Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 20 февраля 2007 г.
Полный текст постановления изготовлен 28 февраля 2007 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Дмитриевой Н.Н., Тремасовой-Зиновой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ферапонтовой Зои Ивановны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 по делу N А76-18056/2006-46-909/40-922/46-1556 (судья Наконечная О.Г.), с участием от подателя апелляционной жалобы - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску Челябинской области - Маер Е.Е. (доверенность от 24.11.2006 N 34), от закрытого акционерного общества "Торговый центр "Синара" - Гладышевой Н.В. (доверенность от 30.10.2006), от Сафарова Шамиля Наилевича - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 872-д), от Злобиной Светланы Анатольевны - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д), от Трофимовой Татьяны Ивановны - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д),
установил:
индивидуальный предприниматель Ферапонтова Зоя Ивановна (далее по тексту - предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску Челябинской области (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) от 28.07.2006 N 713 "О привлечении налогоплательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В ходе рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции заявитель уточнил заявленные требования (т. 6, л.д. 3), просил признать указанное решение налогового органа недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 8 205 руб. по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ), доначисления НДФЛ в сумме 41 023 руб., начисления пеней по НДФЛ в сумме 12 764 руб., привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5 257 руб. по единому социальному налогу (далее по тексту - ЕСН), доначисления ЕСН в сумме 26 287 руб., начисления пеней по ЕСН в сумме 8 249 руб. (т. 6, л.д. 3).
В рамках настоящего дела налоговый орган обратился в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с предпринимателя штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в размере 8 460 руб. 20 коп. и за неуплату ЕСН в размере 5 421 руб. 20 коп.
Определением арбитражного суда первой инстанции от 11.10.2006 к участию в деле в качестве третьих лиц привлечены закрытое акционерное общество "Торговый центр "Синара" (далее по тексту - ЗАО "ТЦ "Синара"), Сафаров Шамиль Наилевич, Зеленцова Наталья Юрьевна, Злобина Светлана Анатольевна, Трофимова Татьяна Ивановна.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 в удовлетворении требований заявителю отказано. Встречные требования налогового органа удовлетворены в полном объеме.
Мотивируя принятое решение, арбитражный суд первой инстанции указал на наличие признаков недобросовестности налогоплательщика, а именно: затраты налогоплательщика на возмещение расходов субкомиссионера являются экономически необоснованными; заявитель и третьи лица по настоящему делу являются взаимозависимыми лицами. Кроме того, расходы субкомиссионера, возмещаемые комиссионером, являются собственными расходами последнего.
Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит оспариваемый судебный акт отменить ввиду его незаконности и необоснованности и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив его требования.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указал, что признаком экономической обоснованности затрат налогоплательщика является направленность расходов на получение прибыли, при этом незначительный финансовый результат налогоплательщика сам по себе не свидетельствует об экономической необоснованности понесенных налогоплательщиком расходов; действующее законодательство не устанавливает запрет на предъявление комитенту комиссионером расходов, понесенных последним на возмещение затрат субкомиссионера.
В судебном заседании представитель предпринимателя доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержал.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу не согласилась с доводами подателя жалобы, указав на противоречивость сведений, полученных в ходе проверки налогоплательщика; в действиях налогоплательщика отсутствует разумный экономический интерес. Также налоговый орган указал на то, что на действия участников договоров комиссии и субкомиссии оказала влияние взаимозависимость названных лиц.
В судебном заседании представитель налогового органа доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, поддержал.
ЗАО "ТЦ "Синара" в письменных пояснениях по делу указало, что поставка товара по договору комиссии, заключенному с Сафаровым Ш.Н., поставщиками осуществлялась напрямую комиссионеру, из вырученных от реализации товаров денежных средств комиссионером вычиталось комиссионное вознаграждение, а также понесенные в связи с реализацией товаров расходы, которые не включались в размер комиссионного вознаграждения.
В судебном заседании представитель третьего лица повторил изложенные пояснения.
