Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 21 мая 2009 г. по делу N А76-4319/2009 (судья Костылев И.В.), при участии от подателя апелляционной жалобы Зуб С.Н. (доверенность от 11.01.2009 N 04-32/00019), от открытого акционерного общества "Южноуральский завод радиокерамики" Пережогиной Т.П. (доверенность от 26.02.2009 N 320),
установил:
открытое акционерное общество "Южноуральский завод радиокерамики" (далее - заявитель, ОАО "ЮЗРК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 22.12.2008 N 67 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 56940,22 рублей, о снижении штрафа в сумме 847970,38 рублей в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств (с учетом уточнения предмета заявленного требования, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации- т. 2, л.д. 127, 128).
Решением суда от 21.05.2009 заявленное требование удовлетворено.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней мотивам.
Обжалуя решение суда в части признания незаконным начисления штрафа по статье 123 НК РФ в размере 56940,22 рублей, инспекция считает выводы суда необоснованными, не отвечающими конструкции статьи 123 НК РФ и специфике доначисленного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Инспекция указывает, что налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 123 НК РФ, считается оконченным в момент истечения установленного законодательством срока для перечисления в бюджет сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению, но неправомерно неперечисленных в бюджет налоговым агентом.
Как указывает податель апелляционной жалобы, переплата, на которую ссылается заявитель и суд, образовалась в 2004-2006гг. вследствие излишней уплаты налога, доначисленного предыдущими налоговыми проверками, а поскольку законодательством о налогах и сборах не предусмотрено представление налоговыми агентами деклараций по суммам удержанных из дохода работников налогов, формальное отражение в лицевом счете перечислений НДФЛ как переплаты не является доказательством наличия действительно излишне уплаченной в бюджет суммы.
По мнению инспекции, для того, чтобы определить, имелась ли у налогового агента переплата по НДФЛ на начало проверяемого периода необходимо проанализировать период ее образования, что в рамках выездной налоговой проверки нарушает положения статьи 89 НК РФ, в ходе настоящей проверки Общество не указывало на наличие у него переплаты по НДФЛ. С учетом изложенного инспекция полагает, что правомерно начислила сумму штрафа с задолженности, которая образовалась в проверяемом периоде, без учета переплаты.
В части снижения судом штрафа по смягчающим ответственность обстоятельствам инспекция указывает на несогласие с выводом суда о том, что в ходе проведения налоговой проверки такие обстоятельства не устанавливались.
Как полагает инспекция, глава 14 НК РФ не предусматривает, что налоговые органы в ходе налоговой проверки должны выявлять обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и фиксировать в акте проверки выводы об их наличии или отсутствии, выводы о наличии или об отсутствии таких обстоятельств вправе делать только руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в ходе рассмотрения материалов проверки. По мнению инспекции, поскольку ранее Общество решением от 29.12.2007 N 77 привлекалось к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение, то при наличии такого отягчающего ответственность обстоятельства у суда первой инстанции отсутствовали основания для применения смягчающих ответственность обстоятельств, поскольку при наличии отягчающих смягчающие ответственность обстоятельства не применяются.
Представитель ОАО "ЮЗРК" в судебном заседании возражает против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просит оставить решение суда без изменения.
Как указывает заявитель, налоговые агенты в силу пункта 2 статьи 24 НК РФ имеют те же права, что и налогоплательщики, в том числе предусмотренное статьей 21 НК РФ право на зачет переплаты налога, факт наличия переплаты по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей подтвержден информационным письмом налогового органа от 12.01.2009 N 749, извещением от 11.02.2009 N 337 о проведении зачета на эту сумму. Довод апелляционной жалобы о том, что в ходе выездной налоговой проверки Общество не указывало на наличие переплаты, заявитель считает необоснованным, поскольку в возражениях на акт проверки от 09.12.2008 имеется указание на наличие переплаты со ссылкой на платежные документы.
