Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26.06.2014
Постановление изготовлено в полном объеме 03.07.2014
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Платоновой Г.Н., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ИнвестРезерв" (Калужская область, Боровский район, г. Ермолино, ОГРН 1114025003069, ИНН 4003031741) - Чаплыгина Е.А. (доверенность от 03.03.2014 N 07), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (Калужская область, г. Обнинск, ОГРН 1044004214319, ИНН 4025079000) - Мельниковой О.С. (доверенность от 19.11.2013)., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на решение Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 по делу N А23-223/2014 (судья Смирнова Н.Н.),
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "ИнвестРезерв" (далее - заявитель, ООО "ИнвестРезерв", общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 30.09.2013 N 2681 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 30.09.2013 N 2682 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением суда от 11.02.2014 заявление о признании недействительным решения от 30.09.2013 N 2682 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения выделено в отдельное производство.
Решением Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 заявленные требования удовлетворены. При этом суд первой инстанции, исходя из анализа пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу об отсутствии каких-либо ограничений по объекту налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов" при определении остаточной стоимости основных средств. При этом указал, что налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО), и перешедший с объекта налогообложения "доходы" на объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", не может быть лишен права учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств.
С учетом этого суд посчитал, что налогоплательщик определил остаточную стоимость основных средств и сумму начисленной амортизации правильно.
Налоговый орган, не согласившись с указанным судебным актом, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции полностью.
Инспекция не соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что положения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на включение в расходы затрат на приобретение основных средств при упрощенной системе налогообложения.
Кроме того, налоговый орган указывает на подтвержденный письмами Минфина России вывод о том, что остаточная стоимость объектов основных средств, приобретенных организацией в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде "доходов", при переходе организации на общий режим налогообложения не определяется и амортизация для целей налогообложения прибыли не начисляется.
Налоговый орган, кроме того, обращает внимание на то, что инспекцией в ходе камеральной проверки невозможно было сделать вывод о правильности определения обществом остаточных средств, поскольку согласно статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам не предоставлено право истребовать документы, подтверждающие произведенные расчеты остаточной стоимости основных средств и обосновывающие расходы на приобретение основных средств.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО "ИнвестРезерв" просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон изложили и поддержали свои позиции по делу.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, в период с 14.06.2013 по 26.08.2013 налоговым органом проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организации ООО "ИнвестРезерв", представленной 14.06.2013.
По результатам проверки составлен акт от 26.08.2013 N 23807, на основании которого заместителем начальника инспекции принято решение от 30.09.2013 N 2681 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 6 362 812 рублей, а также предложено внести необходимые исправления в документацию бухгалтерского и налогового учета.
Решение от 30.09.2013 N 2681 было обжаловано заявителем в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области.
Решением по апелляционной жалобе от 29.11.2013 N 63-10/11241 оспариваемое решение оставлено без изменения, в связи с чем заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество признается плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии с пунктом 2 статьи 286 Налогового кодекса Российской Федерации, по итогам каждого отчетного (налогового) периода, налогоплательщики исчисляют суммы авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном данной статьей.
Как установлено судом, основанием для привлечения ООО "ИнвестРезерв" к налоговой ответственности явилось нарушение законодательства о налогах и сборах, выразившееся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, подлежащего уплате по итогу 9 месяцев 2012 года.
При проведении камеральной налоговой проверки 2-й корректирующей налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года инспекцией выявлено изменение показателей: в листе 02 "расчет налога на прибыль организаций" уменьшение налоговой базы по стр. 120 листа 02 на 31 814 061 рублей и налога на прибыль организаций по стр. 180 листа 02 на 6 362 812 рублей, в результате увеличения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации по стр. 030 листа 02 на 31 814 061 рублей; в приложении N 2 к листу 02 "расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" увеличение по стр. 010 на 31 814 061 рублей.
В адрес ООО "ИнвестРезерв" направлено сообщение от 18.06.2013 N 12048 о представлении пояснений об уменьшении налоговой базы и налога на прибыль организаций в представленной 14.06.2013 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года или внести в течение пяти рабочих дней соответствующие исправления в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года.
