Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
В соответствии с пунктом 4 раздела I Плана работы Четвертого арбитражного апелляционного суда на первое полугодие 2014 года подготовлено настоящее обобщение судебной практики по вопросам обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль при наличии сомнений в ее обоснованности с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла, по результатам рассмотрения апелляционных жалоб на судебные акты, принятые арбитражными судами Республики Бурятия, Иркутской области, Республики Саха (Якутия), Забайкальского края, а также пересмотра судебных актов Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа за период с 1 полугодия 2012 г. по 1 квартал 2014 г.
Выбор темы обобщения судебной практики обусловлен тем, что после принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (ВАС РФ) Постановления от 03.07.2012 г. N 2341/12 по делу N А71-13079/2010, опубликованного на сайте ВАС РФ 01.09.2012 г. (далее также - позиция Президиума ВАС РФ), началось формирование судебной практики для случаев, когда в ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при вступлении в отношения с контрагентами, у которых отсутствуют необходимые условия для исполнения обязательств по спорным сделкам.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12 указано следующее:
"Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Кодекса и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Из изложенного следует, что, поскольку налоговый орган в ходе проверки должен установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика по налогу на прибыль (а также по налогу на доходы физических лиц в отношении предпринимателей, поскольку в силу прямого указания закона, они производят определение расходов аналогично налогу на прибыль (абз. 3 ст. 221 НК РФ)), то в указанной ситуации расходы подлежат определению, другими словами - неправомерно просто исключать расходы.
За указанный период Четвертым арбитражным апелляционным судом рассмотрено судебных дел, предметом рассмотрения которых был вопрос обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль при наличии сомнений в ее обоснованности с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла, всего 87, из них во 2 полугодии 2012 г. - 11, в 2013 г. - 56, в 1 полугодии 2014 г. - 20.
Из общего числа рассмотренных судебных актов арбитражных судов первой инстанции по указанной категории споров 15 решений (17,24% из пересмотренных в апелляционной инстанции) арбитражных судов было отменено (изменено) арбитражным апелляционным судом, из них 6 решений в 2012 году, 6 решений в 2013 году и 3 в 2014 году.
53 судебных акта арбитражного суда апелляционной инстанции (60,9% от числа рассмотренных в апелляционной инстанции) было пересмотрено в кассационном порядке, из них 5 (5,7% из пересмотренных в апелляционной инстанции) отменено, в том числе 4 в 2013 году и 1 в 2014 году.
Структура настоящего обобщения включает два раздела. Первый раздел включает в себя обзор дел, в которых признана применимость указанного Постановления Президиума ВАС РФ. Второй раздел включает в себя обзор дел, по которым судами было признано отсутствие оснований для применения данной позиции. В обобщение включены наиболее показательные дела.
Открытое акционерное общество "Ангарскнефтехимремстрой" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ангарску Иркутской области о признании частично незаконными ее решения от 30.12.2011 N 11-33-86 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 5306 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 09.04.2012.
Основанием к доначислениям, в том числе по налогу на прибыль, стали выводы налогового органа о невозможности реального осуществления хозяйственных операций, связанных с реализацией товара, между обществом и его поставщиками ООО "ОНИКС" и ООО "Фаворит".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 12 июля 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2012 года решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявленных требований общества о признании недействительными решения инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль, а также соответствующих пеней и штрафов и требования N 5306 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 09.04.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль, а также соответствующие пени и штрафы. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд, отменяя решение суда первой инстанции в части налога на прибыль, учитывая, что произведенные обществом затраты по приобретению товаров у спорных контрагентов не противоречат целям соответствующих видов деятельности общества, обществом в подтверждение поставки товара представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, путевые листы, представленными на проверку документами подтверждается, что товарно-материальные ценности приняты обществом к учету, а факт наличия и использования в производстве запорной арматуры и металлопродукции инспекцией не оспаривается, пришел к выводу о применимости позиции Президиума ВАС РФ, предложив обществу представить дополнительные доказательства в подтверждение соответствия затрат по закупке товаров у спорных контрагентов ООО "Фаворит" и ООО "ОНИКС" рыночным ценам, а также расчет затрат на приобретение товара отдельно по каждому контрагенту.
Оценив представленные обществом документы, суд апелляционной инстанции не установил существенного различие примененных в спорных операциях при приобретении металлопродукции цен от цен других поставщиков аналогичного поставленному товара. Поскольку налоговым органом не было представлено опровергающих доказательств, апелляционный суд пришел к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции и частичного удовлетворения требований общества.
Постановлением ФАС ВСО от 28 февраля 2013 г. постановление апелляционного суда было оставлено без изменения.
2. Поскольку установлено фактическое наличие приобретенных деталей и действительное их использование в производственной деятельности налогоплательщика по ремонту вагонов, применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело N А19-14012/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Вагоноремонтное предприятие "Новотранс" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области о признании незаконным решения от 29.03.2012 N 13-19/6 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - налоговое управление) от 04.06.2012 N 26-16/009320, в части: пункта 1 в размере штрафа 183 613 рубля 60 копеек, пункта 2 в размере пеней 111 301 рубль 81 копейка, пункта 3 в размере недоимки 918 068 рублей, пункта 5 в размере уменьшенных убытков по налогу на прибыль 5 810 213 рубля 24 копейки.
Одним из спорных эпизодов был эпизод по отношениям общества с ООО "Стройдизайн".
Основанием для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду стали выводы налогового органа о нереальности сделок налогоплательщика с данным контрагентом в силу: отсутствия его по адресу регистрации; отрицания лица, являющегося руководителем ООО "Стройдизайн", участия в создании и деятельности данного юридического лица; подтверждения почерковедческой экспертизой факта подписания первичных документов от имени руководителя ООО "Стройдизайн" неустановленным лицом; отсутствия расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении какой-либо деятельности данным контрагентом хозяйственной деятельности; отсутствия работников, основных средств, транспортных средств, производственных активов.
Обществом в подтверждение финансово-хозяйственных отношений с ООО "Стройдизайн" налогоплательщиком представлены: договор, согласно которому контрагент реализовывал в адрес налогоплательщика боковые рамы, автосцепки на общую сумму 2 060 800 рублей; счета-фактуры, а также соответствующие товарные накладные.
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 28 сентября 2012 года в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду было отказано, поскольку при заключении сделки с указанным контрагентом обществом не проявлена надлежащая степень осмотрительности и осторожности; реальность осуществления хозяйственных операций с названным контрагентом не подтверждена, что влечет соответствующие негативные налоговые последствия в виде отказа в признании налоговой выгоды в виде расходов по налогу на прибыль.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 января 2013 года решение суда отменено в части отказа удовлетворения требований по рассматриваемому эпизоду. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд с учетом позиции Президиума ВАС РФ дал оценку представленным налогоплательщиком в материалы дела доказательствам, при этом установил фактическое наличие приобретенных на вышеуказанную сумму деталей и действительное использование указанных деталей в производственной деятельности налогоплательщика по ремонту вагонов. В связи с этим апелляционный суд удовлетворил требования налогоплательщика, исходя из того, что иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Постановлением ФАС ВСО от 25 апреля 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
3. Поскольку в ходе проверки инспекция пришла к выводу, что фактически подрядные работы выполнены неизвестными лицами, но при этом не установлено, что общество само могло выполнить спорные работы, уплаченные спорному контрагенту денежные средства были возвращены обществу, а между обществом и спорным контрагентом имеется взаимозависимость, то применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело N А19-8741/2012).
Общество с ограниченной ответственностью Промышленно-строительная организация "СОЮЗ" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Братска Иркутской области о признании незаконными решения инспекции от 30.12.2011 N 01-01-046 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 20.03.2012 N 26-16/05417 об оставлении решения без изменения, апелляционной жалобы - без удовлетворения.
Основанием для доначислений налога на прибыль, в частности, послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Строй-Альянс".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 26 июня 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. В части указанного эпизода суд первой инстанции указал, что заявитель при осуществлении хозяйственных операций с ООО "Строй-Альянс" не проявил должной осторожности и осмотрительности в выборе контрагента. Указанная организация по своему юридическому адресу не находится, лицо, числящееся ее руководителем, таковым не является, на балансе предприятия отсутствуют основные средства, материальные и финансовые ресурсы, отсутствуют расходы, свидетельствующие о реальном осуществлении какой-либо деятельности; представленные налогоплательщиком в обоснование применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и произведенных расходов по налогу на прибыль организаций документы от спорного контрагента подписаны неустановленным лицом и содержат недостоверную информацию. В связи с данными обстоятельствами суд первой инстанции отказал в удовлетворении соответствующей части как по налогу на добавленную стоимость, так и по налогу на прибыль.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2012 года решение суда первой инстанции по указанному эпизоду отменено, в отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Апелляционный суд, исходя из того, что в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу, что фактически подрядные работы выполнены неизвестными лицами, однако инспекцией не установлено, что общество само могло выполнить спорные работы, что уплаченные спорному контрагенту денежные средства были возвращены обществу, что между обществом и спорным контрагентом имеется взаимозависимость. Поскольку расходы по спорному контрагенту составляют большую часть заявленных за 2008 году расходов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что отказ в принятии расходов по налогу на прибыль за 2008 год по спорному контрагенту существенно искажает действительные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль, а реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
По предложению апелляционного суда обществом были представлены документы в подтверждение рыночности цен, примененных обществом по сделкам со спорным контрагентом, из которых не следовало существенного превышения уровня рыночных цен.
