Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 09 декабря 2014 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Максимовым Е.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 (судья Сердюк Т.В.).
В заседании приняли участие представители:
- индивидуального предпринимателя Егорова Дмитрия Игоревича - Новиков О.А. (доверенность от 18.11.2014);
- Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - Ильина Е.В. (доверенность от 20.03.2013 N 03-09/02899).
Индивидуальный предприниматель Егоров Дмитрий Игоревич (далее - заявитель, ИП Егоров Д.И., налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.12.2013 N 10-09/109 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения от 25.02.2014 N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок.
Решением суда от 25.09.2014 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Как указывает инспекция, отразить в решении конкретные первичные документы, по которым существует расхождение, в рамках проверки не представлялось возможным, поскольку в представленных в ходе проверки книгах покупок, продаж, учета дохода и расхода и счетах-фактурах, договорах поставки содержатся иные суммы, нежели указанные в налоговых декларациях за аналогичные периоды, а сведения по хозяйственным операциям, отраженным в декларациях по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), отсутствуют. Данные сведения ИП Егоровым Д.И. с возражением на акт налоговой проверки не представлялись. Соответственно, налогоплательщик собственнолично противодействовал установлению действительных обстоятельств в отношении своей деятельности, не давал пояснения в отношении новых первичных документов, не предпринял никаких действий по выяснению расхождения сумм, им же указанных в налоговых декларациях по спорным периодам.
Кроме того, инспекция отмечает, что, поскольку инициированные проведением выездной налоговой проверкой первичные учетные документы представлены самим налогоплательщиком и являются приложением к акту проверки, отсутствие в решении ссылок на номера и даты данных документов не относится к существенным процедурным нарушениям и не может повлечь отмену ненормативного акта налогового органа.
Налоговый орган не согласен с выводами суда об обоснованности включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), затрат по приобретению у индивидуального предпринимателя Колмыкова В.Н. (далее - ИП Колмыков В.Н.) товара на сумму 3 377 515 руб. Так, инспекцией при проведении выездной налоговой проверки было установлено отсутствие хозяйственных отношений налогоплательщика с ИП Колмыковым В.Н. Инспекция отмечает, что товарные чеки, представленные ИП Егоровым Д.И., датированы более ранними сроками, чем произведена оплата товара, а документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с контрагентом заполнены с нарушением пункта 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон о применении ККТ). Вследствие чего, инспекция считает, что обоснованно отказала в предоставлении налогоплательщику профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2010 г.
Инспекция также считает, что нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки допущено не было. Как полагает инспекция, регистрация решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля позже дня рассмотрения материалов выездной налоговой проверки не влечет нарушение законных прав и интересов налогоплательщика и не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки.
Инспекцией к апелляционной жалобе приложены дополнительные документы: копии протоколов от 24.09.2013, от 20.12.2013 рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика.
С учетом части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), разъяснений, данных в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", апелляционным судом не установлено уважительных (объективно не зависящих от инспекции) причин невозможности представления указанных документов в суд первой инстанции, в связи с чем отказано в их приобщении на стадии апелляционного производства.
Представитель заявителя в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, находит основания для отмены обжалуемого судебного акта в части.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС, НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, о чем составлен акт от 23.08.2013 N 10-09/115дсп (т. 2, л.д. 14-40).
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, при надлежащем извещении предпринимателя, инспекцией вынесено решение от 27.12.2013 N 10-09/109, которым доначислены налоги, пени и штрафы (т. 1, л.д. 26-53).
25.02.2014 налоговым органом было вынесено решение N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок в решении N 10-09/109 (т. 1, л.д. 57-62).
Согласно оспариваемому решению (с учетом решения об исправлении арифметических ошибок) заявителю доначислены и предложено уплатить:
- - налоговые санкции в сумме 204 907 руб. (за неуплату НДС, НДФЛ и за неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ (налоговый агент));
- - НДС за 2010-2013гг. в сумме 626 044 руб., НДФЛ (налоговый агент) за 2010-2012гг. в сумме 44 871 руб., НДФЛ за 2011-2013гг. в сумме 572 450 руб.;
- - пени в размере 248 742 руб. за несвоевременную уплату НДС, НДФЛ (налоговый агент), НДФЛ.
Всего подлежит взысканию - 1 697 014 руб.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 19.03.2014 N 16-15/03136@ решение инспекции оставлено без изменения и утверждено (т. 1, л.д. 79-89).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал на то, что инспекцией допущены существенные процедурные нарушения, в связи с чем решение подлежит отмене по безусловным основаниям, кроме того, оспариваемое решение не содержит ссылок на первичные документы, инспекцией необоснованно отказано во включении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, затрат по приобретению товара у ИП Колмыкова В.Н.
Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.
В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих после получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.
В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Статья 101 НК РФ не содержит положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.
Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя в обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
В настоящем случае акт налоговой проверки был получен налогоплательщиком, на него 30.09.2013 в инспекцию представлены возражения. То есть, налогоплательщик был осведомлен о завершившейся в отношении него налоговой проверке.
Уведомлением от 23.08.2013 N 10-09/513 налогоплательщика приглашали на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 24.09.2013, уведомление получено лично ИП Егоровым Д.И. 23.08.2013 (т. 2, л.д. 53).
Согласно пояснениям инспекции, в назначенное время - 24.09.2013 в отсутствие налогоплательщика (его представителя) состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, по результатам которого заместителем начальника инспекции в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, зарегистрированное от 07.10.2013 N 10-09/4 (т. 2, л.д. 61-64).
Следует согласиться с критической оценкой заявителя доводов инспекции о фактическом составлении указанного решения 24.09.2013, поскольку в нем содержится ссылка на представленные налогоплательщиком 30.09.2013 возражения на акт налоговой проверки.
В то же время доказательств принятия инспекцией завершающего решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности в указанную дату - 24.09.2013 не имеется и налогоплательщику об этом неизвестно.
Принятие же либо датирование 07.10.2013 решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля само по себе не влечет нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки. Данное решение не является окончательным актом, и отсутствие действий, бездействий со стороны инспекции в указанный промежуток времени с 24.09.2013 по 07.10.2013 в рассматриваемых обстоятельствах не может влечь безусловной отмены последовавшего затем решения по существу, исходя из последовавших затем мероприятий с информированностью заявителя.
Так, заявитель был допрошен в качестве свидетеля согласно протоколу допроса от 16.10.2013 N 505, что подразумевает его осведомленность о проведении (продолжении) дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ИП Егоров Д.И. уведомлением от 17.10.2013 N 10-09/534 о вызове налогоплательщика приглашен на 06.12.2013 для принятия участия в рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 2, л.д. 88).
Документы, составленные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией предпринимателю направлены по почте и получены последним 11.11.2013, что подтверждается почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 90-92).
