Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 7 декабря 2010 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Кудина А.Г. и Потеевой А.В.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Коробовой Ю.А.,
при участии от открытого акционерного общества "Кольская горно-металлургическая компания" Сироткиной Т.А. по доверенности от 15.12.2009 N 1820, Хотянцевой А.В. по доверенности от 18.12.2009 N 1836, Зыкова С.Г. по доверенности от 23.11.2009 N 1624; от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Ненашева Д.В. по доверенности от 20.01.2010 N 07/6,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 16 сентября 2010 года по делу N А13-9326/2008 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
открытое акционерное общество "Кольская горно-металлургическая компания" (далее - общество, ОАО "Кольская ГМК") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением с учетом изменения предмета спора (т. 7, л. 141), выделенным в отдельное производство (т. 1, л. 1-3), о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области от 19.01.2004 N 6 и требования инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску от 20.01.2004 N 98 в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения к ответственности за неуплату налога и взыскания штрафных санкций по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения управления от 19.01.2004 N 6.
Решением Арбитражного суда Мурманской области от 20 сентября 2004 года по делу N А42-2095/04-26 (т. 7, л. 140-151), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2005 (т. 8, л. 85-93), требования общества удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2005 на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в связи с реорганизацией налоговых органов произведена замена Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области на Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - управление), инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску - на Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области (далее - инспекция по г. Мончегорску).
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.06.2005 (т. 8, л. 158 - 163) названные решение и постановление отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.
Решением Арбитражного суда Мурманской области от 29.06.2007 (т. 12, л. 52 - 93), оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2007 (т. 13, л. 78 - 94), требования общества удовлетворены.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.01.2008 (т. 14, л. 9, 10) постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2007 отменено в связи с нарушением процессуальных норм, дело направлено на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.02.2008 (т. 14, л. 30 - 46) решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.06.2007 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.08.2008 (т. 14, л. 139 - 145) названные судебные акты отменены, дело передано на рассмотрение Арбитражного суда Вологодской области.
В Арбитражном суде Вологодской области делу присвоен номер А13-9326/2008.
Определением Арбитражного суда Вологодской области от 15.01.2009 (т. 15, л. 40 - 42) в соответствии с частью 2 статьи 46 АПК РФ к участию в деле в качестве третьего ответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - межрегиональная инспекция N 5), где общество состоит на налоговом учете, для устранения допущенных нарушений прав общества в соответствии с требованиями пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в случае удовлетворения его требований.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 заявленные требования удовлетворены: признаны не соответствующими требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительными решение Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области от 19.01.2004 N 6 и требование Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Мончегорску N 98 по состоянию на 20.01.2004 в части доначисления и предложения ОАО "Кольская ГМК" уплатить налог на прибыль, дополнительные платежи, пени и штраф по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения от 19.01.2004 N 6. Межрегиональная инспекция N 5 обязана устранить допущенные нарушения прав ОАО "Кольская ГМК". С управления в пользу общества взысканы расходы по оплате экспертизы в сумме 1 326 036 руб. 80 коп.
Управление с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд отменить решение Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 по делу N А13-9326/2008 в полном объеме, в удовлетворении исковых требований ОАО "Кольская ГМК" о признании недействительным решения управления о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.01.2004 N 6 и требования инспекции по г. Мончегорску об уплате налога на прибыль от 21.01.2004 N 98, о взыскании с управления в пользу общества расходов по оплате экспертизы в размере 1 326 036 руб. 80 коп. отказать.
ОАО "Кольская ГМК" в отзыве на апелляционную жалобу управления с доводами, изложенными в ней, не согласилось, просит Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд оставить решение Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 по делу N А13-9326/2008 без изменения, апелляционную жалобу управления - без удовлетворения.
Межрегиональная инспекция N 5 письмом от 29.11.2010 N 56-05-13/9326 заявила ходатайство об отложении рассмотрения дела, которое апелляционным судом отклонено. При этом сообщила, что поддерживает позицию управления, изложенную в апелляционной жалобе. При этом относительно взыскания с управления судебных расходов (стоимости экспертизы) в размере 1 326 036 руб. 80 коп. изложила свою позицию.
Инспекция по г. Мончегорску отзыв на жалобу не представила.
Инспекция по г. Мончегорску и межрегиональная инспекция N 5 надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей в суд не направили, в связи с чем дело рассмотрено без участия их представителей в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.
Заслушав объяснения представителей управления и общества, исследовав письменные доказательства по делу и доводы жалобы, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы об отмене решения арбитражного суда.
Направляя дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 27.08.2008 по настоящему делу указал, что суду необходимо исследовать и оценить доводы участвующих в деле лиц о нормах извлечения металлов из сырья, переданного обществу по договорам толлинга, установить, учитывалось ли обществом количество и стоимость отходов и иных продуктов переработки, оставшихся после передачи согласованного количества металла заказчикам, проверить возможность использования полученного сырья для извлечения металлов сверх согласованных с заказчиками норм, дать оценку доводам инспекции о том, что наличие технологических потерь, отвальных продуктов не подтверждено налогоплательщиком документально.
В силу абзаца второго части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Как видно из материалов дела, управлением проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления ряда налогов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2001 по 31.12.2001, о чем составлен акт от 23.07.2003 N 47 (т. 1, л. 17 - 87).
Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика, руководитель управления принял решение от 19.01.2004 N 6 (т. 3, л. 9 - 96) о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, в котором согласно пункту 8.2.1 управление пришло к выводу о занижении внереализационных доходов за 2001 год на сумму 693 083 643 руб. Из раздела 8.5 оспариваемого решения усматривается, что это нарушение повлекло доначисление ОАО "Кольская ГМК" соответствующей суммы налога на прибыль и дополнительных платежей. Кроме того, обществу начислены соответствующие пени, а также оно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующей суммы штрафа.
На основании принятого решения инспекция по г. Мончегорску в адрес общества направила требование N 98 об уплате налогов и пеней по состоянию на 20.01.2004 (т. 3, л. 123).