Письмом от 25.06.2013 N 34 общество сообщило, что в налоговом учете им была определена остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения в виде доходов, исходя из остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета, а именно, как первоначальная стоимость этих основных средств, уменьшенная на сумму начисленной за период применения упрощенной системы налогообложения амортизации. Исходя из этого за 9 месяцев 2012 года пересчитана амортизация, принимаемая к расходам в целях расчета налога на прибыль. Это повлекло увеличение расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и следовательно, уменьшение налоговой базы для начисления налога на прибыль на 31 814 061 рублей и уменьшение исчисленного налога на прибыль организаций на 626 312 рублей.
ООО "ИнвестРезерв" с 28.06.2011 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов. С 01.07.2012 организация перешла на общую систему налогообложения в связи с утратой права в результате допущенного несоответствия требованиям, установленным подпунктами 16 пунктов 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.
Отклоняя довод налогового органа о неправомерном отнесении в состав расходов начисленной амортизации по основным средствам в период перехода организации с упрощенной системой налогообложения на общий режим налогообложения, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Пунктом 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если организация переходит с упрощенной системы налогообложения (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на упрощенную систему налогообложения, не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на дату перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 данного Кодекса.
Нормы Налогового кодекса Российской Федерации регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов). При этом данные нормы не регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы).
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных норм, определяющих порядок формирования остаточной стоимости основных средств при переходе с упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения при реорганизации. Это само по себе не означает, что при переходе с УСН, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения при реорганизации, налогоплательщик не имеет право сформировать остаточную стоимость основных средств.
Статьей 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок определения расходов при применении УСНО.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения по налогу по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы: на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 этой статьи).
В силу подпункта 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на УСНО стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения УСНО;
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого года применения УСНО - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения УСНО равными долями стоимости основных средств.
Пунктом 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при переходе организации на УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.
При переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется.
При этом суд первой инстанции правомерно указал, что из анализа приведенных норм Кодекса следует, что пункт 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе организаций на УСНО, а также при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Указанная норма не изменяет установленный ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации порядок определения расходов при применении УСНО.
Из пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к расходам на приобретение основных средств (сооружение, изготовление) относится их первоначальная стоимость, механизм списания которой при УСНО несколько иной, чем предусмотрено статьей 256 Налогового кодекса Российской Федерации при общей системе налогообложения.
Вместе с тем положения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на включение в расходы затрат на приобретение основных средств при УСНО.
Между тем пункт 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит запрета на включение в состав расходов затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а указывают на невозможность определения на дату перехода с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов.
Из буквального толкования данной нормы следует, что остаточную стоимость нельзя определить на дату замены объекта налогообложения, норма не содержит запрета на определение остаточной стоимости на дату приобретения основных средств, а также запрета на реализацию прав, предусмотренных пункт 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как правильно отметил суд первой инстанции, налогоплательщик, применяющий УСНО, и перешедший с объекта налогообложения "доходы" на объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", не может быть лишен права учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств.
С учетом изложенного, а также учитывая, что в ходе проверки налоговый орган не установил нарушений порядка учета расходов на приобретение основных средств, в решении налогового органа не содержится выводов о неправильном определении налогоплательщиком остаточной стоимости основных средств, суд первой инстанции пришел к верному выводу об отсутствии каких-либо ограничений по объекту налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов" при определении остаточной стоимости основных средств.
Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о необходимости применения пунктов 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. О неясности указанной выше налоговой нормы свидетельствует разное толкование положений пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации Минфином Российской Федерации.
Так, согласно разъяснениям Минфина Российской Федерации (Письмо от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104) до 1 января 2008 года порядок, установленный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, распространялся лишь на организации, которые выбрали объект налогообложения "доходы минус расходы". Поэтому организациям, применявшим УСН с объектом налогообложения "доходы", при переходе на общий режим налогообложения следовало:
- - если основные средства были приобретены еще до перехода на УСН - определить их остаточную стоимость равной той остаточной стоимости, что была у основных средств на момент перехода на УСН (Письмо Минфина РФ от 10.10.2006 N 03-11-02/217);
- - если основные средства были приобретены в период применения УСН - определить остаточную стоимость по правилам бухгалтерского учета (Письмо Минфина РФ от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104), поскольку порядок определения остаточной стоимости основанных средств и нематериальных активов, приобретенных во время применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не установлен.
В письме от 13.11.2007 N 03-11-02/266 Минфин России указывал, что порядок определения остаточной стоимости основных средств, указанный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, должен применяться всеми организациями независимо от того, какой объект налогообложения у них был при УСН: Следовательно, организациям с объектом налогообложения "доходы" также следует определять остаточную стоимость основных средств как их стоимость, уменьшенную на "сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса".
