуг по договору на комплексное обслуживание от 29.01.2003 N 31-07-68-03 (том 19, листы 1 - 38).
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 1 названных выше отчетов.
В пункте 1 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УПК, УВЭС и УПТД - ежемесячно оказывали обществу услуги по подготовке проектов договоров на продажу (поставку) подшипниковой продукции общества, согласованию условий данных договоров между сторонами и представлению их на подписание обществу и его контрагентам.
В подтверждение реальности данных услуг обществом представлены с исковым заявлением документы об отгрузке образцов подшипниковой продукции, сопроводительные письма ЗАО "ВПК" с проектами договоров на поставку этих образцов, а также договоры подряда на изготовление продукции из давальческого и собственного сырья.
Материалами дела подтвержден и не оспаривается заявителем тот факт, что основным покупателем подшипниковой продукции общества являлось ЗАО "ВПК", которое в свою очередь продавало подшипниковую продукцию общества конечным потребителям.
Вместе с тем ряду организаций подшипниковая продукция общества отгружалась напрямую, из чего суд сделал обоснованный вывод об отсутствии оснований считать, что ЗАО "ВПК" являлось единственным покупателем подшипниковой продукции общества в рассматриваемый период.
По представленным обществом проектам договоров невозможно установить, каким подразделением ЗАО "ВПК" (УПК, УВЭС или УПТД) велась работа по составлению проекта договора, в то время как в отчете об оказании услуг за каждый месяц все три подразделения (УПК, УПТД и УВЭС) поименованы в качестве исполнителей этих услуг по пункту 1 отчета.
Суд обоснованно указывает, что при сопоставлении данных о подразделениях, ответственных за отгрузку, с представленными договорами, проставленными визами, данными об исполнителях в сопроводительных письмах ЗАО "ВПК" и пояснениями общества установлено, что в представленном обществом пакете документов отсутствуют доказательства оказания услуг по подготовке проектов договоров: УПТД ЗАО "ВПК" за период с июня по октябрь 2009 года, с декабря 2009 года по июль 2010 года, с сентября по декабрь 2010 года; УВЭС ЗАО "ВПК" за июнь, июль и декабрь 2009 года, февраль, июнь, июль 2010 года, а также за период с сентября по декабрь 2010 года.
Таким образом, УПТД и УВЭС не оказывали услуги за весь рассматриваемый период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
В обоснование апелляционной жалобы общество отмечает, что в указанные выше месяцы, когда услуги не оказывали УПТД и УВЭС, их оказывали другие подразделения.
Эти доводы общества являются необоснованными, так как в отчетах об оказании услуг за названные месяцы УПТД и УВЭС указаны в качестве именно исполнителей услуг (том 19, лист 39 и др.). Таким образом, к учету были предъявлены услуги, оказанные этими подразделениями, что является необоснованным, так как оказание ими услуг за весь период не подтверждено.
Кроме того, материалами дела не подтверждено оказание УПК, УПТД и УВЭС ЗАО "ВПК" услуг по согласованию условий договоров между сторонами и представлению их на подписание контрагентам общества, поскольку представленные сопроводительные письма свидетельствуют лишь о направлении проектов договоров в адрес общества, направление ЗАО "ВПК" проектов другой стороне договоров (то есть контрагентам) обществом не доказано.
Наличие самих этих договоров не свидетельствует о том, что они были подписаны обществом благодаря именно услугам ЗАО "ВПК".
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что факт оказания ЗАО "ВПК" части услуг, перечисленных в пункте 1 отчетов, за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года материалами дела не подтвержден.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 5 названных выше отчетов.
Согласно пункту 5 отчетов (том 19, листы 39 - 57) за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК" (УПК, УВЭС и УПТД) ежемесячно оказывали обществу услуги по подготовке документов, связанных с формированием партий товаров, предназначенных для отгрузки покупателям и грузополучателям (расходные накладные, накладные на отпуск товара на сторону, счета-фактуры).
Реальность данных услуг подтверждается соответствующими документами: ведомостями по партиям товара на складах; накладными на перемещение готовой продукции со склада на склад; актами переадресации готовой продукции; документами, оформляемыми сотрудниками ЗАО "ВПК" при реализации продукции обществом.