Не согласившись с решением, в том числе в части выводов управления, изложенных в пункте 8.2.1 решения, а также с требованием инспекции по г. Мончегорску в соответствующей части, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
В пункте 2.4.1 акта проверки и в пункте 8.2.1 оспариваемого решения управлением отражено, что в нарушение статей 23, 54 НК РФ, статей 1, 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", пунктов 4, 10, 28 Положения по ведению бухгалтерского учета ОАО "Кольская ГМК" не отразило в бухгалтерском учете, бухгалтерской и налоговой отчетности безвозмездно полученное имущество на сумму 693 083 643 руб. В связи с этим управление сделало вывод о неправомерном занижении за 2001 год внереализационных доходов на указанную сумму.
В период проверки управлением установлено, что обществом как переработчиком заключены договоры толлинга со следующими владельцами сырья:
- - с фирмой "Оутокумпу Россия Ою", г. Эспоо, Финляндия (владелец) - контракт от 11.11.1999 N СН0142-9 (т. 4, л. 64 - 73) на переработку никелевого концентрата, предоставленного владельцем, с возвратом последнему меди, никеля и кобальта в товарной продукции;
- - с компанией "Эй-Си-Ай Индастриз Интернейшнл Корп.", Великобритания (владелец), контракт от 17.01.2001 N М0799-07-1 (т. 4, л. 85 - 100) на поставку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт, и оплату его переработки, с возвратом после переработки первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате, полученных из сырья;
- - с компанией "Ирмет Лтд", Ирландия (владелец) - контракт от 17.01.2001 N М0798-07-1 (т. 4, л. 110 - 123) на поставку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт, и оплату его переработки с возвратом после переработки первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате, полученных из сырья;
- - с фирмой "NOVO-IMPEX LTD", Исландия (владелец), контракт от 05.06.2000 N С0298-60-0 (т. 4, л. 135 - 145) на переработку никелевого концентрата, содержащего никель и кобальт и оплату его переработки с возвратом после переработки никеля и кобальтового концентрата, полученных из сырья;
- - с открытым акционерным обществом "Норильская горная компания" (далее - ОАО "Норильская горная компания", заказчик), договор от 14.11.2000 N 0641-19-0 на выполнение работ по переработке руды (т. 4, л. 51-63), по которому заказчик поручает, а общество принимает на себя обязательства оказать квалифицированные услуги по переработке сульфидной медно-никелевой руды с извлечением из нее никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде концентратов, пригодных для аффинажа;
- - с ОАО "Норильская горная компания" также заключен договор от 18.12.2000 N 0766-19-1 об оказании услуг по переработке файнштейна (т. 4, л. 35 - 48), по которому заказчик обязуется поставить, а общество принять и переработать медно-никелевый файнштейн с извлечением из него никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде шламов и (или) концентратов, пригодных для аффинажа.
Во исполнение перечисленных договоров в течение 2001 года общество осуществляло переработку сырья и возвращало его владельцам металлы, полученные в ходе переработки сырья. Сырье учитывалось обществом на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Передача металлов, полученных в результате переработки сырья, осуществлялась по акту согласования веса и химического сырья и в соответствии с нормами извлечения металлов из сырья, установленными договорами. При этом количество поступившего сырья по данным проверки соответствует данным предприятия.
Управление посчитало, что поскольку названными договорами предусмотрен возврат товарных металлов в процентном отношении от фактического их содержания в сырье, то общество возвращало владельцам металлы в количестве меньшем, чем их содержание в сырье. Разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам, составляет: по сырью фирмы "NOVO-IMPEX LTD" - 77,783 тн, по сырью фирмы "Оутокумпу Россия Ою" - 206,969 тн, по сырью компании "Ирмет Лтд" - 69,522 тн, по сырью фирмы "Эй-Си-Ай Индастриз Интернейшнл Корп." - 52,046 тн, по сырью ОАО "Норильская горная компания": файнштейн - 5010,518 тн, руда - 202,665 тн.
Так как обществом не представлены оправдательные документы на разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, управление пришло к выводу о том, что эта разница получена ОАО "Кольская ГМК" от владельцев сырья безвозмездно, поэтому подлежит включению в состав внереализационных доходов.
В связи с этим управление произвело расчет количества металла, не возвращенного владельцам сырья согласно приложениям N 25 и N 26 к акту проверки (т. 1, л. 112 - 116), и на основании средних цен на соответствующие виды металлов (приложение N 27 к акту проверки, т. 1, л. 117 и 118) определило стоимость невозвращенных металлов в размере 693 083 643 руб.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что управлением не представлено доказательств, подтверждающих возможность использования отвальных шлаков, поэтому отнесение их к категории возвратных отходов является необоснованным. Образование безвозвратных отходов и технологических потерь не приводит к получению обществом экономической выгоды, в силу чего такие объекты не подлежат оценке и не увеличивают доходы общества в целях налогообложения прибыли. Кроме того, управлением не доказана и по размеру правомерность доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм дополнительных платежей, пеней и штрафа.
Апелляционная коллегия считает такие выводы суда правильными, исходя из следующего.
Действующей в рассматриваемый период редакцией статьи 41 НК РФ предусмотрено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В силу данной статьи для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль, недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. При этом порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (статья 17 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 38 НК РФ).
Статьей 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль), действовавшего в 2001 году, определено, что объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, под которой понимается сумма прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
В состав доходов от внереализационных операций включаются суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий, а по предприятиям, получившим безвозмездно от других предприятий основные фонды, товары и другое имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих фондов и имущества, указанных в акте передачи, но не ниже их балансовой (остаточной) стоимости, отраженной в документах бухгалтерского учета передающих предприятий (абзацы второй и третий пункта 6 статьи 2 Закона о налоге на прибыль).
В пункте 8.2.1 решения от 19.01.2004 N 6 управление признало доходом от внереализационных операций разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, определив ее как стоимость неоприходованного металла в размере 693 083 643 руб.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 названного Кодекса).
В силу пункта 3 статьи 101 НК РФ управление, делая в своем решении вывод о получении обществом внереализационных доходов в виде неоприходованного металла, должно доказать как возможность извлечения из давальческого сырья металлов в полном объеме или в объеме, превышающем установленные договорами нормы извлечения, так и получение от такой деятельности экономической выгоды, а также стоимость полученных металлов.
Вместе с тем, в нарушение пункта 8 статьи 101 названного Кодекса управлением в решении не отражено, на основании каких конкретно документов им сделан вывод о получении обществом рассматриваемых внереализационных доходов. Указание в акте проверки от 23.07.2003 N 47 на обобщенные наименования документов не свидетельствует о соблюдении требований данной нормы.
