Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 20.01.2014.
В полном объеме постановление изготовлено 27.01.2014.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,
судей Москвичевой Т.В., Белышковой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Князевой О.С.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области на решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013,
принятое судьей Новиковой Л.П.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" (ОГРН 1063340023757, ИНН 3329040732, г. Владимир) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 27.12.2012 N 33.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области - Зобнина А.А. по доверенности от 20.01.2014, Шаипкин М.Р. по доверенности от 10.01.2014 N 03-07/00007;
- общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" - Буистов Н.Р. по доверенности от 10.04.2013.
Исследовав материалы, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" (далее - ООО "СпецТехАвто", Общество, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 01.05.2009 по 31.05.2012.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 05.12.2012 N 41.
Заместитель начальника Инспекции, рассмотрев материалы проверки, 27.12.2012 вынес решение N 33, согласно которому Обществу доначислен налог на имущество в сумме 50 171 руб., пени по данному налогу на имущество в сумме 3852 руб. 20 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1146 руб. 87 коп., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 027 руб. 98 коп., уменьшен убыток по налогу на прибыль в сумме 9 646 502 руб., уменьшен предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 1 735 825 руб.
Данным решением Общество также привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 139 210 руб. 20 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 19.03.2013 N 13-15-05/2683, принятым по жалобе налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением Инспекции в части непринятия расходов при исчислении налога на прибыль в размере 9 643 470 руб., отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в размере 1 735 825 руб., доначисления налога на имущество в размере 50 171 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа от неуплаченной суммы налога на имущество в размере 5 017 руб. 10 коп., доначисления пеней за несвоевременную уплату налога на имущество в размере 3 852 руб. 20 коп. и налога на добавленную стоимость в размере 1 146 руб. 87 коп., Общество обратилось в Арбитражный суд Владимирской области заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании его недействительным в указанной части.
Арбитражный суд Владимирской области решением от 25.10.2013 удовлетворил заявленные Обществом требования.
Инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой сослалась на недоказанность имеющих значение для дела обстоятельства, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем просила решение суда отменить.
По мнению Инспекции, представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций между Обществом и обществом с ограниченной ответственностью "ЭкоЛизинг" (далее - ООО "ЭкоЛизинг". В подтверждение этого Инспекция указала на многочисленные нарушения ООО "ЭкоЛизинг" требований Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", отсутствие названной организации на момент проверки по адресу регистрации.
Налоговый орган обратил внимание на то, что прохождение оборудование через цепочку поставщиков, начиная от производителя - общества с ограниченной ответственностью "Конвейерное машиностроение" через общество с ограниченной ответственностью "Галарис", открытое акционерное общество ВЗПО "Техника, общество с ограниченной ответственность. "ЭкоЛизинг" и поступление его в Общество преследовало единственную цель - реализации финансовой схемы по возмещению налога на добавленную стоимость.
Одновременно налоговый орган утверждает, что фактически открытое акционерное общество ВЗПО "Техника реализовало спорное оборудование налогоплательщику по договору купли-продажи.
Налоговый орган считает, что Общество, открытое акционерное общество ВЗПО "Техника" и ООО "ЭкоЛизинг" являются взаимозависимыми лицами, поскольку руководители ОАО ВЗПО "Техника" и Общества знакомы давно по прежней работе, руководители ООО "ЭкоЛизинг" и ОАО ВЗПО "Техника" познакомились на охоте зимой 2010 - 2011 годов.
Относительно налога на имущество заявитель апелляционной жалобы отметил то что по состоянию на 01.09.2011 объект недвижимости "комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса) отвечал всем признакам основанного средства и подлежал включению в налоговую базу в целях исчисления налога на имущество.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали апелляционную жалобу по доводам, в ней изложенным.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу просило решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Представитель Общества в судебном заседании поддержал отзыв на апелляционную жалобу по доводам, в нем изложенным.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части по следующим основаниям.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и порядок реализации этого права установлены статьями 171, 172, 173 Кодекса.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.
Из материалов дела следует, что Обществом заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость и учтены расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций за налоговые периоды 2011 года по взаимоотношениям с ООО "ЭкоЛизинг".