Возражения инспекции о том, что основным покупателем продукции общества в проверяемый период являлось ЗАО "ВПК" и оформление документов на реализацию продукции произведено в его интересах, суд первой инстанции обоснованно отклонил. Независимо от того, кто являлся покупателем подшипниковой продукции, у общества, как у продавца, имелась обязанность по оформлению операций по продаже и отгрузке товара.
В связи этим пунктами 7.2, 7.3, 7.13 инструкции общества по порядку сдачи и приемки подшипниковой продукции от производств в управление сбыта и отгрузки потребителю предусмотрено, что кладовщик участка отгрузки комплектует подшипниковую продукцию в соответствии с заданием кладовщику, сформированным службой маркетинга ЗАО "ВПК", при отгрузке готовой продукции со склада общества по договору поставки с ЗАО "ВПК", когда грузополучателем указан конечный потребитель продукции - покупатель по договору, заключенному с ЗАО "ВПК", специалист службы маркетинга ЗАО "ВПК" формирует пакет документов, в состав которого входят товарные накладные, счета-фактуры, счета на оплату.
Факт оформления указанных документов при отгрузке обществом продукции инспекцией не оспаривается.
Схемами организационной структуры общества подтверждено, что единственным подразделением, занимающимся продажей продукции в течение проверяемого периода, в обществе являлось управление сбыта, в котором по штатному распределению за период с июня по декабрь 2010 года числились 6 специалистов, 8 грузчиков и 11 кладовщиков. Заслуживают внимания доводы общества, что указанные сотрудники не могли обеспечить оформление документов, связанных с реализацией продукции.
Пакет документов на реализацию подшипников состоит из двух частей: счетов-фактур и товарных накладных на реализацию подшипников от общества в адрес ЗАО "ВПК", а также счетов-фактур и товарных накладных на реализацию подшипников от ЗАО "ВПК" конечному покупателю. В состав заявленных к учету услуг включено оформление сотрудниками ЗАО "ВПК" только первого пакета документов. Иное инспекцией не доказано.
Тот факт, что продукция отгружается со склада общества непосредственно покупателю ЗАО "ВПК", влечет за собой необходимость указания в отгрузочных документах общества в качестве грузоотправителя и конечного потребителя в качестве грузополучателя, однако не свидетельствует о том, что услуги по оформлению пакета документов на продажу товара не связаны с деятельностью общества как продавца.
По мнению инспекции, факт оказания ЗАО "ВПК" услуг опровергается товарными накладными общества на реализацию продукции, в которых подписи в графе "Отпуск груза произвел" выполнены кладовщиками общества.
Однако эти товарные накладные лишь подтверждают доводы общества, поскольку в графе "Отпуск груза разрешил" имеются подписи сотрудников ЗАО "ВПК", уполномоченных на то доверенностями, выданными обществом.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что факт оказания УПК, УВЭС и УПТД ЗАО "ВПК" услуг по пункту 5 отчетов является подтвержденным. Инспекцией иное не доказано, доводы ее апелляционной жалобы являются необоснованными.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 7 названных выше отчетов.
В пункте 7 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УПК, УВЭС и УПТД - ежемесячно оказывали обществу услуги по осуществлению контроля по количеству, комплектности, ассортименту и качеству подшипниковой продукции, предназначенной для отгрузки покупателям общества.
Контроль за количеством, комплектностью и ассортиментом товара заключался в формировании партий подшипниковой продукции, подлежащей реализации, что подтверждается соответствующими документами, проанализированными судом первой инстанции. Инспекцией иное не доказано, доводы ее апелляционной жалобы об этом являются необоснованными.
По мнению налоговой инспекции, при продаже обществом подшипниковой продукции в адрес ЗАО "ВПК" последнее, как покупатель, проверяло количество и комплектность отгружаемой продукции в своих интересах.
Эти доводы являются необоснованными.
Согласно пункту 3.1 договоров поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенных обществом и ЗАО "ВПК", общество, как продавец, обязано отгрузить покупателю (ЗАО "ВПК") продукцию соответствующего качества и количества. Поскольку общество, как продавец, обязано было проверить количество и комплектность продаваемого товара, то является необоснованной ссылка инспекции на то, что, осуществляя данные действия за общество, ЗАО "ВПК" действовало лишь в собственных интересах.