В связи с получением налогоплательщиком документов, составленных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, только 11.11.2013, инспекцией перенесен срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля на 20.12.2013, о чем ИП Егоров Д.И. извещен уведомлением от 11.11.2013 N 10-09/544 о вызове налогоплательщика (т. 2, л.д. 83). Данное уведомление направлено по почте заказным письмом и получено предпринимателем лично 02.12.2013, что подтверждается почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 84-87).
Рассмотрение материалов налоговой проверки и материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, состоялось 20.12.2013, в отсутствие налогоплательщика.
Предприниматель не отрицает заблаговременное получение уведомления на 20.12.2013 и отсутствие приглашений в инспекцию на иные (после 06.12.2013) даты, а также свою неявку в инспекцию 20.12.2013.
В оспариваемом решении инспекции имеется прямая ссылка на протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 20.12.2013. Иных надлежащих доказательств, свидетельствующих об иной дате рассмотрения материалов проверки и вынесения по его итогам решения либо позволяющих очевидно сомневаться в пояснениях инспекции относительно даты 20.12.2013, у суда не имеется.
Как отмечено выше, статья 101 НК РФ не содержит положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.
Датирование решения инспекции 27.12.2013 не свидетельствует о рассмотрении материалов проверки в данный день, как отмечено выше, в нем прямо отмечен протокол рассмотрения материалов проверки от 20.12.2013, в связи с чем суд первой инстанции, делая вывод о рассмотрении материалов проверки 27.12.2013, посчитал установленными обстоятельства, которые не доказаны.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки без надлежащего извещения налогоплательщика необоснованны, поскольку не соответствуют фактическим обстоятельствам и материалам дела. Следовательно, обстоятельства для отмены решения инспекции по безусловным основаниям отсутствуют, в связи с чем апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения инспекции в оспариваемой предпринимателем части.
Согласно пункту 1.8 общих положений акта налоговой проверки по степени охвата документации проверка проведена не сплошным, а выборочным методом.
Фактически за проверяемый период ИП Егоров Д.И. осуществлял следующие виды деятельности: производство и реализация мебели для офисов и предприятий торговли; оптовая торговля бытовой мебелью, напольными покрытиями и прочими неэлектрическими бытовыми товарами.
В результате проведения налоговой проверки, рассмотрения возражений налогоплательщика, материалов проверки и вынесении оспариваемого решения, инспекцией пришла к следующим выводам.
В пункте 1.1 "Доходы от реализации" оспариваемого решения налоговый орган указывает, что в нарушение пункта 1 статьи 153 НК РФ, пункта 1 статьи 154 НК РФ налогоплательщиком в проверяемом периоде (в частности, во 2 квартале 2010 г., 3 квартале 2010 г., 3 квартале 2011 г., 4 квартале 2011 г., 1-4 кварталах 2012 г.) не включены в налоговую базу по НДС доходы, полученные за реализованные товары (офисная мебель, торговое оборудование и т.д.), в сумме 5 236 491 руб. 68 коп. Инспекция указывает, что отраженные налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях по НДС суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) не соответствуют суммам полученной налогоплательщиком выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленным на основании анализа книги продаж, а также выписки по операциям на расчетном счете, документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки.
В пункте 1.2 "Налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган, указывает, что в ходе выездной налоговой проверки установлено расхождение размера заявленных налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях налоговых вычетов по НДС от подлежащих вычету сумм НДС, отраженных налогоплательщиках в представленных в ходе проверки документах (книге покупок, счетах-фактурах) (в частности, за 1-3 кварталы 2010 г., 2-4 кварталы 2011 г., 1-4 кварталы 2012 г.). В связи с чем, по мнению налогового органа, заявитель в нарушение статей 146, 153, 154, 169, 171, 172 НК РФ не исчислил и не уплатил в бюджет НДС, в связи с занижением, выручки от реализации товаров (работ, услуг) и неправомерным заявлением в качестве налоговых вычетов сумм НДС, в сумме 626 044 руб. Как указывает налоговый орган, данные нарушения установлены на основании документов, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, первичных документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки (договоров поставки, счетов - фактур, товарных накладных, книг покупок, книг продаж), выписки по операциям на расчетном счете налогоплательщика.
В пункте 2.1 "Проверка полноты и своевременности перечисления НДФЛ" оспариваемого решения указано, что в нарушении пункта 1 статьи 226 НК РФ заявитель не уплатил сумму НДФЛ, исчисленную и удержанную у налогоплательщиков, что привело к неправомерному не перечислению НДФЛ в бюджет в сумме 44 871 руб., в том числе за 2010 г. в сумме 12 330 руб., за 2011 г. в сумме 28 899 руб., за 2012 г. в сумме 3 642 руб. Указанный пункт заявителем не оспаривается.
В пункте 3.1.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения налоговый орган указывает, что в нарушении пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2010 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 1 724 900 руб. (без НДС), в том числе доходы полученные наличными денежными средствами с применением контрольно - кассовой техники Меркурий - 115Ф, заводской N 00592640 в сумме 77 050 руб. (10.06.2010-2 050 руб., 29.07.2010-75 000 руб.).
В пункте 3.1.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ заявителем необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, необоснованные и документально неподтвержденные затраты в сумме 3 377 515 рублей по контрагенту, ИП Колмыкову В.Н.
Инспекция принимает во внимание информацию, предоставленную ИП Колмыковым В.Н., который указал, что никаких договоров с заявителем не заключал, товарные накладные и счета-фактуры не оформлялись, товар в адрес заявителя не отпускался, денежные средства не поступали. Также налоговый орган указывает, что представленные заявителем товарные и кассовые чеки (кассовый аппарат Меркурий - 115Ф, заводской номер 00572285) по приобретению у ИП Колмыкова В.Н. электроинструмента не подтверждают факт приобретения товара, поскольку в них отсутствует должность, фамилия и инициалы лица, выдавшего документ, кроме того, товарные чеки датированы более ранними сроками, чем произведена оплата товара, соответственно, по мнению налогового органа, финансово-хозяйственные отношения между заявителем и ИП Колмыковым В.Н. не подтверждены.
В пункте 3.2.1 "Учет доходов от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2011 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 2 249 681 руб. (без НДС).
В пункте 3.2.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган указывает, на занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ за 2011 г. на 151 339 руб., указывая при этом, что по данным проверки сумма произведенных и документально подтвержденных расходов за 2011 г. составила 29 287 809 руб., а по данным заявителя 27 189 467 руб., т.е. меньше чем установлено налоговой проверкой. Данное нарушение установлено на основании первичных документов (книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, первичных банковских и кассовых документов, счетов-фактур, счетов, книг покупок, товарных накладных за 2011 г.), документов (информации), полученных в рамках мероприятий налогового контроля, выписки по операциям на расчетном счете.
В пункте 3.3.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2012 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 4 355 716 руб. (без НДС), в том числе доходы, полученные наличными денежными средствами с применением ККТ Меркурий - 115К, заводской N 11112350 в сумме 199 591 руб.