Учитывая позицию Президиума ВАС РФ, апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду.
Постановлением ФАС ВСО от 6 февраля 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
4. Поскольку представленный налогоплательщиком отчет по определению рыночной стоимости лесосырья для глубокой переработки, расчет рыночной стоимости лесосырья за 2006 - 2008 годы подтверждают, что обществом лесопродукция закуплена в пределах рыночной стоимости, то позиция Президиума ВАС РФ применима (дело N А19-16511/2011).
Общество с ограниченной ответственностью "Илим Братск деревообрабатывающий комбинат" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Братска Иркутской области о признании частично незаконным ее решения от 04.03.2011 N 01-01-005 в редакции изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 17.05.2011 N 26-16/16713.
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 19 декабря 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены частично.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 3 мая 2012 года решение суда первой инстанции от 19 декабря 2011 года отменено в части признания незаконным решения инспекции (в редакции решения управления) в части пункта 2 о начислении пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 6 844 рублей 73 копеек; пункта 3.2 о предложении уплатить пени, указанные в пункте 2 решения. В отмененной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества. В остальной обжалованной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 августа 2012 года решение суда первой инстанции от 19 декабря 2011 года и постановление апелляционного суда от 3 мая 2012 года отменены в части удовлетворения заявленных требований. В отмененной части дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области. В остальной части обжалуемые судебные акты оставлены без изменения.
При повторном рассмотрении дела решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 декабря 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. Дополнительным решением Арбитражного суда Иркутской области от 14 января 2013 года решение инспекции признано незаконным в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 477 882 рублей 74 копеек. В удовлетворении требований о признании незаконным решения в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 384 285 рублей 95 копеек отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 марта 2013 года решение суда первой инстанции и дополнительное решение оставлены без изменения.
Одним из эпизодов по данному делу был эпизод с доначислением налога на прибыль по отношениям общества с контрагентами ООО "Митра", ООО "Маяк", ООО "Сельхозтехника", ООО "Стройлес" по закупу лесосырья. Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами.
Суды первой и апелляционной инстанций, учитывая правовую позицию Президиума ВАС РФ, по данному эпизоду пришли к выводу, что, поскольку наличие товара и принятие его к учету материалами дела подтверждается, а представленным обществом отчетом от 10.11.2012 N 12-883 по определению рыночной стоимости лесосырья для глубокой переработки подтверждается, что обществом лесопродукция закуплена в пределах рыночной стоимости, удовлетворили требования общества в данной части, исходя из того, что инспекция в ходе выездной налоговой проверки должна установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, а доказательств, опровергающих доводы общества, налоговым органом не представлено.
Постановлением ФАС ВСО от 21 мая 2013 г. судебные акты двух инстанций оставлены без изменения.
5. Поскольку факт осуществления налогоплательщиком операций по приобретению и оприходованию товара, указанного в представленных при проведении налоговой проверки документах, а также факт последующей реализации лесопродукции инспекцией не оспаривались, а согласно представленному налогоплательщиком отчету оценщика цены по спорным сделкам соответствуют рыночным, то применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело А19-13877/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Сияние" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу города Братска Иркутской области от 17.02.2012 N 01-03.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль стали выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие отнесения к расходам по налогу на прибыль организаций затрат по фиктивным хозяйственным операциям с ООО "Новатор". Вывод инспекции об исключении из состава расходов за 2010 год затрат, связанных с оплатой товара по договору поставки, заключенному с ООО "Новатор", и, как следствие, доначислении налога на прибыль организаций мотивирован тем, что установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля факты, а именно: наличие недостоверных и противоречивых сведений в представленных первичных документах, подписанных от имени руководителя ООО "Новатор" неустановленным лицом; отсутствие ООО "Новатор" по адресу государственной регистрации; отсутствие у данного юридического лица необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; транзитный характер движения денежных средств по счету ООО "Новатор" в банке; отсутствие расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности - в совокупности свидетельствуют о невозможности осуществления спорным контрагентом поставки лесопродукции для ООО "Сияние".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 27 августа 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции пришел к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за счет расходов налогоплательщика по хозяйственным операциям с ООО "Новатор", реальность осуществления которых материалами дела не подтверждена.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2012 года решение суда первой инстанции отменено, заявленные обществом требования удовлетворены.
Апелляционный суд, руководствуясь позицией Президиума ВАС РФ и исходя из того, что факт осуществления налогоплательщиком операций по приобретению и оприходованию товара, указанного в представленных при проведении налоговой проверки документах, а также факт последующей реализации лесопродукции инспекцией не оспаривались, принял к учету при исчислении налога на прибыль организаций затраты налогоплательщика, обусловленные покупкой соответствующего количества пиловочника хвойных пород, определив их размер на основании рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам других поставщиков, в связи с чем признал доначисление обществу указанных сумм налога, пеней и штрафа неправомерным.
Установив по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений сторон, что инспекцией оспаривается реальность осуществления поставки конкретным контрагентом (ООО "Новатор"), вследствие недостоверности первичных документов и проявления обществом неосмотрительности при выборе контрагента, а факт приобретения указанного в представленных документах количества лесопродукции, как и факт дальнейшей ее реализации под сомнение не ставятся, апелляционный суд пришел к выводу о необходимости определения объема налоговых обязательств ООО "Сияние" исходя из подлинного экономического содержания осуществленных обществом затрат по приобретению указанного товара, а именно на основании рыночной стоимости пиловочника хвойных пород, применяемой по аналогичным сделкам. Оценив представленный налогоплательщиком в качестве доказательства рыночности примененных цен выполненный ООО "Специализированное бюро оценки" отчет N 59/01-12 и установив соответствие стоимости приобретенной и принятой на учет обществом лесопродукции применяемым на территории Иркутской области ценам аналогичного товара на условиях - самовывоз со склада поставщика в соответствующий период, апелляционный суд пришел к выводу о том, что данные расходы подлежат учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, следовательно, основания для доначисления по результатам проверки ООО "Сияние" сумм указанного налога, пеней и штрафа по изложенному эпизоду отсутствуют.
Постановлением ФАС ВСО от 22 марта 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
6. Поскольку факт осуществления расходов по оплате товаров, поставленных по договорам, заключенным с контрагентами ООО "Курьер", ООО "Техмашресурс" подтвержден, факт получения и использования в производственной деятельности товарно-материальных ценностей налоговой инспекцией не оспаривается, равно как и оплата обществом указанных товаров на расчетные счета контрагентов в суммах, установленных заключенными договорами поставки, обществом представлены доказательства соответствия цен рыночным, а налоговым органом выражено с ними несогласие, но не представлено опровергающих доказательств, то позиция Президиума ВАС РФ применима, причем ее применение должно производиться с учетом установленного ею распределения бремени доказывания (дело N А19-17638/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 10-14/5 Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области.
Основаниями для доначислений в части налога на прибыль стали выводы налогового органа о нереальности отношений общества с контрагентами ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что материалами налоговой проверки подтверждается получение обществом необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по операциям с недобросовестными контрагентами, а налогоплательщиком в подтверждение расходов не доказано соответствие примененных цен уровню рыночных цен на соответствующие товары.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа поддержал выводы о том, что вступление в отношения с недобросовестными контрагентами подтверждается материалами дела, поэтому посчитал правильными выводы судов об отказе в удовлетворении требований по налогу на добавленную стоимость, однако по поводу неприменения позиции Президиума ВАС РФ в связи с недоказанностью рыночных цен с выводами судом не согласился.
Суд кассационной инстанции указал, что считает преждевременными выводы судов об обоснованности исключения налоговой инспекцией из состава расходов всей суммы затрат общества, связанных с приобретением товаров у ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс", поскольку судами при рассмотрении дела не было учтено следующее.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях исчисления налога на прибыль организаций для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Понятие расходов и порядок признания их для целей налогообложения прибыли установлены в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как усматривается из оспариваемого ненормативного акта и установлено судами, материалами налоговой проверки подтверждается факт осуществления расходов по оплате товаров, поставленных по договорам, заключенным с контрагентами ООО "Курьер", ООО "Техмашресурс".
Более того, факт получения и использования в производственной деятельности товарно-материальных ценностей (минеральной воды, пивного оборудования) налоговой инспекцией не оспаривается, равно как и оплата обществом указанных товаров на расчетные счета контрагентов в суммах, установленных заключенными договорами поставки.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 3 вышеназванного Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 данного Постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанный правовой подход высказан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.