Третье лицо - Сафаров Ш.Н. в письменных пояснениях повторил доводы, изложенные в пояснении ЗАО "ТЦ "Синара", дополнительно отметив, что заявитель прямо одобрил действия комиссионера по заключению договора субкомиссии, утвердив отчеты комиссионера.
В судебном заседании представитель третьего лица повторил изложенные пояснения.
Иные третьи лица письменные отзывы и пояснения по апелляционной жалобе не представили.
Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителя третьего лица - Зеленцовой Н.Ю., извещенной надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.
Изучив материалы дела, выслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности обжалуемого судебного акта в силу следующего.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН, а также налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По итогам проверки инспекцией составлен акт проверки от 04.07.2006 N 32 ДСП (т. 1, л.д. 96-124) и вынесено решение от 28.07.2006 N 713 "О привлечении налогоплательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 6-32), которым предпринимателю предложено уплатить НДФЛ в размере 42 301 руб., ЕСН в размере 27 106 руб., пени по НДФЛ в размере 13 161 руб. 72 коп., по ЕСН в размере 8 506 руб. 01 коп., а также штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в размере 8 460 руб. 20 коп., за неуплату ЕСН в размере 5 421 руб. 20 коп.
Основанием доначисления указанных выше налоговых платежей послужило то, что, по мнению налогового органа, действия налогоплательщика по включению при исчислении размеров НДФЛ и ЕСН в сумму понесенных расходов затрат субкомиссионера были направлены не на получение прибыли, а на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика. При этом для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса (пункт 3 статьи 210 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 221 Кодекса с учетом пункта 1 статьи 227 Кодекса установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ на получение профессиональных налоговых вычетов имеют право, в частности индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Кодекса налоговая база по ЕСН индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
В доказательство правомерности исчисления налогооблагаемой базы по указанным выше налогам предпринимателем представлены договоры комиссии, заключенные с Сафаровым Ш.Н. (т. 4, л.д. 56-66), по условиям которых налогоплательщик (комитент) и индивидуальный предприниматель Сафаров Ш.Н. (комиссионер) договорились о том, что комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение приобретать товары народного потребления и продукты питания для их последующей реализации на территории г. Снежинска (п. 1.1 договоров). Сделки по закупке и продаже товара заключаются комиссионером от своего имени и своими силами, но за счет комитента (п. 1.2 договоров). При этом сторонами определено, что комитент обязуется возместить комиссионеру все расходы, связанные с реализацией товаров по договору, на основании отчетов, представляемых комиссионером ежемесячно, собственностью комиссионера является только комиссионное вознаграждение (п. п. 3 и 1.4 договоров). Кроме того, в соответствии с п. 2.2 договоров денежные средства, полученные от реализации товаров по договорам комиссии, комиссионер передает комитенту, удерживая при этом сумму комиссионного вознаграждения, а также расходы, понесенные при исполнении договоров.
Одновременно индивидуальный предприниматель Сафаров Ш.Н. заключил договор комиссии от 01.01.2003 N 1 с ЗАО "ТЦ "Синара" (т. 5, л.д. 4), в соответствии с которым общество (комиссионер) обязуется по поручению индивидуального предпринимателя (комитент) за вознаграждение осуществлять реализацию товаров через свои торговые точки на территории г. Снежинска (п. 1.1 договора). При этом сторонами определено, что комитент обязуется возместить комиссионеру все расходы, связанные с реализацией товаров по договору, на основании отчетов, представляемых комиссионером ежемесячно, а именно: расходов, связанных с приобретением упаковочных материалов, материалов, приобретенных для обслуживания здания, занимаемого комиссионером, арендных платежей, расходов по коммунальным услугам, техническому обслуживанию здания и оборудования, вневедомственной охраны, радиоточки, и пользование телефонами, прочие расходы. Собственностью комиссионера является только комиссионное вознаграждение (пункты 1.2 и 1.3 договоров). В соответствии с п. 2.1 договора комиссионное вознаграждение выплачивается комитентом по дополнительному соглашению. При этом комиссионер вправе оставить у себя комиссионное вознаграждение, передав оставшиеся от реализации денежные средства комитенту (п. 2.2 договора).
Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.
В соответствии с пунктом 9 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.
Из изложенных выше условий исследованных в рамках настоящего дела договоров комиссии следует, что затраты, понесенные комиссионерами в целях выполнения своих обязательств по договорам комиссии, не являются расходами комиссионеров, а компенсируются им комитентами, что соответствует пункту 1 статьи 990 и статье 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации.
При этом податель апелляционной жалобы верно отметил, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление комиссионером комитенту каких-либо расходов, в том числе расходов, понесенных комиссионером по договору субкомиссии, заключенному в целях реализации обязательств по договору комиссии.
Между тем, пунктом 1 статьи 252 Кодекса определены признаки, которым должны отвечать расходы, понесенные налогоплательщиком, для того, чтобы они могли быть вычтены из суммы полученного дохода с целью исчисления налога на прибыль, а именно обоснованность расходов и их документальное подтверждение.
При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен представить в арбитражный суд доказательства того, что учтенные налогоплательщиком в проверяемый период в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданными.
В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 27.10.2005 N 03-03-04/4/69 экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном отчетном (налоговом) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика с учетом содержания предпринимательских целей и задач организации.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в пункте 9 отмечено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Оценив в совокупности обстоятельства дела, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что учтенные предпринимателем при исчислении налогов расходы не отвечают признаку экономической обоснованности и надлежащим образом документально не подтверждены.
В пункте 6 названного выше Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснено, что взаимозависимость участников сделок, неритмичный характер хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При этом арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что вопрос об экономической обоснованности расходов связан с добросовестностью налогоплательщика.
Исходя из указанного арбитражный суд первой инстанции правомерно указал на совокупность ряда обстоятельств по делу, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика.
В частности, суд первой инстанции верно сослался на декларацию предпринимателя по НДФЛ за 2003 год (т. 4, л.д. 95-99), из которой следует, что сумма дохода в указанный отчетный период составила 3 406 451 руб. 46 коп., при этом сумма налоговых вычетов равна 3 387 844 руб. 84 коп.. Соответственно, налоговая база составила 18 606 руб. 62 коп., что составляет 0,55% от суммы дохода, а сумма налога составила 2 419 руб.
Таким образом, расходы предпринимателя по возмещению затрат, произведенных комиссионером и субкомиссионером, многократно превышают полученную чистую прибыль, из чего следует вывод об отсутствии разумной деловой цели в действиях налогоплательщика.
Кроме того, из материалов дела следует, что Сафаровым Ш.Н. в 2003 году также заключены договоры комиссии, аналогичные заключенным с налогоплательщиком, с иными субъектами, являющимися третьими лицами в рамках настоящего дела (Злобина С.А., Трофимова Т.И.) (т. 5, л.д. 68, 70).
Из отчета Сафарова Ш.Н. о произведенных расходах (т. 4, л.д. 68-79) следует, что расходы, понесенные субкомиссионером - ЗАО "ТЦ "Синара", предъявлены к возмещению в равных долях всем комитентам (заявителю по настоящему делу, Злобиной С.А. и Трофимовой Т.И.).
При этом налоговым органом представлены доказательства того, что все указанные лица, участвовавшие в названных хозяйственных операциях, являются взаимозависимыми, на что обоснованно указал арбитражный суд первой инстанции.
Так, из справок о доходах физического лица за 2003 год (т. 5, л.д. 72-75) следует, что Ферапонтова З.И., Сафаров Ш.Н., Злобина С.А. и Трофимова Т.И. в проверяемом периоде являлись работниками субкомиссионера - ЗАО "ТЦ "Синара". При этом Сафаров Ш.Н. являлся директором общества, Ферапонтова З.И. - заместителем директора (т. 5, л.д. 76-79), Трофимова Т.И. - главным бухгалтером общества (т. 5, л.д. 82).
