Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05.10.2015
Постановление изготовлено в полном объеме 12.10.2015
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Бондаренко О.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Никаноровны (г. Рязань, ОГРНИП 304622905500085, ИНН 622900672216) - Филипповой Е.А., (доверенность от 11.07.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046206020365, ИНН 6231025557) - Авачевой Е.Н. (доверенность от 12.01.2015 N 2.2.1-20/7), Калининой Д.В. (доверенность то 12.01.2015 N 2.2.1-20/6), третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209031857, ИНН 6234010781) - Аббасовой Е.В. (доверенность то 23.12.2014 N 2.6.1-21/15183), рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 по делу N А54-3694/2014 (судья Стрельникова И.А.),
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Виноградова Светлана Никаноровна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Виноградова С.Н.) обратилась в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, НДФЛ за 2011 год - 2 511 934 рублей 88 копеек, пени по НДФЛ - 117 297 282 рублей, штрафа по НДФЛ за 2010 год - 544 803 рублей 80 копеек, за 2011 год - 504 595 рублей; доначисления НДС за 2010 год - 3 748 668 рублей, НДС за 2011 год - 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС за 2010 и 2011 годы - 2 307 820 рублей 76 копеек, штрафа по НДС за 2011 год - 779 645 рублей 01 копейка, штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации - 400 рублей; о признании недействительным требования инспекции N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в части взыскания НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, НДФЛ за 2011 год - 2 511 934 рублей 88 копеек, пени по НДФЛ - 117 297 282 рублей, штрафа по НДФЛ за 2010 год - 544 803 рублей 80 копеек, за 2011 год - 504 595 рублей; взыскания НДС за 2010 год - 3 748 668 рублей, НДС за 2011 год - 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС за 2010 и 2011 годы - 2 307 820 рублей 76 копеек, штрафа по НДС за 2011 год - 779 645 рублей 01 копейка, штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации - 400 рублей; о возложении на инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп в оспариваемой части; о возложении на инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием требования N 19324 от 09.06.2014 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в оспариваемой части (с учетом уточненных требований, заявленных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Определением Арбитражного суда Рязанской области от 30.10.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - управление).
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемые решение от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 признаны недействительными в части:
- суммы налога на доходы физических лиц за 2010 год в размере 2 681 549 рублей;
- суммы налога на доходы физических лиц за 2011 год в размере 2 511 934 рублей 88 копеек;
- пени по налогу на доходы физических лиц в размере 1 172 972 рублей 82 копеек;
- штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2010 год в размере 544 303 рублей 80 копеек;
- штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2011 год в размере 504 495 рублей;
- суммы налога на добавленную стоимость за 2010 год в размере 3 748 668 рублей;
- суммы налога на добавленную стоимость за 2011 год в размере 3 918 129 рублей 18 копеек;
- пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2 307 820 рублей 76 копеек;
- штрафа по налогу на добавленную стоимость за 2011 год в размере 779 345 рублей 01 копейка;
- штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 350 рублей.
Кроме того, суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в указанной части.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований и принять новый судебный акт.
Мотивируя свою позицию, заявитель жалобы указывает на то, что доходы и расходы хозяйственных операций предпринимателя должны вестись раздельно по разным системам налогообложения и должны свидетельствовать о распределении товара, в то время как ИП Виноградова С.Н. закупала единообразный ассортимент товаров для двух видов деятельности, который хранился в одном помещении, никакого внутреннего учета не производилось.
Инспекция утверждает, что из представленных предпринимателем документов невозможно определить, какие именно товары реализованы оптом, а какие в розницу, первичные документы, подтверждающие ведение раздельного учета представлены не были.
Налоговый орган обращает внимание на то, что представленная заявителем учетные политики, а также приказы об их утверждении изготовлены после получения предпринимателем акта проверки, то есть задним числом с целью опровержения выводов, изложенных в акте.
Управление в отзыве на апелляционную жалобу считает позицию налогового органа обоснованной, действия налогового органа по принятию оспариваемых решения и требования правомерными, а заявленные требования ИП Виноградовой С.Н. просит оставить без удовлетворения.
В отзыве на апелляционную жалобу ИП Виноградова С.Н. просит оставить обжалуемое решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании поддержали свои позиции по апелляционной жалобе.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований о признании решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 недействительными, а лица, участвующие в деле, не заявили возражений относительно его проверки в другой части, законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон и третьего лица, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта в указанной части.
Из материалов дела следует, что 09.06.2014 проведена выездная налоговая проверка ИП Виноградовой С.Н. за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 2.10-07/00452дсп от 26.02.2014. Предприниматель 26.03.2014 представил возражения на указанный акт проверки.