В обоснование правомерности применения налоговых вычетов и учета расходов Общество представило договоры лизинга от 20.07.2011 N 1, от 31.08.2011 N 2, от 31.08.2011 N 3 с приложениями, заключенные между Обществом (лизингополучатель) и ООО "ЭкоЛизинг" (лизингодатель), дополнительные соглашения к ним, акты приема-передачи транспортных средств, счета-фактуры, подписанные от имени ООО "ЭкоЛизинг" генеральным директором Брейтманом С.А.
В соответствии с указанными договорами лизинга Обществу во временное владение и пользование передались следующие транспортные средства и оборудование:
по договору от 20.07.2011 N 1 - мусоровоз с боковой загрузкой МКМ на шасси МАЗ - 457043 в количестве 3 штук, мусоровоз с задней загрузкой МКЗ на шасси МАЗ-457043, пресс-контейнер в количестве 10 штук, мусоровозы МКМ-3901 МАЗ 457043 в количестве 6 штук. Плата по названному договору составила 19 120 800 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 2 916 732 руб. 20 коп.),
- по договору от 31.08.2011 N 2 - захват для кип, автопогрузчик N 672676, плата за которое составила 1 781 137 руб. 20 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость 271 698 руб. 93 коп.);
- по договору от 31.08.2011 N 3 - ленточно-цепной конвейер, ленточный конвейер, ленточный конвейер прям. ЛК 30C/, плата за которое составила 13 235 949 руб. 06 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость 2 019 043 руб. 07 коп.).
Принимая оспоренное решение, Инспекция пришла к выводу о нереальности хозяйственных операций между Обществом и ООО "ЭкоЛизинг".
Свои выводы налоговый орган обосновывал теми обстоятельствами, что ООО "ЭкоЛизинг" нарушены требования Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" (ООО "ЭкоЛизинг" на учете в Росфинмониторинге в проверяемый период не состояло, требования законодательства в части разработки правил внутреннего контроля и программ его осуществления, назначения ответственного сотрудника не исполняло). Кроме того налоговый орган в ходе проверки установил, что данная организация имеет "массового" руководителя и "массового" учредителя, на момент проверки по адресу регистрации не располагалась, ООО "ЭкоЛизинг" не имеет основных средств и трудовых ресурсов, налогоплательщик, открытое акционерное общество ВЗПО "Техника" и ООО "ЭкоЛизинг" являются взаимозависимыми лицами.
Вместе с тем факт получения налогоплательщиком предусмотренной договорами лизинга от 20.07.2011 N 1, от 31.08.2011 N 2, от 31.08.2011 N 3 спецтехники, ее фактическое использование Обществом в своей предпринимательской деятельности Инспекцией не оспаривается.
Из материалов дела следует, что основным видом деятельности Общества является удаление и обработка твердых бытовых отходов, поэтому заключение указанных договоров экономически оправдано и обосновано.
В отношении ООО "ЭкоЛизинг" установлено, что организация состоит на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Москве с 16.02.2011, зарегистрирована по адресу: г. Москва, Семеновская набережная д. 2/1 стр. 1, учредителем и директором является Брейтман С.А., организация не относится к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность, является плательщиком налога на добавленную стоимость, последняя декларация представлена за 4 квартал 2011 года.
Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "ЭкоЛизинг" подтверждает факт осуществления данной организацией экономической деятельности (перечисления по выплате заработной платы, страховых взносов и налога на доходы физических лиц, по уплате транспортного налога и налога на имущество, оплате услуг по ведению бухгалтерского учета (т. 5 л. д. 115 - 124).
Утверждение Инспекции об отсутствии у ООО "ЭкоЛизинг" управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов для осуществления предпринимательской деятельности не принимается во внимание, поскольку Инспекцией в ходе проверки не был исследован вопрос о реализации ООО "ЭкоЛизинг" своего права на использование в предпринимательской деятельности материальных и технических ресурсов сторонних организаций.