Ссылка представителя управления в судебном заседании апелляционной инстанции на приложения N 25, N 26 и N 27 к акту проверки не может быть принята во внимание, поскольку в них не содержится сведений о каких-либо документах, невозможно установить, откуда получены данные о содержании в сырье определенного количества видов металлов, на основании которых произведен расчет. При этом по мнению апелляционного суда, статья 31 НК РФ, которой, как утверждает управление, оно руководствовалось по данному эпизоду, неприменима, поскольку предусматривает право налоговых органов определять сумму налогов, а не внереализационного дохода.
В ходе проверки и в возражениях налогоплательщиком указывалось на то, что анализ сырья, передаваемого владельцем на переработку, определяется по утвержденным методикам, химическим способом и зависит от того, на какой стадии начинается переработка сырья. При определении коэффициента извлечения учитывается технологическая схема, технологические потери, отвальные продукты и технологические обороты с высокой степенью достоверности. Возврат металла производится согласно заключенным договорам, что соответствует возможностям предприятия.
Вместе с тем, данные доводы общества и представленные им документы управлением не проверены и, несмотря на принятое последним решение о проведении экспертизы, она не была проведена. На законодательном уровне нормы извлечения металлов из сырья и потерь не установлены. По контрактам на переработку давальческого металлосодержащего сырья, заключенных с названными выше иностранными контрагентами, нормативы извлечений (возврата, выхода) металлов и нормативы безвозвратных отходов (технологических потерь) определены разрешениями Министерства промышленности, науки и технологии Российской Федерации, лицензиями таможенных органов, полученными обществом в целях переработки иностранного давальческого сырья на таможенной территории Российской Федерации согласно приказу ГТК РФ ОТ 05.09.1997 N 543.
По мнению управления, отраженному в апелляционной жалобе, именно ОАО "Кольская ГМК", а не налоговый орган должно было в ходе проверки подтвердить тот факт, что разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, не извлекается из него в товарные металлы, а переходит в технологические потери и отходы, либо переходит в какие-либо иные субстанции или среды и т.п.
Действительно, это обязанность общества, однако и налоговый орган обязан проверить и оценить позицию налогоплательщика. Обществом в материалы дела представлено экспертное заключение Института металлургии и материаловедения имени А.А. Байкова по результатам проведенной оценки нормативно-технологических показателей толлинговой переработки сырья (т. 7, л. 38), которым его позиция подтверждена.
В силу частей 1, 2 статьи 64 АПК РФ заключения экспертов, полученные в предусмотренном настоящим Кодексом или другими федеральными законами порядке, допускаются в качестве доказательств, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Для разъяснения вопросов о нормах извлечения металлов из сырья, переданного обществу по договорам толлинга, необходимы специальные знания. В рассматриваемом случае ни управление, ни суд знаниями в сфере металлургических процессов не обладают.
В связи с этим по ходатайству общества суд первой инстанции, руководствуясь частью первой статьи 82 АПК РФ, назначил комиссионную экспертизу по вопросу полноты извлечения обществом в 2001 году металлов из сырья, переданного на переработку в рамках рассматриваемых договоров, поручив ее проведение Федеральному государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования Государственному технологическому университету "Московский институт стали и сплавов" (далее - ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС") (определение от 01.07.2009, т. 29, л. 143 - 149).
В экспертном заключении ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" (т. 31, л. 48 - 159) по настоящему делу комиссией экспертов, предупрежденных об ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации за дачу заведомо ложного заключения, в разделе 12 отмечено, что технологическая схема ОАО "Кольская ГМК" является общей для всех видов перерабатываемого сырья, отдельных цепочек под каждый вид перерабатываемого сырья не предусмотрено, в связи с чем спорные концентраты металлов перерабатывались совместно с продуктами переработки как собственного сырья, так с продуктами переработки файнштейна ОАО "Норильская горная компания" и прочего привозного сырья, и сделан вывод о том, что нормы извлечения (нормы выхода) металлов, указанные в рассматриваемых договорах, в готовую продукцию, соответствуют нормам извлечения металлов в технологической схеме общества. Нормы извлечения (нормы выхода) металлов в готовую продукцию, установленные в договорах (контрактах), учитывают переработку технологических оборотов (возвратных отходов) на всех этапах производства (п. 2 раздела). В 2001 году у общества не имелось возможности использовать переданное на переработку давальческое металлосодержащее сырье для извлечения металлов сверх согласованных норм извлечения (норм выхода) (п. 3 раздела).
Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что вывод управления о возможном получении обществом металлов сверх норм, установленных договорами с владельцами, является бездоказательным и опровергается экспертным заключением, а потому неправомерен.
Потери и отходы, обусловленные технологией производства и степенью развития производственной базы возможны в любом производственном процессе.
Исходя из положений пункта 4 Правил рациональной комплексной переработки минерального сырья (твердые полезные ископаемые), утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.1998 N 59, пункта 1.2 Положения о таможенном режиме переработки товаров на таможенной территории, утвержденном приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 05.09.1997 N 543, пункта 27 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденных ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.07.1970 N АБ-21-Д, отходы подразделяются на возвратные (используемые и неиспользуемые в производстве) и безвозвратные. Возвратными, используемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием для изготовления продукции основного или вспомогательного производства. Возвратными, неиспользуемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием лишь в качестве материалов, топлива, на другие хозяйственные нужды или реализованы на сторону. Безвозвратными считаются отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники, и технологические потери; угары, усушка, улетучивание и т.п. Возвратные отходы оцениваются, безвозвратные отходы оценке не подлежат.
Из экспертного заключения (п. 4, п. 6 раздела 12) следует, что в процессе переработки металлосодержащего сырья образуются технологические потери и отвальные отходы. Технологические потери (безвозвратные потери) - потери, возникающие при производстве цветных металлов, обусловлены несовершенством технологического процесса и оборудования, не образуют отдельного продукта, который можно было бы вовлечь в производство или использовать каким-либо иным образом. В процессе металлургической переработки сырья в ОАО "Кольская ГМК" в 2001 году отвальными отходами являлись шлаки рудно-термических печей плавильного цеха и отвальные шлаки рудно-термической печи никелевого производства металлургического цеха. Применяемая обществом в проверяемом периоде технология не позволяет вовлекать отвальные шлаки в производство. В данном случае под потерями металлов понимаются как собственно потери металлов, возникающие при переработке сырья (безвозвратные потери), так и потери металлов за счет их перехода в отвальные отходы при переработке сырья. На стадии определения норм возврата металла владельцу сырья учтены все потери, неизбежно возникающие как в ходе переработки сырья, так и с отвальными отходами (п. 8 раздела 12).