Рассмотрев материалы проверки, налоговым органом принято решение от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с выводами налогового органа, положенными в основу произведенных им доначислений, заявитель 21.04.2014 обратился в управление с апелляционной жалобой.
Решением управления от 29.05.2014 N 2.15-12/06057 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение инспекции без изменения.
На основании решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп инспекция 09.06.2014 направила в адрес предпринимателя требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей).
Полагая, что решение инспекции от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп, а также требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в оспариваемой части не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает ее права и законные интересы, ИП Виноградова С.Н. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления и предложения к уплате НДС и НДФЛ за 2010-2011 годы послужили выводы инспекции о неправомерном применении предпринимателем вычетов при исчислении НДС, НДФЛ в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов, подлежащих налогообложению по общей системе налогообложения и по ЕНВД, в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов по хозяйственным операциям, в отношении которых применяются различные режимы налогообложения, а также документальное неподтверждение расходов по НДФЛ, НДС за 2010-2011 годы.
Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации). При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Согласно абзац 4 пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации в случае частичного использования покупателем приобретенных товаров в производстве и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично в производстве и (или) реализации товаров, операции по которым освобождены от налогообложения, суммы расходов определяются в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары используются для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров за отчетный налоговый период.
Правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей определены Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов России N 86н, Министерства по налогам и сборам России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок).
В соответствии с Порядком индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с данным приказом показатели книги учета доходов и расходов, книг покупок и продаж учета используются только для исчисления налогов по общей системе налогообложения.
В соответствии с пунктом 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Согласно абзацам 7 и 8 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемом периоде) налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
Этот порядок распространен и на порядок раздельного учета сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, о чем прямо указано в абзаце 6 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит.
Вместе с тем, конкретных норм, регулирующих порядок и методику ведения раздельного учета, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит. Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.
Следовательно, в случае наличия у налогоплательщика документов, позволяющих установить, что приобретенные налогоплательщиком товары использованы для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, то предъявленные суммы налога по таким товарам подлежат учету в составе налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Как усматривается из материалов дела, в 2010-2011 годах ИП Виноградова С.Н. находилась на общей системе налогообложения и одновременно являлась плательщиком ЕНВД. В проверяемом периоде предприниматель осуществляла оптовую и розничную торговлю табачными изделиями, безалкогольными напитками и прочими пищевыми продуктами.
Из пояснений представителя ИП Виноградовой С.Н. суд установил, что за 2010 и 2011 годы в ходе проверки ошибочно представлена не утвержденная ею учетная политика на 2010 и 2011 ("черновой вариант") соответствующими приказами, отличающаяся от фактического разделения учета доходов и расходов по оптовой и розничной торговли по утвержденной учетной политике, что привело к неправильному применению проверяющими норм права в акте проверки пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении 2010-2011 годы. На 2010 и 2011 годы была утверждена иная учетная политика, которая представлена к возражениям к акту вместе с приказами от 30.12.2009 N 5 и от 29.12.2010 N 7.
Фактически раздельный учет ИП Виноградовой С.Н. велся следующим образом. Товар, предназначенный для продажи оптом, ИП Виноградова С.Н. закупала и направляла от поставщика к покупателю, чаще всего минуя склад хранения, так как товар поставлялся по предварительным устным заказам. Товар, который доставлялся не сразу оптовым покупателем, хранился отдельно от розничного. Товар, предназначенный для розничной продажи реализовывался и хранился на торговой точке по адресу: г. Рязань, ул. Высоковольтная, д. 38. Причем этот товар всегда хранился отдельно от оптового, что подтверждается наглядно поэтажным планом арендуемого помещения с указанием оптового и розничного склада. При написании возражений на акт по тексту была допущена техническая опечатка в указании адреса складского помещения с торговым залом, где осуществлялась торговля и ошибочно указан адрес: 5-й проезд Шабулина,18 а, территория рынка. По указанному адресу имелась большая площадь склада, который позволял хранить большое количество товара. Договор аренды был представлен в ходе проверки. Товар, предназначенный для розничной продажи, реализовывался и хранился на торговой точке по указанному адресу. Таким образом, оптовая и розничная торговля осуществлялась в разных местах одного и того же арендуемого склада, в разных местах хранился товар, предназначенный для продажи оптом и в розницу. Раздельный учет также состоял в том, что для оптовой торговли все товары приобретались только по безналичному расчету, а для розничной торговли товары приобретались за наличный расчет; к тому же, как указано выше, в разных местах хранился товар, предназначенный для продажи оптом и в розницу. В книге покупок регистрировались счета-фактуры по приходу товара, используемому для продажи оптом (т.е. с НДС). Налогоплательщик вел журналы кассира-операциониста, приходные кассовые ордера. Вся оплата по оптовой торговле поступала на расчетный счет или поступала в кассу налогоплательщика на основании приходно-кассовых ордеров и отражалась в книге продаж. Денежные средства, полученные от розничной реализации товаров, поступали только через контрольно-кассовую машину. В книгах покупок и продаж отражены счета-фактуры, которые относятся только к оптовой торговле, так как данный вид деятельности подпадал под общую систему налогообложения. Товарные накладные по розничной торговле в книге продаж и книге покупок не отражены, так как розничная торговля подлежала налогообложению по системе единого налога на вмененный доход. По розничному товару приход осуществлялся на розничный склад, реализация с розничного склада осуществлялась только в розницу и отражалась в "Реестрах торговых документов - розничный склад". С оптового склада товар никогда не перемещался на розничный для розничной торговли и наоборот, поскольку ассортимент товара, продаваемого оптом, был иной, чем оптом. Товарные накладные для реализация товара населению в розницу действующим законодательством не предусмотрены, в связи с чем предпринимателем при реализации товара в розницу всегда пробивался кассовый чек ККМ, о чем имеются записи в книге кассира-операциониста за 2010 год и январь 2011 год. В связи с этим по представленным в ходе проверки документам имеется возможность определить, какие накладные относятся к оптовой, а какие к розничной торговле, учитывая то обстоятельство, что накладные уже разделены для оптовой торговли и розничной. Ранее представленные на проверку счета-фактуры и накладные имели отношение только к оптовой торговле.