Между тем, суд первой инстанции, согласившись с приведенными в решении налоговой инспекции обстоятельствами по спорным контрагентам, не учел разъяснения Постановления N 53 и правовые подходы Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации применительно к исчислению налога на прибыль.
Как усматривается из материалов дела, судом было предложено обществу подтвердить рыночность цен, примененных по сделкам со спорными контрагентами, в том числе путем заявления ходатайства о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. Налогоплательщиком во исполнение определения суда было представлено экспертное заключение об оценке рыночной стоимости оборудования и продукции от 16.11.2012 N 161112, составленное экспертом ООО "Пересвет" Мокрецовым С.И.
Суды пришли к выводу, что данное заключение не подтверждает цен приобретения товара, носит недостоверный характер в связи с неверными расчетами, неприменением всех необходимых методов расчета.
При этом судами сделан вывод, что общество не воспользовалось своим правом на заявление ходатайства о назначении экспертизы, что повлекло негативные последствия в виде признания недоказанными доводов налогоплательщика о соответствии цен приобретения товара рыночным.
Суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы, изложенные в кассационной жалобе общества, о том, что у судов не имелось оснований для сомнений в достоверности приведенных в указанном заключении выводов эксперта и для самостоятельного исследования методов и способов проведения экспертизы, поскольку суд не обладает соответствующими знаниями и навыками в области экспертной деятельности.
В силу ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в данном случае при возникновении у суда сомнений в достоверности выводов эксперта, суду надлежало по своей инициативе с согласия участвующих в деле лиц назначить судебную экспертизу, определить и поставить перед судебным экспертом круг вопросов, подлежащих исследованию.
Кроме того, принимая во внимание, что налоговой инспекцией не заявлялись доводы о несоответствии рыночным цен приобретения продукции налогоплательщиком у спорных контрагентов и завышении в связи с этим расходов, а лишь было выражено несогласие с изложенными в экспертном заключении выводами, суду надлежало предложить налоговому органу подтвердить надлежащими письменными доказательствами недостоверность или ошибочность выводов эксперта.
Как усматривается из материалов дела, судом первой инстанции не были осуществлены указанные действия, несмотря на то, что их неосуществление могло привести к принятию незаконного судебного акта, поскольку налогоплательщик был лишен права на определение его действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Арбитражным апелляционным судом не были выявлены и исправлены допущенные судом нарушения норм процессуального права.
При изложенных обстоятельствах, поскольку Арбитражным судом Иркутской области и Четвертым арбитражным апелляционным судом допущено существенное нарушение норм процессуального права, а именно выводы суда, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полагает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене по эпизоду, связанному с исчислением налога на прибыль, с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела арбитражному суду первой инстанции следует учесть изложенное в настоящем постановлении, предложить налоговой инспекции представить доказательства несоответствия примененных обществом цен рыночным, при необходимости назначить судебную экспертизу по данному вопросу, дать оценку ее результатам.
По указанным мотивам постановлением ФАС ВСО от 26 июня 2013 г. решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года по делу N А19-17638/2012, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года по тому же делу в части отказа в удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" требований о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска от 29.06.2012 N 10-14/5 по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций за 2008 - 2010 годы, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций было отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.
При новом рассмотрении дела судом первой инстанции была назначена экспертиза, требования общества удовлетворены по налогу на прибыль в отмененной части. Далее в апелляционном и кассационном порядке судебный акт не оспаривался.
Общество с ограниченной ответственностью "Рябинушка" обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) от 13.02.2012 N 13-40 недействительным в части доначисления и предложения уплаты недоимки по единому налогу на вмененный доход, недоимки по налогу на прибыль организаций, недоимки по налогу на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль стали выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по отношениям общества с контрагентами ООО "Меридиан", ООО "Азимут групп", ООО "Технология".
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 2 ноября 2012 года решение инспекции от 13.02.2012 N 13-40 признано недействительным в части доначисления и предложения уплаты недоимки по единому налогу на вмененный доход, пеней и штрафа по данному налогу на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
При рассмотрении дела суды двух инстанций установили, что выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, а именно: наличие недостоверных и противоречивых сведений в первичных документах, оформленных во исполнение спорных хозяйственных операций; неподтверждение фактов выполнения ремонтных работ по части заключенных с контрагентами договоров строительного подряда; заключение обществом муниципальных контрактов позднее заключения им договоров строительного подряда с ООО "Технология" на соответствующие виды работ; заключение договора строительного подряда с ООО "Меридиан" и оформление документов по его исполнению ранее даты государственной регистрации данного контрагента; отсутствие у контрагентов налогоплательщика необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; отсутствие у контрагентов лицензии на выполнение ремонтных работ и соответствующих видов деятельности, закрепленных в Уставе; отсутствие контрагентов по адресам государственной регистрации, которые являются "массовыми"; транзитный характер движения денежных средств по счетам в банках с последующим их обналичиванием через банкоматы; представление ООО "Меридиан" и ООО "Азимут групп" в налоговые органы бухгалтерской и налоговой отчетности, свидетельствующей об отсутствии в рассматриваемый период деятельности - в совокупности свидетельствуют о формальности документооборота ООО "Рябинушка" с указанными контрагентами, фактической невозможности выполнения ими заявленных налогоплательщиком хозяйственных операций и, следовательно, отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "Меридиан", ООО "Азимут групп", ООО "Технология" и обществом.
В отсутствие доказательств, свидетельствующих о реальности хозяйственных операций по выполнению указанных в заключенных с указанными контрагентами договорах субподрядных работ в интересах ООО "Рябинушка", суды *** о наличии на стороне налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды, как полученной им вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
С учетом невыполнения ремонтных работ по части заключенных обществом с контрагентами договоров строительного подряда; обналичивания полученных последними денежных средств и отсутствия доказательств приобретения ими материалов при наличии в указанных договорах условий о предоставлении материалов спорными контрагентами; идентичности установленной договорами стоимости субподрядных работ стоимости работ в договорах общества с заказчиками; уплаты субподрядчикам сумм, превышающих полученные обществом от заказчиков, а также с учетом того, что налогоплательщиком не исполнена установленная частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию рыночности цен по приобретению материалов, апелляционным судом не были приняты во внимание представленные обществом в обоснование указанных расходов документы, позиция Президиума ВАС РФ признана не подлежащей применению.
Постановлением ФАС ВСО от 26 июля 2013 г. судебные акты оставлены без изменения.
2. При установленной нереальности хозяйственных операций, получении выгоды вне связи с реальной предпринимательской деятельностью оснований для применения позиции ВАС РФ не имеется (дело N А19-338/2013).
Общество с ограниченной ответственностью "Московский тракт" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Иркутской области о признании незаконным решения от 13.09.2012 N 12-51/13 в части доначисления 921 рубля налога на имущество организаций за 2010 год, 590 248 рублей налога на добавленную стоимость за 3 кварталы 2009 и 2010 годов, 623 415 рублей налога на прибыль организаций за 2010 год, 110 618 рублей 17 копеек соответствующих данным налогам пеней и 32 481 рубля 72 копеек штрафов, а также о признании незаконным требования от 19.12.2012 N 2747 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа в части суммы 1 357 702 рубля 31 копейка.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль, в частности, стали выводы налогового органа о нереальности совершения сделок общества с контрагентами ООО "АГРОСНАБ", ООО "ПромМаркет", ООО "Кредо" и ООО "ОптСтройИнвест".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 8 апреля 2013 года заявление удовлетворено частично. Оспариваемые решение и требование признаны недействительными в части доначисления и уплаты 7 907 рублей налога на прибыль за 2010 год, начисления 2518 рублей 05 копеек соответствующих пеней и 158 рублей 14 копеек штрафа за неуплату налога на прибыль с учетом снижения инспекцией суммы штрафа в 10 раз. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано, в том числе отказано в удовлетворении требований по отношениям общества со спорными контрагентами.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд, как и суд первой инстанции, пришел к выводу, что у спорных контрагентов отсутствовали персонал и условия, необходимые для исполнения обязательств по взаимоотношениям с ООО "Московский тракт"; товарные накладные и счета-фактуры, представленные в подтверждение заявленных вычетов, подписаны со стороны обществ "АГРОСНАБ" и "ПромМаркет" согласно экспертным заключениям неустановленными лицами; сведения, указанные в первичных бухгалтерских документах по операциям со спорными контрагентами, недостоверны и противоречивы; общества "ТехСтройКомплектация", "ПромТрансСервис" и "ОптСтройИнвест" - взаимозависимые лица, так как имеют одного и того же учредителя руководителя - Землякова И.С., при этом численность ООО "ОптСтройИнвест" в 2010 году указана в количестве 2 человек, сведения на Землякова И.С. по форме 2-НДФЛ не представлялись; анализ движения по расчетным счетам обществ "АГРОСНАБ", "ОптСтройИнвест" и "ПромМаркет" носил транзитный характер; расходы на обеспечение хозяйственной деятельности (выплаты заработной платы, расходы по аренде офисов, оплаты коммунальных услуг и прочие) у указанных контрагентов отсутствовали; первичные документы составлены с грубыми нарушениями правил ведения и формы их заполнения.
