Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 декабря 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10086/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы (ИНН 890510347506 ОГРН 308890515800014) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании решения от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу -уполномоченный представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом; Пантелеева Наталья Николаевна и Задорожная Наталья Витальевна к участию в судебном заседании не допущены, поскольку их полномочия в качестве представителей МИФНС России N 5 по ЯНАО судом не признаны (в обоснование полномочий представлены соответственно доверенность N 2.2-09/2262 от 09.09.2013 сроком действия до 31.12.2013 и доверенность N 2.2-09/3037 от 06.12.2013 сроком действия до 31.12.2013, выданные на представление интересов ИФНС по г. Ноябрьску ЯНАО).
от индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом.
установил:
индивидуальный предприниматель Алиев Башир Исабала оглы (далее по тексту - заявитель, ИП Алиев Б.И.о., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованием к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - заинтересованное лицо, МИФНС России N 5 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 заявленное предпринимателем требование удовлетворено, признано недействительным решение Инспекции от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что Инспекцией ни при проведении налоговой проверки, ни и в ходе судебного разбирательства не была осуществлена надлежащая оценка представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих его расходы
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала на то, что оспариваемое решение соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку предпринимателем документально не подтверждены расходы, связанные с извлечением доходов, не представлены документы, подтверждающие профессиональные налоговые вычеты по требованию N 2.9-24/5743 от 25.07.2012, полученному предпринимателем 04.08.2012.
В апелляционной жалобе Инспекция, анализируя заявленные в налоговой декларации за 2011 год по НДФЛ расходы на выплаты и вознаграждения физических лиц в совокупности с выпиской банка о движении денежных средств на счете предпринимателя, с которого выплата заработной платы не осуществлялось, но выплачивались страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование, указывает на обоснованность доначисленных оспариваемым решением НДФЛ, пени и штрафов. Инспекция в апелляционной жалобе также приводит основания, по которым не могут быть приняты представленные предпринимателем счета - фактуры в качестве подтверждающих документов заявленный в декларации профессиональный вычет по НДФЛ.
Инспекция, предприниматель, надлежащим образом извещенные о месте и времени рассмотрения дела в порядке апелляционного производства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, ходатайства об его отложении не заявили, в связи с чем апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие лиц, участвующих в деле, в порядке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Явившиеся на рассмотрение апелляционной жалобы Пантелеева Наталья Николаевна и Задорожная Наталья Витальевна к участию в судебном заседании не допущены, поскольку их полномочия в качестве представителей МИФНС России N 5 по ЯНАО судом не признаны. Факт отказа в признании полномочий отражен в протоколе судебного заседания от 11.12.2013.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, установил следующие обстоятельства.
18.06.2012 предпринимателем в Инспекцию представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2011 год, в которой заявлен доход в размере 34 365 828 руб. 64 коп.; сумма произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов, определена в размере 34 364 828 руб. 64 коп., в том числе материальные расходы 34 064 828 руб. 64 коп., расходы на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц 280 000 руб., прочие расходы 20 000 руб. Таким образом, налоговая база составила 1 000 руб., а сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 130 руб.
Должностным лицом налогового органа в период с 18.06.2012 по 18.09.2012 была проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 N 24663.
По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки исполняющим обязанности начальника инспекции было вынесено решение от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее по тексту - решение инспекции от 09.11.2012, оспариваемое решение). Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в виде штрафа в размере 714 783 руб. 20 коп. и по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год в виде штрафа в размере 357 404 руб. 60 коп. Также решением Инспекции от 09.11.2012 налогоплательщику начислены пени по НДФЛ в размере 112 250 руб. руб. 75 коп. и предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 3 573 916 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34, вынесенным по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение Инспекции от 09.11.2012 изменено в части. Размеры штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшены соответственно до 553 334 руб. 01 коп. и 276 667 руб., сумма предложенной к уплате недоимки уменьшена до 2 766 670 руб. Кроме того, на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пени.
Посчитав, что решение инспекции от 09.11.2012 не соответствует закону и нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, предприниматель обратился с арбитражный суд с указанным выше заявлением.
11.09.2013 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации).