Кроме того из протокола допроса Брейтмана С.А. от 10.10.2012 N 123 следует, что он являлся руководителем ООО "ЭкоЛизинг" и осуществлял лизинговую деятельность, ООО "СпецТехАвто" нашел по интернету, договор заключал лично (т. 6 л. д. 80 - 91). По данным Государственной инспекции безопасности дорожного движения города Москвы за ООО "ЭкоЛизинг" зарегистрировано 6 мусоровозов. Изложенные обстоятельства опровергают довод Инспекции об отсутствии у спорного контрагента управленческого персонала и основных средств.
Нарушение контрагентом Общества требований Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" не является основанием для отказа вычете по налогу на добавленную стоимость и непринятия расходов в целях исчисления налога на прибыль, так как контроль за соблюдением требований данного Закона находится вне компетенции налогового органа.
Факт отсутствия ООО "ЭкоЛизинг" по адресу регистрации сам по себе не свидетельствует о получение Обществом необоснованной налоговой выгоды и нереальности хозяйственных отношений с ООО "ЭкоЛизинг".
Предоставление Обществу отсрочки внесения лизинговых платежей является правом лизингодателя.
Проанализировав условия договоров поставки, заключенных между обществом с ограниченной ответственностью "Галарис" и обществом с ограниченной ответственностью "Конвейерное машиностроение", договоров поставки, заключенных между обществом с ограниченной ответственностью "Галарис" и открытым акционерным обществом ВЗПО "Техника", а также договоров, заключенных между налогоплательщиком и ООО "ЭкоЛизинг", товарных накладных на поставку товара от открытого акционерного общества ВЗПО "Техника" в ООО "ЭкоЛизинг", суд первой инстанции установил, что налоговый орган исследовал цены на не идентичное оборудование. В связи с этим суд первой инстанции верно указал на необоснованность вывода Инспекции о завышении цен на спорное оборудование более чем в 1,5 раза.
Инспекцией не представлено бесспорных доказательств взаимозависимости, аффилированности Общества и вышеназванных организаций, а также применения схемы расчетов, свидетельствующей о возврате денежных средств налогоплательщику или лицам, имеющим к нему отношение.
Факты личного знакомства руководителей ОАО ВЗПО "Техника", Общества и ООО "ЭкоЛизинг" по смыслу статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации не являются основаниями для признания указанных организаций взаимозависимыми.
Совпадение у организаций соучредителей без доказательств того, каким образом их наличие повлияло на заключение договоров лизинга, в том числе на установление цены данных договоров (путем принятия решений на общем собрании учредителей, наделения конкретных лиц полномочиями по совершению сделок), не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Представленные в материалы дела доказательства подтверждают проявление Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
Установленные по делу обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать верный вывод о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО "ЭкоЛизинг" и, как следствие, об отсутствии оснований для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость и уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям с указанным контрагентом.
Всем доводам налогового органа судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции согласен.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции от 27.12.2013 N 33 недействительным в части непризнания расходов при исчислении налога на прибыль в размере 9 643 470 руб., отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в размере 1 735 825 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1146 руб. 87 коп.
Основанием для доначисления Обществу налога на имущество в сумме 50 171 руб. послужил вывод Инспекции о невключении в налоговую базу по состоянию на 01.09.2011 объекта недвижимости "Комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса)".
В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 настоящего Кодекса.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (в редакции приказа Министерства финансов Российской Федерации N 147н от 12.12.2005), в соответствии с которым актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
В соответствии с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.
Таким образом, включение построенного объекта недвижимого имущества в состав основных средств и в объект налогообложения налогом на имущество организаций не зависит от волеизъявления налогоплательщика-организации, а определяется экономической сущностью объекта. Момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с наличием у объекта основных средств всех признаков основного средства.
Как установлено судом первой инстанции и не оспаривается лицами, участвующими в деле, согласно приказу от 01.09.2011 N 54 Общество ввело в эксплуатацию законченный строительством объект "1 участок 1 пускового комплекса по переработке и захоронению твердых бытовых отходов" у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области.
Данный приказ издан на основании постановления администрации Камешковского района Владимирской области от 24.08.2011 N 1215 "О выдаче ООО "СпецТехАвто" разрешения на ввод в эксплуатацию объекта по проекту "Комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса)".
Как следует из карточки счета 08 "Вложение во вне оборотные активы" за 2011 годы, стоимость объекта полностью сформирована на 01.09.2011 в размере 29 646 910 руб. 46 коп. Данное обстоятельство не оспаривается лицами, участвующими в деле.