Раздельный учет товара, его хранение на складе, по мнению заявителя, подтверждается поэтажным планом 1 этажа склада от 09.06.2006, где обозначены розничный склад с входной группой для свободного доступа населения приобретать товар в розницу и оптовый склад на ул. Высоковольтная, д. 38, города Рязани, заверенный оригиналом печати арендодателем ООО "АВТО-групп", у которого ИП Виноградова С.Н. арендовала склад.
В подтверждение ведения раздельного учета ИП Виноградовой С.Н. представлены книги покупок и продаж за проверяемый период, журналы кассира-операциониста за 2010 год и январь 2011 года, кассовые отчеты по ККМ с суточным гашением (ежедневные фискальные отчеты) за период с 03.01.2010 по 13.01.2011, счета-фактуры и товарные накладные по приобретению и реализации товаров, данные о выручке, поступившей от розничной торговли, от оптовой торговли, первичные документы в подтверждение понесенных расходов и заявленных вычетов.
Предпринимателем также представлен фискальный отчет с ККМ "ОРИОН-IUUK" с 11.01.2011 по 19.01.2015, которой применялся при реализации товаров в розницу, согласно которому, с 13.01.2011 отсутствуют записи в памяти ККМ о получении доходов в розницу с пробитием кассового чека ККМ. Последняя запись о доходах в ККМ отражена за 12.01.2011 на сумму 45 938 рублей.
Все счета-фактуры, зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур, отражены в книге покупок, каких-либо претензий к качеству оформления счетов-фактур и прочих исследованных документов налоговым органом в оспариваемом решении не заявлено.
В подтверждение реализации товара в розницу с отражением доходов в книге кассира-операциониста предпринимателем представлены кассовые отчеты по ККМ с суточным гашением - чеки ККМ (ежедневные фискальные отчеты). В подтверждение ИП Виноградова С.Н. представлены недостающие закупочные накладные (оригиналы) с расходно-кассовыми и приходно-кассовыми ордерами, подтверждающими их оплату, а также акты сверки.
Документального подтверждения того, что налогоплательщик включил в состав расходов и налоговых вычетов по оптовой торговле расходы, понесенные при осуществлении розничной торговли, налоговым органом не представлено.
Отклоняя доводы инспекции о том, что предприниматель должна вести раздельно по разным системам налогообложения книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, суд первой инстанции справедливо учитывал положения пункта 3 Порядка.
Отсутствие книги доходов и расходов не может служить основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета из-за отсутствия данного документа при наличии у предпринимателя книги покупок и книги продаж, а также первичных документов по оптовой торговле, в которых отражены такие же хозяйственные операции по общей системе налогообложения.
При этом указанные обстоятельства не могут являться основанием для оценки полноты ведения соответствующего учета, не свидетельствуют о факте отсутствия раздельного учета как такового вообще и правомерности произведенных доначислений именно по указанному основанию.
Фактов о получении выручки, полученной от розничной торговли (ЕНВД) - на основании данных ККМ в ином размере, в ходе проверки не установлено.
В ходе проверки не установлены факты неправильного оприходования товара на каждый склад отдельно - согласно книге покупок на оптовый склад и согласно "Реестрам торговых документов - розничный склад" на розничный склад согласно представленным на проверку документам.