ОАО "ЮЗРК" указывает, что в ходе проверки смягчающие налоговую ответственность обстоятельства инспекцией не устанавливались, ни в акте проверки, ни в решении по ее результатам выводы об установлении и учете таких обстоятельств отсутствуют. Заявитель отклоняет довод подателя апелляционной жалобы о неправомерности применения смягчающих ответственность обстоятельств, считая, что суд первой инстанции правильно истолковал положения статьи 112 НК РФ о возможности снижения размера взыскиваемых санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, личности правонарушителя и характера совершенного им правонарушения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании решения от 11.11.2008 N 113 (т. 1, л.д. 22-23) в отношении ОАО "ЮЗРК" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе по НДФЛ за период с 07.11.2007 по 10.11.2008, о чем составлен акт от 25.11.2008 N 68 (т. 1, л.д. 24-59). На акт проверки налогоплательщиком представлены письменные возражения от 09.12.2008 (т. 1, л.д. 60).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 22.12.2008 N 67 (т. 1, л.д. 62-73). Представленной в материалы настоящего дела копией протокола от 18.12.2008 N 48 подтверждается и заявителем не оспаривается факт рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов налоговой проверки с участием его представителей (т. 1, л.д. 61). Доводов о нарушении инспекцией процедурного порядка рассмотрения материалов по статье 101 НК РФ заявитель не приводит.
Оспариваемым решением инспекции от 22.12.2008 N 67, среди прочего, установлено неправомерное неперечисление Обществом в качестве налогового агента исчисленного и удержанного НДФЛ по выплаченным доходам за октябрь - декабрь 2007 г., январь - сентябрь 2008 г. в общей сумме 3256601 рублей (таблица на странице 6 решения) (т. 1, л.д. 67). Данная сумма НДФЛ предложена к уплате в качестве недоимки, помимо этого Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, с учетом пункта 2 статьи 112, пункта 4 статьи 114 НК РФ в виде штрафа в общем размере 904910,60 рублей. Повторность правонарушения заявитель не оспаривает.
Не согласившись с решением инспекции, Общество обжаловало его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган (т. 1, л.д. 74-75). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 04.02.2009 N 16-07/000307 решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 86).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, ОАО "ЮЗРК" обратилось с заявлением в арбитражный суд. Решение инспекции оспаривается частично.
Заявитель полагает, что поскольку проведенной с инспекцией сверкой расчетов подтверждена переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей, инспекция должна была учесть ее при вынесении оспариваемого решения и определении размера штрафа по статье 123 НК РФ, в связи с чем штраф должен быть исчислен с суммы 2971899,91 рублей (3256601 рублей- 284701,09 рублей), то есть штраф в сумме 56940,22 рублей, начисленный на сумму данной переплаты (284701,09 рублей х 20%), неправомерен в принципе. В оставшейся сумме штрафа 847970,38 рублей (904910,60 рублей - 56940,20 рублей) заявитель просит уменьшить его размер в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, на основе применения положений статей 24, 123, 226 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела письменных доказательств исходил из необходимости учета инспекцией имевшейся на момент вынесения оспариваемого решения переплаты по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей, в связи с чем признал незаконным привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 56940,22 рублей, начисленного на сумму этой переплаты. Помимо этого, в оставшейся сумме налоговой санкции по статье 123 НК РФ (847970,38 рублей) суд, руководствуясь положениями статей 112, 114 НК РФ, счел возможным уменьшить размер в 10 раз до 84797 рублей по наличию смягчающих ответственность обстоятельств, признав тем самым решение инспекции недействительным в части штрафа в сумме 763173,34 рублей.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в соответствии со статьей 22 НК РФ, то есть посредством административной и судебной процедур.
В силу подпункта 1 пункта 3, пункта 4 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
Пунктом 5 статьи 24 НК РФ установлено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 123 НК РФ установлена налоговая ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В соответствии с пунктом 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налоговый орган устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, выявляет обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность. В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается, в частности, размер выявленной недоимки.
Таким образом, в целях применения санкции статьи 123 НК РФ, определения состава налогового правонарушения и конкретной меры налоговой ответственности, то есть в целях законности наказания, налоговому органу необходимо установить и доказать размер НДФЛ, неперечисленного (не полностью перечисленного) налоговым агентом.