В Налоговом кодекса Российской Федерации прямо не установлен порядок определения остаточной стоимости основных средств для тех организаций, которые применяли УСН с объектом налогообложения "доходы".
С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявленные обществом требования.
Ссылка инспекции на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что налогоплательщик определил остаточную стоимость основных средств и соответственно суммы начисленной амортизации верно, поскольку в силу статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении камеральной проверки налоговым органом не предоставлено право по истребованию документов, в частности, обосновывающих расходы на приобретение основных средств а, следовательно, невозможно сделать вывод о правильности определения обществом остаточной стоимости основных средств, является необоснованной в силу следующего.
Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Если проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (пункты 3 и 4 статьи 88 Кодекса).
Из взаимосвязанного толкования приведенных положений, а также положений пункта 5 статьи 88 Кодекса, допускающих установление факта совершения налогового правонарушения на основании оценки налоговым органом представляемых налогоплательщиком пояснений и документов, следует обязанность налогоплательщика и, как следствие, право налогового органа истребовать у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию, при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля.
Кроме того, как видно из материалов дела, в судебном заседании, состоявшемся 08.04.2014, сторонами подписано соглашение о признании ими обстоятельств, не требующих дальнейшего доказывания, а именно: в результате достигнутого между сторонами соглашения, стороны признают в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания следующие обстоятельства: имущество (оспариваемое имущество), остаточная стоимость которого определена в целях расчета амортизации, принимаемой к расходам в целях расчета налога прибыль, было приобретено реорганизуемыми лицами до даты завершения реорганизации, т.е. до 01.07.2012. При этом все реорганизуемые общества применяли с даты их создания УСНО (с объектом налогообложения - доходы). Все имущество было введено в эксплуатацию до 01.07.2012.
С учетом изложенного судом в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приняты названные обстоятельства в качестве фактов, не требующих доказывания.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.
Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержат, в связи с чем они не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 по делу N А23-223/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.07.2014 ПО ДЕЛУ N А23-223/2014
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 июля 2014 г. по делу N А23-223/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 26.06.2014
Постановление изготовлено в полном объеме 03.07.2014
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Платоновой Г.Н., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ИнвестРезерв" (Калужская область, Боровский район, г. Ермолино, ОГРН 1114025003069, ИНН 4003031741) - Чаплыгина Е.А. (доверенность от 03.03.2014 N 07), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (Калужская область, г. Обнинск, ОГРН 1044004214319, ИНН 4025079000) - Мельниковой О.С. (доверенность от 19.11.2013)., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на решение Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 по делу N А23-223/2014 (судья Смирнова Н.Н.),
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "ИнвестРезерв" (далее - заявитель, ООО "ИнвестРезерв", общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 30.09.2013 N 2681 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 30.09.2013 N 2682 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением суда от 11.02.2014 заявление о признании недействительным решения от 30.09.2013 N 2682 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения выделено в отдельное производство.
Решением Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 заявленные требования удовлетворены. При этом суд первой инстанции, исходя из анализа пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу об отсутствии каких-либо ограничений по объекту налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов" при определении остаточной стоимости основных средств. При этом указал, что налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО), и перешедший с объекта налогообложения "доходы" на объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", не может быть лишен права учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств.
С учетом этого суд посчитал, что налогоплательщик определил остаточную стоимость основных средств и сумму начисленной амортизации правильно.
Налоговый орган, не согласившись с указанным судебным актом, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции полностью.
Инспекция не соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что положения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на включение в расходы затрат на приобретение основных средств при упрощенной системе налогообложения.
Кроме того, налоговый орган указывает на подтвержденный письмами Минфина России вывод о том, что остаточная стоимость объектов основных средств, приобретенных организацией в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде "доходов", при переходе организации на общий режим налогообложения не определяется и амортизация для целей налогообложения прибыли не начисляется.
Налоговый орган, кроме того, обращает внимание на то, что инспекцией в ходе камеральной проверки невозможно было сделать вывод о правильности определения обществом остаточных средств, поскольку согласно статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам не предоставлено право истребовать документы, подтверждающие произведенные расчеты остаточной стоимости основных средств и обосновывающие расходы на приобретение основных средств.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО "ИнвестРезерв" просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон изложили и поддержали свои позиции по делу.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, в период с 14.06.2013 по 26.08.2013 налоговым органом проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организации ООО "ИнвестРезерв", представленной 14.06.2013.