В пункте 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 1 абзаца 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации "профессиональные налоговые вычеты" такие вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности, по окончании того налогового периода, в котором были произведены вышеуказанные расходы.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности (абзац 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
Как следует из материалов дела и было установено судом первой инстанции, сумма доходов налогоплательщика в 2011 году составила 34 365 828 руб. 64 коп. В материалы дела предприниматель представил копии первичных документов (товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения), подтверждающие произведенные в 2011 году расходы на сумму 129 084 172 руб. 82 коп.
Кроме того, в материалы дела представлены описи документов с отметкой инспекции, подтверждающие, что все или часть указанных документов были представлены предпринимателем 14.05.2013 в налоговый орган (т. 1 л.д. 16-18).
Однако, налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки указанные документы не исследовал, оценку им не дал и определил профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц в размере 20% от суммы доходов на основании абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, указав на непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих расходы по запросу Инспекции в ходе камеральной налоговой проверки
Между тем, ни акт проверки, ни оспариваемое решение не содержит сведений, позволяющих установить какие из представленных первичных документов налогоплательщика исследовались Инспекцией, и по каким основаниям они не были приняты в качестве документов, подтверждающих отраженные в декларации расходы заявителя. В оспариваемом решении также не изложено выводов относительно невозможности на основе имеющихся в Инспекции учетных документов, определить факты приобретения и реализации товара, его стоимость,
Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении налоговых проверок налоговые органы должны определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика и правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога. При этом в первую очередь при определении суммы налога к уплате налоговым органом должна быть достоверно установлена налоговая база с учетом порядка определения налога, установленного законодательством.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.
При этом пунктом 5 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации установлено ограничение, согласно которому в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.
Следовательно, при проведении камеральной налоговой проверки инспекция обязана была исследовать представленные предпринимателем 14.05.2013 документы, подтверждающие расходы 2011 года, и дать им оценку.
Однако, как обоснованно отметил суд первой инстанции, из акта камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 и оспариваемого решения, следует, что проверяющими вообще не исследовались имеющиеся у Инспекции документы, подтверждающие расходы предпринимателя.
Управление ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу при вынесении решения от 04.02.2013 N 34 часть документов, подтверждающих расходы предпринимателя, приняло. Так, из текста данного решения следует, что документально подтверждены расходы лишь на сумму 12 791 099 руб. 43 коп. Перечень расходов приведен в приложении N 1 к решению Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34 (т. 11 л.д. 86-89).
Однако в этом решении, как и в решении инспекции от 09.11.2012, не указано, по каким причинам не приняты иные расходы, не изучены все подтверждающие расходы документы, представленные налогоплательщиком в инспекцию 14.05.2013.
В соответствии с частью 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, законности его принятия, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.
Материалами дела подтверждается, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции лицам, участвующим в деле было предложено провести совместную сверку сумм расходов, подлежащих учету при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 год. При проведении сверки необходимо было сопоставить все первичные учетные документы, представленные налогоплательщиком как в инспекцию и вышестоящий налоговый орган, так и в суд с заявлением. При этом налоговому органу было предложено указать, по какой причине не приняты те или иные расходы со ссылкой на конкретные первичные документы и нормы права (определение от 20.08.2013).
Налоговый орган данное требование суда не выполнил, ограничилсяотметками в подготовленном налогоплательщиком акте только по незначительной части позиций (т. 13 л.д. 15-37). При этом Инспекция в дополнении к отзыву сослалась на то, что отраженные в акте сверки счета-фактуры не могут быть приняты как подтверждающие расходы по налогу на доходы физических лиц.
Однако, налогоплательщиком были представлены как в налоговый орган 14.05.2013, так и в суд первой инстанции с заявлением не только счета-фактуры, но и иные документы, в частности: товарные накладные, акты и платежные документы, которые не были исследованы Инспекцией и соотнесены с расходами предпринимателя, отраженными в налоговой декларации за 2011 год по НДФЛ.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, Инспекция фактически уклонилась от изучения и оценки документов налогоплательщика, подтверждающих расходы, как при проведении налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.
При указанных обстоятельствах оспариваемое решение вынесено налоговым органом с существенными нарушениями норм законодательства о налогах и сборах и не может быть признано законным и обоснованным.