Из решения налогового органа следует, что штраф по статье 123 НК РФ исчислен по НДФЛ из суммы 3256601 рублей, однако в результате проведенной совместно с инспекцией сверки у Общества выявлена переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей (т. 1, л.д. 78-83).
Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что данная сумма не может признаваться переплатой ввиду особой природы НДФЛ, следует отклонить как противоречащий его же собственной позиции и действиям.
Так, по заявлению Общества от 14.01.2009 N 20 (т. 1, л.д. 84) данная сумма переплаты принята инспекцией по решению от 11.02.2009 N 337 в зачет в порядке статьи 78 НК РФ (т. 1, л.д. 85). В требовании от 12.02.2009 N 222 об уплате налога, пени, штрафа, выставленном на основании оспариваемого решения от 22.12.2008 N 67, инспекция предъявила к уплате НДФЛ уже в сумме 2971899,91 рублей (т. 1,л.д.87), то есть в сумме, не включающей названную переплату (3256601 рублей- 284701,09 рублей). В отзыве на заявление от 21.04.2009 N 04-30/06234 (т. 2, л.д. 114 оборотная сторона), в дополнении к отзыву на заявление от 13.05.2009 N 04-30/7123 (т. 2, л.д. 130 оборотная сторона) инспекция самостоятельно обозначает данную сумму в качестве переплаты по налогу. В суде первой инстанции представитель заинтересованного лица подтвердил, что НДФЛ уплачен в большем размере, факт наличия переплаты в сумме 284701,09 рублей на начало проведения выездной налоговой проверки и на момент вынесения решения не оспаривается. Данные пояснения зафиксированы в протоколе судебного заседания от 14.05.2009 (т. 3, л.д. 1-2).
Таким образом, из установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств следует, что при привлечении к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ не учтена имеющаяся на начало проверки переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей.
Довод инспекции о том, что данная переплата выявлена совместно с заявителем уже после вынесения оспариваемого решения от 22.12.2008 N 67, следует отклонить, поскольку данное обстоятельство не служит опровержением того, что при определении конкретной меры налоговой ответственности (начисленного размера штрафа) не была учтена действительная задолженность Общества по уплате в бюджет НДФЛ с учетом имевшейся до начала проверки переплаты.
Довод инспекции о том, что ОАО "ЮЗРК" не проинформировало налоговый орган о наличии переплаты, следует признать неосновательным.
В силу пункта 1 статьи 30 НК РФ налоговый орган осуществляет контроль за правильностью и полнотой перечисления налогов в бюджетную систему, исходя из обязательных для него Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991), он должен полным, объективным образом отразить все существенные обстоятельства, имеющие отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах, следовательно, переложение бремени доказывания переплаты на налогового агента необоснованно. Более того, в возражениях на акт выездной налоговой проверки Общество ссылалось на излишнее перечисление НДФЛ (т. 1, л.д. 60), однако должного внимания данному доводу при вынесении оспариваемого решения со стороны инспекции не было уделено.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о незаконности наложения штрафа по статье 123 НК РФ в размере 56940,22 рублей, начисленного на сумму переплаты по НДФЛ (284701,09 рублей).
Решение суда в части уменьшения размера налоговой санкции, начисленной на оставшуюся и признаваемую заявителем сумму НДФЛ (847970,38 рублей) по смягчающим ответственность обстоятельствам также является законным и обоснованным.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части подлежат отклонению по следующим основаниям.
Как отмечено выше, в соответствии с пунктом 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налоговый орган выявляет, в частности, обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, так как согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Согласно статьям 112, 114 НК РФ при определении размера штрафа учитываются как смягчающие, так и отягчающие ответственность обстоятельства. Наличие в действиях налогоплательщика отягчающих обстоятельств не препятствует при наличии одновременно смягчающих обстоятельств снизить размер взыскиваемого штрафа.
В Постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.
Судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по усмотрению суда, перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела. Рассматривая возможность уменьшения размера налоговой санкции, арбитражный суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьям 137, 138 НК РФ.
Оценив фактические обстоятельства и представленные в материалы дела письменные доказательства, суд первой инстанции исходя из принципов справедливости и соразмерности наказания, необходимости соблюдения баланса частного и публичного интереса, учитывая тяжелое материальное положение заявителя, счел возможным уменьшить размер налоговой санкции в этой части в десять раз, то есть до 84797 рублей, признав тем самым решение инспекции недействительным в части штрафа в сумме 763173,34 рублей. Обстоятельства, установленные и принятые судом первой инстанции во внимание в качестве смягчающих ответственность, подателем апелляционной жалобы документальным образом не опровергаются.
Таким образом, решение суда первой инстанции по существу спора является законным и обоснованным, при наличии достаточных фактических и правовых оснований суд правомерно признал решение инспекции недействительным в части наложения штрафа в сумме 56940,22 рублей, а также уменьшил размер налоговой санкции по статье 123 НК РФ в оставшейся сумме по смягчающим ответственность обстоятельствам.
При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам, материалам дела и законодательству. При разрешении настоящего спора судом первой инстанции установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы отклоняются как неосновательные, не соответствующие конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству по приведенным выше мотивам.
Имевшая место опечатка в резолютивной части полного текста решения суда в указании общей суммы штрафа, признанной судом незаконной (810113,56 рублей вместо 820113,56 рублей, сложившейся по расчетам суда в мотивировочной части судебного акта и указанной в резолютивной части решения от 14.05.2009), имеет технический характер, существо принятого судебного акта не затрагивает, в связи с чем подлежит исправлению в порядке части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит, решение суда следует оставить без изменения.
Взыскание госпошлины по апелляционной жалобе с налогового органа не производится в силу освобождения от уплаты по подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 21 мая 2009 г. по делу N А76-4319/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 09.07.2009 N 18АП-4985/2009 ПО ДЕЛУ N А76-4319/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 июля 2009 г. N 18АП-4985/2009
Дело N А76-4319/2009
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 21 мая 2009 г. по делу N А76-4319/2009 (судья Костылев И.В.), при участии от подателя апелляционной жалобы Зуб С.Н. (доверенность от 11.01.2009 N 04-32/00019), от открытого акционерного общества "Южноуральский завод радиокерамики" Пережогиной Т.П. (доверенность от 26.02.2009 N 320),
установил:
открытое акционерное общество "Южноуральский завод радиокерамики" (далее - заявитель, ОАО "ЮЗРК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 22.12.2008 N 67 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 56940,22 рублей, о снижении штрафа в сумме 847970,38 рублей в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств (с учетом уточнения предмета заявленного требования, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации- т. 2, л.д. 127, 128).
Решением суда от 21.05.2009 заявленное требование удовлетворено.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней мотивам.
Обжалуя решение суда в части признания незаконным начисления штрафа по статье 123 НК РФ в размере 56940,22 рублей, инспекция считает выводы суда необоснованными, не отвечающими конструкции статьи 123 НК РФ и специфике доначисленного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Инспекция указывает, что налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 123 НК РФ, считается оконченным в момент истечения установленного законодательством срока для перечисления в бюджет сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению, но неправомерно неперечисленных в бюджет налоговым агентом.
Как указывает податель апелляционной жалобы, переплата, на которую ссылается заявитель и суд, образовалась в 2004-2006гг. вследствие излишней уплаты налога, доначисленного предыдущими налоговыми проверками, а поскольку законодательством о налогах и сборах не предусмотрено представление налоговыми агентами деклараций по суммам удержанных из дохода работников налогов, формальное отражение в лицевом счете перечислений НДФЛ как переплаты не является доказательством наличия действительно излишне уплаченной в бюджет суммы.