В пункте 3.3.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган указывает на занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ за 2012 г. на 760 760 руб., указывая при этом, что по данным проверки сумму произведенных и документально подтвержденных расходов за 2012 г. составила 31 268 217 руб., а по данным заявителя 27 673 261 руб., т.е. меньше чем установлено налоговой проверкой. Данное нарушение установлено на основании первичных документов (книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, первичных банковских и кассовых документов, счетов-фактур, счетов, книг покупок, товарных накладных за 2012 г.), журнала кассира - операциониста, фискального отчета с ККТ, документов (информации), полученных в рамках мероприятий налогового контроля, выписки по операциям на расчетном счете.
Между тем инспекцией не учтено следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Пунктом 6 статьи 108 НК РФ установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов (пункт 8 статьи 101 НК РФ).
В соответствии с Требованиями к составлению акта налоговой проверки, утвержденными приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991) и обязательными для исполнения налоговыми органами, отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть, в частности, четко изложены: оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87 - 89 НК РФ).
Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.
Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. В нарушение указанных норм НК РФ в оспариваемом решении надлежащим образом не изложены и документально не обоснованы обстоятельства налоговых нарушений.
В частности, в акте проверки и в оспоренном решении отсутствуют ссылки на конкретные операции (сделки) по реализации товаров (выполнения работ), доходы от которых не были включены в налоговую базу по НДС (первичные документы, даты сделок, суммы по сделкам, стороны сделки, наименование товара (работ) и т.д.).
По пункту 1.2. "Налоговые вычеты" факты расхождения размера заявленных налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях налоговых вычетов по НДС от подлежащих вычету сумм НДС, отраженных налогоплательщиком в представленных в ходе проверки документах книге покупок, счетах-фактурах также налоговым органом не доказаны.
В оспариваемом решении не указаны точные даты, суммы, даты составления и номера счетов-фактур и т.д., данные которых не соответствуют представленным налоговым декларациям, соответственно, налоговым органом не доказаны факты не исчисления и не уплаты НДС в связи с занижением выручки от реализации товаров (работ, услуг) и, неправомерным заявлением в качестве налоговых вычетов сумм НДС.
В решении содержатся лишь ссылки на цифровые показатели, указание на первичные документы, по которым налоговый орган якобы
установил:
нарушения в решении отсутствуют, что свидетельствует о нарушении налоговым органом положений НК РФ, в части обязательного доказывания налоговым органом фактов налогового правонарушения ссылкой на соответствующие доказательства и установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства.
Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено занижение сумм НДС, в связи с чем налоговый орган обязан был установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, поскольку целями налоговой проверки является установление фактов как занижения, так и излишнего исчисления налогоплательщиком налогов, чего налоговым органом сделано не было.
В пунктах 3.1.1., 3.2.1 и 3.3.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" (2010-2012 г.г.) оспариваемого решения налоговый орган указывает на нарушение заявителем пункта 1 статьи 210 НК РФ в связи с тем, что налогоплательщиком не были учтены доходы от осуществления предпринимательской деятельности.
Как верно указал суд первой инстанции, в нарушение положений статьи 101 НК РФ обстоятельства совершенного заявителем правонарушения, налоговым органом не доказаны - в решении отсутствует ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, как требует пункт 8 статьи 101 НК РФ. Также отсутствуют ссылки на конкретные первичные и бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения (даты, контрагент по сделке, суммы сделки, наименование товара, услуги и т.д.).
В указанных выше пунктах решения указаны лишь цифровые данные, которые не позволяют достоверно установить конкретные факты нарушения заявителем требований статьи 210 НК РФ, что лишает заявителя права предоставить более полные и обоснованные возражения, пояснения по каждому эпизоду в отдельности.
Факты выявленных однородных нарушений не сгруппированы в таблице либо в ином виде в качестве приложений к акту проверки со ссылками на наименования иных участников (контрагент, банк и т.д.), даты, суммы, первичные и иные документы, позволяющем понять конкретные суть, источники и периоды образования претензий проверяющих.
Налоговый орган необоснованно указывает, что книги покупок, книги продаж, книги учета доходов и расходов относятся к первичным учетным документам, поскольку они являются регистрами бухгалтерского учета. Так, указанные документы не относятся к первичным, а ведутся в целях бухгалтерского учета. Кроме того, книга покупок не предусмотрена пунктом 1 статьи 172 НК РФ в качестве основания для принятия налога к вычету, соответственно, право на налоговые вычеты не связано с правильностью ее заполнения.
Книги покупок и книги продаж являются только журналами регистрации первичных документов, поэтому неполнота отражения в них сведений при наличии первичных документов свидетельствует о неправильном ведении этих книг, а не о неверном исчислении налога.
Ссылка налогового органа на то, что установить (и отразить) наличие конкретных первичных документов, по которым существует расхождение, в рамках проверки не представляется возможным, поскольку сведения по хозяйственным операциям, отраженным в декларациях по НДС, отсутствуют, необоснованна.
НК РФ предусмотрен обширный перечень прав, предоставленных налоговым органам при проведении выездных налоговых проверок (истребование документов, вызов свидетелей, выемка и т.д.) соответственно, при исполнении своих обязанностей, предусмотренных НК РФ, должностные лица налогового органа в ходе выездной проверки должны в любом случае установить правильность исчисления налогов.
Как следует из решения и акта проверки, все необходимые для проведения налоговой проверки документы (первичные документы, регистры, банковские документы и т.д.), подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов, были представлены в налоговый орган в полном объеме (т. 2, л.д. 112). Реальность хозяйственных операций по данным документам в рамках проверки не оспаривается.
При недостаточности документов (информации) налоговый орган имел возможность запросить у иных лиц (известных по наименованиям в книге учета доходов и расходов, банковской выписке контрагентов) недостающие документы, необходимые для выяснения всех обстоятельств, что налоговым органом сделано не было.
Кроме того, налоговым органом в суде убедительно, документально и непротиворечиво не опровергнуты доводы заявителя о том, что в оспариваемом решении изложены совсем иные обстоятельства (размер расходов и т.д.), чем те, которые установлены проведенной выездной налоговой проверкой. Оснований изменения установленных инспекций обстоятельств, оспариваемое решение не содержит, что свидетельствует о нарушении требований статьи 101 НК РФ, то есть, имеются существенные противоречия в установленных обстоятельствах.
По пункту 3.1.2 "Профессиональные налоговые вычеты" решения налоговый орган исключил из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, затраты в сумме 3 377 515 руб. По мнению налогового органа, заявителем необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, необоснованные и документально не подтвержденные затраты по контрагенту ИП Колмыкову В.Н.