В жалобе управление говорит о том, что материалами дела опровергаются доводы общества о том, что отходы не имеют стоимости, поскольку обществом отвальные шлаки были задекларированы в режиме "вывоз для свободного обращения" согласно грузовым таможенным декларациям (т. 5, л. 7 - 45), с указанием таможенной и статистической стоимости.
Названные обстоятельства имели место. Однако управлением не учтено, что данные сведения отражались в целях таможенного оформления, в том числе для определения таможенной стоимости, а не как фактически полученные. В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие заключение сделок по приобретению отходов, образовавшихся в результате переработки давальческого сырья, их безвозмездную передачу, использование в своей деятельности и тому подобных. Доказательств обратного управлением не представлено.
Таким образом, как правильно отметил суд первой инстанции, управлением не представлено доказательств, подтверждающих возможность использования отвальных шлаков, поэтому отнесение их к категории возвратных отходов является необоснованным. Образование безвозвратных отходов и технологических потерь не приводит к получению обществом экономической выгоды, в силу чего такие объекты не подлежат оценке и не увеличивают доходы общества в целях налогообложения прибыли. При этом стоимость отходов не квалифицирована управлением в качестве дохода общества.
Основным доводом апелляционной жалобы является непредставление обществом оправдательных документов на разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам.
Вместе с тем, с учетом установленных по делу обстоятельств, данный довод не имеет правового значения, поскольку такие документы не могли быть составлены.
Доначисление налога на прибыль, дополнительных платежей, начисление пеней и штрафа по рассматриваемому эпизоду произведено управлением неправомерно.
Кроме того, апелляционная коллегия считает, что суд первой инстанции обоснованно признал необходимым при определении управлением цены имущества применение положений статьи 40 НК РФ, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 8 Закона о налоге на прибыль предусмотрено, что сумма налога определяется на основании бухгалтерского учета и отчетности.
Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (пункт 1 статьи 54 НК РФ).
Таким образом, определение размера налоговой базы, в том числе полученных доходов, должно осуществляться по правилам, установленным для ведения бухгалтерского учета.
Правила определения доходов установлены Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (далее - ПБУ 9/99), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, пункт 10.3 которого предусматривает, что активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
В данном случае, признавая факт безвозмездного получения обществом имущества, в нарушение названных норм управлением статья 40 НК РФ не применена, рыночная цена не установлена, расчет заниженного дохода произведен по средним ценам, которые не отвечают признакам рыночной цены, определяемой в соответствии со статьей 40 НК РФ.
Следовательно, управлением не доказана по размеру правомерность доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм дополнительных платежей, пеней и штрафа, что является достаточным основанием для признания недействительным решения управления и требования инспекции по г. Мончегорску в оспариваемой части.
Довод управления о том, что статья 40 НК РФ может применяться налоговыми органами исключительно при рассмотрении сделок налогоплательщика с третьими лицами, а в данном случае такие сделки отсутствуют, средние цены на соответствующие виды металлов установлены на основании рыночных цен, применявшихся самим обществом на аналогичную продукцию, поэтому нет оснований для ее применения.
Данный довод управления ошибочен, так как рыночная цена может определяться только при последовательном применении порядка, установленного пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. Иной порядок, в том числе примененный управлением, законодательством не установлен.
На основании изложенного судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования общества о признании недействительными решения управления и требования инспекции по г. Мончегорску в этой части.
Поскольку общество состоит на учете в межрегиональной инспекции N 5, то в соответствии с пунктом 3 части четвертой статьи 201 АПК РФ обязанность устранить допущенные нарушения прав общества правомерно возложена судом на указанную инспекцию.
Управление также не согласно с решением суда о взыскании с него расходов по оплате экспертизы в сумме 1 326 036 руб. 80 коп.
Апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции, взыскивая данные расходы с управления в пользу общества, обоснованно руководствовался следующим.
Частью первой статьи 110 АПК РФ предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В силу статьи 101 названного Кодекса судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В соответствии со статьей 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся, в частности, денежные суммы, подлежащие выплате экспертам.
Согласно письму ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" от 11.06.2009 N 1111/64-729/04-316 (т. 28, л. 101 и 102) стоимость экспертизы составляет не менее 1 326 036 руб. 80 коп. Данная сумма перечислена обществом на депозитный счет Арбитражного суда Вологодской области по платежному поручению от 24.06.2009 N 5069 (т. 29, л. 41).
На основании определения суда от 08.09.2010 и счета ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" указанная сумма подлежит перечислению на счет ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС".
Следовательно, расходы общества на оплату экспертизы, а также размер этих расходов подтверждены материалами дела.
Доводы о том, что нет документального подтверждения, почему именно такая стоимость экспертизы, отсутствует разбивка по этапам с указанием конкретных сумм и по каждому члену экспертной группы, отклоняются как не обоснованные ссылками на нормативные документы, предусматривающие такие требования.
При этом управление не ссылается на то, что эти расходы являются необоснованными (завышенными), и не представило никаких доказательств их чрезмерности.
Подателем жалобы не приведены доводы, опровергающие выводы суда.
При таких обстоятельствах, выводы, изложенные в решении суда первой инстанции соответствует обстоятельствам дела, нормам материального и процессуального права, решение является законным и обоснованным, в связи с чем отмене не подлежит.
Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права, влекущих безусловную отмену, апелляционной коллегией не установлено.
Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы управлению отказано, однако в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ оно освобождено от уплаты госпошлины в качестве истца и ответчика при обращении в арбитражный суд, госпошлина не взыскивается.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 16 сентября 2010 года по делу N А13-9326/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.С.ЧЕЛЬЦОВА
Судьи
А.Г.КУДИН
А.В.ПОТЕЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.12.2010 ПО ДЕЛУ N А13-9326/2008
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 декабря 2010 г. по делу N А13-9326/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 7 декабря 2010 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Кудина А.Г. и Потеевой А.В.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Коробовой Ю.А.,
при участии от открытого акционерного общества "Кольская горно-металлургическая компания" Сироткиной Т.А. по доверенности от 15.12.2009 N 1820, Хотянцевой А.В. по доверенности от 18.12.2009 N 1836, Зыкова С.Г. по доверенности от 23.11.2009 N 1624; от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Ненашева Д.В. по доверенности от 20.01.2010 N 07/6,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 16 сентября 2010 года по делу N А13-9326/2008 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
открытое акционерное общество "Кольская горно-металлургическая компания" (далее - общество, ОАО "Кольская ГМК") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением с учетом изменения предмета спора (т. 7, л. 141), выделенным в отдельное производство (т. 1, л. 1-3), о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области от 19.01.2004 N 6 и требования инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску от 20.01.2004 N 98 в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения к ответственности за неуплату налога и взыскания штрафных санкций по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения управления от 19.01.2004 N 6.
Решением Арбитражного суда Мурманской области от 20 сентября 2004 года по делу N А42-2095/04-26 (т. 7, л. 140-151), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2005 (т. 8, л. 85-93), требования общества удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2005 на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в связи с реорганизацией налоговых органов произведена замена Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области на Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - управление), инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску - на Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области (далее - инспекция по г. Мончегорску).
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.06.2005 (т. 8, л. 158 - 163) названные решение и постановление отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.
Решением Арбитражного суда Мурманской области от 29.06.2007 (т. 12, л. 52 - 93), оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2007 (т. 13, л. 78 - 94), требования общества удовлетворены.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.01.2008 (т. 14, л. 9, 10) постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2007 отменено в связи с нарушением процессуальных норм, дело направлено на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.02.2008 (т. 14, л. 30 - 46) решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.06.2007 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.08.2008 (т. 14, л. 139 - 145) названные судебные акты отменены, дело передано на рассмотрение Арбитражного суда Вологодской области.
В Арбитражном суде Вологодской области делу присвоен номер А13-9326/2008.
Определением Арбитражного суда Вологодской области от 15.01.2009 (т. 15, л. 40 - 42) в соответствии с частью 2 статьи 46 АПК РФ к участию в деле в качестве третьего ответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - межрегиональная инспекция N 5), где общество состоит на налоговом учете, для устранения допущенных нарушений прав общества в соответствии с требованиями пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в случае удовлетворения его требований.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 заявленные требования удовлетворены: признаны не соответствующими требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительными решение Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области от 19.01.2004 N 6 и требование Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Мончегорску N 98 по состоянию на 20.01.2004 в части доначисления и предложения ОАО "Кольская ГМК" уплатить налог на прибыль, дополнительные платежи, пени и штраф по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения от 19.01.2004 N 6. Межрегиональная инспекция N 5 обязана устранить допущенные нарушения прав ОАО "Кольская ГМК". С управления в пользу общества взысканы расходы по оплате экспертизы в сумме 1 326 036 руб. 80 коп.
Управление с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд отменить решение Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 по делу N А13-9326/2008 в полном объеме, в удовлетворении исковых требований ОАО "Кольская ГМК" о признании недействительным решения управления о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.01.2004 N 6 и требования инспекции по г. Мончегорску об уплате налога на прибыль от 21.01.2004 N 98, о взыскании с управления в пользу общества расходов по оплате экспертизы в размере 1 326 036 руб. 80 коп. отказать.
ОАО "Кольская ГМК" в отзыве на апелляционную жалобу управления с доводами, изложенными в ней, не согласилось, просит Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд оставить решение Арбитражного суда Вологодской области от 16.09.2010 по делу N А13-9326/2008 без изменения, апелляционную жалобу управления - без удовлетворения.
Межрегиональная инспекция N 5 письмом от 29.11.2010 N 56-05-13/9326 заявила ходатайство об отложении рассмотрения дела, которое апелляционным судом отклонено. При этом сообщила, что поддерживает позицию управления, изложенную в апелляционной жалобе. При этом относительно взыскания с управления судебных расходов (стоимости экспертизы) в размере 1 326 036 руб. 80 коп. изложила свою позицию.
Инспекция по г. Мончегорску отзыв на жалобу не представила.
Инспекция по г. Мончегорску и межрегиональная инспекция N 5 надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей в суд не направили, в связи с чем дело рассмотрено без участия их представителей в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.
Заслушав объяснения представителей управления и общества, исследовав письменные доказательства по делу и доводы жалобы, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы об отмене решения арбитражного суда.
Направляя дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 27.08.2008 по настоящему делу указал, что суду необходимо исследовать и оценить доводы участвующих в деле лиц о нормах извлечения металлов из сырья, переданного обществу по договорам толлинга, установить, учитывалось ли обществом количество и стоимость отходов и иных продуктов переработки, оставшихся после передачи согласованного количества металла заказчикам, проверить возможность использования полученного сырья для извлечения металлов сверх согласованных с заказчиками норм, дать оценку доводам инспекции о том, что наличие технологических потерь, отвальных продуктов не подтверждено налогоплательщиком документально.
В силу абзаца второго части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Как видно из материалов дела, управлением проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления ряда налогов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2001 по 31.12.2001, о чем составлен акт от 23.07.2003 N 47 (т. 1, л. 17 - 87).
Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика, руководитель управления принял решение от 19.01.2004 N 6 (т. 3, л. 9 - 96) о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, в котором согласно пункту 8.2.1 управление пришло к выводу о занижении внереализационных доходов за 2001 год на сумму 693 083 643 руб. Из раздела 8.5 оспариваемого решения усматривается, что это нарушение повлекло доначисление ОАО "Кольская ГМК" соответствующей суммы налога на прибыль и дополнительных платежей. Кроме того, обществу начислены соответствующие пени, а также оно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующей суммы штрафа.
На основании принятого решения инспекция по г. Мончегорску в адрес общества направила требование N 98 об уплате налогов и пеней по состоянию на 20.01.2004 (т. 3, л. 123).