По мнению инспекции, для того, чтобы определить, имелась ли у налогового агента переплата по НДФЛ на начало проверяемого периода необходимо проанализировать период ее образования, что в рамках выездной налоговой проверки нарушает положения статьи 89 НК РФ, в ходе настоящей проверки Общество не указывало на наличие у него переплаты по НДФЛ. С учетом изложенного инспекция полагает, что правомерно начислила сумму штрафа с задолженности, которая образовалась в проверяемом периоде, без учета переплаты.
В части снижения судом штрафа по смягчающим ответственность обстоятельствам инспекция указывает на несогласие с выводом суда о том, что в ходе проведения налоговой проверки такие обстоятельства не устанавливались.
Как полагает инспекция, глава 14 НК РФ не предусматривает, что налоговые органы в ходе налоговой проверки должны выявлять обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и фиксировать в акте проверки выводы об их наличии или отсутствии, выводы о наличии или об отсутствии таких обстоятельств вправе делать только руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в ходе рассмотрения материалов проверки. По мнению инспекции, поскольку ранее Общество решением от 29.12.2007 N 77 привлекалось к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение, то при наличии такого отягчающего ответственность обстоятельства у суда первой инстанции отсутствовали основания для применения смягчающих ответственность обстоятельств, поскольку при наличии отягчающих смягчающие ответственность обстоятельства не применяются.
Представитель ОАО "ЮЗРК" в судебном заседании возражает против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просит оставить решение суда без изменения.
Как указывает заявитель, налоговые агенты в силу пункта 2 статьи 24 НК РФ имеют те же права, что и налогоплательщики, в том числе предусмотренное статьей 21 НК РФ право на зачет переплаты налога, факт наличия переплаты по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей подтвержден информационным письмом налогового органа от 12.01.2009 N 749, извещением от 11.02.2009 N 337 о проведении зачета на эту сумму. Довод апелляционной жалобы о том, что в ходе выездной налоговой проверки Общество не указывало на наличие переплаты, заявитель считает необоснованным, поскольку в возражениях на акт проверки от 09.12.2008 имеется указание на наличие переплаты со ссылкой на платежные документы.
ОАО "ЮЗРК" указывает, что в ходе проверки смягчающие налоговую ответственность обстоятельства инспекцией не устанавливались, ни в акте проверки, ни в решении по ее результатам выводы об установлении и учете таких обстоятельств отсутствуют. Заявитель отклоняет довод подателя апелляционной жалобы о неправомерности применения смягчающих ответственность обстоятельств, считая, что суд первой инстанции правильно истолковал положения статьи 112 НК РФ о возможности снижения размера взыскиваемых санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, личности правонарушителя и характера совершенного им правонарушения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании решения от 11.11.2008 N 113 (т. 1, л.д. 22-23) в отношении ОАО "ЮЗРК" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе по НДФЛ за период с 07.11.2007 по 10.11.2008, о чем составлен акт от 25.11.2008 N 68 (т. 1, л.д. 24-59). На акт проверки налогоплательщиком представлены письменные возражения от 09.12.2008 (т. 1, л.д. 60).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 22.12.2008 N 67 (т. 1, л.д. 62-73). Представленной в материалы настоящего дела копией протокола от 18.12.2008 N 48 подтверждается и заявителем не оспаривается факт рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов налоговой проверки с участием его представителей (т. 1, л.д. 61). Доводов о нарушении инспекцией процедурного порядка рассмотрения материалов по статье 101 НК РФ заявитель не приводит.
Оспариваемым решением инспекции от 22.12.2008 N 67, среди прочего, установлено неправомерное неперечисление Обществом в качестве налогового агента исчисленного и удержанного НДФЛ по выплаченным доходам за октябрь - декабрь 2007 г., январь - сентябрь 2008 г. в общей сумме 3256601 рублей (таблица на странице 6 решения) (т. 1, л.д. 67). Данная сумма НДФЛ предложена к уплате в качестве недоимки, помимо этого Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, с учетом пункта 2 статьи 112, пункта 4 статьи 114 НК РФ в виде штрафа в общем размере 904910,60 рублей. Повторность правонарушения заявитель не оспаривает.