Таким образом, инспекцией не представлено достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что спорными подразделениями ЗАО "ВПК" не осуществлялись услуги контроля по количеству, комплектности и ассортименту подшипниковой продукции, а также о том, что эти услуги оказаны не в интересах общества.
Вместе с тем осуществление ЗАО "ВПК" контроля качества продукции надлежаще не подтверждено.
Контроль за качеством и упаковка продукции производятся обществом на стадии производства, на склад готовая продукция поступает в закрытой маркированной упаковке, на складе упаковка с готовой продукцией не вскрывается, при отгрузке продукции кладовщик общества формирует партию товара, подписывает накладные на отгрузку. Поэтому на стадии сбыта контроль за качеством продукции ЗАО "ВПК" не производится. Это обстоятельство подтверждается протоколами допросов работников общества, накладными на передачу готовой продукции в места хранения.
Контроль за качеством готовой продукции производится инспекцией качества общества на стадии производства. Наличие в структуре общества инспекции качества подтверждено материалами дела.
Ссылка общества на осуществление ЗАО "ВПК" от имени общества контроля качества продукции при ее возврате по рекламациям является необоснованной, поскольку пунктом 7 отчетов предусмотрено оказание данных услуг до отгрузки товара покупателю, а не после обнаружения покупателем брака.
В обоснование апелляционной жалобы общество указало, что контроль качества продукции, по его мнению, заключался в следующем. Конечные потребители ЗАО "ВПЗ" предъявляют определенные требования к подшипниковой продукции, в том числе чтобы подшипники были, например, с защитными элементами либо же без них или с определенным типом смазки. Поэтому, установив, что конечный потребитель заинтересован в приобретении подшипниковой продукции, например, с защитными элементами, специалисты спорных управлений ЗАО "ВПК" направляют подшипники для их доработки до этого требования.
Эти доводы общества являются необоснованными.
Общество, говоря о подшипниковой продукции с защитными элементами или без них, с определенным типом смазки или с иными какими-либо признаками, фактически говорит о подшипниках разных моделей, видов и комплектации, то есть об ассортименте товара. Потребитель покупает у общества подшипники определенного вида - ассортимента.
Так, согласно статье 467 Гражданского кодекса Российской Федерации, если по договору купли-продажи передаче подлежат товары в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам или иным признакам (ассортимент), то продавец обязан передать покупателю товары в ассортименте, согласованном сторонами.
Понятие же качества товара отлично от понятия его ассортимента.
Контроль за количеством, комплектностью и ассортиментом товара является отдельной услугой, оказываемой ЗАО "ВПК", на что указано выше.
С учетом изложенного является обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности факта оказания тремя подразделениями ЗАО "ВПК": УВЭС, УПК и УПТД - услуг по контролю за качеством подшипниковой продукции за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
Судом первой инстанции дана верная оценка услугам, указанным в пункте 8 названных выше отчетов.
В пункте 8 отчетов (том 19, листы 39 - 57) отражено, что за период с июня 2009 года по декабрь 2010 года три подразделения ЗАО "ВПК": УВЭС, УПТД и УПК - ежемесячно оказывали обществу услуги по осуществлению контроля за соблюдением сроков исполнения договоров контрагентами общества в части своевременного направления заявок, вывоза продукции, подписанных документов, оплаты по договорам; по участию в истребовании задолженности, подготовке претензий.
Вместе с тем для оценки данных услуг существенное значение имеет то обстоятельство, что основным покупателем продукции общества в проверяемый период являлось само ЗАО "ВПК". Договорами поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенными обществом и ЗАО "ВПК", не предусмотрен срок для направления заявок на продукцию общества. Кроме того, суд верно указал, что в случае включения такого условия в договоры поставки с ЗАО "ВПК" оказалось бы, что данное лицо получает от общества вознаграждение за исполнение своих же обязанностей по договору поставки.