Из карточки счета 01 "основные средства" за 2011 год усматривается, что спорный объект принят к учету 01.09.2011 (т. 7 л. д. 177, 194).
Таким образом, по состоянию на 01.09.2011 спорный объект имущества отвечал условиям для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства: объект закончен строительством и введен в эксплуатацию, его стоимость полностью сформирована, объект предназначен для использования в предпринимательской деятельности в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) и способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Между тем стоимость спорного объекта включена Обществом в объект налогообложения налогом на имущество лишь по состоянию на 01.10.2011.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции, приняв во внимание, что спорный объект отвечал единовременно всем требованиям к основным средствам, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, признает правомерным доначисление Инспекцией налога на имущество в сумме 50 171 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа правомерным.
Отсутствие утвержденного Департаментом цен и тарифов Администрации Владимирской области тарифа на утилизацию (захоронение) твердых бытовых отходов не явилось препятствием для издания Обществом приказа от 01.09.2011 N 54 о введении спорного объекта в эксплуатацию.
Решение Инспекции от 27.12.2012 N 33 в указанной части является законным, а вывод суда первой инстанции об обратном ошибочным, в связи с чем апелляционную жалобу налогового органа следует удовлетворить по эпизоду с доначислением налога на имущества, соответствующих сумм пени и штрафа, а решение суда первой инстанции в данной части - отменить на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ввиду неправильного применения норм материального права.
Арбитражным судом Владимирской области нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.
Заявитель апелляционной жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013 отменить в части признания решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 27.12.2012 N 33 недействительным относительно доначисления налога на имущество в сумме 50 171 рубль, соответствующих сумм пени и штрафа.
В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" в указанной части отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЕРВОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.01.2014 ПО ДЕЛУ N А11-2648/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 января 2014 г. по делу N А11-2648/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 20.01.2014.
В полном объеме постановление изготовлено 27.01.2014.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,
судей Москвичевой Т.В., Белышковой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Князевой О.С.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области на решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013,
принятое судьей Новиковой Л.П.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" (ОГРН 1063340023757, ИНН 3329040732, г. Владимир) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 27.12.2012 N 33.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области - Зобнина А.А. по доверенности от 20.01.2014, Шаипкин М.Р. по доверенности от 10.01.2014 N 03-07/00007;
- общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" - Буистов Н.Р. по доверенности от 10.04.2013.
Исследовав материалы, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд
установил:
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" (далее - ООО "СпецТехАвто", Общество, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 01.05.2009 по 31.05.2012.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 05.12.2012 N 41.
Заместитель начальника Инспекции, рассмотрев материалы проверки, 27.12.2012 вынес решение N 33, согласно которому Обществу доначислен налог на имущество в сумме 50 171 руб., пени по данному налогу на имущество в сумме 3852 руб. 20 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1146 руб. 87 коп., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 027 руб. 98 коп., уменьшен убыток по налогу на прибыль в сумме 9 646 502 руб., уменьшен предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 1 735 825 руб.
Данным решением Общество также привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 139 210 руб. 20 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 19.03.2013 N 13-15-05/2683, принятым по жалобе налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением Инспекции в части непринятия расходов при исчислении налога на прибыль в размере 9 643 470 руб., отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в размере 1 735 825 руб., доначисления налога на имущество в размере 50 171 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа от неуплаченной суммы налога на имущество в размере 5 017 руб. 10 коп., доначисления пеней за несвоевременную уплату налога на имущество в размере 3 852 руб. 20 коп. и налога на добавленную стоимость в размере 1 146 руб. 87 коп., Общество обратилось в Арбитражный суд Владимирской области заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании его недействительным в указанной части.
Арбитражный суд Владимирской области решением от 25.10.2013 удовлетворил заявленные Обществом требования.
Инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой сослалась на недоказанность имеющих значение для дела обстоятельства, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем просила решение суда отменить.
По мнению Инспекции, представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций между Обществом и обществом с ограниченной ответственностью "ЭкоЛизинг" (далее - ООО "ЭкоЛизинг". В подтверждение этого Инспекция указала на многочисленные нарушения ООО "ЭкоЛизинг" требований Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", отсутствие названной организации на момент проверки по адресу регистрации.