По результатам проверки составлен акт от 26.08.2013 N 23807, на основании которого заместителем начальника инспекции принято решение от 30.09.2013 N 2681 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 6 362 812 рублей, а также предложено внести необходимые исправления в документацию бухгалтерского и налогового учета.
Решение от 30.09.2013 N 2681 было обжаловано заявителем в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области.
Решением по апелляционной жалобе от 29.11.2013 N 63-10/11241 оспариваемое решение оставлено без изменения, в связи с чем заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество признается плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии с пунктом 2 статьи 286 Налогового кодекса Российской Федерации, по итогам каждого отчетного (налогового) периода, налогоплательщики исчисляют суммы авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном данной статьей.
Как установлено судом, основанием для привлечения ООО "ИнвестРезерв" к налоговой ответственности явилось нарушение законодательства о налогах и сборах, выразившееся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, подлежащего уплате по итогу 9 месяцев 2012 года.
При проведении камеральной налоговой проверки 2-й корректирующей налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года инспекцией выявлено изменение показателей: в листе 02 "расчет налога на прибыль организаций" уменьшение налоговой базы по стр. 120 листа 02 на 31 814 061 рублей и налога на прибыль организаций по стр. 180 листа 02 на 6 362 812 рублей, в результате увеличения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации по стр. 030 листа 02 на 31 814 061 рублей; в приложении N 2 к листу 02 "расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" увеличение по стр. 010 на 31 814 061 рублей.
В адрес ООО "ИнвестРезерв" направлено сообщение от 18.06.2013 N 12048 о представлении пояснений об уменьшении налоговой базы и налога на прибыль организаций в представленной 14.06.2013 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года или внести в течение пяти рабочих дней соответствующие исправления в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года.
Письмом от 25.06.2013 N 34 общество сообщило, что в налоговом учете им была определена остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения в виде доходов, исходя из остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета, а именно, как первоначальная стоимость этих основных средств, уменьшенная на сумму начисленной за период применения упрощенной системы налогообложения амортизации. Исходя из этого за 9 месяцев 2012 года пересчитана амортизация, принимаемая к расходам в целях расчета налога на прибыль. Это повлекло увеличение расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и следовательно, уменьшение налоговой базы для начисления налога на прибыль на 31 814 061 рублей и уменьшение исчисленного налога на прибыль организаций на 626 312 рублей.
ООО "ИнвестРезерв" с 28.06.2011 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов. С 01.07.2012 организация перешла на общую систему налогообложения в связи с утратой права в результате допущенного несоответствия требованиям, установленным подпунктами 16 пунктов 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.
Отклоняя довод налогового органа о неправомерном отнесении в состав расходов начисленной амортизации по основным средствам в период перехода организации с упрощенной системой налогообложения на общий режим налогообложения, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Пунктом 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если организация переходит с упрощенной системы налогообложения (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на упрощенную систему налогообложения, не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на дату перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 данного Кодекса.
Нормы Налогового кодекса Российской Федерации регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов). При этом данные нормы не регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы).
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных норм, определяющих порядок формирования остаточной стоимости основных средств при переходе с упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения при реорганизации. Это само по себе не означает, что при переходе с УСН, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения при реорганизации, налогоплательщик не имеет право сформировать остаточную стоимость основных средств.
Статьей 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок определения расходов при применении УСНО.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения по налогу по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы: на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 этой статьи).
В силу подпункта 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на УСНО стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения УСНО;
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого года применения УСНО - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;
- в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения УСНО равными долями стоимости основных средств.
Пунктом 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при переходе организации на УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.
При переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется.
При этом суд первой инстанции правомерно указал, что из анализа приведенных норм Кодекса следует, что пункт 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе организаций на УСНО, а также при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Указанная норма не изменяет установленный ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации порядок определения расходов при применении УСНО.
Из пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к расходам на приобретение основных средств (сооружение, изготовление) относится их первоначальная стоимость, механизм списания которой при УСНО несколько иной, чем предусмотрено статьей 256 Налогового кодекса Российской Федерации при общей системе налогообложения.