Не согласившись с решением, в том числе в части выводов управления, изложенных в пункте 8.2.1 решения, а также с требованием инспекции по г. Мончегорску в соответствующей части, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
В пункте 2.4.1 акта проверки и в пункте 8.2.1 оспариваемого решения управлением отражено, что в нарушение статей 23, 54 НК РФ, статей 1, 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", пунктов 4, 10, 28 Положения по ведению бухгалтерского учета ОАО "Кольская ГМК" не отразило в бухгалтерском учете, бухгалтерской и налоговой отчетности безвозмездно полученное имущество на сумму 693 083 643 руб. В связи с этим управление сделало вывод о неправомерном занижении за 2001 год внереализационных доходов на указанную сумму.
В период проверки управлением установлено, что обществом как переработчиком заключены договоры толлинга со следующими владельцами сырья:
- - с фирмой "Оутокумпу Россия Ою", г. Эспоо, Финляндия (владелец) - контракт от 11.11.1999 N СН0142-9 (т. 4, л. 64 - 73) на переработку никелевого концентрата, предоставленного владельцем, с возвратом последнему меди, никеля и кобальта в товарной продукции;
- - с компанией "Эй-Си-Ай Индастриз Интернейшнл Корп.", Великобритания (владелец), контракт от 17.01.2001 N М0799-07-1 (т. 4, л. 85 - 100) на поставку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт, и оплату его переработки, с возвратом после переработки первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате, полученных из сырья;
- - с компанией "Ирмет Лтд", Ирландия (владелец) - контракт от 17.01.2001 N М0798-07-1 (т. 4, л. 110 - 123) на поставку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт, и оплату его переработки с возвратом после переработки первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате, полученных из сырья;
- - с фирмой "NOVO-IMPEX LTD", Исландия (владелец), контракт от 05.06.2000 N С0298-60-0 (т. 4, л. 135 - 145) на переработку никелевого концентрата, содержащего никель и кобальт и оплату его переработки с возвратом после переработки никеля и кобальтового концентрата, полученных из сырья;
- - с открытым акционерным обществом "Норильская горная компания" (далее - ОАО "Норильская горная компания", заказчик), договор от 14.11.2000 N 0641-19-0 на выполнение работ по переработке руды (т. 4, л. 51-63), по которому заказчик поручает, а общество принимает на себя обязательства оказать квалифицированные услуги по переработке сульфидной медно-никелевой руды с извлечением из нее никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде концентратов, пригодных для аффинажа;
- - с ОАО "Норильская горная компания" также заключен договор от 18.12.2000 N 0766-19-1 об оказании услуг по переработке файнштейна (т. 4, л. 35 - 48), по которому заказчик обязуется поставить, а общество принять и переработать медно-никелевый файнштейн с извлечением из него никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде шламов и (или) концентратов, пригодных для аффинажа.
Во исполнение перечисленных договоров в течение 2001 года общество осуществляло переработку сырья и возвращало его владельцам металлы, полученные в ходе переработки сырья. Сырье учитывалось обществом на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Передача металлов, полученных в результате переработки сырья, осуществлялась по акту согласования веса и химического сырья и в соответствии с нормами извлечения металлов из сырья, установленными договорами. При этом количество поступившего сырья по данным проверки соответствует данным предприятия.
Управление посчитало, что поскольку названными договорами предусмотрен возврат товарных металлов в процентном отношении от фактического их содержания в сырье, то общество возвращало владельцам металлы в количестве меньшем, чем их содержание в сырье. Разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам, составляет: по сырью фирмы "NOVO-IMPEX LTD" - 77,783 тн, по сырью фирмы "Оутокумпу Россия Ою" - 206,969 тн, по сырью компании "Ирмет Лтд" - 69,522 тн, по сырью фирмы "Эй-Си-Ай Индастриз Интернейшнл Корп." - 52,046 тн, по сырью ОАО "Норильская горная компания": файнштейн - 5010,518 тн, руда - 202,665 тн.
Так как обществом не представлены оправдательные документы на разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, управление пришло к выводу о том, что эта разница получена ОАО "Кольская ГМК" от владельцев сырья безвозмездно, поэтому подлежит включению в состав внереализационных доходов.
В связи с этим управление произвело расчет количества металла, не возвращенного владельцам сырья согласно приложениям N 25 и N 26 к акту проверки (т. 1, л. 112 - 116), и на основании средних цен на соответствующие виды металлов (приложение N 27 к акту проверки, т. 1, л. 117 и 118) определило стоимость невозвращенных металлов в размере 693 083 643 руб.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что управлением не представлено доказательств, подтверждающих возможность использования отвальных шлаков, поэтому отнесение их к категории возвратных отходов является необоснованным. Образование безвозвратных отходов и технологических потерь не приводит к получению обществом экономической выгоды, в силу чего такие объекты не подлежат оценке и не увеличивают доходы общества в целях налогообложения прибыли. Кроме того, управлением не доказана и по размеру правомерность доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм дополнительных платежей, пеней и штрафа.
Апелляционная коллегия считает такие выводы суда правильными, исходя из следующего.
Действующей в рассматриваемый период редакцией статьи 41 НК РФ предусмотрено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В силу данной статьи для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль, недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. При этом порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (статья 17 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 38 НК РФ).
Статьей 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль), действовавшего в 2001 году, определено, что объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, под которой понимается сумма прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
В состав доходов от внереализационных операций включаются суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий, а по предприятиям, получившим безвозмездно от других предприятий основные фонды, товары и другое имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих фондов и имущества, указанных в акте передачи, но не ниже их балансовой (остаточной) стоимости, отраженной в документах бухгалтерского учета передающих предприятий (абзацы второй и третий пункта 6 статьи 2 Закона о налоге на прибыль).
В пункте 8.2.1 решения от 19.01.2004 N 6 управление признало доходом от внереализационных операций разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, определив ее как стоимость неоприходованного металла в размере 693 083 643 руб.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 названного Кодекса).
В силу пункта 3 статьи 101 НК РФ управление, делая в своем решении вывод о получении обществом внереализационных доходов в виде неоприходованного металла, должно доказать как возможность извлечения из давальческого сырья металлов в полном объеме или в объеме, превышающем установленные договорами нормы извлечения, так и получение от такой деятельности экономической выгоды, а также стоимость полученных металлов.
Вместе с тем, в нарушение пункта 8 статьи 101 названного Кодекса управлением в решении не отражено, на основании каких конкретно документов им сделан вывод о получении обществом рассматриваемых внереализационных доходов. Указание в акте проверки от 23.07.2003 N 47 на обобщенные наименования документов не свидетельствует о соблюдении требований данной нормы.
