Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2015 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 6 июля 2015 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ячменева Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области Кукариной Е.Н. (доверенность от 24.06.2015), индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны Рыковой Н.Н. (доверенность от 28.10.2014),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 (суд первой инстанции - Верзаков Е.И.),
установил:
индивидуальный предприниматель Морох Инна Александровна (ОГРН 304381803000080, ИНН 381800501536, далее - налогоплательщик, ИП Морох И.В.) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (ИНН 3818017835, ОГРН 1043802089418, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции N 8 от 18.04.2014 года о привлечении индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года в части:
- - подпункта 1 пункта 1 резолютивной части решения, которым предложено доначислить сумму неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.1 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инну Александровну к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц в сумме 58 470 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 4 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инну Александровну к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ в сумме 10 000 руб. (строка 4 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - строки 1 таблицы пункта 1.3 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года, где указана сумма начисленной пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб., как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ИНН 3808114068, ОГРН 1043801064460, далее - управление).
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области N 8 от 18.04.2014 года о привлечении индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года в части:
- - подпункта 1 пункта 1 резолютивной части решения, которым предложено доначислить сумму неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.1 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц в сумме 58 470 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - строки 1 таблицы пункта 1.3 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года, где указана сумма начисленной пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб. признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в полном объеме.
В отзыве на апелляционную жалобу УФНС по Иркутской области доводы жалобы поддержало.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик с доводами инспекции не согласился.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 05.06.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило. Руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенного лица, участвующего в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзывы на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 05.08.2013 года N 22 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Морох И.А. по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, единому налогу на вмененный доход за период с 01.01.2010 по 30.12.2012 года (т. 3 л.д. 3-4).
Решением N 6 от 27.09.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т. 3 л.д. 6).
Решением N 6 от 31.10.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т. 3 л.д. 7).
Справка о проведенной налоговой проверке N 36 от 07.11.2013 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 3 л.д. 8).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 31.12.2013 года N 46 (далее - акт проверки, т. 3 л.д. 9-78).
Справка о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 3 от 03.04.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 7 л.д. 5-6).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 8 от 18.04.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 7 л.д. 8-56).
Пунктом 1 резолютивной части решения ИП Морох И.А. доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 171 977 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 076 572 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 55 170 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 88 327 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 1,3,4 кварталы 2011 года, 1,3,4 кварталы 2012 года в виде штрафа в размере 90 956 руб., налога на доходы физических лиц за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 717 198 руб.; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 года в виде штрафа в размере 8 833 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 5 740 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 505 700 руб.
В соответствии с п. 4 ст. 109 НК РФ ИП Морох И.А. отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2010 года, единого налога на вмененный доход за 1,2,3,4, кварталы 2010 года в связи с истечением срока исковой давности.
В соответствии с п. 4 ст. 109 НК РФ ИП Морох И.А. отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 17.04.20111 года в связи с истечением срока исковой давности.
Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 18.04.2014 года по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 281 160 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 523 637 руб.; единому налогу на вмененный доход (до 01.01.2011) в сумме 19 834 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 19 380 руб.; налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 24 045 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб.
Пунктом 4 резолютивной части решения перечислить налог на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 21.08.2014 года N 26.14-013986 решение МИФНС N 13 по Иркутской области от 18.04.2014 года N 8 изменено в части:
- 1. Пункт 1 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: доначислить суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 55 170 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 78 139 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.;
- 2. Пункт 2 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 58 470 руб.; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 года в виде штрафа в размере 781 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 574 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 10 000 руб.;
- 3. Пункт 3 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: начислить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб.; единому налогу на вмененный доход (до 01.01.2011) в сумме 19 834 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 16 524,72 руб.; налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 24 045 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб. (т. 7 л.д. 150-162).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Иркутской области, который заявленные требований удовлетворил частично.
