Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24.06.2015.
Постановление в полном объеме изготовлено 01.07.2015.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,
судей Белышковой М.Б., Гущиной А.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сафроновой Д.С.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Макет", г. Нижний Новгород,
на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 24.04.2015 по делу N А43-3694/2015, принятое судьей Волчанской И.С.
по его заявлению о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области от 05.12.2014 N 20819.
В судебное заседание представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенные о дате, времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, не явились.
Изучив материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области (далее по тексту - Инспекция) проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом с ограниченной ответственностью "Макет" (далее по тексту - Общество) налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год.
По результатам проверки составлен акт от 16.09.2014 N 22351 и принято решение от 05.12.2014 N 20819 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 181 120 рублей. Данным решением Обществу доначислены земельный налог за 2013 год в сумме 1 811 202 рубля, пени за несвоевременную уплату налога в сумме 216 415 рублей 92 копейки.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 08.09.2014 N 06-08/08109@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании его недействительным.
Решением от 24.04.2015 заявленное требование удовлетворено в части начисления пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по земельному налогу за 1 и 2 кварталы 2013 года в сумме 117 546 рублей 96 копеек за период с 12.09.2013 по 15.12.2014.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильное применение норм материального права.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению земельного налога послужило занижение Обществом налоговой базы по земельному участку с кадастровым номером 52:26:0060001:3.
В силу пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.
В силу пункта 1 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
Согласно статье 390 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса.
Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
В соответствии с пунктом 5 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных Кодексом, федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка.
В силу пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, за исключением случаев, определенных пунктом 3 настоящей статьи. Порядок проведения государственной кадастровой оценки земель устанавливается Правительством Российской Федерации. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, в соответствии с которыми государственная кадастровая оценка земель проводится Государственным комитетом Российской Федерации по земельной политике, его территориальными органами, а также находящимися в их ведении предприятиями и организациями.
Пунктом 10 указанных Правил установлено, что по представлению территориальных органов Федерального агентства кадастра объектов недвижимости, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают результаты государственной оценки земель.
В силу пункта 5 статьи 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" орган кадастрового учета вносит сведения в государственный кадастр недвижимости на основании поступивших в этот орган в установленном законом порядке документов. В государственный кадастр недвижимости вносятся сведения о кадастровой стоимости объекта недвижимости, которая представляет собой одну из характеристик такого объекта недвижимости, в том числе земельного участка.
В силу статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, и органы муниципальных образований ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Налогового кодекса Российской Федерации, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Постановлением Правительства Нижегородской области от 29.11.2012 N 863 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенного пункта города Кстово Кстовского района Нижегородской области" утверждены результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов, расположенных на территории Нижегородской области, по состоянию на 1 августа 2012 года, для целей налогообложения и иных целей, установленных законодательством, в соответствии с которым кадастровая стоимость принадлежащего обществу земельного участка с кадастровым номером 52:26:0060001:3 составляла 167 306 464 рублей.
Данная стоимость также подтверждена кадастровой справкой от 11.03.2015 выданной ФГБУ "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Нижегородской области".
В то же время, пункт 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации допускает определение кадастровой стоимости не только посредством проведения государственной кадастровой оценки в соответствии с Правилами N 316, но и посредством установления рыночной стоимости, определенной индивидуально для объекта недвижимости.
Статья 24.19 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" устанавливает, что в случае оспаривания результатов определения кадастровой стоимости рыночная стоимость объекта недвижимости (земельного участка) должна быть установлена на дату, по состоянию на которую была установлена его кадастровая стоимость.
Вместе с тем, в случае установления судом рыночной стоимости земельного участка, такие сведения подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости с момента вступления решения суда в законную силу и подлежат использованию для целей налогообложения с момента их внесения в государственный кадастр недвижимости (статья 24.20 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации").
Основанием для внесения новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости является установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости, его рыночной стоимости, именно поэтому определение рыночной стоимости объекта недвижимости производится по состоянию на момент определения кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости.
Между тем с учетом предусмотренного пунктом 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации порядка определения кадастровой стоимости объекта недвижимости установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости, его рыночной стоимости, не означает аннулирование ранее внесенной записи о кадастровой стоимости объекта недвижимости.