При этом доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, которыми Инспекция обосновывает правомерность непринятия счетов - фактур предпринимателя, товарных накладных, актов выполненных работ и т.п., в качестве доказательств, подтверждающих расходы предпринимателя, не могут свидетельствовать о законности оспариваемого решения, поскольку в оспариваемом решении какого-либо анализа первичных документов предпринимателя изложено не было.
В рассматриваемом случае, у налогового органа имелась возможность определить налоговые обязательства налогоплательщика, исходя из имеющихся у Инспекции на период на налоговой проверки документов предпринимателя, а также из документов, представленных предпринимателем при рассмотрении дела в суде первой инстанции.
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неподтвержденности Инспекцией размера налоговой обязанности предпринимателя по НДФЛ, указанной в оспариваемом решении.
Кроме того, Инспекция, ссылаясь на пункт 13 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина РФ и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, указывает на необходимость исчисления НДФЛ кассовым методом, согласно которому доходы и расходы отражаются в Книге учета после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком.
Однако решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13, а также подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов признаны не соответствующими Налогового кодекса Российской Федерации и недействующими.
При этом Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своем решении указал, что порядок исчисления налога на доходы включает в себя регулирование по вопросам, связанным с определением общих условий признания доходов и расходов, с установлением исключений в части перечня доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения, с регламентацией вопросов, касающихся момента признания доходов и расходов. В силу пунктов 1, 5 и 6 статьи 3, статьи 4, пункта 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации указанные вопросы, как связанные с определением элемента налогообложения - порядка исчисления индивидуальными предпринимателями налога на доходы - подлежат урегулированию Кодексом.
Пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой "Налог на прибыль организаций", отсылает к положениям главы 25 Кодекса не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 - 273 Кодекса два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме.
Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют право на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены).
Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом норма пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обуславливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены.
Пункт 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
При указанных обстоятельствах доначисление предпринимателю решением инспекции от 09.11.2012 (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34) налога на доходы физических лиц, а также начисление соответствующих сумм пени и штрафов, является необоснованным и не соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем государственная пошлина по ее апелляционной жалобе не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.12.2013 ПО ДЕЛУ N А81-2264/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 декабря 2013 г. по делу N А81-2264/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 декабря 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10086/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы (ИНН 890510347506 ОГРН 308890515800014) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании решения от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу -уполномоченный представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом; Пантелеева Наталья Николаевна и Задорожная Наталья Витальевна к участию в судебном заседании не допущены, поскольку их полномочия в качестве представителей МИФНС России N 5 по ЯНАО судом не признаны (в обоснование полномочий представлены соответственно доверенность N 2.2-09/2262 от 09.09.2013 сроком действия до 31.12.2013 и доверенность N 2.2-09/3037 от 06.12.2013 сроком действия до 31.12.2013, выданные на представление интересов ИФНС по г. Ноябрьску ЯНАО).
от индивидуального предпринимателя Алиева Башира Исабала оглы - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом.
установил:
индивидуальный предприниматель Алиев Башир Исабала оглы (далее по тексту - заявитель, ИП Алиев Б.И.о., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованием к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - заинтересованное лицо, МИФНС России N 5 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 заявленное предпринимателем требование удовлетворено, признано недействительным решение Инспекции от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что Инспекцией ни при проведении налоговой проверки, ни и в ходе судебного разбирательства не была осуществлена надлежащая оценка представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих его расходы
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала на то, что оспариваемое решение соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку предпринимателем документально не подтверждены расходы, связанные с извлечением доходов, не представлены документы, подтверждающие профессиональные налоговые вычеты по требованию N 2.9-24/5743 от 25.07.2012, полученному предпринимателем 04.08.2012.
В апелляционной жалобе Инспекция, анализируя заявленные в налоговой декларации за 2011 год по НДФЛ расходы на выплаты и вознаграждения физических лиц в совокупности с выпиской банка о движении денежных средств на счете предпринимателя, с которого выплата заработной платы не осуществлялось, но выплачивались страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование, указывает на обоснованность доначисленных оспариваемым решением НДФЛ, пени и штрафов. Инспекция в апелляционной жалобе также приводит основания, по которым не могут быть приняты представленные предпринимателем счета - фактуры в качестве подтверждающих документов заявленный в декларации профессиональный вычет по НДФЛ.
