Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25 декабря 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 января 2015 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.
судей Д.В. Николаева, А.Н. Стрекачева
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.
при участии:
от закрытого акционерного общества "Правда": представитель Новиков В.В. по доверенности от 10.06.2014, представитель Вильховченко А.И. по доверенности от 04.07.2014,
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ростовской области: представитель Горжиева И.Н. по доверенности от 09.01.2014, представитель Алатов А.С. по доверенности от 09.01.2014.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Правда"
на решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013
по заявлению закрытого акционерного общества "Правда"
к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ростовской области
о признании решения недействительным,
принятое судьей Ширинской И.Б.
установил:
закрытое акционерное общество "Правда" (далее - ЗАО "Правда", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 17 от 27.06.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 079 304 руб., соответствующих пени и налоговых санкций; о признании недействительным требования Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 079 304 руб., соответствующие пени и налоговые санкции.
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 в удовлетворении заявления отказано.
Закрытое акционерное общество "Правда" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела. Заявитель оспаривает вывод суда о стоимости незавершенного производства по состоянию на 31.12.2009 в размере 22 810 000 руб., полагает, что представленные им в ходе проверки документы подтверждают стоимость незавершенного производства в размере 464 545,57 руб. Производственные отчеты содержат сведения об издержках в растениеводстве, которые позволяют установить затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет.
По мнению подателя апелляционной жалобы, инспекция неправильно определила налоговую базу для исчисления НДС, исходя из стоимости незавершенного производства, решение налогового органа не содержит расчета налоговой базы в соответствии с требованиями статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации.
Заявитель считает необоснованным вывод суда о том, что незавершенное производство под урожай 2010 года передано новому арендатору безвозмездно, поскольку договоры об уступке прав предусматривают оплату, которую новый арендатор выплачивает налогоплательщику в связи с уступкой прав и обязанностей по договорам аренды земельных участков.
В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 3 по Ростовской области просит оставить обжалованный судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из материалов дела, 25.12.2012 заместитель начальника Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области принял решение N 53 о проведении выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты водного налога, ЕСН, земельного налога, НДС, НДФЛ, налога на имущество, налога на прибыль, транспортного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 30.12.2011.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 11 от 03.06.2013, в котором отражены налоговые правонарушения.
Общество подало в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки.
27.06.2013 возражения налогоплательщика были рассмотрены в присутствии представителей общества, что подтверждено протоколом рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки.
27.06.2013 начальник Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика, принял решение N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 27.06.2013 N 17 обществу доначислен НДС в сумме 5 001 863 руб., пени по НДС в сумме 1 443 551,84 руб., налоговые санкции по НДС в сумме 693 308,60 руб., налог на прибыль в сумме 40 877 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 37 025,69 руб., налоговые санкции по налогу на прибыль в сумме 7 226 руб., НДФЛ в сумме 84 945,5 руб., налоговые санкции по НДФЛ в сумме 16 989,10 руб., обществу предложено уменьшить НДС, заявленный к возмещению, в сумме 56 040 руб.
Обществом была подана апелляционная жалоба на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 17 от 27.06.2013.
Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 17.09.2013 N 1515/4322 жалоба налогоплательщика на решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 оставлена без удовлетворения.
07.10.2013 налоговым органом в адрес общества было выставлено требование N 11489 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.10.2013. Указанным требованием налогоплательщику предложено уплатить налоги в сумме 5 159 899,61 руб., пени в сумме 1 489 331,72 руб., налоговые санкции в сумме 717 523,70 руб.
Реализуя право на судебную защиту, закрытое акционерное общество "Правда" обжаловало в Арбитражный суд Ростовской области решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 и требование N 11489 от 07.10.2013.
Как следует из материалов дела, общество в 2009 году осуществляло деятельность по выращиванию зерновых и зернобобовых культур на арендованных земельных участках единого землепользования из земель сельскохозяйственного назначения на 2012,26 га. Данное обстоятельство подтверждается договорами аренды земельных участков при множественности лиц на стороне арендодателя от 21.06.2007, от 01.09.2007, от 15.12.2007.
