Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 января 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9961/2013) Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 (судья Захарцева С.Г.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича (ИНН 550702062074, ОГРНИП 304550736602810) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (ИНН 5507072393. ОГРН 1045513022180) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска - Дмитриенко Елена Васильевна по доверенности N 01-11/36-Д от 31.12.2013 сроком действия по 31.12.2014, личность установлена на основании служебного удостоверения;
- от индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича - Кратько Олег Анатольевич личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Кратько Олег Анатольевич (далее - заявитель, ИП Кратько О.А., предприниматель, конкурсный управляющий) обратился в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным, решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС России по КАО г. Омска, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) от 27.03.2013 N 33750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Омской области от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 заявленное предпринимателем требование удовлетворено, признано недействительным решение Инспекции от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее действующему законодательству.
При принятии решения суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ИП Кратько О.А. при осуществлении полномочий арбитражного управляющего вправе применять упрощенную систему налогообложения (УСНО) в отношении доходов, полученных от указанной деятельности.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В апелляционной жалобе Инспекция выразила несогласие с выводами суда первой инстанции о неправомерности доначисления ИП Кратько О.А. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), соответствующих сумм пени и штрафа, и предусмотренной законодательством возможности регистрации арбитражного управляющего в качестве индивидуального предпринимателя и применения им упрощенной системы налогообложения в отношении доходов, полученных им при осуществлении полномочий арбитражного управляющего в деле о банкротстве.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
Предприниматель возразил на доводы апелляционной жалобы, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
Кратько Олег Анатольевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 12.01.1999. Налогоплательщик является арбитражным управляющим.
ИФНС России по КАО г. Омска была проведена камеральная налоговая проверка представленной заявителем 14.08.2012 уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2011 год.
По результатам проверки инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки от 28.11.2012 N 37240.
На основании вышеуказанного акта принято решение N 37750 от 27.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым:
- - доначислен налог на доходы физических лиц за 2011 год по сроку уплаты 15.07.2012 в сумме 785 671 руб.;
- - начислены пени за несвоевременную уплаты данного налога в сумме 39 764 руб. 25 коп.;
- - применена ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату указанного налога в результате занижения налоговой базы за 2011 год в сумме 10 000 руб.
При этом сумма облагаемого дохода была определена налоговым органом в размере 6 043 622 руб. 14 коп. (на основании данных книги доходов и расходов, а также данных о движении денежных средств по расчетному счету). Сумма исчисленного налога по данным проверки составила 785 671 руб. (6 043 622 руб. 14 коп. Х 13%). Штрафные санкции были применены с учетом статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 10 000 рублей, так как на лицевом счете налогоплательщика имелась переплата по налогу. Пени были начислены в соответствии с программой начисления пени с учетом имеющихся переплат: с 17.07.2012 по 28.12.2012 -на сумму 664 747 руб., с 29.12.2012 по 27.03.2013 - на сумму 405 646 руб.
Не согласившись с решением Инспекции, заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС России по Омской области с апелляционной жалобой.
14.06.2013 Управлением ФНС России по Омской области было принято решение N 16-20/00560зг об оставлении жалобы без удовлетворения, а оспариваемого решения - без изменения.
Полагая, что решение Инспекции N 37750 от 27.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.
16.09.2013 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его отмены, исходя из следующего.
Как усматривается из материалов дела Кратько Олег Анатольевич 02.05.2012. представил в ИФНС России по КАО г. Омска налоговую декларацию формы 3-НДФЛ за 2011 год, в которой был отражен доход, полученный в 2011 году от деятельности арбитражного управляющего в сумме 6 558 494 руб. 09 коп., заявлен профессиональный налоговый вычет в пределах норматива 20% в сумме 1 311 698 руб. 82 коп., стандартный налоговый вычет в сумме 2 000 рублей и имущественный налоговый вычет в сумме 2 000 000 руб. Сумма исчисленного налога по декларации составила 421 823 руб..