Установив данные обстоятельства, которые налогоплательщиком не были опровергнуты, суды пришли к выводам о нереальности совершения сделок контрагентами ООО "АГРОСНАБ", ООО "ПромМаркет", ООО "Кредо" и ООО "ОптСтройИнвест" и доказанности налоговым органом необоснованности получения ООО "Московский тракт" налоговой выгоды в виде получения вычетов по НДС и предъявления в составе расходов по налогу на прибыль по операциям со указанными контрагентами, позиция Президиума ВАС РФ была признана неприменимой.
Постановлением ФАС ВСО от 23 октября 2013 г. судебные акты обеих инстанций были оставлены без изменения.
3. При недоказанности реальности хозяйственных операций позиция Президиума ВАС РФ неприменима (дело N А10-3704/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "ТрансЭкспо" обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия от 28.06.2012 N 14-38, решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 17.08.2012 N 15-14/05720.
Основанием начисления налоговых платежей и санкций послужил в том числе вывод налогового органа о необоснованном включении в состав расходов при исчислении налоговой базы затрат на приобретение лесоматериала по сделкам с ООО "Курбинский ЛПХ" и ООО "БАС", факт осуществления которых налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки не подтвержден.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 марта 2013 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции исходил из того, что выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства относительно исполнения сделки с ООО "Курбинский ЛПХ", а именно: представление налогоплательщиком в обоснование взаимоотношений с данным контрагентом двух пакетов документов, содержащих противоречивые сведения относительно поставщика и подписанных от имени его руководителей лицами, таковыми не являющимися на момент составления соответствующих первичных документов; отсутствие ООО "Курбинский ЛПХ" по месту государственной регистрации, отсутствие у него необходимых ресурсов для ведения хозяйственной деятельности в рассматриваемый период, представление "нулевой" отчетности и приостановление деятельности согласно пояснениям его руководителя; непредставление первичных документов, подтверждающих факты оприходования и транспортировки заявленного по сделке с ООО "Курбинский ЛПХ" количества леса-пиловочника (2 009,952 куб. м); несоответствие качества указанного в договоре между обществом и ООО "Курбинский ЛПХ" товара (ГОСТ 9463-88 "Лесоматериалы круглые хвойных пород. Технические условия") и ранее заготовленного (дрова) с целью реализации по данному договору согласно представленным самим налогоплательщиком доказательствам; отсутствие в документах, подтверждающих происхождение леса и представленных в Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия для получения фитосанитарных сертификатов, сведений о приобретении соответствующего товара у ООО "Курбинский ЛПХ"; аналогичность документов, представленных обществом в подтверждение расходов по указанному контрагенту и представленных ранее ООО "БАС" в Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия с заявкой на выдачу фитосанитарного сертификата для подтверждения происхождения леса, отправленного на экспорт, - в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций с указанным контрагентом и неосуществлении налогоплательщиком заявленных по ним расходов.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года решение суда первой инстанции отменено, заявленные обществом требования удовлетворены.
Апелляционный суд пришел к выводу о неподтвержденности осуществления хозяйственных операций по приобретению лесоматериалов именно у заявленного контрагента - ООО "Курбинский ЛПХ" и применил к фактическим обстоятельствам спора правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении N 2341/12 от 3 июля 2012 года, определив реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, так как факты приобретения товара в заявленном объеме, его наличия на балансе общества и дальнейшей реализации на экспорт инспекцией не опровергнут.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа посчитал, что выводы апелляционного суда не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и противоречат установленным по настоящему делу обстоятельствам в связи со следующим.
Судом не учтено, что рассмотренное Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А71-13079/2010 Арбитражного суда Удмуртской Республики схожими фактическими обстоятельствами с настоящим делом не обладает.
Правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации об определении реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит применению, когда факт реального осуществления хозяйственных операций налоговым органом не ставится под сомнение, однако сомнения в обоснованности налоговой выгоды обуславливаются представлением недостоверных документов в подтверждение операции и непроявлением налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента либо наличием умысла на получение необоснованной выгоды.
Учитывая изложенное, правовых оснований для применения к настоящему делу подходов Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении Президиума от 3 июля 2012 года N 2341/12, не имеется, поскольку в ходе рассмотрения данного спора инспекция доказала отсутствие реальных хозяйственных операций общества с ООО "Курбинский ЛПХ".
При отсутствии в материалах дела доказательств приобретения лесоматериала в количестве 2 009,952 куб. м по заявленной с ООО "Курбинский ЛПХ" сделке, фактов его принятия к учету налогоплательщиком и вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации в целях реализации иностранным контрагентам, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в нарушение части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщиком ни в ходе проведения мероприятий налогового контроля, ни в рамках судебного разбирательства не представлено доказательств осуществления затрат по приобретению указанного товара в сумме 7 034 832 рублей, в связи с чем данные расходы обоснованно исключены инспекцией при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Относительно взаимоотношений с ООО "БАС", согласно которым последнее в силу договора комиссии приобрело для ООО "ТрансЭкспо" лесоматериалы на сумму 4 159 728 рублей, апелляционный суд пришел к выводу, что факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента не свидетельствует о наличии умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, а приведенные инспекцией в обоснование вывода об отсутствии реальных хозяйственных операций между указанными юридическими лицами обстоятельства являются косвенными, соответствующие же выводы о неправомерности принятия к учету расходов по сделке с ООО "БАС" носят исключительно вероятностный характер.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что Четвертым арбитражным апелляционным судом допущены нарушения требований пунктов 12, 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку вышеуказанные выводы не отвечают требованиям обоснованности и приняты с нарушением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об оценке доказательств.
Между тем, по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств судом первой инстанции установлено, что, кроме фактов взаимозависимости и заявления соответствующих расходов только во второй уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год, поданной по окончании выездной налоговой проверки, представленные налогоплательщиком отчеты комиссионера не содержат подробную информацию о финансово-хозяйственных операциях по приобретению лесоматериалов; налогоплательщиком и ООО "БАС" не представлены первичные документы, подтверждающие исполнение договора комиссии, в том числе несение соответствующих расходов; представленные Управлением Россельхознадзора по Республике Бурятия в отношении общества документы о происхождении леса, отправленного на экспорт, не подтверждают приобретение леса ООО "БАС" у третьих лиц во исполнение договора комиссии и свидетельствуют о приобретении обществом данного товара от своего имени.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии реальности хозяйственных операций по договору комиссии между ООО "БАС" и обществом, не подтвержденных соответствующими доказательствами и, как следствие, о необоснованности получения последним налоговой выгоды в виде исчисления налога на прибыль организаций с учетом спорных расходов в сумме 4 159 728 рублей.
Таким образом, на основании изложенного Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает законными и обоснованными выводы суда первой инстанции о правомерности начисления обществу недоимки по налогу на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа и, как следствие, об отсутствии правовых оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.
Постановлением ФАС ВСО от 25 октября 2013 г. постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года по делу N А10-3704/2012 было отменено, решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 марта 2013 года оставлено в силе.
Судья
Четвертого арбитражного
апелляционного суда
Е.О.НИКИФОРЮК
Начальник отдела анализа
и обобщения судебной практики,
законодательства и статистики
А.Д.ДАШИЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
СПРАВКА О РЕЗУЛЬТАТАХ ОБОБЩЕНИЯ СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ ПО ВОПРОСАМ ОБОСНОВАННОСТИ ПОЛУЧЕНИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ НАЛИЧИИ СОМНЕНИЙ В ЕЕ ОБОСНОВАННОСТИ С УЧЕТОМ РЕАЛЬНОГО ХАРАКТЕРА СДЕЛКИ И ЕЕ ДЕЙСТВИТЕЛЬНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО СМЫСЛА»
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Одобрена Постановлением
Президиума Четвертого
арбитражного
апелляционного суда
от *** 2014 г. N ***
СПРАВКА О РЕЗУЛЬТАТАХ ОБОБЩЕНИЯ
СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ ПО ВОПРОСАМ ОБОСНОВАННОСТИ ПОЛУЧЕНИЯ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ НАЛИЧИИ СОМНЕНИЙ В ЕЕ ОБОСНОВАННОСТИ С УЧЕТОМ РЕАЛЬНОГО
ХАРАКТЕРА СДЕЛКИ И ЕЕ ДЕЙСТВИТЕЛЬНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО СМЫСЛА
СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ ПО ВОПРОСАМ ОБОСНОВАННОСТИ ПОЛУЧЕНИЯ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ НАЛИЧИИ СОМНЕНИЙ В ЕЕ ОБОСНОВАННОСТИ С УЧЕТОМ РЕАЛЬНОГО
ХАРАКТЕРА СДЕЛКИ И ЕЕ ДЕЙСТВИТЕЛЬНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО СМЫСЛА
В соответствии с пунктом 4 раздела I Плана работы Четвертого арбитражного апелляционного суда на первое полугодие 2014 года подготовлено настоящее обобщение судебной практики по вопросам обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль при наличии сомнений в ее обоснованности с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла, по результатам рассмотрения апелляционных жалоб на судебные акты, принятые арбитражными судами Республики Бурятия, Иркутской области, Республики Саха (Якутия), Забайкальского края, а также пересмотра судебных актов Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа за период с 1 полугодия 2012 г. по 1 квартал 2014 г.