Согласно правилам пункта 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации установление судом рыночной стоимости земельного участка должно являться основанием для возложения на орган кадастрового учета обязанности внести такую стоимость в качестве новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости с момента вступления в силу судебного акта.
При этом возможность внесения установленной судом рыночной стоимости в качестве кадастровой в государственный кадастр недвижимости с иного, более раннего момента, не предусмотрена.
Как следует из материалов дела, Общество обратилось в уполномоченный орган с заявлением о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости земельного участка 52:26:006001:3 и установления его стоимости равной рыночной в размере 58 600 000 рублей согласно отчету об оценке от 09.10.2014 N 348/09/14.
По результатам рассмотрения заявления комиссией 25.12.2014 принято решение об определении кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 52:26:006001:3 в размере рыночной стоимости объекта недвижимости, установленной в отчете об оценке в размере 58 600 000 рублей.
Однако учитывая, что установленная кадастровая стоимость в размере рыночной подлежит внесению в государственный кадастр на основании принятого решения и перерасчет кадастровой стоимости ретроспективно не осуществляется, кадастровая стоимость вышеназванного земельного участка, установленная решением комиссии в 2014 году, не подлежит применению при исчислении Обществом земельного налога за 2013 год.
Таким образом, при исчислении Обществом земельного налога за 2013 год в отношении спорного земельного участка подлежала применению кадастровая стоимость в размере 167 306 464 рублей.
Иные доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые бы не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела, а в апелляционной инстанции могли бы повлиять на законность и обоснованность принятого судебного акта. В связи с этим признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда.
Таким образом, Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
Руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Нижегородской области от 24.04.2015 по делу N А43-3694/2015 оставить без изменения.
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Макет" оставить без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Макет" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, уплаченную по платежному поручению от 15.05.2015 N 50.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЕРВОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.07.2015 ПО ДЕЛУ N А43-3694/2015
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 июля 2015 г. по делу N А43-3694/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 24.06.2015.
Постановление в полном объеме изготовлено 01.07.2015.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,
судей Белышковой М.Б., Гущиной А.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сафроновой Д.С.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Макет", г. Нижний Новгород,
на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 24.04.2015 по делу N А43-3694/2015, принятое судьей Волчанской И.С.
по его заявлению о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области от 05.12.2014 N 20819.
В судебное заседание представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенные о дате, времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, не явились.
Изучив материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд
установил:
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области (далее по тексту - Инспекция) проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом с ограниченной ответственностью "Макет" (далее по тексту - Общество) налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год.
По результатам проверки составлен акт от 16.09.2014 N 22351 и принято решение от 05.12.2014 N 20819 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 181 120 рублей. Данным решением Обществу доначислены земельный налог за 2013 год в сумме 1 811 202 рубля, пени за несвоевременную уплату налога в сумме 216 415 рублей 92 копейки.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 08.09.2014 N 06-08/08109@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании его недействительным.
Решением от 24.04.2015 заявленное требование удовлетворено в части начисления пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по земельному налогу за 1 и 2 кварталы 2013 года в сумме 117 546 рублей 96 копеек за период с 12.09.2013 по 15.12.2014.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильное применение норм материального права.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению земельного налога послужило занижение Обществом налоговой базы по земельному участку с кадастровым номером 52:26:0060001:3.
В силу пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.
В силу пункта 1 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
Согласно статье 390 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса.
Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
В соответствии с пунктом 5 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных Кодексом, федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка.
В силу пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, за исключением случаев, определенных пунктом 3 настоящей статьи. Порядок проведения государственной кадастровой оценки земель устанавливается Правительством Российской Федерации. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, в соответствии с которыми государственная кадастровая оценка земель проводится Государственным комитетом Российской Федерации по земельной политике, его территориальными органами, а также находящимися в их ведении предприятиями и организациями.
Пунктом 10 указанных Правил установлено, что по представлению территориальных органов Федерального агентства кадастра объектов недвижимости, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают результаты государственной оценки земель.