14.08.2012 налогоплательщиком была представлена уточненная декларация "с нулевыми значениями показателей".
По результатам камеральной проверки указанной декларации сумма облагаемого дохода была определена налоговым органом в размере 6 043 622 руб. 14 коп. (на основании данных книги доходов и расходов, а также данных о движении денежных средств по расчетному счету). Сумма исчисленного налога по данным проверки составила 785 671 руб. (6 043 622 руб. 14 коп. Х 13%).
Указанную сумму налога было предложено уплатить. Штрафные санкции были применены с учетом статьи 114 НК РФ в размере 10 000 рублей, так как на лицевом счете налогоплательщика имелась переплата по налогу. Пени были начислены в соответствии с программой начисления пени с учетом имеющихся переплат: с 17.07.2012 по 28.12.2012 -на сумму 664 747 руб., с 29.12.2012 по 27.03.2013 - на сумму 405 646 рублей.
Основанием для дополнительного начисления ИП Кратько О.А. оспариваемых сумм НДФЛ, соответствующих пени и штрафа послужил вывод Инспекции о том, что с 01.01.2011 в связи с изменениями, внесенными в Закон о банкротстве, деятельность в рамках осуществления прав и обязанностей арбитражного управляющего должна облагаться налогом на доходы физических лиц и не подпадает под налогообложение по УСНОООО.
Суд первой инстанции, проверяя законность доначисленных ИП Кратько О.А. оспариваемых сумм НДФЛ, соответствующих пени и штрафа, признал несоответствующей действующему законодательству позицию налогового органа, указав на то, что арбитражный управляющий зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и избрал для себя специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (УСНОООО). Проанализировав положения статей 54, 227, пункта 3 статьи 346.11, пунктов 3, 4 статьи 346.12, пункта 4.1 статьи 346.13, пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции пришел к выводу о том, что индивидуальный предприниматель при осуществлении полномочий арбитражного управляющего вправе применять УСНО в отношении доходов, полученных от указанной деятельности.
Инспекция, обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение, приводит доводы, аналогичные, изложенным в своем решении, а также выражает несогласие с высказанной судом первой инстанции позицией об отсутствии в налоговом законодательстве прямого запрета на применение УСНОООО для арбитражных управляющих при проведении процедур банкротства и получении соответствующего вознаграждения (в случае, если доходы не превышают 60 млн. руб.).
По мнению подателя апелляционной жалобы, поскольку арбитражные управляющие признаются субъектами профессиональной деятельности, занимающимися частной практикой, то начиная с 2011 года доходы арбитражных управляющих, полученные от частной практики, осуществляемой в соответствии с Законом о банкротстве, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с главой 23 Кодекса. Деятельность арбитражных управляющих больше не является предпринимательской и все доходы от осуществления арбитражным управляющим его профессиональной деятельности составляют налоговую базу по НДФЛ по ставке 13%.
Суд апелляционной инстанции, выслушав мнение сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, считает, что жалоба Инспекции подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно статье 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации УСНО применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСНО или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.
Под термином "индивидуальные предприниматели" для целей налогообложения согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
До внесения Федеральным законом от 30.12.2008 N 296-ФЗ изменений в статью 20 Закона о банкротстве среди требований, предъявляемым к арбитражным управляющим, было указано, что арбитражным управляющим может быть гражданин Российской Федерации, который зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.
Конституционный Суд Российской Федерации, обращаясь в своих решениях к вопросу о характере деятельности арбитражного управляющего как лица, осуществляющего преимущественно публичные функции (постановление от 19.12.2005 N 12-П, определение от 23.05.2006 N 150-О, определение от 03.11.2009 N 1364-О-О, определение от 01.11.2012 N 2047-О), подчеркивал, что, действуя в рамках своих дискреционных полномочий при определении тех или иных требований и условий осуществления профессиональной деятельности, имеющей публичное значение, федеральный законодатель во всяком случае должен исходить из необходимости обеспечения непротиворечивого регулирования отношений в этой сфере и, устанавливая элементы правового статуса арбитражного управляющего, учитывать, что публичные функции, возложенные на арбитражного управляющего, выступают в качестве своего рода пределов распространения на него статуса индивидуального предпринимателя.