Выбор темы обобщения судебной практики обусловлен тем, что после принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (ВАС РФ) Постановления от 03.07.2012 г. N 2341/12 по делу N А71-13079/2010, опубликованного на сайте ВАС РФ 01.09.2012 г. (далее также - позиция Президиума ВАС РФ), началось формирование судебной практики для случаев, когда в ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при вступлении в отношения с контрагентами, у которых отсутствуют необходимые условия для исполнения обязательств по спорным сделкам.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12 указано следующее:
"Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Кодекса и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Из изложенного следует, что, поскольку налоговый орган в ходе проверки должен установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика по налогу на прибыль (а также по налогу на доходы физических лиц в отношении предпринимателей, поскольку в силу прямого указания закона, они производят определение расходов аналогично налогу на прибыль (абз. 3 ст. 221 НК РФ)), то в указанной ситуации расходы подлежат определению, другими словами - неправомерно просто исключать расходы.
За указанный период Четвертым арбитражным апелляционным судом рассмотрено судебных дел, предметом рассмотрения которых был вопрос обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль при наличии сомнений в ее обоснованности с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла, всего 87, из них во 2 полугодии 2012 г. - 11, в 2013 г. - 56, в 1 полугодии 2014 г. - 20.
Из общего числа рассмотренных судебных актов арбитражных судов первой инстанции по указанной категории споров 15 решений (17,24% из пересмотренных в апелляционной инстанции) арбитражных судов было отменено (изменено) арбитражным апелляционным судом, из них 6 решений в 2012 году, 6 решений в 2013 году и 3 в 2014 году.
53 судебных акта арбитражного суда апелляционной инстанции (60,9% от числа рассмотренных в апелляционной инстанции) было пересмотрено в кассационном порядке, из них 5 (5,7% из пересмотренных в апелляционной инстанции) отменено, в том числе 4 в 2013 году и 1 в 2014 году.
Структура настоящего обобщения включает два раздела. Первый раздел включает в себя обзор дел, в которых признана применимость указанного Постановления Президиума ВАС РФ. Второй раздел включает в себя обзор дел, по которым судами было признано отсутствие оснований для применения данной позиции. В обобщение включены наиболее показательные дела.
Дела, по которым признано обоснованным применение позиции Президиума ВАС РФ
1. Поскольку произведенные обществом затраты по приобретению товаров у спорных контрагентов не противоречат целям соответствующих видов деятельности общества, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ, обществом в подтверждение поставки товара представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, путевые листы, представленными на проверку документами подтверждается, что товарно-материальные ценности приняты обществом к учету, а факт наличия и использования в производстве запорной арматуры и металлопродукции инспекцией не оспаривается, то применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело N А19-8334/2012).Открытое акционерное общество "Ангарскнефтехимремстрой" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ангарску Иркутской области о признании частично незаконными ее решения от 30.12.2011 N 11-33-86 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 5306 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 09.04.2012.
Основанием к доначислениям, в том числе по налогу на прибыль, стали выводы налогового органа о невозможности реального осуществления хозяйственных операций, связанных с реализацией товара, между обществом и его поставщиками ООО "ОНИКС" и ООО "Фаворит".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 12 июля 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2012 года решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявленных требований общества о признании недействительными решения инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль, а также соответствующих пеней и штрафов и требования N 5306 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 09.04.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль, а также соответствующие пени и штрафы. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд, отменяя решение суда первой инстанции в части налога на прибыль, учитывая, что произведенные обществом затраты по приобретению товаров у спорных контрагентов не противоречат целям соответствующих видов деятельности общества, обществом в подтверждение поставки товара представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, путевые листы, представленными на проверку документами подтверждается, что товарно-материальные ценности приняты обществом к учету, а факт наличия и использования в производстве запорной арматуры и металлопродукции инспекцией не оспаривается, пришел к выводу о применимости позиции Президиума ВАС РФ, предложив обществу представить дополнительные доказательства в подтверждение соответствия затрат по закупке товаров у спорных контрагентов ООО "Фаворит" и ООО "ОНИКС" рыночным ценам, а также расчет затрат на приобретение товара отдельно по каждому контрагенту.
Оценив представленные обществом документы, суд апелляционной инстанции не установил существенного различие примененных в спорных операциях при приобретении металлопродукции цен от цен других поставщиков аналогичного поставленному товара. Поскольку налоговым органом не было представлено опровергающих доказательств, апелляционный суд пришел к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции и частичного удовлетворения требований общества.
Постановлением ФАС ВСО от 28 февраля 2013 г. постановление апелляционного суда было оставлено без изменения.
2. Поскольку установлено фактическое наличие приобретенных деталей и действительное их использование в производственной деятельности налогоплательщика по ремонту вагонов, применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело N А19-14012/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Вагоноремонтное предприятие "Новотранс" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области о признании незаконным решения от 29.03.2012 N 13-19/6 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - налоговое управление) от 04.06.2012 N 26-16/009320, в части: пункта 1 в размере штрафа 183 613 рубля 60 копеек, пункта 2 в размере пеней 111 301 рубль 81 копейка, пункта 3 в размере недоимки 918 068 рублей, пункта 5 в размере уменьшенных убытков по налогу на прибыль 5 810 213 рубля 24 копейки.
Одним из спорных эпизодов был эпизод по отношениям общества с ООО "Стройдизайн".
Основанием для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду стали выводы налогового органа о нереальности сделок налогоплательщика с данным контрагентом в силу: отсутствия его по адресу регистрации; отрицания лица, являющегося руководителем ООО "Стройдизайн", участия в создании и деятельности данного юридического лица; подтверждения почерковедческой экспертизой факта подписания первичных документов от имени руководителя ООО "Стройдизайн" неустановленным лицом; отсутствия расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении какой-либо деятельности данным контрагентом хозяйственной деятельности; отсутствия работников, основных средств, транспортных средств, производственных активов.
Обществом в подтверждение финансово-хозяйственных отношений с ООО "Стройдизайн" налогоплательщиком представлены: договор, согласно которому контрагент реализовывал в адрес налогоплательщика боковые рамы, автосцепки на общую сумму 2 060 800 рублей; счета-фактуры, а также соответствующие товарные накладные.
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 28 сентября 2012 года в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду было отказано, поскольку при заключении сделки с указанным контрагентом обществом не проявлена надлежащая степень осмотрительности и осторожности; реальность осуществления хозяйственных операций с названным контрагентом не подтверждена, что влечет соответствующие негативные налоговые последствия в виде отказа в признании налоговой выгоды в виде расходов по налогу на прибыль.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 января 2013 года решение суда отменено в части отказа удовлетворения требований по рассматриваемому эпизоду. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд с учетом позиции Президиума ВАС РФ дал оценку представленным налогоплательщиком в материалы дела доказательствам, при этом установил фактическое наличие приобретенных на вышеуказанную сумму деталей и действительное использование указанных деталей в производственной деятельности налогоплательщика по ремонту вагонов. В связи с этим апелляционный суд удовлетворил требования налогоплательщика, исходя из того, что иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Постановлением ФАС ВСО от 25 апреля 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
3. Поскольку в ходе проверки инспекция пришла к выводу, что фактически подрядные работы выполнены неизвестными лицами, но при этом не установлено, что общество само могло выполнить спорные работы, уплаченные спорному контрагенту денежные средства были возвращены обществу, а между обществом и спорным контрагентом имеется взаимозависимость, то применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело N А19-8741/2012).
Общество с ограниченной ответственностью Промышленно-строительная организация "СОЮЗ" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Братска Иркутской области о признании незаконными решения инспекции от 30.12.2011 N 01-01-046 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 20.03.2012 N 26-16/05417 об оставлении решения без изменения, апелляционной жалобы - без удовлетворения.