Налоговый орган принимает во внимание информацию, предоставленную ИП Колмыковым В.Н. вх. от 09.08.2013 N 12104, из которой следует, что в период с 01.01.2010 по 31.12.2012 никакие договоры с заявителем не заключались, товарные накладные и счета-фактуры не оформлялись, товар в адрес заявителя не отпускался, денежные средства не поступали.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель, договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статьи 492, 493 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Налоговым органом в материалы дела представлены товарные и кассовые чеки, которые были приложены заявителем к возражениям на акт проверки. Из товарных чеков следует, что заявителем у ИП Колмыкова В.Н. (в товарных чеках указан как поставщик) приобретался электроинструмент (в материалах дела имеются авансовые отчеты заявителя с товарными (кассовыми) чеками) (т. 5, л.д. 83-148), который, как указывает заявитель и не опровергнуто инспекцией по количеству, номенклатуре, назначению этого товара, использовался им для производства мебели для офисов и предприятий торговли, а также для дальнейшей перепродажи (в материалах дела имеются накладные заявителя по реализации товара с фискальными отчетами) (т. 5, л.д. 83-148). Из кассовых чеков следует, что ИП Колмыков В.Н. получал денежные средства за реализуемый товар.
Суд первой инстанции обоснованно отнесся критически к информации, предоставленной ИП Колмыковым В.Н. в налоговый орган (вх. от 09.08.2013 N 12104). Согласно протоколу допроса свидетеля от 15.10.2013 N 503 ИП Колмыков В.Н. указал, что:
- - в магазине имелось печатное устройство без фискальной памяти, тем самым подтвердил подлинность кассовых чеков, представленных налоговым органом на обозрение в ходе проведения допроса;
- - на товарных чеках, представленных ему на обозрение, стоит печать ИП Колмыкова В.Н., которая находится на кассе в магазине, а также указал, что факты приобретения товаров заявителем подтвердить не может, так как "сам" не занимается торговлей, что противоречит предоставленной информации от 09.08.2013 N 12104.
Кроме того, на вопрос, какой товар приобретался ИП Егоровым Д.И. в ваших магазинах в 2010-2012гг., ИП Колмыков В.Н. указал, что как индивидуальный предприниматель Егоров Д.И. никакой товар не приобретал (т. 2, л.д. 70-72).
Из данных показаний не следует, что товар вовсе не приобретался, ИП Колмыков В.Н. делает акцент на то, что Егоров Д.И. именно как предприниматель не покупал товар.
Налоговый орган необоснованно не принимает во внимание кассовые чеки, указывая, что товарные чеки заполнены с нарушением пункта 2.1 статьи 2 Закона о применении ККТ, в частности, в них отсутствуют должность, фамилия и инициалы лица выдавшего документ.
В соответствии с пунктом 2.1. статьи 2 Закона о применении ККТ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ, и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками, применяющими патентную систему налогообложения, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых законами субъектов Российской Федерации предусмотрено применение патентной системы налогообложения, и не подпадающие под действие пунктов 2 и 3 настоящей статьи, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).
Указанный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать следующие сведения:
- - наименование документа;
- - порядковый номер документа, дату его выдачи;
- - фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;
- - идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный индивидуальному предпринимателю, выдавшей (выдавшему) документ;
- - наименование и количество оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);
- - сумму оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях;
- - должность, фамилию и инициалы лица, выдавшего документ, и его личную подпись.
В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона о применении ККТ индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны:
- - применять при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт исправную контрольно-кассовую технику, опломбированную в установленном порядке, зарегистрированную в налоговых органах и обеспечивающую надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов (фиксацию расчетных операций на контрольной ленте и в фискальной памяти);
- - выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты, отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.
При продаже товаров ИП Колмыковым В.Н., как предусмотрено пунктом 1 статьи 5 Закона о применении ККТ, заявителю выдавались кассовые чеки, отпечатанные контрольно-кассовой техникой Меркурий - 115Ф, заводской N 00572285.
Товарные чеки, выданные заявителю, содержат полное наименование поставщика - ИП Колмыков В.Н., наименования товара, количество, цену, на товарных чеках стоит синяя печать с указанием ИНН и ОГРН ИП Колмыкова В.Н., то есть товарные чеки дополнительно подтверждают факт приобретения и получения товара.
Материалы дела и оспариваемое решение не содержат доказательств, указывающих на осведомленность заявителя о том, что ИП Колмыков В.Н. мог осуществлять наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу), и, соответственно, заявитель, приобретая товар в магазине ИП Колмыкова В.Н., действовал добросовестно и не мог предполагать, что кассовые чеки, выдаваемые ИП Колмыковым В.Н., по сути таковыми не являются таковыми, поскольку отпечатаны на устройстве без фискальной памяти.
Налоговым органом недобросовестность заявителя не доказана, поскольку заявитель действовал добросовестно и действия заявителя были направлены на достижение положительного результата в предпринимательской деятельности, в частности, использование приобретаемого электроинструмента в изготовлении мебели.
На основании вышеизложенного, заявителем документально подтверждены затраты в сумме 3 377 515 руб. по товарам, приобретенным у ИП Колмыкова В.Н. и, соответственно, затраты обоснованно включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В данном случае налоговым органом не указаны доказательства, свидетельствующие о недостоверности документов, представленных заявителем для получения налоговой выгоды.
Между тем пункт 2.1 решения, в соответствии с которым предпринимателю предложено перечислить НДФЛ (налоговый агент) в размере 44 871 руб., начислены пени по НДФЛ (налоговый агент) в размере 14 313 руб., штраф по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 8 974 руб., заявителем ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции, ни в возражениях на акт налоговой проверки не оспаривался. В связи с чем в данной части в удовлетворении заявленных требований ИП Егорову Д.И. следует отказать.
При таких обстоятельствах, при несоответствии выводов суда обстоятельствам дела в выводе о нарушении существенных условий рассмотрения материалов проверки, того, что суд посчитал в этом вопросе установленными обстоятельства, которые не доказаны (пункты 2, 3 части 1 статьи 270 АПК РФ), оснований для безусловной отмены всего решения инспекции не имелось, а также с учетом фактического неоспаривания эпизода начислений НДФЛ, пени и штрафа по статье 123 НК РФ по налоговому агенту, решение суда подлежит отмене в указанной выше части с отказом в удовлетворении заявленных в этой части требований. В остальной части решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по указанным выше основаниям.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга от 27.12.2013 N 10-09/109 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения от 25.02.2014 N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок в части доначисления налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 44 871 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 14 313 руб., штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 8 974 руб. отменить.
В отмененной части в удовлетворении заявленных требований индивидуальному предпринимателю Егорову Дмитрию Игоревичу отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Оренбургской области.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи
А.А.АРЯМОВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 09.12.2014 N 18АП-13226/2014 ПО ДЕЛУ N А47-3857/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 декабря 2014 г. N 18АП-13226/2014
Дело N А47-3857/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 09 декабря 2014 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Максимовым Е.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 (судья Сердюк Т.В.).