В ходе проверки не установлены факты перемещения уже оприходованного товара с розничного склада на оптовый и наоборот, что свидетельствует, что товар, оприходованный на розничный склад, реализовывался в розницу, а товар, оприходованный на оптовый склад, реализовывался оптом.
Как правомерно отметил суд первой инстанции, доводы инспекции о том, что имели место единичные случаи продажи товара по опту за наличный расчет, не свидетельствует о том, что этот товар реализовывался с розничного склада, а не с оптового, поскольку факт перемещения товара с оптового склада на розничный инспекцией в ходе проверки не установлен.
Относительно довода инспекции об отсутствии раздельного учета, поскольку в книге кассира-операциониста отражен доход, как от оптовой, так и от розничной торговли, о чем свидетельствуют три чека ККМ к квитанциям к приходно-кассовым ордерам, выданные ООО "Торговый дом "Ритона" и ООО "Кондитерская фабрика "Алела", суд первой инстанции справедливо указал следующее.
В данном случае отражение этих трех хозяйственных операций в книге кассира-операциониста позволяет определить то, доход по ним фактически отделен от дохода розничной торговли и отражен в книге продаж:
1) Чек ККМ на 20 998 рублей от 20.05.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 9706 на ООО "Торговый дом "Ритона", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 18% - 3142 рублей 08 копеек, НДС 10% - 36 рублей 36 копеек к реализации от 19.05.2010 N 9754. Эта же сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж по счету-фактуре от 19.05.2010 N 0357 на 20 998 рублей, отражен НДС 18% - 3142 рублей 08 копеек, НДС 10% - 36 рублей 36 копеек.
2) Чек ККМ на 7000 рублей от 09.12.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 23781 на ООО "Кондитерская фабрика "Алела", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 10% - 636 рублей 36 копеек к реализации от 09.12.2010 N 3557. Эта же сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж от 09.12.2010 по счету-фактуре N 0852 на 7000 рублей, отражен НДС 18% - 636 рублей 36 копеек.
3) Чек ККМ на 11 125 рублей 70 копеек от 04.03.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 153 на ООО "Торговый дом "Ритона", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 18% - 1697 рублей 13 копеек к реализации от 04.03.2010 N 4209. Эта сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж от 04.03.2010 на 11 125 рублей 70 копеек, отражен НДС 18% - 1697 рублей 13 копеек.
Следовательно, делая такой вывод, налоговый орган, с учетом указанных первичных документов, а также книги продаж, не сделал вывод о том, что эти суммы не включены в оптовый доход и с них не исчислен НДС с реализации.
По доводам инспекции о непредставлении налогоплательщиком в ходе проверки документов, подтверждающих ведение раздельного учета и полученных доходов от оптовой и розничной реализации, об отсутствии, как следствие, таких документов у налоговой инспекции на момент вынесения оспариваемого решения, суд первой инстанции обосновано отметил следующее.
Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 28.10.1999 N 14-П и определении от 18.04.2006 N 87-О, гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
Таким образом, непредставление документов в ходе проверки не лишает налогоплательщика возможности представить документы в суд, и суд обязан принять и оценить данные документы по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как верно заключил суд первой инстанции, наличие у ИП Виноградовой С.Н. книги покупок и книги продаж, книги кассира-операциониста, Реестров торговых документов - розничный склад, банковского счета, ККМ в совокупности и взаимосвязи указывает на ведение предпринимателем раздельного учета. В учете предпринимателя ведутся разграниченные по системам налогообложения регистры, предназначенные для учета хозяйственных операций. Регистры учета, ведущиеся по общей системе налогообложения, предусмотрены законодательством и достаточны для ведения надлежащего учета по этой системе.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела подтверждается ведение предпринимателем раздельного учета, в котором ведутся разграниченные по системам налогообложения регистры, предназначенные для учета хозяйственных операций. Регистры учета, ведущиеся по общей системе налогообложения, предусмотрены законодательством и достаточны для ведения надлежащего учета по этой системе.
С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно заключил, что у инспекции не имелось оснований для доначисления предпринимателю сумм НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, за 2011 в размере 2 511 934 рублей 88 копеек, а также пени по НДФЛ в размере 1 172 972 рублей 82 копейки, суммы НДС за 2010 год в размере 3 748 668 рублей, суммы НДС за 2011 год в размере 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС в размере 2 307 820 рублей 76 копеек.