Налоговый орган обратил внимание на то, что прохождение оборудование через цепочку поставщиков, начиная от производителя - общества с ограниченной ответственностью "Конвейерное машиностроение" через общество с ограниченной ответственностью "Галарис", открытое акционерное общество ВЗПО "Техника, общество с ограниченной ответственность. "ЭкоЛизинг" и поступление его в Общество преследовало единственную цель - реализации финансовой схемы по возмещению налога на добавленную стоимость.
Одновременно налоговый орган утверждает, что фактически открытое акционерное общество ВЗПО "Техника реализовало спорное оборудование налогоплательщику по договору купли-продажи.
Налоговый орган считает, что Общество, открытое акционерное общество ВЗПО "Техника" и ООО "ЭкоЛизинг" являются взаимозависимыми лицами, поскольку руководители ОАО ВЗПО "Техника" и Общества знакомы давно по прежней работе, руководители ООО "ЭкоЛизинг" и ОАО ВЗПО "Техника" познакомились на охоте зимой 2010 - 2011 годов.
Относительно налога на имущество заявитель апелляционной жалобы отметил то что по состоянию на 01.09.2011 объект недвижимости "комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса) отвечал всем признакам основанного средства и подлежал включению в налоговую базу в целях исчисления налога на имущество.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали апелляционную жалобу по доводам, в ней изложенным.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу просило решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Представитель Общества в судебном заседании поддержал отзыв на апелляционную жалобу по доводам, в нем изложенным.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части по следующим основаниям.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и порядок реализации этого права установлены статьями 171, 172, 173 Кодекса.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.
Из материалов дела следует, что Обществом заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость и учтены расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций за налоговые периоды 2011 года по взаимоотношениям с ООО "ЭкоЛизинг".
В обоснование правомерности применения налоговых вычетов и учета расходов Общество представило договоры лизинга от 20.07.2011 N 1, от 31.08.2011 N 2, от 31.08.2011 N 3 с приложениями, заключенные между Обществом (лизингополучатель) и ООО "ЭкоЛизинг" (лизингодатель), дополнительные соглашения к ним, акты приема-передачи транспортных средств, счета-фактуры, подписанные от имени ООО "ЭкоЛизинг" генеральным директором Брейтманом С.А.
В соответствии с указанными договорами лизинга Обществу во временное владение и пользование передались следующие транспортные средства и оборудование:
по договору от 20.07.2011 N 1 - мусоровоз с боковой загрузкой МКМ на шасси МАЗ - 457043 в количестве 3 штук, мусоровоз с задней загрузкой МКЗ на шасси МАЗ-457043, пресс-контейнер в количестве 10 штук, мусоровозы МКМ-3901 МАЗ 457043 в количестве 6 штук. Плата по названному договору составила 19 120 800 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 2 916 732 руб. 20 коп.),
- по договору от 31.08.2011 N 2 - захват для кип, автопогрузчик N 672676, плата за которое составила 1 781 137 руб. 20 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость 271 698 руб. 93 коп.);
- по договору от 31.08.2011 N 3 - ленточно-цепной конвейер, ленточный конвейер, ленточный конвейер прям. ЛК 30C/, плата за которое составила 13 235 949 руб. 06 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость 2 019 043 руб. 07 коп.).
Принимая оспоренное решение, Инспекция пришла к выводу о нереальности хозяйственных операций между Обществом и ООО "ЭкоЛизинг".
Свои выводы налоговый орган обосновывал теми обстоятельствами, что ООО "ЭкоЛизинг" нарушены требования Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" (ООО "ЭкоЛизинг" на учете в Росфинмониторинге в проверяемый период не состояло, требования законодательства в части разработки правил внутреннего контроля и программ его осуществления, назначения ответственного сотрудника не исполняло). Кроме того налоговый орган в ходе проверки установил, что данная организация имеет "массового" руководителя и "массового" учредителя, на момент проверки по адресу регистрации не располагалась, ООО "ЭкоЛизинг" не имеет основных средств и трудовых ресурсов, налогоплательщик, открытое акционерное общество ВЗПО "Техника" и ООО "ЭкоЛизинг" являются взаимозависимыми лицами.