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2005 N 12-П также указано, что Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" в качестве обязательного требования к арбитражному управляющему называет необходимость его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (абзац второй пункта 1 статьи 20), что с учетом статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации о предпринимательской деятельности как самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, не сочетается с реальным характером деятельности арбитражного управляющего как лица, осуществляющего преимущественно публичные функции.
С 01.01.2011 в соответствии с пунктом 1 статьи 20 Закона о банкротстве (в редакции Федерального закона от 30.12.2008 N 296-ФЗ) арбитражным управляющим признается гражданин Российской Федерации, являющийся членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих.
Арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет регулируемую названным Законом профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой.
Деятельность арбитражного управляющего в деле о банкротстве не является предпринимательской деятельностью. Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности, а также предпринимательской деятельностью в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве и не приводит к конфликту интересов. Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации арбитражных управляющих.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 429-ФЗ абзац третий пункта 1 статьи 20 Закона о банкротстве изложен в следующей редакции: "Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности и предпринимательской деятельностью при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение им обязанностей, установленных настоящим Федеральным законом и Федеральным законом от 25.02.1999 N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций". Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации".
Таким образом, с 1 января 2011 года законодатель разграничил профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность, тем самым установив, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не может признаваться предпринимательской деятельностью.
В силу пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение индивидуальными предпринимателями УСНО предусматривает освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации), НДФЛ (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Следовательно, в случае, когда в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, применяется УСНО, такие доходы освобождаются от налогообложения НДФЛ. Однако индивидуальным предпринимателем - плательщиком УСНО производится уплата НДФЛ по тем доходам, получение которых не связано с осуществлением предпринимательской деятельности.
В абзаце 5 пункта 1 статьи 20.3 Закона о банкротстве закреплено право арбитражного управляющего на получение вознаграждения за период осуществления им своих полномочий.
В соответствии со статьей 20.6 Закона о банкротстве арбитражный управляющий имеет право на вознаграждение в деле о банкротстве, а также на возмещение в полном объеме расходов, фактически понесенных им при исполнении возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве. Вознаграждение в деле о банкротстве выплачивается арбитражному управляющему за счет средств должника, если иное не предусмотрено названным Законом. Вознаграждение, выплачиваемое арбитражному управляющему в деле о банкротстве, состоит из фиксированной суммы и суммы процентов.
Инспекцией в ходе проверки установлено и заявителем не оспаривается, что ИП Кратько О.А. в 2011 году исполнял обязанности арбитражного управляющего должников, сумма полученного им вознаграждения составила 6 043 622 руб. 14 коп.
В связи с изменением статуса арбитражных управляющих от индивидуального предпринимателя к субъекту профессиональной деятельности, занимающемуся частной практикой, с 01.01.2011 полученное вознаграждение за осуществление регулируемой Законом о банкротстве профессиональной деятельности не является доходом от предпринимательской деятельности, соответственно, не может облагаться единым налогом в рамках УСНО.
Вывод суда первой инстанции о том, что вопросы налогообложения доходов арбитражных управляющих Налоговый кодекс Российской Федерации прямо не регулирует, суд апелляционной инстанции находит необоснованным.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
В соответствии со статьей 20 Закона о банкротстве арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет профессиональную деятельность, регулируемую Законом о банкротстве, занимаясь частной практикой.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208 и статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, являются плательщиками НДФЛ по суммам доходов от такой деятельности.