Инспекцией установлено, что общество заключило договоры N 24/678-10 от 01.03.2010, N 25/678-10 от 01.03.2010, N 26/678-10 от 01.03.2010 уступки прав и обязанностей по договору аренды (перенайма) земельного участка с ООО "Дон Агро" ИНН 6149012788 КПП 614901001 на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0231 общей площадью 6 790 600 кв. м, на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0213 общей площадью 7 304 000 кв. м, на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0229 общей площадью 6 028 000 кв. м.
В соответствии с условиями договоров к новому арендатору - ООО "Дон Агро" перешли в полном объеме права и обязанности арендатора земельных участков по договорам аренды земельных участков при множественности лиц на стороне арендодателя от 21.06.2007, от 01.09.2007, от 15.12.2007.
Кроме того, к ООО "Дон Агро" перешло права собственности на все плоды и доходы, полученные от посевов и посадок сельскохозяйственных культур (незавершенное производство), произведенных ЗАО "Правда" на земельных участках.
Поскольку в договорах об уступке права требования не была указана стоимость незавершенного производства, переданного обществом новому арендатору, инспекция определила стоимость незавершенного производства по данным бухгалтерского учета налогоплательщика.
Инспекцией установлено, что согласно оборотно-сальдовой ведомости на 31.12.2009 сальдо по дебету счета 20.1 "Основное производство Растениеводство" составило 22 810 000 руб.
Основанием для доначисления НДС в размере 4 079 304 руб. послужил вывод налогового органа о том, что во втором квартале 2010 года было осуществлено выбытие товара в виде незавершенного производства по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, и такое выбытие влечет необходимость восстановления и уплаты в бюджет сумм НДС, ранее принятых к вычету. Размер подлежащего восстановлению НДС рассчитан налоговым органом исходя из стоимости незавершенного производства 22 810 000 руб., отраженной по дебету счета 20.1 на 31.12.2009, и с учетом исключения из этой стоимости 147 202,15 руб. (расходов на заработную плату, амортизационных отчислений, налогов и сборов с августа по декабрь 2009 года).
Решением вышестоящего налогового органа обоснование доначисления НДС в размере 4 079 304 руб. было изменено, Управление пришло к выводу, что во втором квартале 2010 года налогоплательщик безвозмездно реализовал незавершенное производство на сумму 22 810 000 руб.
Арбитражный суд Ростовской области признал обоснованным вывод вышестоящего налогового органа о том, что ЗАО "Правда" осуществило безвозмездную передачу незавершенного производства на сумму 22 810 000 руб., в связи с чем признал правомерным доначисление НДС в связи с безвозмездной передачей.
При этом суд первой инстанции исходил из нижеследующего.
Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению" установлено, что остаток по дебету счету 20 "Основное производство" на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.
В силу пунктов 63 - 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, под незавершенным производством понимается продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.
Незавершенное производство в отрасли растениеводства имеет свою специфику. Важнейшей особенностью этой отрасли является то, что производственный процесс по возделыванию сельскохозяйственных культур не ограничивается календарным годом. Затраты под урожай будущих лет должны учитываться отдельно, так как момент их осуществления не известен, также не известно к возделыванию каких культур они будут отнесены в дальнейшем.
В растениеводстве, кроме продукции, получаемой от каждой отдельной сельскохозяйственной культуры, объектами исчисления себестоимости являются также сельскохозяйственные работы, выполняемые в текущем году под урожай будущего года и относящиеся к незавершенному производству (1 га) по их видам, а также работы по улучшению земель, осуществляемые за счет собственных средств.
После исчисления фактической себестоимости продукции растениеводства в конце года плановую себестоимость доводят до фактической путем списания на соответствующие счета калькуляционных разниц. Для этого сопоставляют по каждому аналитическому счету плановую себестоимость приходованной в течение года продукции с фактическими затратами и выявляют разницу, подлежащую распределению.