Вместе с тем факт получения налогоплательщиком предусмотренной договорами лизинга от 20.07.2011 N 1, от 31.08.2011 N 2, от 31.08.2011 N 3 спецтехники, ее фактическое использование Обществом в своей предпринимательской деятельности Инспекцией не оспаривается.
Из материалов дела следует, что основным видом деятельности Общества является удаление и обработка твердых бытовых отходов, поэтому заключение указанных договоров экономически оправдано и обосновано.
В отношении ООО "ЭкоЛизинг" установлено, что организация состоит на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Москве с 16.02.2011, зарегистрирована по адресу: г. Москва, Семеновская набережная д. 2/1 стр. 1, учредителем и директором является Брейтман С.А., организация не относится к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность, является плательщиком налога на добавленную стоимость, последняя декларация представлена за 4 квартал 2011 года.
Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "ЭкоЛизинг" подтверждает факт осуществления данной организацией экономической деятельности (перечисления по выплате заработной платы, страховых взносов и налога на доходы физических лиц, по уплате транспортного налога и налога на имущество, оплате услуг по ведению бухгалтерского учета (т. 5 л. д. 115 - 124).
Утверждение Инспекции об отсутствии у ООО "ЭкоЛизинг" управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов для осуществления предпринимательской деятельности не принимается во внимание, поскольку Инспекцией в ходе проверки не был исследован вопрос о реализации ООО "ЭкоЛизинг" своего права на использование в предпринимательской деятельности материальных и технических ресурсов сторонних организаций.
Кроме того из протокола допроса Брейтмана С.А. от 10.10.2012 N 123 следует, что он являлся руководителем ООО "ЭкоЛизинг" и осуществлял лизинговую деятельность, ООО "СпецТехАвто" нашел по интернету, договор заключал лично (т. 6 л. д. 80 - 91). По данным Государственной инспекции безопасности дорожного движения города Москвы за ООО "ЭкоЛизинг" зарегистрировано 6 мусоровозов. Изложенные обстоятельства опровергают довод Инспекции об отсутствии у спорного контрагента управленческого персонала и основных средств.
Нарушение контрагентом Общества требований Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" не является основанием для отказа вычете по налогу на добавленную стоимость и непринятия расходов в целях исчисления налога на прибыль, так как контроль за соблюдением требований данного Закона находится вне компетенции налогового органа.
Факт отсутствия ООО "ЭкоЛизинг" по адресу регистрации сам по себе не свидетельствует о получение Обществом необоснованной налоговой выгоды и нереальности хозяйственных отношений с ООО "ЭкоЛизинг".
Предоставление Обществу отсрочки внесения лизинговых платежей является правом лизингодателя.
Проанализировав условия договоров поставки, заключенных между обществом с ограниченной ответственностью "Галарис" и обществом с ограниченной ответственностью "Конвейерное машиностроение", договоров поставки, заключенных между обществом с ограниченной ответственностью "Галарис" и открытым акционерным обществом ВЗПО "Техника", а также договоров, заключенных между налогоплательщиком и ООО "ЭкоЛизинг", товарных накладных на поставку товара от открытого акционерного общества ВЗПО "Техника" в ООО "ЭкоЛизинг", суд первой инстанции установил, что налоговый орган исследовал цены на не идентичное оборудование. В связи с этим суд первой инстанции верно указал на необоснованность вывода Инспекции о завышении цен на спорное оборудование более чем в 1,5 раза.
Инспекцией не представлено бесспорных доказательств взаимозависимости, аффилированности Общества и вышеназванных организаций, а также применения схемы расчетов, свидетельствующей о возврате денежных средств налогоплательщику или лицам, имеющим к нему отношение.
Факты личного знакомства руководителей ОАО ВЗПО "Техника", Общества и ООО "ЭкоЛизинг" по смыслу статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации не являются основаниями для признания указанных организаций взаимозависимыми.