Не согласившись с решением инспекции, Общество обжаловало его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган (т. 1, л.д. 74-75). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 04.02.2009 N 16-07/000307 решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 86).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, ОАО "ЮЗРК" обратилось с заявлением в арбитражный суд. Решение инспекции оспаривается частично.
Заявитель полагает, что поскольку проведенной с инспекцией сверкой расчетов подтверждена переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей, инспекция должна была учесть ее при вынесении оспариваемого решения и определении размера штрафа по статье 123 НК РФ, в связи с чем штраф должен быть исчислен с суммы 2971899,91 рублей (3256601 рублей- 284701,09 рублей), то есть штраф в сумме 56940,22 рублей, начисленный на сумму данной переплаты (284701,09 рублей х 20%), неправомерен в принципе. В оставшейся сумме штрафа 847970,38 рублей (904910,60 рублей - 56940,20 рублей) заявитель просит уменьшить его размер в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, на основе применения положений статей 24, 123, 226 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела письменных доказательств исходил из необходимости учета инспекцией имевшейся на момент вынесения оспариваемого решения переплаты по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей, в связи с чем признал незаконным привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 56940,22 рублей, начисленного на сумму этой переплаты. Помимо этого, в оставшейся сумме налоговой санкции по статье 123 НК РФ (847970,38 рублей) суд, руководствуясь положениями статей 112, 114 НК РФ, счел возможным уменьшить размер в 10 раз до 84797 рублей по наличию смягчающих ответственность обстоятельств, признав тем самым решение инспекции недействительным в части штрафа в сумме 763173,34 рублей.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в соответствии со статьей 22 НК РФ, то есть посредством административной и судебной процедур.
В силу подпункта 1 пункта 3, пункта 4 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
Пунктом 5 статьи 24 НК РФ установлено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 123 НК РФ установлена налоговая ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В соответствии с пунктом 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налоговый орган устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, выявляет обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность. В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается, в частности, размер выявленной недоимки.
Таким образом, в целях применения санкции статьи 123 НК РФ, определения состава налогового правонарушения и конкретной меры налоговой ответственности, то есть в целях законности наказания, налоговому органу необходимо установить и доказать размер НДФЛ, неперечисленного (не полностью перечисленного) налоговым агентом.
Из решения налогового органа следует, что штраф по статье 123 НК РФ исчислен по НДФЛ из суммы 3256601 рублей, однако в результате проведенной совместно с инспекцией сверки у Общества выявлена переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей (т. 1, л.д. 78-83).
Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что данная сумма не может признаваться переплатой ввиду особой природы НДФЛ, следует отклонить как противоречащий его же собственной позиции и действиям.
Так, по заявлению Общества от 14.01.2009 N 20 (т. 1, л.д. 84) данная сумма переплаты принята инспекцией по решению от 11.02.2009 N 337 в зачет в порядке статьи 78 НК РФ (т. 1, л.д. 85). В требовании от 12.02.2009 N 222 об уплате налога, пени, штрафа, выставленном на основании оспариваемого решения от 22.12.2008 N 67, инспекция предъявила к уплате НДФЛ уже в сумме 2971899,91 рублей (т. 1,л.д.87), то есть в сумме, не включающей названную переплату (3256601 рублей- 284701,09 рублей). В отзыве на заявление от 21.04.2009 N 04-30/06234 (т. 2, л.д. 114 оборотная сторона), в дополнении к отзыву на заявление от 13.05.2009 N 04-30/7123 (т. 2, л.д. 130 оборотная сторона) инспекция самостоятельно обозначает данную сумму в качестве переплаты по налогу. В суде первой инстанции представитель заинтересованного лица подтвердил, что НДФЛ уплачен в большем размере, факт наличия переплаты в сумме 284701,09 рублей на начало проведения выездной налоговой проверки и на момент вынесения решения не оспаривается. Данные пояснения зафиксированы в протоколе судебного заседания от 14.05.2009 (т. 3, л.д. 1-2).
Таким образом, из установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств следует, что при привлечении к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ не учтена имеющаяся на начало проверки переплата по НДФЛ в сумме 284701,09 рублей.