Ссылка представителя управления в судебном заседании апелляционной инстанции на приложения N 25, N 26 и N 27 к акту проверки не может быть принята во внимание, поскольку в них не содержится сведений о каких-либо документах, невозможно установить, откуда получены данные о содержании в сырье определенного количества видов металлов, на основании которых произведен расчет. При этом по мнению апелляционного суда, статья 31 НК РФ, которой, как утверждает управление, оно руководствовалось по данному эпизоду, неприменима, поскольку предусматривает право налоговых органов определять сумму налогов, а не внереализационного дохода.
В ходе проверки и в возражениях налогоплательщиком указывалось на то, что анализ сырья, передаваемого владельцем на переработку, определяется по утвержденным методикам, химическим способом и зависит от того, на какой стадии начинается переработка сырья. При определении коэффициента извлечения учитывается технологическая схема, технологические потери, отвальные продукты и технологические обороты с высокой степенью достоверности. Возврат металла производится согласно заключенным договорам, что соответствует возможностям предприятия.
Вместе с тем, данные доводы общества и представленные им документы управлением не проверены и, несмотря на принятое последним решение о проведении экспертизы, она не была проведена. На законодательном уровне нормы извлечения металлов из сырья и потерь не установлены. По контрактам на переработку давальческого металлосодержащего сырья, заключенных с названными выше иностранными контрагентами, нормативы извлечений (возврата, выхода) металлов и нормативы безвозвратных отходов (технологических потерь) определены разрешениями Министерства промышленности, науки и технологии Российской Федерации, лицензиями таможенных органов, полученными обществом в целях переработки иностранного давальческого сырья на таможенной территории Российской Федерации согласно приказу ГТК РФ ОТ 05.09.1997 N 543.
По мнению управления, отраженному в апелляционной жалобе, именно ОАО "Кольская ГМК", а не налоговый орган должно было в ходе проверки подтвердить тот факт, что разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам сырья, не извлекается из него в товарные металлы, а переходит в технологические потери и отходы, либо переходит в какие-либо иные субстанции или среды и т.п.
Действительно, это обязанность общества, однако и налоговый орган обязан проверить и оценить позицию налогоплательщика. Обществом в материалы дела представлено экспертное заключение Института металлургии и материаловедения имени А.А. Байкова по результатам проведенной оценки нормативно-технологических показателей толлинговой переработки сырья (т. 7, л. 38), которым его позиция подтверждена.
В силу частей 1, 2 статьи 64 АПК РФ заключения экспертов, полученные в предусмотренном настоящим Кодексом или другими федеральными законами порядке, допускаются в качестве доказательств, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Для разъяснения вопросов о нормах извлечения металлов из сырья, переданного обществу по договорам толлинга, необходимы специальные знания. В рассматриваемом случае ни управление, ни суд знаниями в сфере металлургических процессов не обладают.
В связи с этим по ходатайству общества суд первой инстанции, руководствуясь частью первой статьи 82 АПК РФ, назначил комиссионную экспертизу по вопросу полноты извлечения обществом в 2001 году металлов из сырья, переданного на переработку в рамках рассматриваемых договоров, поручив ее проведение Федеральному государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования Государственному технологическому университету "Московский институт стали и сплавов" (далее - ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС") (определение от 01.07.2009, т. 29, л. 143 - 149).
В экспертном заключении ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" (т. 31, л. 48 - 159) по настоящему делу комиссией экспертов, предупрежденных об ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации за дачу заведомо ложного заключения, в разделе 12 отмечено, что технологическая схема ОАО "Кольская ГМК" является общей для всех видов перерабатываемого сырья, отдельных цепочек под каждый вид перерабатываемого сырья не предусмотрено, в связи с чем спорные концентраты металлов перерабатывались совместно с продуктами переработки как собственного сырья, так с продуктами переработки файнштейна ОАО "Норильская горная компания" и прочего привозного сырья, и сделан вывод о том, что нормы извлечения (нормы выхода) металлов, указанные в рассматриваемых договорах, в готовую продукцию, соответствуют нормам извлечения металлов в технологической схеме общества. Нормы извлечения (нормы выхода) металлов в готовую продукцию, установленные в договорах (контрактах), учитывают переработку технологических оборотов (возвратных отходов) на всех этапах производства (п. 2 раздела). В 2001 году у общества не имелось возможности использовать переданное на переработку давальческое металлосодержащее сырье для извлечения металлов сверх согласованных норм извлечения (норм выхода) (п. 3 раздела).
Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что вывод управления о возможном получении обществом металлов сверх норм, установленных договорами с владельцами, является бездоказательным и опровергается экспертным заключением, а потому неправомерен.
Потери и отходы, обусловленные технологией производства и степенью развития производственной базы возможны в любом производственном процессе.
Исходя из положений пункта 4 Правил рациональной комплексной переработки минерального сырья (твердые полезные ископаемые), утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.1998 N 59, пункта 1.2 Положения о таможенном режиме переработки товаров на таможенной территории, утвержденном приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 05.09.1997 N 543, пункта 27 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденных ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.07.1970 N АБ-21-Д, отходы подразделяются на возвратные (используемые и неиспользуемые в производстве) и безвозвратные. Возвратными, используемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием для изготовления продукции основного или вспомогательного производства. Возвратными, неиспользуемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием лишь в качестве материалов, топлива, на другие хозяйственные нужды или реализованы на сторону. Безвозвратными считаются отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники, и технологические потери; угары, усушка, улетучивание и т.п. Возвратные отходы оцениваются, безвозвратные отходы оценке не подлежат.
Из экспертного заключения (п. 4, п. 6 раздела 12) следует, что в процессе переработки металлосодержащего сырья образуются технологические потери и отвальные отходы. Технологические потери (безвозвратные потери) - потери, возникающие при производстве цветных металлов, обусловлены несовершенством технологического процесса и оборудования, не образуют отдельного продукта, который можно было бы вовлечь в производство или использовать каким-либо иным образом. В процессе металлургической переработки сырья в ОАО "Кольская ГМК" в 2001 году отвальными отходами являлись шлаки рудно-термических печей плавильного цеха и отвальные шлаки рудно-термической печи никелевого производства металлургического цеха. Применяемая обществом в проверяемом периоде технология не позволяет вовлекать отвальные шлаки в производство. В данном случае под потерями металлов понимаются как собственно потери металлов, возникающие при переработке сырья (безвозвратные потери), так и потери металлов за счет их перехода в отвальные отходы при переработке сырья. На стадии определения норм возврата металла владельцу сырья учтены все потери, неизбежно возникающие как в ходе переработки сырья, так и с отвальными отходами (п. 8 раздела 12).