В заседании приняли участие представители:
- индивидуального предпринимателя Егорова Дмитрия Игоревича - Новиков О.А. (доверенность от 18.11.2014);
- Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - Ильина Е.В. (доверенность от 20.03.2013 N 03-09/02899).
Индивидуальный предприниматель Егоров Дмитрий Игоревич (далее - заявитель, ИП Егоров Д.И., налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.12.2013 N 10-09/109 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения от 25.02.2014 N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок.
Решением суда от 25.09.2014 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Как указывает инспекция, отразить в решении конкретные первичные документы, по которым существует расхождение, в рамках проверки не представлялось возможным, поскольку в представленных в ходе проверки книгах покупок, продаж, учета дохода и расхода и счетах-фактурах, договорах поставки содержатся иные суммы, нежели указанные в налоговых декларациях за аналогичные периоды, а сведения по хозяйственным операциям, отраженным в декларациях по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), отсутствуют. Данные сведения ИП Егоровым Д.И. с возражением на акт налоговой проверки не представлялись. Соответственно, налогоплательщик собственнолично противодействовал установлению действительных обстоятельств в отношении своей деятельности, не давал пояснения в отношении новых первичных документов, не предпринял никаких действий по выяснению расхождения сумм, им же указанных в налоговых декларациях по спорным периодам.
Кроме того, инспекция отмечает, что, поскольку инициированные проведением выездной налоговой проверкой первичные учетные документы представлены самим налогоплательщиком и являются приложением к акту проверки, отсутствие в решении ссылок на номера и даты данных документов не относится к существенным процедурным нарушениям и не может повлечь отмену ненормативного акта налогового органа.
Налоговый орган не согласен с выводами суда об обоснованности включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), затрат по приобретению у индивидуального предпринимателя Колмыкова В.Н. (далее - ИП Колмыков В.Н.) товара на сумму 3 377 515 руб. Так, инспекцией при проведении выездной налоговой проверки было установлено отсутствие хозяйственных отношений налогоплательщика с ИП Колмыковым В.Н. Инспекция отмечает, что товарные чеки, представленные ИП Егоровым Д.И., датированы более ранними сроками, чем произведена оплата товара, а документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с контрагентом заполнены с нарушением пункта 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон о применении ККТ). Вследствие чего, инспекция считает, что обоснованно отказала в предоставлении налогоплательщику профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2010 г.
Инспекция также считает, что нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки допущено не было. Как полагает инспекция, регистрация решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля позже дня рассмотрения материалов выездной налоговой проверки не влечет нарушение законных прав и интересов налогоплательщика и не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки.
Инспекцией к апелляционной жалобе приложены дополнительные документы: копии протоколов от 24.09.2013, от 20.12.2013 рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика.
С учетом части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), разъяснений, данных в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", апелляционным судом не установлено уважительных (объективно не зависящих от инспекции) причин невозможности представления указанных документов в суд первой инстанции, в связи с чем отказано в их приобщении на стадии апелляционного производства.
Представитель заявителя в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, находит основания для отмены обжалуемого судебного акта в части.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС, НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, о чем составлен акт от 23.08.2013 N 10-09/115дсп (т. 2, л.д. 14-40).
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, при надлежащем извещении предпринимателя, инспекцией вынесено решение от 27.12.2013 N 10-09/109, которым доначислены налоги, пени и штрафы (т. 1, л.д. 26-53).
25.02.2014 налоговым органом было вынесено решение N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок в решении N 10-09/109 (т. 1, л.д. 57-62).
Согласно оспариваемому решению (с учетом решения об исправлении арифметических ошибок) заявителю доначислены и предложено уплатить:
- - налоговые санкции в сумме 204 907 руб. (за неуплату НДС, НДФЛ и за неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ (налоговый агент));
- - НДС за 2010-2013гг. в сумме 626 044 руб., НДФЛ (налоговый агент) за 2010-2012гг. в сумме 44 871 руб., НДФЛ за 2011-2013гг. в сумме 572 450 руб.;
- - пени в размере 248 742 руб. за несвоевременную уплату НДС, НДФЛ (налоговый агент), НДФЛ.
Всего подлежит взысканию - 1 697 014 руб.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 19.03.2014 N 16-15/03136@ решение инспекции оставлено без изменения и утверждено (т. 1, л.д. 79-89).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал на то, что инспекцией допущены существенные процедурные нарушения, в связи с чем решение подлежит отмене по безусловным основаниям, кроме того, оспариваемое решение не содержит ссылок на первичные документы, инспекцией необоснованно отказано во включении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, затрат по приобретению товара у ИП Колмыкова В.Н.
Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.
В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих после получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.
В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Статья 101 НК РФ не содержит положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.
Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя в обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
В настоящем случае акт налоговой проверки был получен налогоплательщиком, на него 30.09.2013 в инспекцию представлены возражения. То есть, налогоплательщик был осведомлен о завершившейся в отношении него налоговой проверке.
Уведомлением от 23.08.2013 N 10-09/513 налогоплательщика приглашали на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 24.09.2013, уведомление получено лично ИП Егоровым Д.И. 23.08.2013 (т. 2, л.д. 53).
Согласно пояснениям инспекции, в назначенное время - 24.09.2013 в отсутствие налогоплательщика (его представителя) состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, по результатам которого заместителем начальника инспекции в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, зарегистрированное от 07.10.2013 N 10-09/4 (т. 2, л.д. 61-64).
Следует согласиться с критической оценкой заявителя доводов инспекции о фактическом составлении указанного решения 24.09.2013, поскольку в нем содержится ссылка на представленные налогоплательщиком 30.09.2013 возражения на акт налоговой проверки.
В то же время доказательств принятия инспекцией завершающего решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности в указанную дату - 24.09.2013 не имеется и налогоплательщику об этом неизвестно.
Принятие же либо датирование 07.10.2013 решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля само по себе не влечет нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки. Данное решение не является окончательным актом, и отсутствие действий, бездействий со стороны инспекции в указанный промежуток времени с 24.09.2013 по 07.10.2013 в рассматриваемых обстоятельствах не может влечь безусловной отмены последовавшего затем решения по существу, исходя из последовавших затем мероприятий с информированностью заявителя.
Так, заявитель был допрошен в качестве свидетеля согласно протоколу допроса от 16.10.2013 N 505, что подразумевает его осведомленность о проведении (продолжении) дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ИП Егоров Д.И. уведомлением от 17.10.2013 N 10-09/534 о вызове налогоплательщика приглашен на 06.12.2013 для принятия участия в рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 2, л.д. 88).
Документы, составленные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией предпринимателю направлены по почте и получены последним 11.11.2013, что подтверждается почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 90-92).