Довод инспекции о том, что данная переплата выявлена совместно с заявителем уже после вынесения оспариваемого решения от 22.12.2008 N 67, следует отклонить, поскольку данное обстоятельство не служит опровержением того, что при определении конкретной меры налоговой ответственности (начисленного размера штрафа) не была учтена действительная задолженность Общества по уплате в бюджет НДФЛ с учетом имевшейся до начала проверки переплаты.
Довод инспекции о том, что ОАО "ЮЗРК" не проинформировало налоговый орган о наличии переплаты, следует признать неосновательным.
В силу пункта 1 статьи 30 НК РФ налоговый орган осуществляет контроль за правильностью и полнотой перечисления налогов в бюджетную систему, исходя из обязательных для него Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991), он должен полным, объективным образом отразить все существенные обстоятельства, имеющие отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах, следовательно, переложение бремени доказывания переплаты на налогового агента необоснованно. Более того, в возражениях на акт выездной налоговой проверки Общество ссылалось на излишнее перечисление НДФЛ (т. 1, л.д. 60), однако должного внимания данному доводу при вынесении оспариваемого решения со стороны инспекции не было уделено.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о незаконности наложения штрафа по статье 123 НК РФ в размере 56940,22 рублей, начисленного на сумму переплаты по НДФЛ (284701,09 рублей).
Решение суда в части уменьшения размера налоговой санкции, начисленной на оставшуюся и признаваемую заявителем сумму НДФЛ (847970,38 рублей) по смягчающим ответственность обстоятельствам также является законным и обоснованным.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части подлежат отклонению по следующим основаниям.
Как отмечено выше, в соответствии с пунктом 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налоговый орган выявляет, в частности, обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, так как согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Согласно статьям 112, 114 НК РФ при определении размера штрафа учитываются как смягчающие, так и отягчающие ответственность обстоятельства. Наличие в действиях налогоплательщика отягчающих обстоятельств не препятствует при наличии одновременно смягчающих обстоятельств снизить размер взыскиваемого штрафа.
В Постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.
Судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по усмотрению суда, перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела. Рассматривая возможность уменьшения размера налоговой санкции, арбитражный суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьям 137, 138 НК РФ.
Оценив фактические обстоятельства и представленные в материалы дела письменные доказательства, суд первой инстанции исходя из принципов справедливости и соразмерности наказания, необходимости соблюдения баланса частного и публичного интереса, учитывая тяжелое материальное положение заявителя, счел возможным уменьшить размер налоговой санкции в этой части в десять раз, то есть до 84797 рублей, признав тем самым решение инспекции недействительным в части штрафа в сумме 763173,34 рублей. Обстоятельства, установленные и принятые судом первой инстанции во внимание в качестве смягчающих ответственность, подателем апелляционной жалобы документальным образом не опровергаются.
Таким образом, решение суда первой инстанции по существу спора является законным и обоснованным, при наличии достаточных фактических и правовых оснований суд правомерно признал решение инспекции недействительным в части наложения штрафа в сумме 56940,22 рублей, а также уменьшил размер налоговой санкции по статье 123 НК РФ в оставшейся сумме по смягчающим ответственность обстоятельствам.
При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам, материалам дела и законодательству. При разрешении настоящего спора судом первой инстанции установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы отклоняются как неосновательные, не соответствующие конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству по приведенным выше мотивам.
Имевшая место опечатка в резолютивной части полного текста решения суда в указании общей суммы штрафа, признанной судом незаконной (810113,56 рублей вместо 820113,56 рублей, сложившейся по расчетам суда в мотивировочной части судебного акта и указанной в резолютивной части решения от 14.05.2009), имеет технический характер, существо принятого судебного акта не затрагивает, в связи с чем подлежит исправлению в порядке части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит, решение суда следует оставить без изменения.
Взыскание госпошлины по апелляционной жалобе с налогового органа не производится в силу освобождения от уплаты по подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 21 мая 2009 г. по делу N А76-4319/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)