В силу пункта 5 статьи 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" орган кадастрового учета вносит сведения в государственный кадастр недвижимости на основании поступивших в этот орган в установленном законом порядке документов. В государственный кадастр недвижимости вносятся сведения о кадастровой стоимости объекта недвижимости, которая представляет собой одну из характеристик такого объекта недвижимости, в том числе земельного участка.
В силу статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, и органы муниципальных образований ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Налогового кодекса Российской Федерации, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Постановлением Правительства Нижегородской области от 29.11.2012 N 863 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенного пункта города Кстово Кстовского района Нижегородской области" утверждены результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов, расположенных на территории Нижегородской области, по состоянию на 1 августа 2012 года, для целей налогообложения и иных целей, установленных законодательством, в соответствии с которым кадастровая стоимость принадлежащего обществу земельного участка с кадастровым номером 52:26:0060001:3 составляла 167 306 464 рублей.
Данная стоимость также подтверждена кадастровой справкой от 11.03.2015 выданной ФГБУ "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Нижегородской области".
В то же время, пункт 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации допускает определение кадастровой стоимости не только посредством проведения государственной кадастровой оценки в соответствии с Правилами N 316, но и посредством установления рыночной стоимости, определенной индивидуально для объекта недвижимости.
Статья 24.19 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" устанавливает, что в случае оспаривания результатов определения кадастровой стоимости рыночная стоимость объекта недвижимости (земельного участка) должна быть установлена на дату, по состоянию на которую была установлена его кадастровая стоимость.
Вместе с тем, в случае установления судом рыночной стоимости земельного участка, такие сведения подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости с момента вступления решения суда в законную силу и подлежат использованию для целей налогообложения с момента их внесения в государственный кадастр недвижимости (статья 24.20 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации").
Основанием для внесения новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости является установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости, его рыночной стоимости, именно поэтому определение рыночной стоимости объекта недвижимости производится по состоянию на момент определения кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости.
Между тем с учетом предусмотренного пунктом 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации порядка определения кадастровой стоимости объекта недвижимости установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости, его рыночной стоимости, не означает аннулирование ранее внесенной записи о кадастровой стоимости объекта недвижимости.
Согласно правилам пункта 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации установление судом рыночной стоимости земельного участка должно являться основанием для возложения на орган кадастрового учета обязанности внести такую стоимость в качестве новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости с момента вступления в силу судебного акта.
При этом возможность внесения установленной судом рыночной стоимости в качестве кадастровой в государственный кадастр недвижимости с иного, более раннего момента, не предусмотрена.
Как следует из материалов дела, Общество обратилось в уполномоченный орган с заявлением о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости земельного участка 52:26:006001:3 и установления его стоимости равной рыночной в размере 58 600 000 рублей согласно отчету об оценке от 09.10.2014 N 348/09/14.
По результатам рассмотрения заявления комиссией 25.12.2014 принято решение об определении кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 52:26:006001:3 в размере рыночной стоимости объекта недвижимости, установленной в отчете об оценке в размере 58 600 000 рублей.
Однако учитывая, что установленная кадастровая стоимость в размере рыночной подлежит внесению в государственный кадастр на основании принятого решения и перерасчет кадастровой стоимости ретроспективно не осуществляется, кадастровая стоимость вышеназванного земельного участка, установленная решением комиссии в 2014 году, не подлежит применению при исчислении Обществом земельного налога за 2013 год.
Таким образом, при исчислении Обществом земельного налога за 2013 год в отношении спорного земельного участка подлежала применению кадастровая стоимость в размере 167 306 464 рублей.
Иные доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые бы не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела, а в апелляционной инстанции могли бы повлиять на законность и обоснованность принятого судебного акта. В связи с этим признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда.
Таким образом, Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
Руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Нижегородской области от 24.04.2015 по делу N А43-3694/2015 оставить без изменения.
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Макет" оставить без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Макет" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, уплаченную по платежному поручению от 15.05.2015 N 50.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.МОСКВИЧЕВА
Т.В.МОСКВИЧЕВА
Судьи
А.М.ГУЩИНА
М.Б.БЕЛЫШКОВА
А.М.ГУЩИНА
М.Б.БЕЛЫШКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)