Следовательно, доходы арбитражного управляющего, полученные начиная с 01.01.2011 от деятельности в качестве арбитражного управляющего, облагаются НДФЛ по ставке 13% (пункт 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации). В случае, если гражданин зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и при этом не осуществляет никакой другой деятельности, кроме деятельности, регулируемой Законом о банкротстве, то он не вправе с 01.01.2011 применять УСНО.
При таких обстоятельствах позиция суда первой инстанции о том, что в соответствующие нормы главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не внесены изменения, которые устанавливают прямой запрет на применение УСНО арбитражными управляющими, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, как это сделано в отношении адвокатов и нотариусов, является ошибочной.
Само по себе наличие у арбитражного управляющего статуса индивидуального предпринимателя и применение им УСНО в отношении доходов от предпринимательской деятельности не изменяет характер полученного им дохода от профессиональной деятельности (частной практики), регулируемой Законом о банкротстве, и подлежащего налогообложению по нормам главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации. В то же время арбитражные управляющие, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, с учетом ограничений, содержащихся в статье 20 Закона о банкротстве, вправе заниматься предпринимательской деятельностью с применением УСНО. При изложенных обстоятельствах законодательный запрет арбитражным управляющим, зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, на применение УСНО в отношении осуществляемой ими предпринимательской деятельности, будет носить дискриминационный характер и противоречить основным началам законодательства о налогах и сборах (статья 3 Налогового кодекса Российской Федерации).
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности начисления ИП Кратько О.А. НДФЛ за 2011 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа соответствует законодательству о налогах и сборах.
При изложенных обстоятельствах апелляционная жалоба ИФНС России по КАО г. Омска подлежит удовлетворению, а обжалуемое решение Арбитражного суда Омской области суда от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем государственная пошлина по апелляционной жалобе налогового органа не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области суда от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 отменить. Принять по делу новый судебный акт.
В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича (ИНН 550702062074, ОГРНИП 304550736602810) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (ИНН 5507072393. ОГРН 1045513022180) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказать.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.01.2014 ПО ДЕЛУ N А46-7917/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 января 2014 г. по делу N А46-7917/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 января 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9961/2013) Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 (судья Захарцева С.Г.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича (ИНН 550702062074, ОГРНИП 304550736602810) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (ИНН 5507072393. ОГРН 1045513022180) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска - Дмитриенко Елена Васильевна по доверенности N 01-11/36-Д от 31.12.2013 сроком действия по 31.12.2014, личность установлена на основании служебного удостоверения;
- от индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича - Кратько Олег Анатольевич личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Кратько Олег Анатольевич (далее - заявитель, ИП Кратько О.А., предприниматель, конкурсный управляющий) обратился в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным, решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС России по КАО г. Омска, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) от 27.03.2013 N 33750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Омской области от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 заявленное предпринимателем требование удовлетворено, признано недействительным решение Инспекции от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее действующему законодательству.
При принятии решения суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ИП Кратько О.А. при осуществлении полномочий арбитражного управляющего вправе применять упрощенную систему налогообложения (УСНО) в отношении доходов, полученных от указанной деятельности.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В апелляционной жалобе Инспекция выразила несогласие с выводами суда первой инстанции о неправомерности доначисления ИП Кратько О.А. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), соответствующих сумм пени и штрафа, и предусмотренной законодательством возможности регистрации арбитражного управляющего в качестве индивидуального предпринимателя и применения им упрощенной системы налогообложения в отношении доходов, полученных им при осуществлении полномочий арбитражного управляющего в деле о банкротстве.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
Предприниматель возразил на доводы апелляционной жалобы, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
Кратько Олег Анатольевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 12.01.1999. Налогоплательщик является арбитражным управляющим.
ИФНС России по КАО г. Омска была проведена камеральная налоговая проверка представленной заявителем 14.08.2012 уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2011 год.
По результатам проверки инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки от 28.11.2012 N 37240.