Совпадение у организаций соучредителей без доказательств того, каким образом их наличие повлияло на заключение договоров лизинга, в том числе на установление цены данных договоров (путем принятия решений на общем собрании учредителей, наделения конкретных лиц полномочиями по совершению сделок), не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Представленные в материалы дела доказательства подтверждают проявление Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
Установленные по делу обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать верный вывод о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО "ЭкоЛизинг" и, как следствие, об отсутствии оснований для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость и уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям с указанным контрагентом.
Всем доводам налогового органа судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции согласен.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции от 27.12.2013 N 33 недействительным в части непризнания расходов при исчислении налога на прибыль в размере 9 643 470 руб., отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в размере 1 735 825 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1146 руб. 87 коп.
Основанием для доначисления Обществу налога на имущество в сумме 50 171 руб. послужил вывод Инспекции о невключении в налоговую базу по состоянию на 01.09.2011 объекта недвижимости "Комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса)".
В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 настоящего Кодекса.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (в редакции приказа Министерства финансов Российской Федерации N 147н от 12.12.2005), в соответствии с которым актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
В соответствии с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.
Таким образом, включение построенного объекта недвижимого имущества в состав основных средств и в объект налогообложения налогом на имущество организаций не зависит от волеизъявления налогоплательщика-организации, а определяется экономической сущностью объекта. Момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с наличием у объекта основных средств всех признаков основного средства.
Как установлено судом первой инстанции и не оспаривается лицами, участвующими в деле, согласно приказу от 01.09.2011 N 54 Общество ввело в эксплуатацию законченный строительством объект "1 участок 1 пускового комплекса по переработке и захоронению твердых бытовых отходов" у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области.
Данный приказ издан на основании постановления администрации Камешковского района Владимирской области от 24.08.2011 N 1215 "О выдаче ООО "СпецТехАвто" разрешения на ввод в эксплуатацию объекта по проекту "Комплекс по переработке и захоронению твердых бытовых отходов у д. Марьинка Камешковского района Владимирской области (1 участок 1 комплекса)".
Как следует из карточки счета 08 "Вложение во вне оборотные активы" за 2011 годы, стоимость объекта полностью сформирована на 01.09.2011 в размере 29 646 910 руб. 46 коп. Данное обстоятельство не оспаривается лицами, участвующими в деле.
Из карточки счета 01 "основные средства" за 2011 год усматривается, что спорный объект принят к учету 01.09.2011 (т. 7 л. д. 177, 194).
Таким образом, по состоянию на 01.09.2011 спорный объект имущества отвечал условиям для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства: объект закончен строительством и введен в эксплуатацию, его стоимость полностью сформирована, объект предназначен для использования в предпринимательской деятельности в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) и способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Между тем стоимость спорного объекта включена Обществом в объект налогообложения налогом на имущество лишь по состоянию на 01.10.2011.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции, приняв во внимание, что спорный объект отвечал единовременно всем требованиям к основным средствам, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, признает правомерным доначисление Инспекцией налога на имущество в сумме 50 171 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа правомерным.
Отсутствие утвержденного Департаментом цен и тарифов Администрации Владимирской области тарифа на утилизацию (захоронение) твердых бытовых отходов не явилось препятствием для издания Обществом приказа от 01.09.2011 N 54 о введении спорного объекта в эксплуатацию.
Решение Инспекции от 27.12.2012 N 33 в указанной части является законным, а вывод суда первой инстанции об обратном ошибочным, в связи с чем апелляционную жалобу налогового органа следует удовлетворить по эпизоду с доначислением налога на имущества, соответствующих сумм пени и штрафа, а решение суда первой инстанции в данной части - отменить на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ввиду неправильного применения норм материального права.
Арбитражным судом Владимирской области нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.
Заявитель апелляционной жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013 отменить в части признания решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 27.12.2012 N 33 недействительным относительно доначисления налога на имущество в сумме 50 171 рубль, соответствующих сумм пени и штрафа.
В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СпецТехАвто" в указанной части отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.10.2013 по делу N А11-2648/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.
Председательствующий судья
А.М.ГУЩИНА
А.М.ГУЩИНА
Судьи
М.Б.БЕЛЫШКОВА
Т.В.МОСКВИЧЕВА
М.Б.БЕЛЫШКОВА
Т.В.МОСКВИЧЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)