В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Морох И.А. занималась оптовой и розничной продажей продуктов питания физическим лицам и юридическим лицам на основании договоров поставки, государственных и муниципальных контрактов, договоров розничной купли-продажи. Оплата за реализованные продукты принималась в наличной и безналичной форме. Согласно представленным декларациям по единому налогу на вмененный доход налогоплательщик осуществлял розничную продажу через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.
Таким образом, в проверяемый период налогоплательщиком осуществлялась предпринимательская деятельность с использованием общего режима налогообложения и специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Как следует из оспариваемого решения, размер полученных доходов налогоплательщика определен на основании выписки по операциям на расчетном счете индивидуального предпринимателя, представленной АКБ "Радиан" (ОАО), а также на основании документов и информации, полученных от контрагентов налогоплательщика в результате истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Запросы контрагентам были направлены инспекцией ранее в рамках проведения камеральных налоговых проверок, поэтому являются надлежащими доказательствами по делу.
Сумма расходов по налогу на доходы физических лиц определена инспекцией в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации расчетным путем на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике. Расчет расходов составлен на основе сопоставления цены и номенклатуры реализованных оптом товаров приобретенной у поставщиков продукции (стр. 27 оспариваемого решения - т. 7 л.д. 21).
В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что некоторые реализованные продукты питания закупались предпринимателем за наличный расчет, поскольку оплата по расчетному счету отсутствует, наличные денежные средства с расчетного счета не снимались.
Так, за 2010 год инспекцией установлена реализация товаров в сумме 8 030 241,37 руб., по которым в проверяемом периоде не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 71,22% (приложение N 1 к решению). Соответственно, примерная стоимость приобретения указанных товаров составила 2 311 103,47 руб. (стоимость реализации 8 030 241,37 руб. - торговая наценка 5 719 137,90 руб. (8 030 241,37 руб. х 71,22 руб.) - стр. 42-43 решения (т. 7 л.д. 28-29).
За 2011 год установлена реализация товаров в сумме 6 600 575 руб., по которым в проверяемом периоде не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 78,9% (приложение N 2 решения) и определила примерную стоимость приобретения указанных товаров 1 392 721,32 руб. (стоимость реализации 6 600 575 руб. - торговая наценка 5 207 853,68 руб. (6 600 575 руб. х 78,9 руб.) - стр. 45-46 решения (т. 7 л.д. 30).
За 2012 год установлена реализация товара в сумме 8 927 313,89 руб., по которым проверяемым лицом не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 72,72% (приложение N 3 к решению) и определила примерную стоимость приобретения указанных товаров в размере 2 435 371,23 руб. (стоимость реализации 8 927 313,89 руб. - торговая наценка 6 491 942,66 руб. (8 927 313,89 руб. х 72,72 руб.) - стр. 52-53 решения (т. 7 л.д. 33-34).
При оценке приведенного в оспариваемом решении расчета торговой наценки за 2010, 2011, 2012 годы судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что указанный расчет не содержит правового и документального обоснования и носит вероятностный характер. Такой расчет не может определять действительный размер налоговых обязательств предпринимателя.
По данным налогового органа доходы предпринимателя составили:
- за 2010 год в размере 22 683 035,73 руб. (19 522 814,73 руб. без НДС),
- за 2011 год в размере 24 780 391,73 руб. (22 099 914,73 руб. без НДС),
- за 2012 год в размере 25 067 962,33 руб. (22 032 037,33 руб. без НДС).
Расходы, учитываемые в составе профессиональных налоговых вычетов, по данным налогоплательщика составили:
- - за 2010 год в размере 30 209 414,22 руб.;
- - за 2011 год в размере 31 659 104,03 руб.;
- - за 2012 год в размере 29 681 892,61 руб.
При этом налоговым органом учтены расходы в следующих размерах:
Прямые расходы на приобретение товара:
- - за 2010 год в размере 3 788 011,24 руб.;
- - за 2011 год в размере 5 749 730,50 руб.;
- - за 2012 год в размере 7 824 592,12 руб.