На основании вышеуказанного акта принято решение N 37750 от 27.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым:
- - доначислен налог на доходы физических лиц за 2011 год по сроку уплаты 15.07.2012 в сумме 785 671 руб.;
- - начислены пени за несвоевременную уплаты данного налога в сумме 39 764 руб. 25 коп.;
- - применена ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату указанного налога в результате занижения налоговой базы за 2011 год в сумме 10 000 руб.
При этом сумма облагаемого дохода была определена налоговым органом в размере 6 043 622 руб. 14 коп. (на основании данных книги доходов и расходов, а также данных о движении денежных средств по расчетному счету). Сумма исчисленного налога по данным проверки составила 785 671 руб. (6 043 622 руб. 14 коп. Х 13%). Штрафные санкции были применены с учетом статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 10 000 рублей, так как на лицевом счете налогоплательщика имелась переплата по налогу. Пени были начислены в соответствии с программой начисления пени с учетом имеющихся переплат: с 17.07.2012 по 28.12.2012 -на сумму 664 747 руб., с 29.12.2012 по 27.03.2013 - на сумму 405 646 руб.
Не согласившись с решением Инспекции, заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС России по Омской области с апелляционной жалобой.
14.06.2013 Управлением ФНС России по Омской области было принято решение N 16-20/00560зг об оставлении жалобы без удовлетворения, а оспариваемого решения - без изменения.
Полагая, что решение Инспекции N 37750 от 27.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.
16.09.2013 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его отмены, исходя из следующего.
Как усматривается из материалов дела Кратько Олег Анатольевич 02.05.2012. представил в ИФНС России по КАО г. Омска налоговую декларацию формы 3-НДФЛ за 2011 год, в которой был отражен доход, полученный в 2011 году от деятельности арбитражного управляющего в сумме 6 558 494 руб. 09 коп., заявлен профессиональный налоговый вычет в пределах норматива 20% в сумме 1 311 698 руб. 82 коп., стандартный налоговый вычет в сумме 2 000 рублей и имущественный налоговый вычет в сумме 2 000 000 руб. Сумма исчисленного налога по декларации составила 421 823 руб..
14.08.2012 налогоплательщиком была представлена уточненная декларация "с нулевыми значениями показателей".
По результатам камеральной проверки указанной декларации сумма облагаемого дохода была определена налоговым органом в размере 6 043 622 руб. 14 коп. (на основании данных книги доходов и расходов, а также данных о движении денежных средств по расчетному счету). Сумма исчисленного налога по данным проверки составила 785 671 руб. (6 043 622 руб. 14 коп. Х 13%).
Указанную сумму налога было предложено уплатить. Штрафные санкции были применены с учетом статьи 114 НК РФ в размере 10 000 рублей, так как на лицевом счете налогоплательщика имелась переплата по налогу. Пени были начислены в соответствии с программой начисления пени с учетом имеющихся переплат: с 17.07.2012 по 28.12.2012 -на сумму 664 747 руб., с 29.12.2012 по 27.03.2013 - на сумму 405 646 рублей.
Основанием для дополнительного начисления ИП Кратько О.А. оспариваемых сумм НДФЛ, соответствующих пени и штрафа послужил вывод Инспекции о том, что с 01.01.2011 в связи с изменениями, внесенными в Закон о банкротстве, деятельность в рамках осуществления прав и обязанностей арбитражного управляющего должна облагаться налогом на доходы физических лиц и не подпадает под налогообложение по УСНОООО.
Суд первой инстанции, проверяя законность доначисленных ИП Кратько О.А. оспариваемых сумм НДФЛ, соответствующих пени и штрафа, признал несоответствующей действующему законодательству позицию налогового органа, указав на то, что арбитражный управляющий зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и избрал для себя специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (УСНОООО). Проанализировав положения статей 54, 227, пункта 3 статьи 346.11, пунктов 3, 4 статьи 346.12, пункта 4.1 статьи 346.13, пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции пришел к выводу о том, что индивидуальный предприниматель при осуществлении полномочий арбитражного управляющего вправе применять УСНО в отношении доходов, полученных от указанной деятельности.