Вместе с тем положения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на включение в расходы затрат на приобретение основных средств при УСНО.
Между тем пункт 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит запрета на включение в состав расходов затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а указывают на невозможность определения на дату перехода с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов.
Из буквального толкования данной нормы следует, что остаточную стоимость нельзя определить на дату замены объекта налогообложения, норма не содержит запрета на определение остаточной стоимости на дату приобретения основных средств, а также запрета на реализацию прав, предусмотренных пункт 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как правильно отметил суд первой инстанции, налогоплательщик, применяющий УСНО, и перешедший с объекта налогообложения "доходы" на объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", не может быть лишен права учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств.
С учетом изложенного, а также учитывая, что в ходе проверки налоговый орган не установил нарушений порядка учета расходов на приобретение основных средств, в решении налогового органа не содержится выводов о неправильном определении налогоплательщиком остаточной стоимости основных средств, суд первой инстанции пришел к верному выводу об отсутствии каких-либо ограничений по объекту налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов" при определении остаточной стоимости основных средств.
Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о необходимости применения пунктов 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. О неясности указанной выше налоговой нормы свидетельствует разное толкование положений пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации Минфином Российской Федерации.
Так, согласно разъяснениям Минфина Российской Федерации (Письмо от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104) до 1 января 2008 года порядок, установленный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, распространялся лишь на организации, которые выбрали объект налогообложения "доходы минус расходы". Поэтому организациям, применявшим УСН с объектом налогообложения "доходы", при переходе на общий режим налогообложения следовало:
- - если основные средства были приобретены еще до перехода на УСН - определить их остаточную стоимость равной той остаточной стоимости, что была у основных средств на момент перехода на УСН (Письмо Минфина РФ от 10.10.2006 N 03-11-02/217);
- - если основные средства были приобретены в период применения УСН - определить остаточную стоимость по правилам бухгалтерского учета (Письмо Минфина РФ от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104), поскольку порядок определения остаточной стоимости основанных средств и нематериальных активов, приобретенных во время применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не установлен.
В письме от 13.11.2007 N 03-11-02/266 Минфин России указывал, что порядок определения остаточной стоимости основных средств, указанный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, должен применяться всеми организациями независимо от того, какой объект налогообложения у них был при УСН: Следовательно, организациям с объектом налогообложения "доходы" также следует определять остаточную стоимость основных средств как их стоимость, уменьшенную на "сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса".
В Налоговом кодекса Российской Федерации прямо не установлен порядок определения остаточной стоимости основных средств для тех организаций, которые применяли УСН с объектом налогообложения "доходы".
С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявленные обществом требования.
Ссылка инспекции на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что налогоплательщик определил остаточную стоимость основных средств и соответственно суммы начисленной амортизации верно, поскольку в силу статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении камеральной проверки налоговым органом не предоставлено право по истребованию документов, в частности, обосновывающих расходы на приобретение основных средств а, следовательно, невозможно сделать вывод о правильности определения обществом остаточной стоимости основных средств, является необоснованной в силу следующего.
Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Если проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (пункты 3 и 4 статьи 88 Кодекса).
Из взаимосвязанного толкования приведенных положений, а также положений пункта 5 статьи 88 Кодекса, допускающих установление факта совершения налогового правонарушения на основании оценки налоговым органом представляемых налогоплательщиком пояснений и документов, следует обязанность налогоплательщика и, как следствие, право налогового органа истребовать у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию, при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля.
Кроме того, как видно из материалов дела, в судебном заседании, состоявшемся 08.04.2014, сторонами подписано соглашение о признании ими обстоятельств, не требующих дальнейшего доказывания, а именно: в результате достигнутого между сторонами соглашения, стороны признают в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания следующие обстоятельства: имущество (оспариваемое имущество), остаточная стоимость которого определена в целях расчета амортизации, принимаемой к расходам в целях расчета налога прибыль, было приобретено реорганизуемыми лицами до даты завершения реорганизации, т.е. до 01.07.2012. При этом все реорганизуемые общества применяли с даты их создания УСНО (с объектом налогообложения - доходы). Все имущество было введено в эксплуатацию до 01.07.2012.
С учетом изложенного судом в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приняты названные обстоятельства в качестве фактов, не требующих доказывания.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.
Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержат, в связи с чем они не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калужской области от 25.04.2014 по делу N А23-223/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)