Инспекция, предприниматель, надлежащим образом извещенные о месте и времени рассмотрения дела в порядке апелляционного производства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, ходатайства об его отложении не заявили, в связи с чем апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие лиц, участвующих в деле, в порядке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Явившиеся на рассмотрение апелляционной жалобы Пантелеева Наталья Николаевна и Задорожная Наталья Витальевна к участию в судебном заседании не допущены, поскольку их полномочия в качестве представителей МИФНС России N 5 по ЯНАО судом не признаны. Факт отказа в признании полномочий отражен в протоколе судебного заседания от 11.12.2013.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, установил следующие обстоятельства.
18.06.2012 предпринимателем в Инспекцию представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2011 год, в которой заявлен доход в размере 34 365 828 руб. 64 коп.; сумма произведенных расходов, учитываемых в составе профессиональных налоговых вычетов, определена в размере 34 364 828 руб. 64 коп., в том числе материальные расходы 34 064 828 руб. 64 коп., расходы на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц 280 000 руб., прочие расходы 20 000 руб. Таким образом, налоговая база составила 1 000 руб., а сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 130 руб.
Должностным лицом налогового органа в период с 18.06.2012 по 18.09.2012 была проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 N 24663.
По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки исполняющим обязанности начальника инспекции было вынесено решение от 09.11.2012 N 21588 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее по тексту - решение инспекции от 09.11.2012, оспариваемое решение). Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в виде штрафа в размере 714 783 руб. 20 коп. и по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год в виде штрафа в размере 357 404 руб. 60 коп. Также решением Инспекции от 09.11.2012 налогоплательщику начислены пени по НДФЛ в размере 112 250 руб. руб. 75 коп. и предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 3 573 916 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34, вынесенным по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение Инспекции от 09.11.2012 изменено в части. Размеры штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшены соответственно до 553 334 руб. 01 коп. и 276 667 руб., сумма предложенной к уплате недоимки уменьшена до 2 766 670 руб. Кроме того, на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пени.
Посчитав, что решение инспекции от 09.11.2012 не соответствует закону и нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, предприниматель обратился с арбитражный суд с указанным выше заявлением.
11.09.2013 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации).
В пункте 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 1 абзаца 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации "профессиональные налоговые вычеты" такие вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности, по окончании того налогового периода, в котором были произведены вышеуказанные расходы.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности (абзац 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
Как следует из материалов дела и было установено судом первой инстанции, сумма доходов налогоплательщика в 2011 году составила 34 365 828 руб. 64 коп. В материалы дела предприниматель представил копии первичных документов (товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения), подтверждающие произведенные в 2011 году расходы на сумму 129 084 172 руб. 82 коп.
Кроме того, в материалы дела представлены описи документов с отметкой инспекции, подтверждающие, что все или часть указанных документов были представлены предпринимателем 14.05.2013 в налоговый орган (т. 1 л.д. 16-18).
Однако, налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки указанные документы не исследовал, оценку им не дал и определил профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц в размере 20% от суммы доходов на основании абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, указав на непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих расходы по запросу Инспекции в ходе камеральной налоговой проверки
Между тем, ни акт проверки, ни оспариваемое решение не содержит сведений, позволяющих установить какие из представленных первичных документов налогоплательщика исследовались Инспекцией, и по каким основаниям они не были приняты в качестве документов, подтверждающих отраженные в декларации расходы заявителя. В оспариваемом решении также не изложено выводов относительно невозможности на основе имеющихся в Инспекции учетных документов, определить факты приобретения и реализации товара, его стоимость,
Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении налоговых проверок налоговые органы должны определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика и правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога. При этом в первую очередь при определении суммы налога к уплате налоговым органом должна быть достоверно установлена налоговая база с учетом порядка определения налога, установленного законодательством.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.
При этом пунктом 5 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации установлено ограничение, согласно которому в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.
Следовательно, при проведении камеральной налоговой проверки инспекция обязана была исследовать представленные предпринимателем 14.05.2013 документы, подтверждающие расходы 2011 года, и дать им оценку.
Однако, как обоснованно отметил суд первой инстанции, из акта камеральной налоговой проверки от 02.10.2012 и оспариваемого решения, следует, что проверяющими вообще не исследовались имеющиеся у Инспекции документы, подтверждающие расходы предпринимателя.