Основанием для доначислений налога на прибыль, в частности, послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Строй-Альянс".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 26 июня 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. В части указанного эпизода суд первой инстанции указал, что заявитель при осуществлении хозяйственных операций с ООО "Строй-Альянс" не проявил должной осторожности и осмотрительности в выборе контрагента. Указанная организация по своему юридическому адресу не находится, лицо, числящееся ее руководителем, таковым не является, на балансе предприятия отсутствуют основные средства, материальные и финансовые ресурсы, отсутствуют расходы, свидетельствующие о реальном осуществлении какой-либо деятельности; представленные налогоплательщиком в обоснование применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и произведенных расходов по налогу на прибыль организаций документы от спорного контрагента подписаны неустановленным лицом и содержат недостоверную информацию. В связи с данными обстоятельствами суд первой инстанции отказал в удовлетворении соответствующей части как по налогу на добавленную стоимость, так и по налогу на прибыль.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2012 года решение суда первой инстанции по указанному эпизоду отменено, в отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Апелляционный суд, исходя из того, что в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу, что фактически подрядные работы выполнены неизвестными лицами, однако инспекцией не установлено, что общество само могло выполнить спорные работы, что уплаченные спорному контрагенту денежные средства были возвращены обществу, что между обществом и спорным контрагентом имеется взаимозависимость. Поскольку расходы по спорному контрагенту составляют большую часть заявленных за 2008 году расходов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что отказ в принятии расходов по налогу на прибыль за 2008 год по спорному контрагенту существенно искажает действительные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль, а реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
По предложению апелляционного суда обществом были представлены документы в подтверждение рыночности цен, примененных обществом по сделкам со спорным контрагентом, из которых не следовало существенного превышения уровня рыночных цен.
Учитывая позицию Президиума ВАС РФ, апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду.
Постановлением ФАС ВСО от 6 февраля 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
4. Поскольку представленный налогоплательщиком отчет по определению рыночной стоимости лесосырья для глубокой переработки, расчет рыночной стоимости лесосырья за 2006 - 2008 годы подтверждают, что обществом лесопродукция закуплена в пределах рыночной стоимости, то позиция Президиума ВАС РФ применима (дело N А19-16511/2011).
Общество с ограниченной ответственностью "Илим Братск деревообрабатывающий комбинат" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Братска Иркутской области о признании частично незаконным ее решения от 04.03.2011 N 01-01-005 в редакции изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 17.05.2011 N 26-16/16713.
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 19 декабря 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены частично.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 3 мая 2012 года решение суда первой инстанции от 19 декабря 2011 года отменено в части признания незаконным решения инспекции (в редакции решения управления) в части пункта 2 о начислении пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 6 844 рублей 73 копеек; пункта 3.2 о предложении уплатить пени, указанные в пункте 2 решения. В отмененной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества. В остальной обжалованной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 августа 2012 года решение суда первой инстанции от 19 декабря 2011 года и постановление апелляционного суда от 3 мая 2012 года отменены в части удовлетворения заявленных требований. В отмененной части дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области. В остальной части обжалуемые судебные акты оставлены без изменения.
При повторном рассмотрении дела решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 декабря 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. Дополнительным решением Арбитражного суда Иркутской области от 14 января 2013 года решение инспекции признано незаконным в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 477 882 рублей 74 копеек. В удовлетворении требований о признании незаконным решения в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 384 285 рублей 95 копеек отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 марта 2013 года решение суда первой инстанции и дополнительное решение оставлены без изменения.
Одним из эпизодов по данному делу был эпизод с доначислением налога на прибыль по отношениям общества с контрагентами ООО "Митра", ООО "Маяк", ООО "Сельхозтехника", ООО "Стройлес" по закупу лесосырья. Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами.
Суды первой и апелляционной инстанций, учитывая правовую позицию Президиума ВАС РФ, по данному эпизоду пришли к выводу, что, поскольку наличие товара и принятие его к учету материалами дела подтверждается, а представленным обществом отчетом от 10.11.2012 N 12-883 по определению рыночной стоимости лесосырья для глубокой переработки подтверждается, что обществом лесопродукция закуплена в пределах рыночной стоимости, удовлетворили требования общества в данной части, исходя из того, что инспекция в ходе выездной налоговой проверки должна установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, а доказательств, опровергающих доводы общества, налоговым органом не представлено.
Постановлением ФАС ВСО от 21 мая 2013 г. судебные акты двух инстанций оставлены без изменения.
5. Поскольку факт осуществления налогоплательщиком операций по приобретению и оприходованию товара, указанного в представленных при проведении налоговой проверки документах, а также факт последующей реализации лесопродукции инспекцией не оспаривались, а согласно представленному налогоплательщиком отчету оценщика цены по спорным сделкам соответствуют рыночным, то применение позиции Президиума ВАС РФ обоснованно (дело А19-13877/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Сияние" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу города Братска Иркутской области от 17.02.2012 N 01-03.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль стали выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие отнесения к расходам по налогу на прибыль организаций затрат по фиктивным хозяйственным операциям с ООО "Новатор". Вывод инспекции об исключении из состава расходов за 2010 год затрат, связанных с оплатой товара по договору поставки, заключенному с ООО "Новатор", и, как следствие, доначислении налога на прибыль организаций мотивирован тем, что установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля факты, а именно: наличие недостоверных и противоречивых сведений в представленных первичных документах, подписанных от имени руководителя ООО "Новатор" неустановленным лицом; отсутствие ООО "Новатор" по адресу государственной регистрации; отсутствие у данного юридического лица необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; транзитный характер движения денежных средств по счету ООО "Новатор" в банке; отсутствие расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности - в совокупности свидетельствуют о невозможности осуществления спорным контрагентом поставки лесопродукции для ООО "Сияние".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 27 августа 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции пришел к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за счет расходов налогоплательщика по хозяйственным операциям с ООО "Новатор", реальность осуществления которых материалами дела не подтверждена.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2012 года решение суда первой инстанции отменено, заявленные обществом требования удовлетворены.
Апелляционный суд, руководствуясь позицией Президиума ВАС РФ и исходя из того, что факт осуществления налогоплательщиком операций по приобретению и оприходованию товара, указанного в представленных при проведении налоговой проверки документах, а также факт последующей реализации лесопродукции инспекцией не оспаривались, принял к учету при исчислении налога на прибыль организаций затраты налогоплательщика, обусловленные покупкой соответствующего количества пиловочника хвойных пород, определив их размер на основании рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам других поставщиков, в связи с чем признал доначисление обществу указанных сумм налога, пеней и штрафа неправомерным.
Установив по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений сторон, что инспекцией оспаривается реальность осуществления поставки конкретным контрагентом (ООО "Новатор"), вследствие недостоверности первичных документов и проявления обществом неосмотрительности при выборе контрагента, а факт приобретения указанного в представленных документах количества лесопродукции, как и факт дальнейшей ее реализации под сомнение не ставятся, апелляционный суд пришел к выводу о необходимости определения объема налоговых обязательств ООО "Сияние" исходя из подлинного экономического содержания осуществленных обществом затрат по приобретению указанного товара, а именно на основании рыночной стоимости пиловочника хвойных пород, применяемой по аналогичным сделкам. Оценив представленный налогоплательщиком в качестве доказательства рыночности примененных цен выполненный ООО "Специализированное бюро оценки" отчет N 59/01-12 и установив соответствие стоимости приобретенной и принятой на учет обществом лесопродукции применяемым на территории Иркутской области ценам аналогичного товара на условиях - самовывоз со склада поставщика в соответствующий период, апелляционный суд пришел к выводу о том, что данные расходы подлежат учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, следовательно, основания для доначисления по результатам проверки ООО "Сияние" сумм указанного налога, пеней и штрафа по изложенному эпизоду отсутствуют.
Постановлением ФАС ВСО от 22 марта 2013 г. постановление апелляционного суда оставлено без изменения.
6. Поскольку факт осуществления расходов по оплате товаров, поставленных по договорам, заключенным с контрагентами ООО "Курьер", ООО "Техмашресурс" подтвержден, факт получения и использования в производственной деятельности товарно-материальных ценностей налоговой инспекцией не оспаривается, равно как и оплата обществом указанных товаров на расчетные счета контрагентов в суммах, установленных заключенными договорами поставки, обществом представлены доказательства соответствия цен рыночным, а налоговым органом выражено с ними несогласие, но не представлено опровергающих доказательств, то позиция Президиума ВАС РФ применима, причем ее применение должно производиться с учетом установленного ею распределения бремени доказывания (дело N А19-17638/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 10-14/5 Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области.
Основаниями для доначислений в части налога на прибыль стали выводы налогового органа о нереальности отношений общества с контрагентами ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что материалами налоговой проверки подтверждается получение обществом необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по операциям с недобросовестными контрагентами, а налогоплательщиком в подтверждение расходов не доказано соответствие примененных цен уровню рыночных цен на соответствующие товары.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа поддержал выводы о том, что вступление в отношения с недобросовестными контрагентами подтверждается материалами дела, поэтому посчитал правильными выводы судов об отказе в удовлетворении требований по налогу на добавленную стоимость, однако по поводу неприменения позиции Президиума ВАС РФ в связи с недоказанностью рыночных цен с выводами судом не согласился.
Суд кассационной инстанции указал, что считает преждевременными выводы судов об обоснованности исключения налоговой инспекцией из состава расходов всей суммы затрат общества, связанных с приобретением товаров у ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс", поскольку судами при рассмотрении дела не было учтено следующее.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях исчисления налога на прибыль организаций для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Понятие расходов и порядок признания их для целей налогообложения прибыли установлены в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как усматривается из оспариваемого ненормативного акта и установлено судами, материалами налоговой проверки подтверждается факт осуществления расходов по оплате товаров, поставленных по договорам, заключенным с контрагентами ООО "Курьер", ООО "Техмашресурс".