Косвенные расходы:
- - за 2010 год в размере 396 300 руб.;
- - за 2011 год в размере 565 900 руб.;
- - за 2012 год в размере 353 151 руб.
Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что налоговый орган практически не включил в состав расходов затраты на приобретение товара, при этом в доходы включил полностью всю выручку по расчетному счету. Исследованными в ходе проверки документами налогоплательщика в полном объеме подтверждается только одна из составных частей налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - размер доходов предпринимателя.
В частности, инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что, в основном, поставка товара по государственным и муниципальным договорам, договорам поставки осуществлялась силами поставщика - предпринимателя до места нахождения покупателей. Между тем, транспортные расходы не были включены налоговым органом в расходы, учитываемые в составе профессиональных налоговых вычетов.
Как полагает налоговый орган, разница по сумме фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, за 2010, 2011, 2012 годы составила в результате необоснованного включения в расходы сумм оплаты за приобретенные товары ввиду отсутствия раздельного учета расходов по разным налоговым режимам.
Из пояснений инспекции следует, что предприниматель фактически ошибочно относила выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, относящейся к единому налогу на вмененный доход, и, соответственно, не вела учет доходов и расходов.
Вместе с тем, в такой ситуации налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие раздельного учета или первичных бухгалтерских документов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имела соответствующих обязанностей, которые возложены на нее только по результатам проверки.
Согласно подпункта 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.
На основании исследования документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, при выездной налоговой проверке определяются действительные налоговые обязательства проверяемого лица.
Вместе с тем, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.
Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает обязанности налогового органа по поиску в качестве аналогичного налогоплательщика организации, экономические показатели и условия хозяйственной деятельности которой полностью бы совпадали с соответствующими показателями проверяемого налогоплательщика.
В частности, критериями аналогичности могут быть: конкретный вид осуществляемой деятельности; климатические условия осуществляемой деятельности; среднесписочная численность работников; объем выручки.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проведения проверки были направлены запросы в налоговые инспекции по Иркутской области о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.
Межрайонная ИФНС России N 14 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 3 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 6 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 9 по Иркутской области сообщили об отсутствии аналогичных налогоплательщиков. Информация в отношении ООО "Ключ Инвест", предоставленная Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области, налоговым органом не принята ввиду различных видов деятельности, представляемой отчетности, суммах доходов, режима налогообложения.
В Межрайонной ИФНС России N 13 по Иркутской области аналогичные налогоплательщики также не установлены в виду различия торговых площадей, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода.
Вместе с тем, судом первой инстанции правильно учтено, что налоговым органом не приняты все необходимые меры для установления аналогичных налогоплательщиков, инспекцией не направлены запросы в налоговые инспекции других регионов, имеющих схожие условия с Иркутской областью. При этом в оспариваемом решении критерии, по которым инспекцией осуществлялся поиск аналогичных налогоплательщиков, не приведены.
В соответствии с правовой позицией, сформированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14473/10 от 09.03.2011 г., налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.
Указанные выводы согласуются с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 668/04 от 25.05.2004 г., согласно которому при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным пунктом 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
Как указано в Определении Верховного Суда Российской Федерации N 309-КГ14-2714 от 27.01.2015 г., непредставление первичных бухгалтерских и иных документов, позволяющих инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, обязывает инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить размер налоговых обязательств исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что предприниматель не вела учет доходов и расходов в установленном порядке, что привело к невозможности достоверно исчислить налог на доходы физических лиц. Следовательно, налоговый орган должен был применить расчетный метод, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, и установить размер фактических обязательств предпринимателя, в том числе путем использования информации о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
В рассматриваемом случае инспекция при определении размера налоговых обязательств заявителя ограничилась сведениями о самом налогоплательщике, полученными от контрагентов предпринимателя и на основании выписки по операциям на расчетном счете налогоплательщика.
Поскольку неприменение расчетного метода повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, то есть без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности, судом сделан правильный вывод о том, что объем налоговых обязательств предпринимателя налоговым органом достоверно не определен, инспекцией не доказана правильность исчисления оспариваемых налоговых платежей по налогу на доходы физических лиц.