Представленными же проектами договоров на поставку образцов подшипниковой продукции в адрес иных лиц, нежели ЗАО "ВПК", сроки направления заявок также не установлены, доказательств включения в действующие договоры с обществом таких сроков суду не представлено.
Ссылки общества на переписку с покупателями об объемах подшипниковой продукции свидетельствуют лишь о том, что ЗАО "ВПК" вело переписку о направлении заявок и вывозе продукции со своими контрагентами, а не с контрагентами общества, то есть оно действовало в своих интересах.
Таким образом, оказание данных услуг в том виде, в каком они поименованы в пункте 8 отчетов, надлежаще не подтверждено.
Оказание спорными подразделениями ЗАО "ВПК" услуг по контролю за соблюдением контрагентами общества условий договоров об оплате, по участию в истребовании задолженности, подготовке претензий суд также обоснованно счел необоснованным.
Доказательств того, каким образом спорными подразделениями ЗАО "ВПК" в проверяемый период осуществлялась работа по контролю за соблюдением условий об оплате продукции самим ЗАО "ВПК", материалы дела не содержат. Кроме того, в соответствии с общими положениями ГК РФ и договорами поставки от 08.01.2004 N 7023 и N 89-7023-04, заключенными обществом с ЗАО "ВПК", в обязанности ЗАО "ВПК" входит своевременная оплата приобретенной у общества продукции. Поэтому является обоснованным вывод суда о том, что в случае включения в состав вознаграждения стоимости подобных услуг оказалось бы, что ЗАО "ВПК" получает от общества вознаграждение за осуществление контроля за исполнением собственных обязанностей по договору поставки.
Представители общества в судебных заседаниях неоднократно давали пояснения о том, что такие подразделения ЗАО "ВПК", как УВЭС, УПТД и УПК, оказывали обществу услуги в сфере сбыта подшипниковой продукции. Из представленных претензий только одно претензионное письмо от 12.02.2010 в адрес общества с ограниченной ответственностью "ВКС" (далее - ООО "ВКС") мотивировано неоплатой подшипниковой продукции. Остальные касаются иной продукции (питьевой воды, услуг связи, электрической энергии, приема сточных вод). Кроме того, часть претензий выполнена в 2013 году, что не может служить доказательством оказания услуг в 2009 и 2010 годах.
В указанном претензионном письме от 12.02.2010 исполнителем назван главный специалист УПТД Проскуряков О.Ю., претензия адресована ООО "ВКС" в связи неоплатой стоимости шаров помольных по счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 на сумму 337 713 руб. 64 коп. Однако суд первой инстанции обоснованно указал, что данные о реализации обществом подшипниковой продукции по счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 не подтверждены, в представленном обществом перечне организаций, которым подшипниковая продукция общества отгружалась напрямую, такая отгрузка отсутствует, в книге продаж общества за 1-й квартал 2010 года реализация по этому счету-фактуре от 03.20.2010 N 370 не зарегистрирована.
В связи с этим суд первой инстанции обоснованно оценил критически данный документ.
Кроме того, даже в случае признания указанного претензионного письма от 12.02.2010 доказательством оказания УПТД ЗАО "ВПК" услуг по участию в истребовании задолженности в феврале 2010 года, не имеется других доказательств оказания данных услуг УПТД ЗАО "ВПК" в остальные месяцы, а также иными подразделениями (УВЭС и УПК) за весь период с июня 2009 года по декабрь 2010 года.
На основании изложенного является верным вывод суда первой инстанции о том, что обществом не подтвержден факт оказания названных услуг по пункту 8 отчетов.
Обществом в апелляционной желобе указано, что оплата услуг предусмотрена исходя из расчета нормо-часов, то есть количества часов, потраченных на их оказание. Эти доводы опровергаются текстом договора о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03, которым нормо-часы не предусмотрены.
Представители общества в судебном заседании в апелляционной инстанции указанные доводы о нормо-часах уже не поддержали. В обоснование своей апелляционной жалобы они сослались на то, что договор о комплексном обслуживании от 29.01.2003 N 31-07-68-03 предусматривает его оплату не в нормо-часах, а в определенной фиксированной сумме и независимо от объема и состава фактически оказанных по нему услуг. Поэтому общество полагает, что не имеет значения факт неоказания какого-либо вида услуг из предусмотренного договором всего спектра (комплекса) услуг.