Более того, факт получения и использования в производственной деятельности товарно-материальных ценностей (минеральной воды, пивного оборудования) налоговой инспекцией не оспаривается, равно как и оплата обществом указанных товаров на расчетные счета контрагентов в суммах, установленных заключенными договорами поставки.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 3 вышеназванного Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 данного Постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанный правовой подход высказан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.
Между тем, суд первой инстанции, согласившись с приведенными в решении налоговой инспекции обстоятельствами по спорным контрагентам, не учел разъяснения Постановления N 53 и правовые подходы Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации применительно к исчислению налога на прибыль.
Как усматривается из материалов дела, судом было предложено обществу подтвердить рыночность цен, примененных по сделкам со спорными контрагентами, в том числе путем заявления ходатайства о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. Налогоплательщиком во исполнение определения суда было представлено экспертное заключение об оценке рыночной стоимости оборудования и продукции от 16.11.2012 N 161112, составленное экспертом ООО "Пересвет" Мокрецовым С.И.
Суды пришли к выводу, что данное заключение не подтверждает цен приобретения товара, носит недостоверный характер в связи с неверными расчетами, неприменением всех необходимых методов расчета.
При этом судами сделан вывод, что общество не воспользовалось своим правом на заявление ходатайства о назначении экспертизы, что повлекло негативные последствия в виде признания недоказанными доводов налогоплательщика о соответствии цен приобретения товара рыночным.
Суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы, изложенные в кассационной жалобе общества, о том, что у судов не имелось оснований для сомнений в достоверности приведенных в указанном заключении выводов эксперта и для самостоятельного исследования методов и способов проведения экспертизы, поскольку суд не обладает соответствующими знаниями и навыками в области экспертной деятельности.
В силу ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в данном случае при возникновении у суда сомнений в достоверности выводов эксперта, суду надлежало по своей инициативе с согласия участвующих в деле лиц назначить судебную экспертизу, определить и поставить перед судебным экспертом круг вопросов, подлежащих исследованию.
Кроме того, принимая во внимание, что налоговой инспекцией не заявлялись доводы о несоответствии рыночным цен приобретения продукции налогоплательщиком у спорных контрагентов и завышении в связи с этим расходов, а лишь было выражено несогласие с изложенными в экспертном заключении выводами, суду надлежало предложить налоговому органу подтвердить надлежащими письменными доказательствами недостоверность или ошибочность выводов эксперта.
Как усматривается из материалов дела, судом первой инстанции не были осуществлены указанные действия, несмотря на то, что их неосуществление могло привести к принятию незаконного судебного акта, поскольку налогоплательщик был лишен права на определение его действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Арбитражным апелляционным судом не были выявлены и исправлены допущенные судом нарушения норм процессуального права.
При изложенных обстоятельствах, поскольку Арбитражным судом Иркутской области и Четвертым арбитражным апелляционным судом допущено существенное нарушение норм процессуального права, а именно выводы суда, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полагает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене по эпизоду, связанному с исчислением налога на прибыль, с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела арбитражному суду первой инстанции следует учесть изложенное в настоящем постановлении, предложить налоговой инспекции представить доказательства несоответствия примененных обществом цен рыночным, при необходимости назначить судебную экспертизу по данному вопросу, дать оценку ее результатам.
По указанным мотивам постановлением ФАС ВСО от 26 июня 2013 г. решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года по делу N А19-17638/2012, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года по тому же делу в части отказа в удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" требований о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска от 29.06.2012 N 10-14/5 по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций за 2008 - 2010 годы, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций было отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.
При новом рассмотрении дела судом первой инстанции была назначена экспертиза, требования общества удовлетворены по налогу на прибыль в отмененной части. Далее в апелляционном и кассационном порядке судебный акт не оспаривался.
Дела, по которым признано отсутствие оснований для применения позиции Президиума ВАС РФ
1. Поскольку инспекцией подтверждено наличие достаточных оснований для непринятия в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций затрат по приобретению материалов (невыполнение ремонтных работ по части заключенных обществом с контрагентами договоров строительного подряда; обналичивание полученных последними денежных средств и отсутствие доказательств приобретения ими материалов при наличии в указанных договорах условий о предоставлении материалов спорными контрагентами; идентичность установленной договорами стоимости субподрядных работ стоимости работ в договорах общества с заказчиками; уплата субподрядчикам сумм, превышающих полученные обществом от заказчиков), а налогоплательщиком не исполнена установленная частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию рыночности цен по приобретению материалов, позиция Президиума ВАС РФ неприменима (дело N А58-4857/2012).Общество с ограниченной ответственностью "Рябинушка" обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) от 13.02.2012 N 13-40 недействительным в части доначисления и предложения уплаты недоимки по единому налогу на вмененный доход, недоимки по налогу на прибыль организаций, недоимки по налогу на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль стали выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по отношениям общества с контрагентами ООО "Меридиан", ООО "Азимут групп", ООО "Технология".
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 2 ноября 2012 года решение инспекции от 13.02.2012 N 13-40 признано недействительным в части доначисления и предложения уплаты недоимки по единому налогу на вмененный доход, пеней и штрафа по данному налогу на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
При рассмотрении дела суды двух инстанций установили, что выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, а именно: наличие недостоверных и противоречивых сведений в первичных документах, оформленных во исполнение спорных хозяйственных операций; неподтверждение фактов выполнения ремонтных работ по части заключенных с контрагентами договоров строительного подряда; заключение обществом муниципальных контрактов позднее заключения им договоров строительного подряда с ООО "Технология" на соответствующие виды работ; заключение договора строительного подряда с ООО "Меридиан" и оформление документов по его исполнению ранее даты государственной регистрации данного контрагента; отсутствие у контрагентов налогоплательщика необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; отсутствие у контрагентов лицензии на выполнение ремонтных работ и соответствующих видов деятельности, закрепленных в Уставе; отсутствие контрагентов по адресам государственной регистрации, которые являются "массовыми"; транзитный характер движения денежных средств по счетам в банках с последующим их обналичиванием через банкоматы; представление ООО "Меридиан" и ООО "Азимут групп" в налоговые органы бухгалтерской и налоговой отчетности, свидетельствующей об отсутствии в рассматриваемый период деятельности - в совокупности свидетельствуют о формальности документооборота ООО "Рябинушка" с указанными контрагентами, фактической невозможности выполнения ими заявленных налогоплательщиком хозяйственных операций и, следовательно, отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "Меридиан", ООО "Азимут групп", ООО "Технология" и обществом.
В отсутствие доказательств, свидетельствующих о реальности хозяйственных операций по выполнению указанных в заключенных с указанными контрагентами договорах субподрядных работ в интересах ООО "Рябинушка", суды *** о наличии на стороне налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды, как полученной им вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
С учетом невыполнения ремонтных работ по части заключенных обществом с контрагентами договоров строительного подряда; обналичивания полученных последними денежных средств и отсутствия доказательств приобретения ими материалов при наличии в указанных договорах условий о предоставлении материалов спорными контрагентами; идентичности установленной договорами стоимости субподрядных работ стоимости работ в договорах общества с заказчиками; уплаты субподрядчикам сумм, превышающих полученные обществом от заказчиков, а также с учетом того, что налогоплательщиком не исполнена установленная частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию рыночности цен по приобретению материалов, апелляционным судом не были приняты во внимание представленные обществом в обоснование указанных расходов документы, позиция Президиума ВАС РФ признана не подлежащей применению.
Постановлением ФАС ВСО от 26 июля 2013 г. судебные акты оставлены без изменения.
2. При установленной нереальности хозяйственных операций, получении выгоды вне связи с реальной предпринимательской деятельностью оснований для применения позиции ВАС РФ не имеется (дело N А19-338/2013).
Общество с ограниченной ответственностью "Московский тракт" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Иркутской области о признании незаконным решения от 13.09.2012 N 12-51/13 в части доначисления 921 рубля налога на имущество организаций за 2010 год, 590 248 рублей налога на добавленную стоимость за 3 кварталы 2009 и 2010 годов, 623 415 рублей налога на прибыль организаций за 2010 год, 110 618 рублей 17 копеек соответствующих данным налогам пеней и 32 481 рубля 72 копеек штрафов, а также о признании незаконным требования от 19.12.2012 N 2747 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа в части суммы 1 357 702 рубля 31 копейка.