В связи с получением налогоплательщиком документов, составленных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, только 11.11.2013, инспекцией перенесен срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля на 20.12.2013, о чем ИП Егоров Д.И. извещен уведомлением от 11.11.2013 N 10-09/544 о вызове налогоплательщика (т. 2, л.д. 83). Данное уведомление направлено по почте заказным письмом и получено предпринимателем лично 02.12.2013, что подтверждается почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 84-87).
Рассмотрение материалов налоговой проверки и материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, состоялось 20.12.2013, в отсутствие налогоплательщика.
Предприниматель не отрицает заблаговременное получение уведомления на 20.12.2013 и отсутствие приглашений в инспекцию на иные (после 06.12.2013) даты, а также свою неявку в инспекцию 20.12.2013.
В оспариваемом решении инспекции имеется прямая ссылка на протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 20.12.2013. Иных надлежащих доказательств, свидетельствующих об иной дате рассмотрения материалов проверки и вынесения по его итогам решения либо позволяющих очевидно сомневаться в пояснениях инспекции относительно даты 20.12.2013, у суда не имеется.
Как отмечено выше, статья 101 НК РФ не содержит положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.
Датирование решения инспекции 27.12.2013 не свидетельствует о рассмотрении материалов проверки в данный день, как отмечено выше, в нем прямо отмечен протокол рассмотрения материалов проверки от 20.12.2013, в связи с чем суд первой инстанции, делая вывод о рассмотрении материалов проверки 27.12.2013, посчитал установленными обстоятельства, которые не доказаны.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки без надлежащего извещения налогоплательщика необоснованны, поскольку не соответствуют фактическим обстоятельствам и материалам дела. Следовательно, обстоятельства для отмены решения инспекции по безусловным основаниям отсутствуют, в связи с чем апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения инспекции в оспариваемой предпринимателем части.
Согласно пункту 1.8 общих положений акта налоговой проверки по степени охвата документации проверка проведена не сплошным, а выборочным методом.
Фактически за проверяемый период ИП Егоров Д.И. осуществлял следующие виды деятельности: производство и реализация мебели для офисов и предприятий торговли; оптовая торговля бытовой мебелью, напольными покрытиями и прочими неэлектрическими бытовыми товарами.
В результате проведения налоговой проверки, рассмотрения возражений налогоплательщика, материалов проверки и вынесении оспариваемого решения, инспекцией пришла к следующим выводам.
В пункте 1.1 "Доходы от реализации" оспариваемого решения налоговый орган указывает, что в нарушение пункта 1 статьи 153 НК РФ, пункта 1 статьи 154 НК РФ налогоплательщиком в проверяемом периоде (в частности, во 2 квартале 2010 г., 3 квартале 2010 г., 3 квартале 2011 г., 4 квартале 2011 г., 1-4 кварталах 2012 г.) не включены в налоговую базу по НДС доходы, полученные за реализованные товары (офисная мебель, торговое оборудование и т.д.), в сумме 5 236 491 руб. 68 коп. Инспекция указывает, что отраженные налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях по НДС суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) не соответствуют суммам полученной налогоплательщиком выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленным на основании анализа книги продаж, а также выписки по операциям на расчетном счете, документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки.
В пункте 1.2 "Налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган, указывает, что в ходе выездной налоговой проверки установлено расхождение размера заявленных налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях налоговых вычетов по НДС от подлежащих вычету сумм НДС, отраженных налогоплательщиках в представленных в ходе проверки документах (книге покупок, счетах-фактурах) (в частности, за 1-3 кварталы 2010 г., 2-4 кварталы 2011 г., 1-4 кварталы 2012 г.). В связи с чем, по мнению налогового органа, заявитель в нарушение статей 146, 153, 154, 169, 171, 172 НК РФ не исчислил и не уплатил в бюджет НДС, в связи с занижением, выручки от реализации товаров (работ, услуг) и неправомерным заявлением в качестве налоговых вычетов сумм НДС, в сумме 626 044 руб. Как указывает налоговый орган, данные нарушения установлены на основании документов, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, первичных документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки (договоров поставки, счетов - фактур, товарных накладных, книг покупок, книг продаж), выписки по операциям на расчетном счете налогоплательщика.
В пункте 2.1 "Проверка полноты и своевременности перечисления НДФЛ" оспариваемого решения указано, что в нарушении пункта 1 статьи 226 НК РФ заявитель не уплатил сумму НДФЛ, исчисленную и удержанную у налогоплательщиков, что привело к неправомерному не перечислению НДФЛ в бюджет в сумме 44 871 руб., в том числе за 2010 г. в сумме 12 330 руб., за 2011 г. в сумме 28 899 руб., за 2012 г. в сумме 3 642 руб. Указанный пункт заявителем не оспаривается.
В пункте 3.1.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения налоговый орган указывает, что в нарушении пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2010 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 1 724 900 руб. (без НДС), в том числе доходы полученные наличными денежными средствами с применением контрольно - кассовой техники Меркурий - 115Ф, заводской N 00592640 в сумме 77 050 руб. (10.06.2010-2 050 руб., 29.07.2010-75 000 руб.).
В пункте 3.1.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ заявителем необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, необоснованные и документально неподтвержденные затраты в сумме 3 377 515 рублей по контрагенту, ИП Колмыкову В.Н.
Инспекция принимает во внимание информацию, предоставленную ИП Колмыковым В.Н., который указал, что никаких договоров с заявителем не заключал, товарные накладные и счета-фактуры не оформлялись, товар в адрес заявителя не отпускался, денежные средства не поступали. Также налоговый орган указывает, что представленные заявителем товарные и кассовые чеки (кассовый аппарат Меркурий - 115Ф, заводской номер 00572285) по приобретению у ИП Колмыкова В.Н. электроинструмента не подтверждают факт приобретения товара, поскольку в них отсутствует должность, фамилия и инициалы лица, выдавшего документ, кроме того, товарные чеки датированы более ранними сроками, чем произведена оплата товара, соответственно, по мнению налогового органа, финансово-хозяйственные отношения между заявителем и ИП Колмыковым В.Н. не подтверждены.
В пункте 3.2.1 "Учет доходов от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2011 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 2 249 681 руб. (без НДС).
В пункте 3.2.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган указывает, на занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ за 2011 г. на 151 339 руб., указывая при этом, что по данным проверки сумма произведенных и документально подтвержденных расходов за 2011 г. составила 29 287 809 руб., а по данным заявителя 27 189 467 руб., т.е. меньше чем установлено налоговой проверкой. Данное нарушение установлено на основании первичных документов (книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, первичных банковских и кассовых документов, счетов-фактур, счетов, книг покупок, товарных накладных за 2011 г.), документов (информации), полученных в рамках мероприятий налогового контроля, выписки по операциям на расчетном счете.
В пункте 3.3.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ за 2012 г., налогоплательщиком не учтены доходы, полученные в денежной форме от осуществления предпринимательской деятельности по производству и реализации мебели для офисов и предприятий торговли в сумме 4 355 716 руб. (без НДС), в том числе доходы, полученные наличными денежными средствами с применением ККТ Меркурий - 115К, заводской N 11112350 в сумме 199 591 руб.