В соответствии с приказом Росстата от 06.09.2011 N 385 "Об утверждении Методических указаний по расчету объема и индекса производства продукции сельского хозяйства" определено, что изменение стоимости незавершенного производства в растениеводстве от начала к концу отчетного года в фактически действовавших ценах определяется путем суммирования изменения стоимости затрат на посев озимых культур осенью отчетного года под урожай будущего года в сравнении со стоимостью затрат на посев озимых культур осенью предыдущего года под урожай отчетного года и изменения стоимости затрат под пары под яровые и зяби осенью отчетного года под урожай будущего года в сравнении со стоимостью затрат под пары под яровые и зяби осенью предыдущего года под урожай отчетного года. После распределения и списания калькуляционных разниц по культурам (группам культур) на счете 20-1 "Растениеводство" остаются только затраты в незавершенном производстве, подтвержденные инвентаризационной описью незавершенного производства, которые показывают в заключительном балансе.
Субсчет 20-1 предназначен для учета затрат и выхода продукции растениеводства, включая садоводство, цветоводство и выращивание саженцев (питомники).
Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 N 654 определено, что учет производственных затрат в сельскохозяйственных организациях осуществляется на основе первичных документов, оформленных в соответствии с установленным порядком. Учет должен обеспечивать поступление оперативной, достоверной и полной информации по предприятию в целом и его структурным подразделениям (бригадам, фермам, кооперативам, арендным коллективам) о трудовых, материальных и денежных затратах на производство и реализацию продукции, количестве и стоимости полученной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Процесс производства в растениеводстве растянут, длится многие месяцы, и параллельно производятся затраты под урожай двух смежных лет, бухгалтерский учет должен четко разграничивать издержки по годам: затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет. Такое разделение затрат в учете позволяет наиболее точно исчислить себестоимость продукции растениеводства урожая отчетного года и сумму издержек производства, включаемых в себестоимость продукции урожая будущих лет. К документальному подтверждению производственных затрат на урожай текущего и будущего периода являются: ведомость высева семян, акт расхода семян и посадочного материала (ф. N СП-13), акт на использование ядохимикатов по форме N 420-АГЖ, учетный лист труда и выполненных работ (ф. N 410-АПК).
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что общество ни в рамках проверки, ни в рамках рассмотрения возражений не представило первичные бухгалтерские документы, подтверждающие отнесение на субсчет 20.1 суммы по незавершенному производству под урожай будущего периода в необоснованно завышенном размере. Кроме того, установлено, что при подаче налогоплательщиком апелляционной жалобы расшифровка незавершенного производства на 2010 год (в виде табличных данных) не подтверждена должными документальными доказательствами, а именно - первичными документами.
Однако выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Как следует из обстоятельств дела, налоговый орган оценил стоимость незавершенного производства по состоянию на 31.12.2009 в размере 22 810 000 руб., руководствуясь данными сальдо по дебету счета 20.1 "Основное производство" "Растениеводство" оборотно-сальдовой ведомости.
Однако, суд необоснованно не принял во внимание довод налогоплательщика о том, что сальдо на конец 2009 года по дебету счета 20-1 было сформировано ошибочно, в указанную сумму были включены не только затраты на производство под урожай 2010 года, но и затраты на производство, относящиеся к 2009 году, не списанные в установленном порядке на себестоимость продукции урожая 2009 года.
Из оборотно-сальдовых ведомостей за период с июня по декабрь 2009 года усматривается, что с началом уборки урожая сельскохозяйственных культур затраты списывались в дебет счета 43.1 "Готовая продукция растениеводства". Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что из размера производственных затрат, относящихся к 2009 году, в сумме 19 860 317,19 руб. (6 455 086 руб. - сальдо на начало 2009 года, 13 405 231,19 руб. - оборот по дебету сч. 20.1, относящийся к затратам под урожай 2009 года) не произведено списание каких-либо затрат в дебет сч. 43.1, то есть на счет готовой продукции урожая 2009 года.
Налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки и в материалы дела общество предоставило ежемесячные производственные отчеты по растениеводству за 2009 год, книгу учета затрат по культурам, где представлен обособленный учет затрат по культурам и по культурам с пометкой "2010", то есть, с указанием года, на который приходится урожай соответствующей культуры. Из книги учета затрат и производственных отчетов за 2009 год следует, что затраты на урожай 2010 года, то есть объем незавершенного производства на конец 2009 года, составил 464 545,57 руб., а не 22 810 000 руб., как указала инспекция.
Производственные отчеты разграничивают издержки по годам и позволяют установить затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет.
Урожай 2009 года налогоплательщиком был собран и реализован, что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 90.1.1 "выручка растениеводство" и установлено налоговым органом в ходе проверки, поскольку в обжалуемом решении налоговый орган в эпизоде по 4 кварталу 2009 года установил неисполнение обязанности по начислению НДС при реализации озимой пшеницы, подсолнечника и кукурузы.
О том, что формирование сальдо по дебету счета 20.1 на конец 2009 года произведено налогоплательщиком с нарушением правил ведения счетов бухгалтерского учета указал сам налоговый орган в пояснениях по делу, датированных 18.06.2014. В этих же пояснениях налоговый орган признал документальное подтверждение налогоплательщиком затрат под урожай 2010 года в размере 464 545,57 руб.
Таким образом, вывод суда первой инстанции о наличии у ЗАО "Правда" незавершенного производства на 31.12.2009 в сумме 22 810 000 руб. не соответствует обстоятельствам, устанавливаемым на основании имеющихся в деле доказательств.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции признает обоснованным вывод о том, что налогоплательщик занизил налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость на стоимость безвозмездно переданного незавершенного производства.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что под имуществом следует понимать объекты, относящиеся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.
Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно статье 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Из содержания статей 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации следует что налогоплательщик, осуществивший передачу права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе, должен исчислить налогооблагаемую базу со стоимости безвозмездной передачи.
Налоговым органом был установлен факт безвозмездной передачи незавершенного производства.
Из условий договоров уступки прав и обязанностей по договорам аренды от 01.03.2010 N 24/678-10, N 25/678-10, N 26/678-10 следует, что передача права собственности на объекты незавершенного производства осуществлена фактически в безвозмездном порядке.
Предметом указанных договоров является право аренды, которое налогоплательщиком передано ООО "Дон Агро" на возмездной основе. Пунктом 2.1 указанных договоров предусмотрено, что стороны оценивают уступаемые права в размере 10 000 руб. Фактически предусмотренная пунктом 2.1 договоров уступки стоимость является платой за уступленное право по договорам аренды.
Передача же права собственности на плоды и доходы, полученные от посевов и посадок сельскохозяйственных культур (незавершенное производство), не может быть признана возмездной передачей, так как при заключении договора уступки ЗАО "Правда" не получило эквивалентного возмещения произведенных ранее денежных вложений.
Таким образом, на основании статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит начислению налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года, исходя из стоимости переданного новому арендатору незавершенного производства.
Из производственных отчетов за 2009 год следует, что общие расходы на производство 2010 года составили 464 545,57 руб.
Согласно представленным ЗАО "Правда" производственным отчетам по растениеводству за июль - декабрь 2009 года производственные затраты, относящиеся к незавершенному производству под урожай 2010 года, облагаемые НДС по ставке 18%, составляют 314 032,89 руб., в том числе: расходы ГСМ (счет 10.3) - 134 554,64 руб.; расход удобрений (счет 10.4) - 175 971,40 руб.; питание механизаторов (счет 43) - 3 506,85 руб.
Исходя из установленных правил ведения субсчета 20.1 "Растениеводство", в дебет счета включаются и затраты на заработную плату, налоги и сборы, амортизационные отчисления, которые составили в сумме 150 512,68 руб.
Таким образом, производственные затраты в виде заработной платы (31 361,19 руб.), платежей по социальному страхованию (7 194 руб.), амортизационных отчислений основных средств (111 957,49 руб.) относятся к незавершенному производству под урожай 2010 года.