Эти доводы также являются необоснованными.
Договором предусмотрен определенный перечень услуг (он дан в разделе 1 договора). Договором услуги распределены по группам, исходя из их характера и сфер работы. Такое подробное указание услуг, их распределение по группам свидетельствует о том, что для сторон договора важное значение имело не просто некое общее комплексное обслуживание общества, а оказание конкретных услуг по определенному их перечню и классификации. Таким образом, услуги были конкретизированы договором.
Процесс выполнения услуг также свидетельствует о конкретизации услуг. Так, сторонами фиксировалось выполнение конкретной услуги, что отражено в сводных расчетах стоимости услуг по договору (том 19, листы 2 - 38), в которых обе стороны договора отразили выполнение той или иной услуги в часах, затраченных на ее оказание.
То, что стороны между собой фиксировали выполнение в конкретном объеме тех или иных конкретных услуг, свидетельствует о том, что для них имело значение выполнение именно конкретных услуг по определенному перечню и классификации, а не некоего всего спектра (комплекса) услуг.
Доводы общества о том, что эта фиксация выполнения услуг осуществлялась для внутренних нужд общества, являются необоснованными. Указанные сводные расчеты стоимости услуг по договору (том 19, листы 2 - 38) подписаны обеими сторонами договора, поэтому предназначались не для неких внутренних нужд общества, а имели значение для обеих сторон договора, а также третьих лиц, так как были представлены, в частности, в ходе налоговой проверки.
Таким образом, услуги были конкретизированы как договором сторон, так и их отношениями по его выполнению.
Поскольку услуги были конкретизированы, то в силу указанных выше норм налогового законодательства подлежит доказыванию факт оказания каждой из данных услуг.
Так, в силу статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Следовательно, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг. В противном случае товары или услуги не получены налогоплательщиком, что означает необоснованность расходов на них. Согласно же статье 252 НК РФ расходами признаются лишь обоснованные затраты.
Кроме того, в соответствии с этой нормой Кодекса затраты должны быть документально подтверждены.
Таким образом, в случае, если оказание одной из услуг надлежаще не подтверждено, то расходы по ней не могут быть приняты для целей налогообложения.
Рассматриваемые доводы общества о том, что договором установлена его оплата не в нормо-часах услуг, а в определенной фиксированной сумме, не зависящей от объема и состава фактически оказанных по нему услуг, противоречат также требованию об экономической обоснованности затрат.
Так, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты.
Приведенные доводы общества фактически означают, что предусмотренную договором сумму оплаты услуг (3 000 000 руб., а затем более 9 000 000 руб.) общество должно заплатить даже в том случае, если из всего объема (спектра, комплекса) перечисленных в договоре услуг была выполнена хотя бы одна услуга. Однако подобное не соответствует установленному законодательством требованию экономической оправданности затрат, так как в этом случае сумма такой оплаты не соответствует сумме встречного предоставления, то есть объему оказанных услуг. Общая цена договора определена исходя из всего предусмотренного договором перечня услуг (разных по своему характеру и сферам), поэтому в случае неоказания каких-либо услуг из этого перечня сумма оплаты должна корректироваться соответствующим образом согласно принципу экономической оправданности затрат.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Не могут быть приняты судом доводы общества о том, что оно заранее не может определить, какие конкретно услуги ему потребуются в будущем и в каком объеме.
Эти затруднения общества относятся к сфере его предпринимательской деятельности.
Субъекты хозяйственной деятельности свободны в определении способов ведения ими этой деятельности, стремясь при этом к прибыли и беря на себя соответствующие риски. Однако условия получения ими за счет бюджета налоговой выгоды строго определены налоговым законодательством. Поэтому общество, определяя именно рассматриваемый способ хозяйствования путем привлечения услуг ЗАО "ВПК", а не какой-либо другой (например, выполнение этой работы им самим и другие варианты), должно было предусмотреть также и соответствующий учет оказанных услуг и их оплаты.