Арбитражный суд апелляционной инстанции также отмечает следующее.
В материалах дела имеются названные выше договоры комиссии, заключенные между налогоплательщиком и Сафаровым Ш.Н.. При этом срок действия указанных договоров 1 месяц.
В то же время налоговым органом представлен договор комиссии, заключенный между указанными же лицами на неопределенный срок, от 01.01.2003 N 2 (т. 5, л.д. 70), полученный инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Сафарова Ш.Н., условия которого не в полной мере соответствуют условиям ранее названных договоров комиссии.
Таким образом, тексты договоров комиссии, представленные комитентом и комиссионером, не являются идентичными.
Кроме того, как отмечено выше, расходы, понесенные субкомиссионером - ЗАО "ТЦ "Синара", Сафаровым Ш.Н. всем комитентам предъявлены к возмещению в равных долях (по 25%) (отчет Сафарова Ш.Н. о произведенных расходах (т. 4, л.д. 68-79)), из чего косвенно следует, что расходы, приходящиеся на долю каждого из комитентов, надлежащим образом не учтены и, соответственно, не подтверждены.
Следовательно, налогоплательщик документально не подтвердил предъявленные им к вычету расходы.
Из содержания Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Анализ имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи свидетельствует о том, что участниками названных выше хозяйственных операций была создана схема уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, деятельность налогоплательщика в рамках исследованных операций была направлена не на получение дохода, а на увеличение размера налогового вычета.
На основании изложенного решение арбитражного суда первой инстанции - отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению не подлежат.
В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, уплаченная предпринимателем при подаче апелляционной жалобы, относится на него.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 по делу N А76-18056/2006-46-909/40-922/46-1556 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ферапонтовой Зои Ивановны - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Уральского округа через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.В.ТРЕМАСОВА-ЗИНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.02.2007 ПО ДЕЛУ N 18АП-1171/2006
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 февраля 2007 г. по делу N 18АП-1171/2006
Резолютивная часть постановления объявлена 20 февраля 2007 г.
Полный текст постановления изготовлен 28 февраля 2007 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Дмитриевой Н.Н., Тремасовой-Зиновой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ферапонтовой Зои Ивановны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 по делу N А76-18056/2006-46-909/40-922/46-1556 (судья Наконечная О.Г.), с участием от подателя апелляционной жалобы - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску Челябинской области - Маер Е.Е. (доверенность от 24.11.2006 N 34), от закрытого акционерного общества "Торговый центр "Синара" - Гладышевой Н.В. (доверенность от 30.10.2006), от Сафарова Шамиля Наилевича - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 872-д), от Злобиной Светланы Анатольевны - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д), от Трофимовой Татьяны Ивановны - Галеева М.Ш. (доверенность от 09.11.2006 N 869-д),
установил:
индивидуальный предприниматель Ферапонтова Зоя Ивановна (далее по тексту - предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску Челябинской области (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) от 28.07.2006 N 713 "О привлечении налогоплательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В ходе рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции заявитель уточнил заявленные требования (т. 6, л.д. 3), просил признать указанное решение налогового органа недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 8 205 руб. по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ), доначисления НДФЛ в сумме 41 023 руб., начисления пеней по НДФЛ в сумме 12 764 руб., привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5 257 руб. по единому социальному налогу (далее по тексту - ЕСН), доначисления ЕСН в сумме 26 287 руб., начисления пеней по ЕСН в сумме 8 249 руб. (т. 6, л.д. 3).
В рамках настоящего дела налоговый орган обратился в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с предпринимателя штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в размере 8 460 руб. 20 коп. и за неуплату ЕСН в размере 5 421 руб. 20 коп.