В пункте 3.3.2 "Профессиональные налоговые вычеты" оспариваемого решения налоговый орган указывает на занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ за 2012 г. на 760 760 руб., указывая при этом, что по данным проверки сумму произведенных и документально подтвержденных расходов за 2012 г. составила 31 268 217 руб., а по данным заявителя 27 673 261 руб., т.е. меньше чем установлено налоговой проверкой. Данное нарушение установлено на основании первичных документов (книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, первичных банковских и кассовых документов, счетов-фактур, счетов, книг покупок, товарных накладных за 2012 г.), журнала кассира - операциониста, фискального отчета с ККТ, документов (информации), полученных в рамках мероприятий налогового контроля, выписки по операциям на расчетном счете.
Между тем инспекцией не учтено следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Пунктом 6 статьи 108 НК РФ установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов (пункт 8 статьи 101 НК РФ).
В соответствии с Требованиями к составлению акта налоговой проверки, утвержденными приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991) и обязательными для исполнения налоговыми органами, отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть, в частности, четко изложены: оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87 - 89 НК РФ).
Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.
Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. В нарушение указанных норм НК РФ в оспариваемом решении надлежащим образом не изложены и документально не обоснованы обстоятельства налоговых нарушений.
В частности, в акте проверки и в оспоренном решении отсутствуют ссылки на конкретные операции (сделки) по реализации товаров (выполнения работ), доходы от которых не были включены в налоговую базу по НДС (первичные документы, даты сделок, суммы по сделкам, стороны сделки, наименование товара (работ) и т.д.).
По пункту 1.2. "Налоговые вычеты" факты расхождения размера заявленных налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях налоговых вычетов по НДС от подлежащих вычету сумм НДС, отраженных налогоплательщиком в представленных в ходе проверки документах книге покупок, счетах-фактурах также налоговым органом не доказаны.
В оспариваемом решении не указаны точные даты, суммы, даты составления и номера счетов-фактур и т.д., данные которых не соответствуют представленным налоговым декларациям, соответственно, налоговым органом не доказаны факты не исчисления и не уплаты НДС в связи с занижением выручки от реализации товаров (работ, услуг) и, неправомерным заявлением в качестве налоговых вычетов сумм НДС.
В решении содержатся лишь ссылки на цифровые показатели, указание на первичные документы, по которым налоговый орган якобы
установил:
нарушения в решении отсутствуют, что свидетельствует о нарушении налоговым органом положений НК РФ, в части обязательного доказывания налоговым органом фактов налогового правонарушения ссылкой на соответствующие доказательства и установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства.
Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено занижение сумм НДС, в связи с чем налоговый орган обязан был установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, поскольку целями налоговой проверки является установление фактов как занижения, так и излишнего исчисления налогоплательщиком налогов, чего налоговым органом сделано не было.
В пунктах 3.1.1., 3.2.1 и 3.3.1 "Учет доходов, полученных от предпринимательской деятельности" (2010-2012 г.г.) оспариваемого решения налоговый орган указывает на нарушение заявителем пункта 1 статьи 210 НК РФ в связи с тем, что налогоплательщиком не были учтены доходы от осуществления предпринимательской деятельности.
Как верно указал суд первой инстанции, в нарушение положений статьи 101 НК РФ обстоятельства совершенного заявителем правонарушения, налоговым органом не доказаны - в решении отсутствует ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, как требует пункт 8 статьи 101 НК РФ. Также отсутствуют ссылки на конкретные первичные и бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения (даты, контрагент по сделке, суммы сделки, наименование товара, услуги и т.д.).
В указанных выше пунктах решения указаны лишь цифровые данные, которые не позволяют достоверно установить конкретные факты нарушения заявителем требований статьи 210 НК РФ, что лишает заявителя права предоставить более полные и обоснованные возражения, пояснения по каждому эпизоду в отдельности.
Факты выявленных однородных нарушений не сгруппированы в таблице либо в ином виде в качестве приложений к акту проверки со ссылками на наименования иных участников (контрагент, банк и т.д.), даты, суммы, первичные и иные документы, позволяющем понять конкретные суть, источники и периоды образования претензий проверяющих.
Налоговый орган необоснованно указывает, что книги покупок, книги продаж, книги учета доходов и расходов относятся к первичным учетным документам, поскольку они являются регистрами бухгалтерского учета. Так, указанные документы не относятся к первичным, а ведутся в целях бухгалтерского учета. Кроме того, книга покупок не предусмотрена пунктом 1 статьи 172 НК РФ в качестве основания для принятия налога к вычету, соответственно, право на налоговые вычеты не связано с правильностью ее заполнения.
Книги покупок и книги продаж являются только журналами регистрации первичных документов, поэтому неполнота отражения в них сведений при наличии первичных документов свидетельствует о неправильном ведении этих книг, а не о неверном исчислении налога.
Ссылка налогового органа на то, что установить (и отразить) наличие конкретных первичных документов, по которым существует расхождение, в рамках проверки не представляется возможным, поскольку сведения по хозяйственным операциям, отраженным в декларациях по НДС, отсутствуют, необоснованна.
НК РФ предусмотрен обширный перечень прав, предоставленных налоговым органам при проведении выездных налоговых проверок (истребование документов, вызов свидетелей, выемка и т.д.) соответственно, при исполнении своих обязанностей, предусмотренных НК РФ, должностные лица налогового органа в ходе выездной проверки должны в любом случае установить правильность исчисления налогов.
Как следует из решения и акта проверки, все необходимые для проведения налоговой проверки документы (первичные документы, регистры, банковские документы и т.д.), подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов, были представлены в налоговый орган в полном объеме (т. 2, л.д. 112). Реальность хозяйственных операций по данным документам в рамках проверки не оспаривается.
При недостаточности документов (информации) налоговый орган имел возможность запросить у иных лиц (известных по наименованиям в книге учета доходов и расходов, банковской выписке контрагентов) недостающие документы, необходимые для выяснения всех обстоятельств, что налоговым органом сделано не было.
Кроме того, налоговым органом в суде убедительно, документально и непротиворечиво не опровергнуты доводы заявителя о том, что в оспариваемом решении изложены совсем иные обстоятельства (размер расходов и т.д.), чем те, которые установлены проведенной выездной налоговой проверкой. Оснований изменения установленных инспекций обстоятельств, оспариваемое решение не содержит, что свидетельствует о нарушении требований статьи 101 НК РФ, то есть, имеются существенные противоречия в установленных обстоятельствах.
По пункту 3.1.2 "Профессиональные налоговые вычеты" решения налоговый орган исключил из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, затраты в сумме 3 377 515 руб. По мнению налогового органа, заявителем необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, необоснованные и документально не подтвержденные затраты по контрагенту ИП Колмыкову В.Н.