Доводы апелляционной жалобы являлись обоснованием позиции налогового органа по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 по делу N А54-3694/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Е.В.МОРДАСОВ
К.А.ФЕДИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.10.2015 N 20АП-5297/2015 ПО ДЕЛУ N А54-3694/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 октября 2015 г. по делу N А54-3694/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 05.10.2015
Постановление изготовлено в полном объеме 12.10.2015
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Бондаренко О.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Никаноровны (г. Рязань, ОГРНИП 304622905500085, ИНН 622900672216) - Филипповой Е.А., (доверенность от 11.07.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046206020365, ИНН 6231025557) - Авачевой Е.Н. (доверенность от 12.01.2015 N 2.2.1-20/7), Калининой Д.В. (доверенность то 12.01.2015 N 2.2.1-20/6), третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209031857, ИНН 6234010781) - Аббасовой Е.В. (доверенность то 23.12.2014 N 2.6.1-21/15183), рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 по делу N А54-3694/2014 (судья Стрельникова И.А.),
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Виноградова Светлана Никаноровна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Виноградова С.Н.) обратилась в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, НДФЛ за 2011 год - 2 511 934 рублей 88 копеек, пени по НДФЛ - 117 297 282 рублей, штрафа по НДФЛ за 2010 год - 544 803 рублей 80 копеек, за 2011 год - 504 595 рублей; доначисления НДС за 2010 год - 3 748 668 рублей, НДС за 2011 год - 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС за 2010 и 2011 годы - 2 307 820 рублей 76 копеек, штрафа по НДС за 2011 год - 779 645 рублей 01 копейка, штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации - 400 рублей; о признании недействительным требования инспекции N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в части взыскания НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, НДФЛ за 2011 год - 2 511 934 рублей 88 копеек, пени по НДФЛ - 117 297 282 рублей, штрафа по НДФЛ за 2010 год - 544 803 рублей 80 копеек, за 2011 год - 504 595 рублей; взыскания НДС за 2010 год - 3 748 668 рублей, НДС за 2011 год - 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС за 2010 и 2011 годы - 2 307 820 рублей 76 копеек, штрафа по НДС за 2011 год - 779 645 рублей 01 копейка, штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации - 400 рублей; о возложении на инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп в оспариваемой части; о возложении на инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием требования N 19324 от 09.06.2014 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в оспариваемой части (с учетом уточненных требований, заявленных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Определением Арбитражного суда Рязанской области от 30.10.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - управление).
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемые решение от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 признаны недействительными в части:
- суммы налога на доходы физических лиц за 2010 год в размере 2 681 549 рублей;
- суммы налога на доходы физических лиц за 2011 год в размере 2 511 934 рублей 88 копеек;
- пени по налогу на доходы физических лиц в размере 1 172 972 рублей 82 копеек;
- штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2010 год в размере 544 303 рублей 80 копеек;
- штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2011 год в размере 504 495 рублей;
- суммы налога на добавленную стоимость за 2010 год в размере 3 748 668 рублей;
- суммы налога на добавленную стоимость за 2011 год в размере 3 918 129 рублей 18 копеек;
- пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2 307 820 рублей 76 копеек;
- штрафа по налогу на добавленную стоимость за 2011 год в размере 779 345 рублей 01 копейка;
- штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 350 рублей.
Кроме того, суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Виноградовой С.Н., вызванные принятием решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в указанной части.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований и принять новый судебный акт.
Мотивируя свою позицию, заявитель жалобы указывает на то, что доходы и расходы хозяйственных операций предпринимателя должны вестись раздельно по разным системам налогообложения и должны свидетельствовать о распределении товара, в то время как ИП Виноградова С.Н. закупала единообразный ассортимент товаров для двух видов деятельности, который хранился в одном помещении, никакого внутреннего учета не производилось.
Инспекция утверждает, что из представленных предпринимателем документов невозможно определить, какие именно товары реализованы оптом, а какие в розницу, первичные документы, подтверждающие ведение раздельного учета представлены не были.
Налоговый орган обращает внимание на то, что представленная заявителем учетные политики, а также приказы об их утверждении изготовлены после получения предпринимателем акта проверки, то есть задним числом с целью опровержения выводов, изложенных в акте.
Управление в отзыве на апелляционную жалобу считает позицию налогового органа обоснованной, действия налогового органа по принятию оспариваемых решения и требования правомерными, а заявленные требования ИП Виноградовой С.Н. просит оставить без удовлетворения.
В отзыве на апелляционную жалобу ИП Виноградова С.Н. просит оставить обжалуемое решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании поддержали свои позиции по апелляционной жалобе.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований о признании решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 недействительными, а лица, участвующие в деле, не заявили возражений относительно его проверки в другой части, законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон и третьего лица, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта в указанной части.
Из материалов дела следует, что 09.06.2014 проведена выездная налоговая проверка ИП Виноградовой С.Н. за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 2.10-07/00452дсп от 26.02.2014. Предприниматель 26.03.2014 представил возражения на указанный акт проверки.
Рассмотрев материалы проверки, налоговым органом принято решение от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с выводами налогового органа, положенными в основу произведенных им доначислений, заявитель 21.04.2014 обратился в управление с апелляционной жалобой.