В жалобе управление говорит о том, что материалами дела опровергаются доводы общества о том, что отходы не имеют стоимости, поскольку обществом отвальные шлаки были задекларированы в режиме "вывоз для свободного обращения" согласно грузовым таможенным декларациям (т. 5, л. 7 - 45), с указанием таможенной и статистической стоимости.
Названные обстоятельства имели место. Однако управлением не учтено, что данные сведения отражались в целях таможенного оформления, в том числе для определения таможенной стоимости, а не как фактически полученные. В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие заключение сделок по приобретению отходов, образовавшихся в результате переработки давальческого сырья, их безвозмездную передачу, использование в своей деятельности и тому подобных. Доказательств обратного управлением не представлено.
Таким образом, как правильно отметил суд первой инстанции, управлением не представлено доказательств, подтверждающих возможность использования отвальных шлаков, поэтому отнесение их к категории возвратных отходов является необоснованным. Образование безвозвратных отходов и технологических потерь не приводит к получению обществом экономической выгоды, в силу чего такие объекты не подлежат оценке и не увеличивают доходы общества в целях налогообложения прибыли. При этом стоимость отходов не квалифицирована управлением в качестве дохода общества.
Основным доводом апелляционной жалобы является непредставление обществом оправдательных документов на разницу между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам.
Вместе с тем, с учетом установленных по делу обстоятельств, данный довод не имеет правового значения, поскольку такие документы не могли быть составлены.
Доначисление налога на прибыль, дополнительных платежей, начисление пеней и штрафа по рассматриваемому эпизоду произведено управлением неправомерно.
Кроме того, апелляционная коллегия считает, что суд первой инстанции обоснованно признал необходимым при определении управлением цены имущества применение положений статьи 40 НК РФ, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 8 Закона о налоге на прибыль предусмотрено, что сумма налога определяется на основании бухгалтерского учета и отчетности.
Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (пункт 1 статьи 54 НК РФ).
Таким образом, определение размера налоговой базы, в том числе полученных доходов, должно осуществляться по правилам, установленным для ведения бухгалтерского учета.
Правила определения доходов установлены Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (далее - ПБУ 9/99), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, пункт 10.3 которого предусматривает, что активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
В данном случае, признавая факт безвозмездного получения обществом имущества, в нарушение названных норм управлением статья 40 НК РФ не применена, рыночная цена не установлена, расчет заниженного дохода произведен по средним ценам, которые не отвечают признакам рыночной цены, определяемой в соответствии со статьей 40 НК РФ.
Следовательно, управлением не доказана по размеру правомерность доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм дополнительных платежей, пеней и штрафа, что является достаточным основанием для признания недействительным решения управления и требования инспекции по г. Мончегорску в оспариваемой части.
Довод управления о том, что статья 40 НК РФ может применяться налоговыми органами исключительно при рассмотрении сделок налогоплательщика с третьими лицами, а в данном случае такие сделки отсутствуют, средние цены на соответствующие виды металлов установлены на основании рыночных цен, применявшихся самим обществом на аналогичную продукцию, поэтому нет оснований для ее применения.
Данный довод управления ошибочен, так как рыночная цена может определяться только при последовательном применении порядка, установленного пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. Иной порядок, в том числе примененный управлением, законодательством не установлен.
На основании изложенного судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования общества о признании недействительными решения управления и требования инспекции по г. Мончегорску в этой части.
Поскольку общество состоит на учете в межрегиональной инспекции N 5, то в соответствии с пунктом 3 части четвертой статьи 201 АПК РФ обязанность устранить допущенные нарушения прав общества правомерно возложена судом на указанную инспекцию.
Управление также не согласно с решением суда о взыскании с него расходов по оплате экспертизы в сумме 1 326 036 руб. 80 коп.
Апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции, взыскивая данные расходы с управления в пользу общества, обоснованно руководствовался следующим.
Частью первой статьи 110 АПК РФ предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В силу статьи 101 названного Кодекса судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В соответствии со статьей 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся, в частности, денежные суммы, подлежащие выплате экспертам.
Согласно письму ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" от 11.06.2009 N 1111/64-729/04-316 (т. 28, л. 101 и 102) стоимость экспертизы составляет не менее 1 326 036 руб. 80 коп. Данная сумма перечислена обществом на депозитный счет Арбитражного суда Вологодской области по платежному поручению от 24.06.2009 N 5069 (т. 29, л. 41).
На основании определения суда от 08.09.2010 и счета ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС" указанная сумма подлежит перечислению на счет ФГОУ ВПО ГТУ "МИСиС".
Следовательно, расходы общества на оплату экспертизы, а также размер этих расходов подтверждены материалами дела.
Доводы о том, что нет документального подтверждения, почему именно такая стоимость экспертизы, отсутствует разбивка по этапам с указанием конкретных сумм и по каждому члену экспертной группы, отклоняются как не обоснованные ссылками на нормативные документы, предусматривающие такие требования.
При этом управление не ссылается на то, что эти расходы являются необоснованными (завышенными), и не представило никаких доказательств их чрезмерности.
Подателем жалобы не приведены доводы, опровергающие выводы суда.
При таких обстоятельствах, выводы, изложенные в решении суда первой инстанции соответствует обстоятельствам дела, нормам материального и процессуального права, решение является законным и обоснованным, в связи с чем отмене не подлежит.
Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права, влекущих безусловную отмену, апелляционной коллегией не установлено.
Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы управлению отказано, однако в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ оно освобождено от уплаты госпошлины в качестве истца и ответчика при обращении в арбитражный суд, госпошлина не взыскивается.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 16 сентября 2010 года по делу N А13-9326/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.С.ЧЕЛЬЦОВА
Судьи
А.Г.КУДИН
А.В.ПОТЕЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)