Определением арбитражного суда первой инстанции от 11.10.2006 к участию в деле в качестве третьих лиц привлечены закрытое акционерное общество "Торговый центр "Синара" (далее по тексту - ЗАО "ТЦ "Синара"), Сафаров Шамиль Наилевич, Зеленцова Наталья Юрьевна, Злобина Светлана Анатольевна, Трофимова Татьяна Ивановна.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 в удовлетворении требований заявителю отказано. Встречные требования налогового органа удовлетворены в полном объеме.
Мотивируя принятое решение, арбитражный суд первой инстанции указал на наличие признаков недобросовестности налогоплательщика, а именно: затраты налогоплательщика на возмещение расходов субкомиссионера являются экономически необоснованными; заявитель и третьи лица по настоящему делу являются взаимозависимыми лицами. Кроме того, расходы субкомиссионера, возмещаемые комиссионером, являются собственными расходами последнего.
Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит оспариваемый судебный акт отменить ввиду его незаконности и необоснованности и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив его требования.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указал, что признаком экономической обоснованности затрат налогоплательщика является направленность расходов на получение прибыли, при этом незначительный финансовый результат налогоплательщика сам по себе не свидетельствует об экономической необоснованности понесенных налогоплательщиком расходов; действующее законодательство не устанавливает запрет на предъявление комитенту комиссионером расходов, понесенных последним на возмещение затрат субкомиссионера.
В судебном заседании представитель предпринимателя доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержал.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу не согласилась с доводами подателя жалобы, указав на противоречивость сведений, полученных в ходе проверки налогоплательщика; в действиях налогоплательщика отсутствует разумный экономический интерес. Также налоговый орган указал на то, что на действия участников договоров комиссии и субкомиссии оказала влияние взаимозависимость названных лиц.
В судебном заседании представитель налогового органа доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, поддержал.
ЗАО "ТЦ "Синара" в письменных пояснениях по делу указало, что поставка товара по договору комиссии, заключенному с Сафаровым Ш.Н., поставщиками осуществлялась напрямую комиссионеру, из вырученных от реализации товаров денежных средств комиссионером вычиталось комиссионное вознаграждение, а также понесенные в связи с реализацией товаров расходы, которые не включались в размер комиссионного вознаграждения.
В судебном заседании представитель третьего лица повторил изложенные пояснения.
Третье лицо - Сафаров Ш.Н. в письменных пояснениях повторил доводы, изложенные в пояснении ЗАО "ТЦ "Синара", дополнительно отметив, что заявитель прямо одобрил действия комиссионера по заключению договора субкомиссии, утвердив отчеты комиссионера.
В судебном заседании представитель третьего лица повторил изложенные пояснения.
Иные третьи лица письменные отзывы и пояснения по апелляционной жалобе не представили.
Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителя третьего лица - Зеленцовой Н.Ю., извещенной надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.
Изучив материалы дела, выслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности обжалуемого судебного акта в силу следующего.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН, а также налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По итогам проверки инспекцией составлен акт проверки от 04.07.2006 N 32 ДСП (т. 1, л.д. 96-124) и вынесено решение от 28.07.2006 N 713 "О привлечении налогоплательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 6-32), которым предпринимателю предложено уплатить НДФЛ в размере 42 301 руб., ЕСН в размере 27 106 руб., пени по НДФЛ в размере 13 161 руб. 72 коп., по ЕСН в размере 8 506 руб. 01 коп., а также штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в размере 8 460 руб. 20 коп., за неуплату ЕСН в размере 5 421 руб. 20 коп.