Не являются подобным надлежащим учетом сведения о нормо-часах в расчетах стоимости услуг по договору (том 19, листы 1 - 38), так как приведенные выше доказательства свидетельствуют о том, что часть услуг из определенного договором их перечня не была оказана.
На основании изложенного обществом доказано оказание лишь части спорных услуг по пунктам 1, 5, 7 и 8 отчетов. В силу же распределения общего бремени доказывания по налоговым спорам налогоплательщик должен доказать обоснованность отнесения им сумм затрат в состав расходов и вычетов не только по праву, но и по размеру.
В связи с этим суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что при описанных обстоятельствах у инспекции имелись основания для начисления обществу налога на прибыль и НДС по услугам ЗАО "ВПК", оказание которых не подтверждено проверкой и материалами дела.
Однако согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения возлагается на орган или лицо, которые приняли оспариваемые акт, решение. Таким образом, налоговый орган также должен доказать не только наличие оснований для начисления налогов, но и обоснованность начисления налогов по их размеру.
Инспекция сослалась на то, что в ходе проверки не представилось возможным определить сумму затрат, приходящихся на конкретные услуги. Представленные в ходе проверки в инспекцию и сторонами в материалы настоящего дела акты приемки услуг, отчеты о проделанной работе не позволяют определить объем трудозатрат, а следовательно, и размер вознаграждения, выплаченного обществом ЗАО "ВПК", раздельно по каждому виду услуг.
Таким образом, обществом не обеспечен учет расходов, позволяющий достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат по оплате услуг ЗАО "ВПК".
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике и об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, непредставления налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, налоговому органу следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
При таких обстоятельствах является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что поскольку отсутствие у общества учета затрат по оплате конкретных услуг ЗАО "ВПК" по договору на комплексное обслуживание не позволяет достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат, то инспекции следовало применить расчетный метод, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Однако на предложения суда сторонам представить расчеты сумм затрат по конкретным услугам ЗАО "ВПК" они пояснили, что не могут составить такой расчет в связи с отсутствием раздельного учета затрат по каждому виду услуг.
У суда в связи с этим также отсутствует возможность установить размер подлежащего доначислению налога на прибыль.
В отношении НДС суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку НДС исчисляется по правилам статьи 166 НК РФ, а применение налоговых вычетов установлено статьями 171, 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, то у инспекции отсутствовали основания для применения расчетного метода определения суммы вычетов, установленного пунктом 7 статьи 166 НК РФ.
Данная правовая позиция отражена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, с учетом определения от 26.04.2012 N ВАС-2341/12, а также пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57. В этих актах отмечается, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (то есть расчетным путем) налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.
В связи с этим начисление НДС в сумме 1 530 942 руб. 03 коп. произведено налоговой инспекцией обоснованно.
Доводы апелляционной жалобы общества о том, что суд первой инстанции фактически провел новую налоговую проверку, являются необоснованными. Судом настоящее дело рассмотрено в соответствии с его компетенцией, определенной АПК РФ и НК РФ, и в ходе этого рассмотрения им оценены доводы обеих сторон и представленные ими доказательства, что не может быть признано проведением новой налоговой проверки. Согласно правовой позиции, выработанной и изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53, оценка обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды осуществляется арбитражными судами.
По рассматриваемому эпизоду инспекцией неправомерно доначислен НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., налог на прибыль в сумме 1 396 654 руб. 86 коп. и сделаны выводы о завышении убытка, заявленного при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 1 595 276 руб. 64 коп.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества частично, признал решение налоговой инспекции от 31.08.2012 N 06-21/25 недействительным в части предложения обществу уплатить НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., пени и штрафные санкции по НДС в соответствующей сумме, налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп., внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
На основании изложенного суд полно и всесторонне исследовал материалы и обстоятельства дела, дал им надлежащую оценку. Нарушений норм процессуального права не установлено. Оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 10 декабря 2013 года по делу N А13-15146/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Вологодский подшипниковый завод" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.А.ХОЛМИНОВ
А.А.ХОЛМИНОВ
Судьи
Н.В.МУРАХИНА
Н.Н.ОСОКИНА
Н.В.МУРАХИНА
Н.Н.ОСОКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)