Налоговый орган принимает во внимание информацию, предоставленную ИП Колмыковым В.Н. вх. от 09.08.2013 N 12104, из которой следует, что в период с 01.01.2010 по 31.12.2012 никакие договоры с заявителем не заключались, товарные накладные и счета-фактуры не оформлялись, товар в адрес заявителя не отпускался, денежные средства не поступали.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель, договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статьи 492, 493 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Налоговым органом в материалы дела представлены товарные и кассовые чеки, которые были приложены заявителем к возражениям на акт проверки. Из товарных чеков следует, что заявителем у ИП Колмыкова В.Н. (в товарных чеках указан как поставщик) приобретался электроинструмент (в материалах дела имеются авансовые отчеты заявителя с товарными (кассовыми) чеками) (т. 5, л.д. 83-148), который, как указывает заявитель и не опровергнуто инспекцией по количеству, номенклатуре, назначению этого товара, использовался им для производства мебели для офисов и предприятий торговли, а также для дальнейшей перепродажи (в материалах дела имеются накладные заявителя по реализации товара с фискальными отчетами) (т. 5, л.д. 83-148). Из кассовых чеков следует, что ИП Колмыков В.Н. получал денежные средства за реализуемый товар.
Суд первой инстанции обоснованно отнесся критически к информации, предоставленной ИП Колмыковым В.Н. в налоговый орган (вх. от 09.08.2013 N 12104). Согласно протоколу допроса свидетеля от 15.10.2013 N 503 ИП Колмыков В.Н. указал, что:
- - в магазине имелось печатное устройство без фискальной памяти, тем самым подтвердил подлинность кассовых чеков, представленных налоговым органом на обозрение в ходе проведения допроса;
- - на товарных чеках, представленных ему на обозрение, стоит печать ИП Колмыкова В.Н., которая находится на кассе в магазине, а также указал, что факты приобретения товаров заявителем подтвердить не может, так как "сам" не занимается торговлей, что противоречит предоставленной информации от 09.08.2013 N 12104.
Кроме того, на вопрос, какой товар приобретался ИП Егоровым Д.И. в ваших магазинах в 2010-2012гг., ИП Колмыков В.Н. указал, что как индивидуальный предприниматель Егоров Д.И. никакой товар не приобретал (т. 2, л.д. 70-72).
Из данных показаний не следует, что товар вовсе не приобретался, ИП Колмыков В.Н. делает акцент на то, что Егоров Д.И. именно как предприниматель не покупал товар.
Налоговый орган необоснованно не принимает во внимание кассовые чеки, указывая, что товарные чеки заполнены с нарушением пункта 2.1 статьи 2 Закона о применении ККТ, в частности, в них отсутствуют должность, фамилия и инициалы лица выдавшего документ.
В соответствии с пунктом 2.1. статьи 2 Закона о применении ККТ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ, и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками, применяющими патентную систему налогообложения, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых законами субъектов Российской Федерации предусмотрено применение патентной системы налогообложения, и не подпадающие под действие пунктов 2 и 3 настоящей статьи, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).
Указанный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать следующие сведения:
- - наименование документа;
- - порядковый номер документа, дату его выдачи;
- - фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;
- - идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный индивидуальному предпринимателю, выдавшей (выдавшему) документ;
- - наименование и количество оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);
- - сумму оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях;
- - должность, фамилию и инициалы лица, выдавшего документ, и его личную подпись.
В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона о применении ККТ индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны:
- - применять при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт исправную контрольно-кассовую технику, опломбированную в установленном порядке, зарегистрированную в налоговых органах и обеспечивающую надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов (фиксацию расчетных операций на контрольной ленте и в фискальной памяти);
- - выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты, отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.
При продаже товаров ИП Колмыковым В.Н., как предусмотрено пунктом 1 статьи 5 Закона о применении ККТ, заявителю выдавались кассовые чеки, отпечатанные контрольно-кассовой техникой Меркурий - 115Ф, заводской N 00572285.
Товарные чеки, выданные заявителю, содержат полное наименование поставщика - ИП Колмыков В.Н., наименования товара, количество, цену, на товарных чеках стоит синяя печать с указанием ИНН и ОГРН ИП Колмыкова В.Н., то есть товарные чеки дополнительно подтверждают факт приобретения и получения товара.
Материалы дела и оспариваемое решение не содержат доказательств, указывающих на осведомленность заявителя о том, что ИП Колмыков В.Н. мог осуществлять наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу), и, соответственно, заявитель, приобретая товар в магазине ИП Колмыкова В.Н., действовал добросовестно и не мог предполагать, что кассовые чеки, выдаваемые ИП Колмыковым В.Н., по сути таковыми не являются таковыми, поскольку отпечатаны на устройстве без фискальной памяти.
Налоговым органом недобросовестность заявителя не доказана, поскольку заявитель действовал добросовестно и действия заявителя были направлены на достижение положительного результата в предпринимательской деятельности, в частности, использование приобретаемого электроинструмента в изготовлении мебели.
На основании вышеизложенного, заявителем документально подтверждены затраты в сумме 3 377 515 руб. по товарам, приобретенным у ИП Колмыкова В.Н. и, соответственно, затраты обоснованно включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В данном случае налоговым органом не указаны доказательства, свидетельствующие о недостоверности документов, представленных заявителем для получения налоговой выгоды.
Между тем пункт 2.1 решения, в соответствии с которым предпринимателю предложено перечислить НДФЛ (налоговый агент) в размере 44 871 руб., начислены пени по НДФЛ (налоговый агент) в размере 14 313 руб., штраф по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 8 974 руб., заявителем ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции, ни в возражениях на акт налоговой проверки не оспаривался. В связи с чем в данной части в удовлетворении заявленных требований ИП Егорову Д.И. следует отказать.
При таких обстоятельствах, при несоответствии выводов суда обстоятельствам дела в выводе о нарушении существенных условий рассмотрения материалов проверки, того, что суд посчитал в этом вопросе установленными обстоятельства, которые не доказаны (пункты 2, 3 части 1 статьи 270 АПК РФ), оснований для безусловной отмены всего решения инспекции не имелось, а также с учетом фактического неоспаривания эпизода начислений НДФЛ, пени и штрафа по статье 123 НК РФ по налоговому агенту, решение суда подлежит отмене в указанной выше части с отказом в удовлетворении заявленных в этой части требований. В остальной части решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по указанным выше основаниям.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга от 27.12.2013 N 10-09/109 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения от 25.02.2014 N 10-12/02062 об исправлении арифметических ошибок в части доначисления налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 44 871 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 14 313 руб., штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 8 974 руб. отменить.
В отмененной части в удовлетворении заявленных требований индивидуальному предпринимателю Егорову Дмитрию Игоревичу отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.09.2014 по делу N А47-3857/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Оренбургской области.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи
А.А.АРЯМОВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)