Основанием доначисления указанных выше налоговых платежей послужило то, что, по мнению налогового органа, действия налогоплательщика по включению при исчислении размеров НДФЛ и ЕСН в сумму понесенных расходов затрат субкомиссионера были направлены не на получение прибыли, а на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика. При этом для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса (пункт 3 статьи 210 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 221 Кодекса с учетом пункта 1 статьи 227 Кодекса установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ на получение профессиональных налоговых вычетов имеют право, в частности индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Кодекса налоговая база по ЕСН индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
В доказательство правомерности исчисления налогооблагаемой базы по указанным выше налогам предпринимателем представлены договоры комиссии, заключенные с Сафаровым Ш.Н. (т. 4, л.д. 56-66), по условиям которых налогоплательщик (комитент) и индивидуальный предприниматель Сафаров Ш.Н. (комиссионер) договорились о том, что комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение приобретать товары народного потребления и продукты питания для их последующей реализации на территории г. Снежинска (п. 1.1 договоров). Сделки по закупке и продаже товара заключаются комиссионером от своего имени и своими силами, но за счет комитента (п. 1.2 договоров). При этом сторонами определено, что комитент обязуется возместить комиссионеру все расходы, связанные с реализацией товаров по договору, на основании отчетов, представляемых комиссионером ежемесячно, собственностью комиссионера является только комиссионное вознаграждение (п. п. 3 и 1.4 договоров). Кроме того, в соответствии с п. 2.2 договоров денежные средства, полученные от реализации товаров по договорам комиссии, комиссионер передает комитенту, удерживая при этом сумму комиссионного вознаграждения, а также расходы, понесенные при исполнении договоров.
Одновременно индивидуальный предприниматель Сафаров Ш.Н. заключил договор комиссии от 01.01.2003 N 1 с ЗАО "ТЦ "Синара" (т. 5, л.д. 4), в соответствии с которым общество (комиссионер) обязуется по поручению индивидуального предпринимателя (комитент) за вознаграждение осуществлять реализацию товаров через свои торговые точки на территории г. Снежинска (п. 1.1 договора). При этом сторонами определено, что комитент обязуется возместить комиссионеру все расходы, связанные с реализацией товаров по договору, на основании отчетов, представляемых комиссионером ежемесячно, а именно: расходов, связанных с приобретением упаковочных материалов, материалов, приобретенных для обслуживания здания, занимаемого комиссионером, арендных платежей, расходов по коммунальным услугам, техническому обслуживанию здания и оборудования, вневедомственной охраны, радиоточки, и пользование телефонами, прочие расходы. Собственностью комиссионера является только комиссионное вознаграждение (пункты 1.2 и 1.3 договоров). В соответствии с п. 2.1 договора комиссионное вознаграждение выплачивается комитентом по дополнительному соглашению. При этом комиссионер вправе оставить у себя комиссионное вознаграждение, передав оставшиеся от реализации денежные средства комитенту (п. 2.2 договора).
Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.
В соответствии с пунктом 9 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.
Из изложенных выше условий исследованных в рамках настоящего дела договоров комиссии следует, что затраты, понесенные комиссионерами в целях выполнения своих обязательств по договорам комиссии, не являются расходами комиссионеров, а компенсируются им комитентами, что соответствует пункту 1 статьи 990 и статье 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации.
При этом податель апелляционной жалобы верно отметил, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление комиссионером комитенту каких-либо расходов, в том числе расходов, понесенных комиссионером по договору субкомиссии, заключенному в целях реализации обязательств по договору комиссии.
Между тем, пунктом 1 статьи 252 Кодекса определены признаки, которым должны отвечать расходы, понесенные налогоплательщиком, для того, чтобы они могли быть вычтены из суммы полученного дохода с целью исчисления налога на прибыль, а именно обоснованность расходов и их документальное подтверждение.
При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен представить в арбитражный суд доказательства того, что учтенные налогоплательщиком в проверяемый период в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданными.
В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 27.10.2005 N 03-03-04/4/69 экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном отчетном (налоговом) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика с учетом содержания предпринимательских целей и задач организации.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в пункте 9 отмечено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Оценив в совокупности обстоятельства дела, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что учтенные предпринимателем при исчислении налогов расходы не отвечают признаку экономической обоснованности и надлежащим образом документально не подтверждены.
В пункте 6 названного выше Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснено, что взаимозависимость участников сделок, неритмичный характер хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При этом арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что вопрос об экономической обоснованности расходов связан с добросовестностью налогоплательщика.
Исходя из указанного арбитражный суд первой инстанции правомерно указал на совокупность ряда обстоятельств по делу, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика.