При таких установленных обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа в части начисления налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и штрафа является недействительным.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что при принятии оспариваемого решения инспекцией допущены следующие процессуальные нарушения.
Согласно статьям 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, одним из обязательных условий рассмотрения дела о налоговых правонарушениях является ознакомление налогоплательщика с актом налоговой проверки, а также с материалами проверки, на основании которых составлен акт о выявленных правонарушениях.
Возможность ознакомиться с материалами проверки и с учетом этого сформулировать свои возражения является гарантией соблюдения прав налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
Как следует из оспариваемого решения, расчет налоговых обязательств предпринимателя произведен на основании выписки по операциям на расчетном счете индивидуального предпринимателя, представленной АКБ "Радиан" (ОАО), а также на основании документов и информации, полученных от контрагентов налогоплательщика в результате истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Инспекцией в ходе проведения проверки также были направлены запросы в налоговые инспекции по Иркутской области о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам за период, в ответ на которые от налоговых инспекций получена информация о наличии или об отсутствии аналогичных налогоплательщиков.
Однако в нарушение статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации ни к акту проверки, ни к решению инспекция не приложила выписки по расчетному счету налогоплательщика, ни полученные от контрагентов налогоплательщика документы и информацию, которые впоследствии были положены в основу принятого решения.
Суд первой инстанции правильно исходил из того обстоятельства, что налогоплательщик не был ознакомлен с названными документами, в связи с чем у него не было возможности исследовать эти документы и подготовить аргументированные возражения об их допустимости в качестве доказательств относительно расчета налоговых обязательств, представлять объяснения по вменяемым правонарушениям в срок, обеспечивающий представление письменных возражений на акт налоговой проверки в порядке пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом доводы налогового органа о наличии у предпринимателя осведомленности о содержании первичных документов и операций по собственному счету в банке не свидетельствуют об отсутствии у налогового органа обязанности ознакомить проверяемое лицо с документами, представленными в ходе истребования инспекцией документов у иных лиц, в том числе, приложить их копии к акту проверки и вручить ИП Морох И.А.
Также налоговым органом не приложены запросы о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам и ответы на них, что лишило предпринимателя возможности оценить установленные налоговым органом критерии отбора аналогичных налогоплательщиков, а также исследовать полученную от налоговых инспекций информацию и представить свои возражения.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены решения налогового органа. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Нарушение инспекцией статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в неприложении к акту проверки копий документов, полученных в рамках налоговой проверки и явившихся основанием для принятия оспариваемого решения, является существенным нарушением права общества на представление объяснений и в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для признания незаконным решения налогового органа.
Выводы суда первой инстанции относительно правомерности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем жалобы под сомнение не ставятся, оснований для их переоценки суд апелляционной инстанции не усматривает.
При таких установленных обстоятельствах требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа N 8 от 18.04.2014 г. в редакции решения управления N 26-14/013986@ от 21.08.2014 г. в части привлечения индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 58 470 руб., в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб. являются законными и обоснованными и подлежат удовлетворению.
При оценке доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, установлении всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении настоящего спора, апелляционный суд полагает, что доводы заявителя жалобы, оспаривающие приведенные выводы суда, основаны на неверном толковании норм права и направлены на переоценку исследованных в ходе судебного разбирательства и получивших надлежащую правовую оценку доказательств, оснований для которой суд апелляционной инстанции не усматривает.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Е.О.НИКИФОРЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.07.2015 N 04АП-2985/2015 ПО ДЕЛУ N А19-18278/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 июля 2015 г. по делу N А19-18278/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2015 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 6 июля 2015 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ячменева Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области Кукариной Е.Н. (доверенность от 24.06.2015), индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны Рыковой Н.Н. (доверенность от 28.10.2014),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 (суд первой инстанции - Верзаков Е.И.),
установил:
индивидуальный предприниматель Морох Инна Александровна (ОГРН 304381803000080, ИНН 381800501536, далее - налогоплательщик, ИП Морох И.В.) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (ИНН 3818017835, ОГРН 1043802089418, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции N 8 от 18.04.2014 года о привлечении индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года в части:
- - подпункта 1 пункта 1 резолютивной части решения, которым предложено доначислить сумму неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.1 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инну Александровну к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц в сумме 58 470 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 4 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инну Александровну к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ в сумме 10 000 руб. (строка 4 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - строки 1 таблицы пункта 1.3 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года, где указана сумма начисленной пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб., как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ИНН 3808114068, ОГРН 1043801064460, далее - управление).