Инспекция, обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение, приводит доводы, аналогичные, изложенным в своем решении, а также выражает несогласие с высказанной судом первой инстанции позицией об отсутствии в налоговом законодательстве прямого запрета на применение УСНОООО для арбитражных управляющих при проведении процедур банкротства и получении соответствующего вознаграждения (в случае, если доходы не превышают 60 млн. руб.).
По мнению подателя апелляционной жалобы, поскольку арбитражные управляющие признаются субъектами профессиональной деятельности, занимающимися частной практикой, то начиная с 2011 года доходы арбитражных управляющих, полученные от частной практики, осуществляемой в соответствии с Законом о банкротстве, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с главой 23 Кодекса. Деятельность арбитражных управляющих больше не является предпринимательской и все доходы от осуществления арбитражным управляющим его профессиональной деятельности составляют налоговую базу по НДФЛ по ставке 13%.
Суд апелляционной инстанции, выслушав мнение сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, считает, что жалоба Инспекции подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно статье 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации УСНО применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСНО или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.
Под термином "индивидуальные предприниматели" для целей налогообложения согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
До внесения Федеральным законом от 30.12.2008 N 296-ФЗ изменений в статью 20 Закона о банкротстве среди требований, предъявляемым к арбитражным управляющим, было указано, что арбитражным управляющим может быть гражданин Российской Федерации, который зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.
Конституционный Суд Российской Федерации, обращаясь в своих решениях к вопросу о характере деятельности арбитражного управляющего как лица, осуществляющего преимущественно публичные функции (постановление от 19.12.2005 N 12-П, определение от 23.05.2006 N 150-О, определение от 03.11.2009 N 1364-О-О, определение от 01.11.2012 N 2047-О), подчеркивал, что, действуя в рамках своих дискреционных полномочий при определении тех или иных требований и условий осуществления профессиональной деятельности, имеющей публичное значение, федеральный законодатель во всяком случае должен исходить из необходимости обеспечения непротиворечивого регулирования отношений в этой сфере и, устанавливая элементы правового статуса арбитражного управляющего, учитывать, что публичные функции, возложенные на арбитражного управляющего, выступают в качестве своего рода пределов распространения на него статуса индивидуального предпринимателя.
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2005 N 12-П также указано, что Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" в качестве обязательного требования к арбитражному управляющему называет необходимость его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (абзац второй пункта 1 статьи 20), что с учетом статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации о предпринимательской деятельности как самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, не сочетается с реальным характером деятельности арбитражного управляющего как лица, осуществляющего преимущественно публичные функции.
С 01.01.2011 в соответствии с пунктом 1 статьи 20 Закона о банкротстве (в редакции Федерального закона от 30.12.2008 N 296-ФЗ) арбитражным управляющим признается гражданин Российской Федерации, являющийся членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих.
Арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет регулируемую названным Законом профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой.
Деятельность арбитражного управляющего в деле о банкротстве не является предпринимательской деятельностью. Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности, а также предпринимательской деятельностью в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве и не приводит к конфликту интересов. Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации арбитражных управляющих.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 429-ФЗ абзац третий пункта 1 статьи 20 Закона о банкротстве изложен в следующей редакции: "Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности и предпринимательской деятельностью при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение им обязанностей, установленных настоящим Федеральным законом и Федеральным законом от 25.02.1999 N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций". Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации".
Таким образом, с 1 января 2011 года законодатель разграничил профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность, тем самым установив, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не может признаваться предпринимательской деятельностью.
В силу пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение индивидуальными предпринимателями УСНО предусматривает освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации), НДФЛ (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Следовательно, в случае, когда в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, применяется УСНО, такие доходы освобождаются от налогообложения НДФЛ. Однако индивидуальным предпринимателем - плательщиком УСНО производится уплата НДФЛ по тем доходам, получение которых не связано с осуществлением предпринимательской деятельности.