В частности, суд первой инстанции верно сослался на декларацию предпринимателя по НДФЛ за 2003 год (т. 4, л.д. 95-99), из которой следует, что сумма дохода в указанный отчетный период составила 3 406 451 руб. 46 коп., при этом сумма налоговых вычетов равна 3 387 844 руб. 84 коп.. Соответственно, налоговая база составила 18 606 руб. 62 коп., что составляет 0,55% от суммы дохода, а сумма налога составила 2 419 руб.
Таким образом, расходы предпринимателя по возмещению затрат, произведенных комиссионером и субкомиссионером, многократно превышают полученную чистую прибыль, из чего следует вывод об отсутствии разумной деловой цели в действиях налогоплательщика.
Кроме того, из материалов дела следует, что Сафаровым Ш.Н. в 2003 году также заключены договоры комиссии, аналогичные заключенным с налогоплательщиком, с иными субъектами, являющимися третьими лицами в рамках настоящего дела (Злобина С.А., Трофимова Т.И.) (т. 5, л.д. 68, 70).
Из отчета Сафарова Ш.Н. о произведенных расходах (т. 4, л.д. 68-79) следует, что расходы, понесенные субкомиссионером - ЗАО "ТЦ "Синара", предъявлены к возмещению в равных долях всем комитентам (заявителю по настоящему делу, Злобиной С.А. и Трофимовой Т.И.).
При этом налоговым органом представлены доказательства того, что все указанные лица, участвовавшие в названных хозяйственных операциях, являются взаимозависимыми, на что обоснованно указал арбитражный суд первой инстанции.
Так, из справок о доходах физического лица за 2003 год (т. 5, л.д. 72-75) следует, что Ферапонтова З.И., Сафаров Ш.Н., Злобина С.А. и Трофимова Т.И. в проверяемом периоде являлись работниками субкомиссионера - ЗАО "ТЦ "Синара". При этом Сафаров Ш.Н. являлся директором общества, Ферапонтова З.И. - заместителем директора (т. 5, л.д. 76-79), Трофимова Т.И. - главным бухгалтером общества (т. 5, л.д. 82).
Арбитражный суд апелляционной инстанции также отмечает следующее.
В материалах дела имеются названные выше договоры комиссии, заключенные между налогоплательщиком и Сафаровым Ш.Н.. При этом срок действия указанных договоров 1 месяц.
В то же время налоговым органом представлен договор комиссии, заключенный между указанными же лицами на неопределенный срок, от 01.01.2003 N 2 (т. 5, л.д. 70), полученный инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Сафарова Ш.Н., условия которого не в полной мере соответствуют условиям ранее названных договоров комиссии.
Таким образом, тексты договоров комиссии, представленные комитентом и комиссионером, не являются идентичными.
Кроме того, как отмечено выше, расходы, понесенные субкомиссионером - ЗАО "ТЦ "Синара", Сафаровым Ш.Н. всем комитентам предъявлены к возмещению в равных долях (по 25%) (отчет Сафарова Ш.Н. о произведенных расходах (т. 4, л.д. 68-79)), из чего косвенно следует, что расходы, приходящиеся на долю каждого из комитентов, надлежащим образом не учтены и, соответственно, не подтверждены.
Следовательно, налогоплательщик документально не подтвердил предъявленные им к вычету расходы.
Из содержания Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Анализ имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи свидетельствует о том, что участниками названных выше хозяйственных операций была создана схема уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, деятельность налогоплательщика в рамках исследованных операций была направлена не на получение дохода, а на увеличение размера налогового вычета.
На основании изложенного решение арбитражного суда первой инстанции - отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению не подлежат.
В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, уплаченная предпринимателем при подаче апелляционной жалобы, относится на него.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.11.2006 по делу N А76-18056/2006-46-909/40-922/46-1556 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ферапонтовой Зои Ивановны - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Уральского округа через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.В.ТРЕМАСОВА-ЗИНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)