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области N 8 от 18.04.2014 года о привлечении индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года в части:
- - подпункта 1 пункта 1 резолютивной части решения, которым предложено доначислить сумму неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.1 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения, которым предложено привлечь индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц в сумме 58 470 руб. (строка 1 таблицы пункта 1.2 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года);
- - строки 1 таблицы пункта 1.3 решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-14/013986@ от 21.08.2014 года, где указана сумма начисленной пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб. признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в полном объеме.
В отзыве на апелляционную жалобу УФНС по Иркутской области доводы жалобы поддержало.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик с доводами инспекции не согласился.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 05.06.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило. Руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенного лица, участвующего в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзывы на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 05.08.2013 года N 22 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Морох И.А. по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, единому налогу на вмененный доход за период с 01.01.2010 по 30.12.2012 года (т. 3 л.д. 3-4).
Решением N 6 от 27.09.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т. 3 л.д. 6).
Решением N 6 от 31.10.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т. 3 л.д. 7).
Справка о проведенной налоговой проверке N 36 от 07.11.2013 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 3 л.д. 8).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 31.12.2013 года N 46 (далее - акт проверки, т. 3 л.д. 9-78).
Справка о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 3 от 03.04.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 7 л.д. 5-6).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 8 от 18.04.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 7 л.д. 8-56).
Пунктом 1 резолютивной части решения ИП Морох И.А. доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 171 977 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 076 572 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 55 170 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 88 327 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 1,3,4 кварталы 2011 года, 1,3,4 кварталы 2012 года в виде штрафа в размере 90 956 руб., налога на доходы физических лиц за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 717 198 руб.; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 года в виде штрафа в размере 8 833 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 5 740 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 505 700 руб.
В соответствии с п. 4 ст. 109 НК РФ ИП Морох И.А. отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2010 года, единого налога на вмененный доход за 1,2,3,4, кварталы 2010 года в связи с истечением срока исковой давности.
В соответствии с п. 4 ст. 109 НК РФ ИП Морох И.А. отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 17.04.20111 года в связи с истечением срока исковой давности.
Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 18.04.2014 года по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 281 160 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 523 637 руб.; единому налогу на вмененный доход (до 01.01.2011) в сумме 19 834 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 19 380 руб.; налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 24 045 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб.
Пунктом 4 резолютивной части решения перечислить налог на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 21.08.2014 года N 26.14-013986 решение МИФНС N 13 по Иркутской области от 18.04.2014 года N 8 изменено в части:
- 1. Пункт 1 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: доначислить суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 55 170 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 78 139 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 2 719 руб.;
- 2. Пункт 2 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 58 470 руб.; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 года в виде штрафа в размере 781 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 574 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 10 000 руб.;
- 3. Пункт 3 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: начислить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб.; единому налогу на вмененный доход (до 01.01.2011) в сумме 19 834 руб.; единому налогу на вмененный доход в сумме 16 524,72 руб.; налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 24 045 руб.; налогу на добавленную стоимость в сумме 904 руб. (т. 7 л.д. 150-162).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Иркутской области, который заявленные требований удовлетворил частично.