Решением управления от 29.05.2014 N 2.15-12/06057 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение инспекции без изменения.
На основании решения от 31.03.2014 N 2.10-07/00765дсп инспекция 09.06.2014 направила в адрес предпринимателя требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей).
Полагая, что решение инспекции от 31.03.2014 N 2.10-07/00765 дсп, а также требование N 19324 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.06.2014 в оспариваемой части не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает ее права и законные интересы, ИП Виноградова С.Н. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления и предложения к уплате НДС и НДФЛ за 2010-2011 годы послужили выводы инспекции о неправомерном применении предпринимателем вычетов при исчислении НДС, НДФЛ в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов, подлежащих налогообложению по общей системе налогообложения и по ЕНВД, в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов по хозяйственным операциям, в отношении которых применяются различные режимы налогообложения, а также документальное неподтверждение расходов по НДФЛ, НДС за 2010-2011 годы.
Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации). При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Согласно абзац 4 пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации в случае частичного использования покупателем приобретенных товаров в производстве и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично в производстве и (или) реализации товаров, операции по которым освобождены от налогообложения, суммы расходов определяются в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары используются для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров за отчетный налоговый период.
Правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей определены Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов России N 86н, Министерства по налогам и сборам России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок).
В соответствии с Порядком индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с данным приказом показатели книги учета доходов и расходов, книг покупок и продаж учета используются только для исчисления налогов по общей системе налогообложения.
В соответствии с пунктом 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Согласно абзацам 7 и 8 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемом периоде) налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
Этот порядок распространен и на порядок раздельного учета сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, о чем прямо указано в абзаце 6 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит.
Вместе с тем, конкретных норм, регулирующих порядок и методику ведения раздельного учета, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит. Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.
Следовательно, в случае наличия у налогоплательщика документов, позволяющих установить, что приобретенные налогоплательщиком товары использованы для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, то предъявленные суммы налога по таким товарам подлежат учету в составе налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Как усматривается из материалов дела, в 2010-2011 годах ИП Виноградова С.Н. находилась на общей системе налогообложения и одновременно являлась плательщиком ЕНВД. В проверяемом периоде предприниматель осуществляла оптовую и розничную торговлю табачными изделиями, безалкогольными напитками и прочими пищевыми продуктами.
Из пояснений представителя ИП Виноградовой С.Н. суд установил, что за 2010 и 2011 годы в ходе проверки ошибочно представлена не утвержденная ею учетная политика на 2010 и 2011 ("черновой вариант") соответствующими приказами, отличающаяся от фактического разделения учета доходов и расходов по оптовой и розничной торговли по утвержденной учетной политике, что привело к неправильному применению проверяющими норм права в акте проверки пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении 2010-2011 годы. На 2010 и 2011 годы была утверждена иная учетная политика, которая представлена к возражениям к акту вместе с приказами от 30.12.2009 N 5 и от 29.12.2010 N 7.
Фактически раздельный учет ИП Виноградовой С.Н. велся следующим образом. Товар, предназначенный для продажи оптом, ИП Виноградова С.Н. закупала и направляла от поставщика к покупателю, чаще всего минуя склад хранения, так как товар поставлялся по предварительным устным заказам. Товар, который доставлялся не сразу оптовым покупателем, хранился отдельно от розничного. Товар, предназначенный для розничной продажи реализовывался и хранился на торговой точке по адресу: г. Рязань, ул. Высоковольтная, д. 38. Причем этот товар всегда хранился отдельно от оптового, что подтверждается наглядно поэтажным планом арендуемого помещения с указанием оптового и розничного склада. При написании возражений на акт по тексту была допущена техническая опечатка в указании адреса складского помещения с торговым залом, где осуществлялась торговля и ошибочно указан адрес: 5-й проезд Шабулина,18 а, территория рынка. По указанному адресу имелась большая площадь склада, который позволял хранить большое количество товара. Договор аренды был представлен в ходе проверки. Товар, предназначенный для розничной продажи, реализовывался и хранился на торговой точке по указанному адресу. Таким образом, оптовая и розничная торговля осуществлялась в разных местах одного и того же арендуемого склада, в разных местах хранился товар, предназначенный для продажи оптом и в розницу. Раздельный учет также состоял в том, что для оптовой торговли все товары приобретались только по безналичному расчету, а для розничной торговли товары приобретались за наличный расчет; к тому же, как указано выше, в разных местах хранился товар, предназначенный для продажи оптом и в розницу. В книге покупок регистрировались счета-фактуры по приходу товара, используемому для продажи оптом (т.