В абзаце 5 пункта 1 статьи 20.3 Закона о банкротстве закреплено право арбитражного управляющего на получение вознаграждения за период осуществления им своих полномочий.
В соответствии со статьей 20.6 Закона о банкротстве арбитражный управляющий имеет право на вознаграждение в деле о банкротстве, а также на возмещение в полном объеме расходов, фактически понесенных им при исполнении возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве. Вознаграждение в деле о банкротстве выплачивается арбитражному управляющему за счет средств должника, если иное не предусмотрено названным Законом. Вознаграждение, выплачиваемое арбитражному управляющему в деле о банкротстве, состоит из фиксированной суммы и суммы процентов.
Инспекцией в ходе проверки установлено и заявителем не оспаривается, что ИП Кратько О.А. в 2011 году исполнял обязанности арбитражного управляющего должников, сумма полученного им вознаграждения составила 6 043 622 руб. 14 коп.
В связи с изменением статуса арбитражных управляющих от индивидуального предпринимателя к субъекту профессиональной деятельности, занимающемуся частной практикой, с 01.01.2011 полученное вознаграждение за осуществление регулируемой Законом о банкротстве профессиональной деятельности не является доходом от предпринимательской деятельности, соответственно, не может облагаться единым налогом в рамках УСНО.
Вывод суда первой инстанции о том, что вопросы налогообложения доходов арбитражных управляющих Налоговый кодекс Российской Федерации прямо не регулирует, суд апелляционной инстанции находит необоснованным.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
В соответствии со статьей 20 Закона о банкротстве арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет профессиональную деятельность, регулируемую Законом о банкротстве, занимаясь частной практикой.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208 и статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, являются плательщиками НДФЛ по суммам доходов от такой деятельности.
Следовательно, доходы арбитражного управляющего, полученные начиная с 01.01.2011 от деятельности в качестве арбитражного управляющего, облагаются НДФЛ по ставке 13% (пункт 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации). В случае, если гражданин зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и при этом не осуществляет никакой другой деятельности, кроме деятельности, регулируемой Законом о банкротстве, то он не вправе с 01.01.2011 применять УСНО.
При таких обстоятельствах позиция суда первой инстанции о том, что в соответствующие нормы главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не внесены изменения, которые устанавливают прямой запрет на применение УСНО арбитражными управляющими, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, как это сделано в отношении адвокатов и нотариусов, является ошибочной.
Само по себе наличие у арбитражного управляющего статуса индивидуального предпринимателя и применение им УСНО в отношении доходов от предпринимательской деятельности не изменяет характер полученного им дохода от профессиональной деятельности (частной практики), регулируемой Законом о банкротстве, и подлежащего налогообложению по нормам главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации. В то же время арбитражные управляющие, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, с учетом ограничений, содержащихся в статье 20 Закона о банкротстве, вправе заниматься предпринимательской деятельностью с применением УСНО. При изложенных обстоятельствах законодательный запрет арбитражным управляющим, зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, на применение УСНО в отношении осуществляемой ими предпринимательской деятельности, будет носить дискриминационный характер и противоречить основным началам законодательства о налогах и сборах (статья 3 Налогового кодекса Российской Федерации).
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности начисления ИП Кратько О.А. НДФЛ за 2011 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа соответствует законодательству о налогах и сборах.
При изложенных обстоятельствах апелляционная жалоба ИФНС России по КАО г. Омска подлежит удовлетворению, а обжалуемое решение Арбитражного суда Омской области суда от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем государственная пошлина по апелляционной жалобе налогового органа не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области суда от 16.09.2013 по делу N А46-7917/2013 отменить. Принять по делу новый судебный акт.
В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Кратько Олега Анатольевича (ИНН 550702062074, ОГРНИП 304550736602810) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (ИНН 5507072393. ОГРН 1045513022180) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 37750 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказать.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)