В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Морох И.А. занималась оптовой и розничной продажей продуктов питания физическим лицам и юридическим лицам на основании договоров поставки, государственных и муниципальных контрактов, договоров розничной купли-продажи. Оплата за реализованные продукты принималась в наличной и безналичной форме. Согласно представленным декларациям по единому налогу на вмененный доход налогоплательщик осуществлял розничную продажу через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.
Таким образом, в проверяемый период налогоплательщиком осуществлялась предпринимательская деятельность с использованием общего режима налогообложения и специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Как следует из оспариваемого решения, размер полученных доходов налогоплательщика определен на основании выписки по операциям на расчетном счете индивидуального предпринимателя, представленной АКБ "Радиан" (ОАО), а также на основании документов и информации, полученных от контрагентов налогоплательщика в результате истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Запросы контрагентам были направлены инспекцией ранее в рамках проведения камеральных налоговых проверок, поэтому являются надлежащими доказательствами по делу.
Сумма расходов по налогу на доходы физических лиц определена инспекцией в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации расчетным путем на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике. Расчет расходов составлен на основе сопоставления цены и номенклатуры реализованных оптом товаров приобретенной у поставщиков продукции (стр. 27 оспариваемого решения - т. 7 л.д. 21).
В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что некоторые реализованные продукты питания закупались предпринимателем за наличный расчет, поскольку оплата по расчетному счету отсутствует, наличные денежные средства с расчетного счета не снимались.
Так, за 2010 год инспекцией установлена реализация товаров в сумме 8 030 241,37 руб., по которым в проверяемом периоде не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 71,22% (приложение N 1 к решению). Соответственно, примерная стоимость приобретения указанных товаров составила 2 311 103,47 руб. (стоимость реализации 8 030 241,37 руб. - торговая наценка 5 719 137,90 руб. (8 030 241,37 руб. х 71,22 руб.) - стр. 42-43 решения (т. 7 л.д. 28-29).
За 2011 год установлена реализация товаров в сумме 6 600 575 руб., по которым в проверяемом периоде не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 78,9% (приложение N 2 решения) и определила примерную стоимость приобретения указанных товаров 1 392 721,32 руб. (стоимость реализации 6 600 575 руб. - торговая наценка 5 207 853,68 руб. (6 600 575 руб. х 78,9 руб.) - стр. 45-46 решения (т. 7 л.д. 30).
За 2012 год установлена реализация товара в сумме 8 927 313,89 руб., по которым проверяемым лицом не представлены документы, подтверждающие закуп товара. Инспекция определила среднюю торговую наценку предпринимателя в размере 72,72% (приложение N 3 к решению) и определила примерную стоимость приобретения указанных товаров в размере 2 435 371,23 руб. (стоимость реализации 8 927 313,89 руб. - торговая наценка 6 491 942,66 руб. (8 927 313,89 руб. х 72,72 руб.) - стр. 52-53 решения (т. 7 л.д. 33-34).
При оценке приведенного в оспариваемом решении расчета торговой наценки за 2010, 2011, 2012 годы судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что указанный расчет не содержит правового и документального обоснования и носит вероятностный характер. Такой расчет не может определять действительный размер налоговых обязательств предпринимателя.
По данным налогового органа доходы предпринимателя составили:
- за 2010 год в размере 22 683 035,73 руб. (19 522 814,73 руб. без НДС),
- за 2011 год в размере 24 780 391,73 руб. (22 099 914,73 руб. без НДС),
- за 2012 год в размере 25 067 962,33 руб. (22 032 037,33 руб. без НДС).
Расходы, учитываемые в составе профессиональных налоговых вычетов, по данным налогоплательщика составили:
- - за 2010 год в размере 30 209 414,22 руб.;
- - за 2011 год в размере 31 659 104,03 руб.;
- - за 2012 год в размере 29 681 892,61 руб.
При этом налоговым органом учтены расходы в следующих размерах:
Прямые расходы на приобретение товара:
- - за 2010 год в размере 3 788 011,24 руб.;
- - за 2011 год в размере 5 749 730,50 руб.;
- - за 2012 год в размере 7 824 592,12 руб.