е. с НДС). Налогоплательщик вел журналы кассира-операциониста, приходные кассовые ордера. Вся оплата по оптовой торговле поступала на расчетный счет или поступала в кассу налогоплательщика на основании приходно-кассовых ордеров и отражалась в книге продаж. Денежные средства, полученные от розничной реализации товаров, поступали только через контрольно-кассовую машину. В книгах покупок и продаж отражены счета-фактуры, которые относятся только к оптовой торговле, так как данный вид деятельности подпадал под общую систему налогообложения. Товарные накладные по розничной торговле в книге продаж и книге покупок не отражены, так как розничная торговля подлежала налогообложению по системе единого налога на вмененный доход. По розничному товару приход осуществлялся на розничный склад, реализация с розничного склада осуществлялась только в розницу и отражалась в "Реестрах торговых документов - розничный склад". С оптового склада товар никогда не перемещался на розничный для розничной торговли и наоборот, поскольку ассортимент товара, продаваемого оптом, был иной, чем оптом. Товарные накладные для реализация товара населению в розницу действующим законодательством не предусмотрены, в связи с чем предпринимателем при реализации товара в розницу всегда пробивался кассовый чек ККМ, о чем имеются записи в книге кассира-операциониста за 2010 год и январь 2011 год. В связи с этим по представленным в ходе проверки документам имеется возможность определить, какие накладные относятся к оптовой, а какие к розничной торговле, учитывая то обстоятельство, что накладные уже разделены для оптовой торговли и розничной. Ранее представленные на проверку счета-фактуры и накладные имели отношение только к оптовой торговле.
Раздельный учет товара, его хранение на складе, по мнению заявителя, подтверждается поэтажным планом 1 этажа склада от 09.06.2006, где обозначены розничный склад с входной группой для свободного доступа населения приобретать товар в розницу и оптовый склад на ул. Высоковольтная, д. 38, города Рязани, заверенный оригиналом печати арендодателем ООО "АВТО-групп", у которого ИП Виноградова С.Н. арендовала склад.
В подтверждение ведения раздельного учета ИП Виноградовой С.Н. представлены книги покупок и продаж за проверяемый период, журналы кассира-операциониста за 2010 год и январь 2011 года, кассовые отчеты по ККМ с суточным гашением (ежедневные фискальные отчеты) за период с 03.01.2010 по 13.01.2011, счета-фактуры и товарные накладные по приобретению и реализации товаров, данные о выручке, поступившей от розничной торговли, от оптовой торговли, первичные документы в подтверждение понесенных расходов и заявленных вычетов.
Предпринимателем также представлен фискальный отчет с ККМ "ОРИОН-IUUK" с 11.01.2011 по 19.01.2015, которой применялся при реализации товаров в розницу, согласно которому, с 13.01.2011 отсутствуют записи в памяти ККМ о получении доходов в розницу с пробитием кассового чека ККМ. Последняя запись о доходах в ККМ отражена за 12.01.2011 на сумму 45 938 рублей.
Все счета-фактуры, зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур, отражены в книге покупок, каких-либо претензий к качеству оформления счетов-фактур и прочих исследованных документов налоговым органом в оспариваемом решении не заявлено.
В подтверждение реализации товара в розницу с отражением доходов в книге кассира-операциониста предпринимателем представлены кассовые отчеты по ККМ с суточным гашением - чеки ККМ (ежедневные фискальные отчеты). В подтверждение ИП Виноградова С.Н. представлены недостающие закупочные накладные (оригиналы) с расходно-кассовыми и приходно-кассовыми ордерами, подтверждающими их оплату, а также акты сверки.
Документального подтверждения того, что налогоплательщик включил в состав расходов и налоговых вычетов по оптовой торговле расходы, понесенные при осуществлении розничной торговли, налоговым органом не представлено.
Отклоняя доводы инспекции о том, что предприниматель должна вести раздельно по разным системам налогообложения книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, суд первой инстанции справедливо учитывал положения пункта 3 Порядка.
Отсутствие книги доходов и расходов не может служить основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета из-за отсутствия данного документа при наличии у предпринимателя книги покупок и книги продаж, а также первичных документов по оптовой торговле, в которых отражены такие же хозяйственные операции по общей системе налогообложения.
При этом указанные обстоятельства не могут являться основанием для оценки полноты ведения соответствующего учета, не свидетельствуют о факте отсутствия раздельного учета как такового вообще и правомерности произведенных доначислений именно по указанному основанию.
Фактов о получении выручки, полученной от розничной торговли (ЕНВД) - на основании данных ККМ в ином размере, в ходе проверки не установлено.
В ходе проверки не установлены факты неправильного оприходования товара на каждый склад отдельно - согласно книге покупок на оптовый склад и согласно "Реестрам торговых документов - розничный склад" на розничный склад согласно представленным на проверку документам.