Основанием для доначислений по налогу на прибыль, в частности, стали выводы налогового органа о нереальности совершения сделок общества с контрагентами ООО "АГРОСНАБ", ООО "ПромМаркет", ООО "Кредо" и ООО "ОптСтройИнвест".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 8 апреля 2013 года заявление удовлетворено частично. Оспариваемые решение и требование признаны недействительными в части доначисления и уплаты 7 907 рублей налога на прибыль за 2010 год, начисления 2518 рублей 05 копеек соответствующих пеней и 158 рублей 14 копеек штрафа за неуплату налога на прибыль с учетом снижения инспекцией суммы штрафа в 10 раз. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано, в том числе отказано в удовлетворении требований по отношениям общества со спорными контрагентами.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Апелляционный суд, как и суд первой инстанции, пришел к выводу, что у спорных контрагентов отсутствовали персонал и условия, необходимые для исполнения обязательств по взаимоотношениям с ООО "Московский тракт"; товарные накладные и счета-фактуры, представленные в подтверждение заявленных вычетов, подписаны со стороны обществ "АГРОСНАБ" и "ПромМаркет" согласно экспертным заключениям неустановленными лицами; сведения, указанные в первичных бухгалтерских документах по операциям со спорными контрагентами, недостоверны и противоречивы; общества "ТехСтройКомплектация", "ПромТрансСервис" и "ОптСтройИнвест" - взаимозависимые лица, так как имеют одного и того же учредителя руководителя - Землякова И.С., при этом численность ООО "ОптСтройИнвест" в 2010 году указана в количестве 2 человек, сведения на Землякова И.С. по форме 2-НДФЛ не представлялись; анализ движения по расчетным счетам обществ "АГРОСНАБ", "ОптСтройИнвест" и "ПромМаркет" носил транзитный характер; расходы на обеспечение хозяйственной деятельности (выплаты заработной платы, расходы по аренде офисов, оплаты коммунальных услуг и прочие) у указанных контрагентов отсутствовали; первичные документы составлены с грубыми нарушениями правил ведения и формы их заполнения.
Установив данные обстоятельства, которые налогоплательщиком не были опровергнуты, суды пришли к выводам о нереальности совершения сделок контрагентами ООО "АГРОСНАБ", ООО "ПромМаркет", ООО "Кредо" и ООО "ОптСтройИнвест" и доказанности налоговым органом необоснованности получения ООО "Московский тракт" налоговой выгоды в виде получения вычетов по НДС и предъявления в составе расходов по налогу на прибыль по операциям со указанными контрагентами, позиция Президиума ВАС РФ была признана неприменимой.
Постановлением ФАС ВСО от 23 октября 2013 г. судебные акты обеих инстанций были оставлены без изменения.
3. При недоказанности реальности хозяйственных операций позиция Президиума ВАС РФ неприменима (дело N А10-3704/2012).
Общество с ограниченной ответственностью "ТрансЭкспо" обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия от 28.06.2012 N 14-38, решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 17.08.2012 N 15-14/05720.
Основанием начисления налоговых платежей и санкций послужил в том числе вывод налогового органа о необоснованном включении в состав расходов при исчислении налоговой базы затрат на приобретение лесоматериала по сделкам с ООО "Курбинский ЛПХ" и ООО "БАС", факт осуществления которых налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки не подтвержден.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 марта 2013 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции исходил из того, что выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства относительно исполнения сделки с ООО "Курбинский ЛПХ", а именно: представление налогоплательщиком в обоснование взаимоотношений с данным контрагентом двух пакетов документов, содержащих противоречивые сведения относительно поставщика и подписанных от имени его руководителей лицами, таковыми не являющимися на момент составления соответствующих первичных документов; отсутствие ООО "Курбинский ЛПХ" по месту государственной регистрации, отсутствие у него необходимых ресурсов для ведения хозяйственной деятельности в рассматриваемый период, представление "нулевой" отчетности и приостановление деятельности согласно пояснениям его руководителя; непредставление первичных документов, подтверждающих факты оприходования и транспортировки заявленного по сделке с ООО "Курбинский ЛПХ" количества леса-пиловочника (2 009,952 куб. м); несоответствие качества указанного в договоре между обществом и ООО "Курбинский ЛПХ" товара (ГОСТ 9463-88 "Лесоматериалы круглые хвойных пород. Технические условия") и ранее заготовленного (дрова) с целью реализации по данному договору согласно представленным самим налогоплательщиком доказательствам; отсутствие в документах, подтверждающих происхождение леса и представленных в Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия для получения фитосанитарных сертификатов, сведений о приобретении соответствующего товара у ООО "Курбинский ЛПХ"; аналогичность документов, представленных обществом в подтверждение расходов по указанному контрагенту и представленных ранее ООО "БАС" в Управление Россельхознадзора по Республике Бурятия с заявкой на выдачу фитосанитарного сертификата для подтверждения происхождения леса, отправленного на экспорт, - в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций с указанным контрагентом и неосуществлении налогоплательщиком заявленных по ним расходов.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года решение суда первой инстанции отменено, заявленные обществом требования удовлетворены.
Апелляционный суд пришел к выводу о неподтвержденности осуществления хозяйственных операций по приобретению лесоматериалов именно у заявленного контрагента - ООО "Курбинский ЛПХ" и применил к фактическим обстоятельствам спора правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении N 2341/12 от 3 июля 2012 года, определив реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, так как факты приобретения товара в заявленном объеме, его наличия на балансе общества и дальнейшей реализации на экспорт инспекцией не опровергнут.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа посчитал, что выводы апелляционного суда не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и противоречат установленным по настоящему делу обстоятельствам в связи со следующим.
Судом не учтено, что рассмотренное Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А71-13079/2010 Арбитражного суда Удмуртской Республики схожими фактическими обстоятельствами с настоящим делом не обладает.
Правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации об определении реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит применению, когда факт реального осуществления хозяйственных операций налоговым органом не ставится под сомнение, однако сомнения в обоснованности налоговой выгоды обуславливаются представлением недостоверных документов в подтверждение операции и непроявлением налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента либо наличием умысла на получение необоснованной выгоды.
Учитывая изложенное, правовых оснований для применения к настоящему делу подходов Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении Президиума от 3 июля 2012 года N 2341/12, не имеется, поскольку в ходе рассмотрения данного спора инспекция доказала отсутствие реальных хозяйственных операций общества с ООО "Курбинский ЛПХ".
При отсутствии в материалах дела доказательств приобретения лесоматериала в количестве 2 009,952 куб. м по заявленной с ООО "Курбинский ЛПХ" сделке, фактов его принятия к учету налогоплательщиком и вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации в целях реализации иностранным контрагентам, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в нарушение части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщиком ни в ходе проведения мероприятий налогового контроля, ни в рамках судебного разбирательства не представлено доказательств осуществления затрат по приобретению указанного товара в сумме 7 034 832 рублей, в связи с чем данные расходы обоснованно исключены инспекцией при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Относительно взаимоотношений с ООО "БАС", согласно которым последнее в силу договора комиссии приобрело для ООО "ТрансЭкспо" лесоматериалы на сумму 4 159 728 рублей, апелляционный суд пришел к выводу, что факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента не свидетельствует о наличии умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, а приведенные инспекцией в обоснование вывода об отсутствии реальных хозяйственных операций между указанными юридическими лицами обстоятельства являются косвенными, соответствующие же выводы о неправомерности принятия к учету расходов по сделке с ООО "БАС" носят исключительно вероятностный характер.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что Четвертым арбитражным апелляционным судом допущены нарушения требований пунктов 12, 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку вышеуказанные выводы не отвечают требованиям обоснованности и приняты с нарушением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об оценке доказательств.
Между тем, по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств судом первой инстанции установлено, что, кроме фактов взаимозависимости и заявления соответствующих расходов только во второй уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год, поданной по окончании выездной налоговой проверки, представленные налогоплательщиком отчеты комиссионера не содержат подробную информацию о финансово-хозяйственных операциях по приобретению лесоматериалов; налогоплательщиком и ООО "БАС" не представлены первичные документы, подтверждающие исполнение договора комиссии, в том числе несение соответствующих расходов; представленные Управлением Россельхознадзора по Республике Бурятия в отношении общества документы о происхождении леса, отправленного на экспорт, не подтверждают приобретение леса ООО "БАС" у третьих лиц во исполнение договора комиссии и свидетельствуют о приобретении обществом данного товара от своего имени.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии реальности хозяйственных операций по договору комиссии между ООО "БАС" и обществом, не подтвержденных соответствующими доказательствами и, как следствие, о необоснованности получения последним налоговой выгоды в виде исчисления налога на прибыль организаций с учетом спорных расходов в сумме 4 159 728 рублей.
Таким образом, на основании изложенного Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает законными и обоснованными выводы суда первой инстанции о правомерности начисления обществу недоимки по налогу на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа и, как следствие, об отсутствии правовых оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.
Постановлением ФАС ВСО от 25 октября 2013 г. постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года по делу N А10-3704/2012 было отменено, решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 марта 2013 года оставлено в силе.
Судья
Четвертого арбитражного
апелляционного суда
Е.О.НИКИФОРЮК
Начальник отдела анализа
и обобщения судебной практики,
законодательства и статистики
А.Д.ДАШИЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)