Косвенные расходы:
- - за 2010 год в размере 396 300 руб.;
- - за 2011 год в размере 565 900 руб.;
- - за 2012 год в размере 353 151 руб.
Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что налоговый орган практически не включил в состав расходов затраты на приобретение товара, при этом в доходы включил полностью всю выручку по расчетному счету. Исследованными в ходе проверки документами налогоплательщика в полном объеме подтверждается только одна из составных частей налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - размер доходов предпринимателя.
В частности, инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что, в основном, поставка товара по государственным и муниципальным договорам, договорам поставки осуществлялась силами поставщика - предпринимателя до места нахождения покупателей. Между тем, транспортные расходы не были включены налоговым органом в расходы, учитываемые в составе профессиональных налоговых вычетов.
Как полагает налоговый орган, разница по сумме фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, за 2010, 2011, 2012 годы составила в результате необоснованного включения в расходы сумм оплаты за приобретенные товары ввиду отсутствия раздельного учета расходов по разным налоговым режимам.
Из пояснений инспекции следует, что предприниматель фактически ошибочно относила выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, относящейся к единому налогу на вмененный доход, и, соответственно, не вела учет доходов и расходов.
Вместе с тем, в такой ситуации налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие раздельного учета или первичных бухгалтерских документов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имела соответствующих обязанностей, которые возложены на нее только по результатам проверки.
Согласно подпункта 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.
На основании исследования документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, при выездной налоговой проверке определяются действительные налоговые обязательства проверяемого лица.
Вместе с тем, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.
Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает обязанности налогового органа по поиску в качестве аналогичного налогоплательщика организации, экономические показатели и условия хозяйственной деятельности которой полностью бы совпадали с соответствующими показателями проверяемого налогоплательщика.
В частности, критериями аналогичности могут быть: конкретный вид осуществляемой деятельности; климатические условия осуществляемой деятельности; среднесписочная численность работников; объем выручки.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проведения проверки были направлены запросы в налоговые инспекции по Иркутской области о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.
Межрайонная ИФНС России N 14 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 3 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 6 по Иркутской области, Межрайонная ИФНС России N 9 по Иркутской области сообщили об отсутствии аналогичных налогоплательщиков. Информация в отношении ООО "Ключ Инвест", предоставленная Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области, налоговым органом не принята ввиду различных видов деятельности, представляемой отчетности, суммах доходов, режима налогообложения.
В Межрайонной ИФНС России N 13 по Иркутской области аналогичные налогоплательщики также не установлены в виду различия торговых площадей, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода.
Вместе с тем, судом первой инстанции правильно учтено, что налоговым органом не приняты все необходимые меры для установления аналогичных налогоплательщиков, инспекцией не направлены запросы в налоговые инспекции других регионов, имеющих схожие условия с Иркутской областью. При этом в оспариваемом решении критерии, по которым инспекцией осуществлялся поиск аналогичных налогоплательщиков, не приведены.
В соответствии с правовой позицией, сформированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14473/10 от 09.03.2011 г., налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.
Указанные выводы согласуются с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 668/04 от 25.05.2004 г., согласно которому при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным пунктом 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
Как указано в Определении Верховного Суда Российской Федерации N 309-КГ14-2714 от 27.01.2015 г., непредставление первичных бухгалтерских и иных документов, позволяющих инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, обязывает инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить размер налоговых обязательств исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что предприниматель не вела учет доходов и расходов в установленном порядке, что привело к невозможности достоверно исчислить налог на доходы физических лиц. Следовательно, налоговый орган должен был применить расчетный метод, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, и установить размер фактических обязательств предпринимателя, в том числе путем использования информации о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
В рассматриваемом случае инспекция при определении размера налоговых обязательств заявителя ограничилась сведениями о самом налогоплательщике, полученными от контрагентов предпринимателя и на основании выписки по операциям на расчетном счете налогоплательщика.