В ходе проверки не установлены факты перемещения уже оприходованного товара с розничного склада на оптовый и наоборот, что свидетельствует, что товар, оприходованный на розничный склад, реализовывался в розницу, а товар, оприходованный на оптовый склад, реализовывался оптом.
Как правомерно отметил суд первой инстанции, доводы инспекции о том, что имели место единичные случаи продажи товара по опту за наличный расчет, не свидетельствует о том, что этот товар реализовывался с розничного склада, а не с оптового, поскольку факт перемещения товара с оптового склада на розничный инспекцией в ходе проверки не установлен.
Относительно довода инспекции об отсутствии раздельного учета, поскольку в книге кассира-операциониста отражен доход, как от оптовой, так и от розничной торговли, о чем свидетельствуют три чека ККМ к квитанциям к приходно-кассовым ордерам, выданные ООО "Торговый дом "Ритона" и ООО "Кондитерская фабрика "Алела", суд первой инстанции справедливо указал следующее.
В данном случае отражение этих трех хозяйственных операций в книге кассира-операциониста позволяет определить то, доход по ним фактически отделен от дохода розничной торговли и отражен в книге продаж:
1) Чек ККМ на 20 998 рублей от 20.05.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 9706 на ООО "Торговый дом "Ритона", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 18% - 3142 рублей 08 копеек, НДС 10% - 36 рублей 36 копеек к реализации от 19.05.2010 N 9754. Эта же сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж по счету-фактуре от 19.05.2010 N 0357 на 20 998 рублей, отражен НДС 18% - 3142 рублей 08 копеек, НДС 10% - 36 рублей 36 копеек.
2) Чек ККМ на 7000 рублей от 09.12.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 23781 на ООО "Кондитерская фабрика "Алела", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 10% - 636 рублей 36 копеек к реализации от 09.12.2010 N 3557. Эта же сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж от 09.12.2010 по счету-фактуре N 0852 на 7000 рублей, отражен НДС 18% - 636 рублей 36 копеек.
3) Чек ККМ на 11 125 рублей 70 копеек от 04.03.2010 по отделу N 1 без выделения НДС к квитанции к ПКО N 153 на ООО "Торговый дом "Ритона", в которой отражена та же сумма с выделением НДС 18% - 1697 рублей 13 копеек к реализации от 04.03.2010 N 4209. Эта сумма отражена по оптовой торговле в книге продаж от 04.03.2010 на 11 125 рублей 70 копеек, отражен НДС 18% - 1697 рублей 13 копеек.
Следовательно, делая такой вывод, налоговый орган, с учетом указанных первичных документов, а также книги продаж, не сделал вывод о том, что эти суммы не включены в оптовый доход и с них не исчислен НДС с реализации.
По доводам инспекции о непредставлении налогоплательщиком в ходе проверки документов, подтверждающих ведение раздельного учета и полученных доходов от оптовой и розничной реализации, об отсутствии, как следствие, таких документов у налоговой инспекции на момент вынесения оспариваемого решения, суд первой инстанции обосновано отметил следующее.
Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 28.10.1999 N 14-П и определении от 18.04.2006 N 87-О, гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
Таким образом, непредставление документов в ходе проверки не лишает налогоплательщика возможности представить документы в суд, и суд обязан принять и оценить данные документы по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как верно заключил суд первой инстанции, наличие у ИП Виноградовой С.Н. книги покупок и книги продаж, книги кассира-операциониста, Реестров торговых документов - розничный склад, банковского счета, ККМ в совокупности и взаимосвязи указывает на ведение предпринимателем раздельного учета. В учете предпринимателя ведутся разграниченные по системам налогообложения регистры, предназначенные для учета хозяйственных операций. Регистры учета, ведущиеся по общей системе налогообложения, предусмотрены законодательством и достаточны для ведения надлежащего учета по этой системе.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела подтверждается ведение предпринимателем раздельного учета, в котором ведутся разграниченные по системам налогообложения регистры, предназначенные для учета хозяйственных операций. Регистры учета, ведущиеся по общей системе налогообложения, предусмотрены законодательством и достаточны для ведения надлежащего учета по этой системе.
С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно заключил, что у инспекции не имелось оснований для доначисления предпринимателю сумм НДФЛ за 2010 год в размере 2 681 549 рублей, за 2011 в размере 2 511 934 рублей 88 копеек, а также пени по НДФЛ в размере 1 172 972 рублей 82 копейки, суммы НДС за 2010 год в размере 3 748 668 рублей, суммы НДС за 2011 год в размере 3 918 129 рублей 18 копеек, пени по НДС в размере 2 307 820 рублей 76 копеек.
Доводы апелляционной жалобы являлись обоснованием позиции налогового органа по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.07.2015 по делу N А54-3694/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Е.В.МОРДАСОВ
К.А.ФЕДИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)