Управление ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу при вынесении решения от 04.02.2013 N 34 часть документов, подтверждающих расходы предпринимателя, приняло. Так, из текста данного решения следует, что документально подтверждены расходы лишь на сумму 12 791 099 руб. 43 коп. Перечень расходов приведен в приложении N 1 к решению Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34 (т. 11 л.д. 86-89).
Однако в этом решении, как и в решении инспекции от 09.11.2012, не указано, по каким причинам не приняты иные расходы, не изучены все подтверждающие расходы документы, представленные налогоплательщиком в инспекцию 14.05.2013.
В соответствии с частью 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, законности его принятия, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.
Материалами дела подтверждается, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции лицам, участвующим в деле было предложено провести совместную сверку сумм расходов, подлежащих учету при исчислении налога на доходы физических лиц за 2011 год. При проведении сверки необходимо было сопоставить все первичные учетные документы, представленные налогоплательщиком как в инспекцию и вышестоящий налоговый орган, так и в суд с заявлением. При этом налоговому органу было предложено указать, по какой причине не приняты те или иные расходы со ссылкой на конкретные первичные документы и нормы права (определение от 20.08.2013).
Налоговый орган данное требование суда не выполнил, ограничилсяотметками в подготовленном налогоплательщиком акте только по незначительной части позиций (т. 13 л.д. 15-37). При этом Инспекция в дополнении к отзыву сослалась на то, что отраженные в акте сверки счета-фактуры не могут быть приняты как подтверждающие расходы по налогу на доходы физических лиц.
Однако, налогоплательщиком были представлены как в налоговый орган 14.05.2013, так и в суд первой инстанции с заявлением не только счета-фактуры, но и иные документы, в частности: товарные накладные, акты и платежные документы, которые не были исследованы Инспекцией и соотнесены с расходами предпринимателя, отраженными в налоговой декларации за 2011 год по НДФЛ.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, Инспекция фактически уклонилась от изучения и оценки документов налогоплательщика, подтверждающих расходы, как при проведении налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.
При указанных обстоятельствах оспариваемое решение вынесено налоговым органом с существенными нарушениями норм законодательства о налогах и сборах и не может быть признано законным и обоснованным.
При этом доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, которыми Инспекция обосновывает правомерность непринятия счетов - фактур предпринимателя, товарных накладных, актов выполненных работ и т.п., в качестве доказательств, подтверждающих расходы предпринимателя, не могут свидетельствовать о законности оспариваемого решения, поскольку в оспариваемом решении какого-либо анализа первичных документов предпринимателя изложено не было.
В рассматриваемом случае, у налогового органа имелась возможность определить налоговые обязательства налогоплательщика, исходя из имеющихся у Инспекции на период на налоговой проверки документов предпринимателя, а также из документов, представленных предпринимателем при рассмотрении дела в суде первой инстанции.
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неподтвержденности Инспекцией размера налоговой обязанности предпринимателя по НДФЛ, указанной в оспариваемом решении.
Кроме того, Инспекция, ссылаясь на пункт 13 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина РФ и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, указывает на необходимость исчисления НДФЛ кассовым методом, согласно которому доходы и расходы отражаются в Книге учета после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком.
Однако решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13, а также подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов признаны не соответствующими Налогового кодекса Российской Федерации и недействующими.
При этом Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своем решении указал, что порядок исчисления налога на доходы включает в себя регулирование по вопросам, связанным с определением общих условий признания доходов и расходов, с установлением исключений в части перечня доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения, с регламентацией вопросов, касающихся момента признания доходов и расходов. В силу пунктов 1, 5 и 6 статьи 3, статьи 4, пункта 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации указанные вопросы, как связанные с определением элемента налогообложения - порядка исчисления индивидуальными предпринимателями налога на доходы - подлежат урегулированию Кодексом.
Пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой "Налог на прибыль организаций", отсылает к положениям главы 25 Кодекса не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 - 273 Кодекса два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме.
Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют право на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены).
Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом норма пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обуславливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены.
Пункт 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
При указанных обстоятельствах доначисление предпринимателю решением инспекции от 09.11.2012 (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 04.02.2013 N 34) налога на доходы физических лиц, а также начисление соответствующих сумм пени и штрафов, является необоснованным и не соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем государственная пошлина по ее апелляционной жалобе не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.09.2013 по делу N А81-2264/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)