Поскольку неприменение расчетного метода повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, то есть без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности, судом сделан правильный вывод о том, что объем налоговых обязательств предпринимателя налоговым органом достоверно не определен, инспекцией не доказана правильность исчисления оспариваемых налоговых платежей по налогу на доходы физических лиц.
При таких установленных обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа в части начисления налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и штрафа является недействительным.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что при принятии оспариваемого решения инспекцией допущены следующие процессуальные нарушения.
Согласно статьям 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, одним из обязательных условий рассмотрения дела о налоговых правонарушениях является ознакомление налогоплательщика с актом налоговой проверки, а также с материалами проверки, на основании которых составлен акт о выявленных правонарушениях.
Возможность ознакомиться с материалами проверки и с учетом этого сформулировать свои возражения является гарантией соблюдения прав налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
Как следует из оспариваемого решения, расчет налоговых обязательств предпринимателя произведен на основании выписки по операциям на расчетном счете индивидуального предпринимателя, представленной АКБ "Радиан" (ОАО), а также на основании документов и информации, полученных от контрагентов налогоплательщика в результате истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Инспекцией в ходе проведения проверки также были направлены запросы в налоговые инспекции по Иркутской области о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам за период, в ответ на которые от налоговых инспекций получена информация о наличии или об отсутствии аналогичных налогоплательщиков.
Однако в нарушение статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации ни к акту проверки, ни к решению инспекция не приложила выписки по расчетному счету налогоплательщика, ни полученные от контрагентов налогоплательщика документы и информацию, которые впоследствии были положены в основу принятого решения.
Суд первой инстанции правильно исходил из того обстоятельства, что налогоплательщик не был ознакомлен с названными документами, в связи с чем у него не было возможности исследовать эти документы и подготовить аргументированные возражения об их допустимости в качестве доказательств относительно расчета налоговых обязательств, представлять объяснения по вменяемым правонарушениям в срок, обеспечивающий представление письменных возражений на акт налоговой проверки в порядке пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом доводы налогового органа о наличии у предпринимателя осведомленности о содержании первичных документов и операций по собственному счету в банке не свидетельствуют об отсутствии у налогового органа обязанности ознакомить проверяемое лицо с документами, представленными в ходе истребования инспекцией документов у иных лиц, в том числе, приложить их копии к акту проверки и вручить ИП Морох И.А.
Также налоговым органом не приложены запросы о предоставлении информации по аналогичным налогоплательщикам и ответы на них, что лишило предпринимателя возможности оценить установленные налоговым органом критерии отбора аналогичных налогоплательщиков, а также исследовать полученную от налоговых инспекций информацию и представить свои возражения.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены решения налогового органа. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Нарушение инспекцией статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в неприложении к акту проверки копий документов, полученных в рамках налоговой проверки и явившихся основанием для принятия оспариваемого решения, является существенным нарушением права общества на представление объяснений и в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для признания незаконным решения налогового органа.
Выводы суда первой инстанции относительно правомерности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем жалобы под сомнение не ставятся, оснований для их переоценки суд апелляционной инстанции не усматривает.
При таких установленных обстоятельствах требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа N 8 от 18.04.2014 г. в редакции решения управления N 26-14/013986@ от 21.08.2014 г. в части привлечения индивидуального предпринимателя Морох Инны Александровны к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 58 470 руб., в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 5 847 020 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 263 руб. являются законными и обоснованными и подлежат удовлетворению.
При оценке доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, установлении всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении настоящего спора, апелляционный суд полагает, что доводы заявителя жалобы, оспаривающие приведенные выводы суда, основаны на неверном толковании норм права и направлены на переоценку исследованных в ходе судебного разбирательства и получивших надлежащую правовую оценку доказательств, оснований для которой суд апелляционной инстанции не усматривает.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 21 апреля 2015 года по делу N А19-18278/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Е.О.НИКИФОРЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)