Согласно правилам ведения субсчета 20.1, в дебет счета включаются, в том числе, затраты на заработную плату, налоги и сборы, амортизационные отчисления.
В силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации указанные расходы не признаются объектом налогообложения налога на добавленную стоимость.
Таким образом, налог на добавленную стоимость к уплате с суммы незавершенного производства 314 032,89 руб. составляет 56 526 руб. (314 032,89 руб. х 18%). Поскольку налогоплательщик не исчислил налог на добавленную стоимость при наличии налогооблагаемой базы, по итогам выездной налоговой проверки инспекция имела правовые основания для доначисления соответствующей суммы налогов, пени и налоговых санкций.
В остальной обжалованной части решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 является незаконным и необоснованным, а потому подлежит признанию недействительным.
Как следует из материалов дела, общество оспорило требование N 11489, выставленное по состоянию на 07.10.2013, в части предложения уплатить НДС в сумме 4 079 304 руб., соответствующие пени и налоговые санкции.
Поскольку оспариваемое требование выставлено в соответствии со статьей 70 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения N 17 от 27.06.2013, принимая во внимание выводы апелляционного суда в отношении частичной необоснованности доначисления по итогам проверки налога на добавленную стоимость, обжалованное требование не подлежит исполнению в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующие этой сумме налога пени и налоговые санкции.
Довод ЗАО "Правда" о том, что налогооблагаемая база при безвозмездной реализации не может быть определена на основании стоимости незавершенного производства, не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В апелляционной жалобе заявитель оспаривает вывод суда о том, что незавершенное производство под урожай 2010 года передано новому арендатору безвозмездно. При этом, общество указало, что в соответствии с договорами уступки прав и обязанностей по договорам аренды земельного участка налогоплательщик передал, а новый арендатор принял в полном объеме права и обязанности по договорам аренды. Договором уступки предусмотрена оплата, которую новый арендатор выплачивает налогоплательщику в связи с уступкой прав и обязанностей, в том числе прав на доходы от посевов сельскохозяйственных культур на арендуемых земельных участках.
Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов суда первой инстанции о безвозмездной передаче незавершенного производства, поскольку фактически договоры уступки прав предусматривают только плату за уступленное право по договорам аренды земельных участков, но не содержат условий, определяющих стоимость переданного новому арендатору незавершенного производства.
Признавая требование заявителя необоснованным, суд первой инстанции в нарушение положений статьи 171 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указал мотивы, по которым он отверг доказательства, представленные в обоснование незаконности решения налогового органа; не дал правовой оценки доводам, заявленным обществом. Представленные заявителем документы не получили правовой оценки в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Указанные обстоятельства повлекли принятие необоснованного судебного акта.
В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.
Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 подлежит отмене в части отказа заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 и требования Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В отмененной части по делу надлежит принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы ЗАО "Правда" в размере 5 000 руб., связанные с уплатой государственной пошлины в связи с рассмотрением спора в арбитражном суде, подлежат отнесению на Межрайонную ИФНС России N 3 по Ростовской области.
На основании пункта 1 части 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 000 руб. по чеку-ордеру от 29.07.2014 подлежит возврату плательщику.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 отменить в части отказа заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 и требования Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
Признать недействительным требование Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующие суммы пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области в пользу закрытого акционерного общества "Правда" расходы по уплате государственной пошлины в размере 5 000 руб.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Правда" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 000 руб. по чеку-ордеру от 29.07.2014.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.01.2015 N 15АП-14673/2014 ПО ДЕЛУ N А53-28627/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 января 2015 г. N 15АП-14673/2014
Дело N А53-28627/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 25 декабря 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 января 2015 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.
судей Д.В. Николаева, А.Н. Стрекачева
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.
при участии:
от закрытого акционерного общества "Правда": представитель Новиков В.В. по доверенности от 10.06.2014, представитель Вильховченко А.И. по доверенности от 04.07.2014,
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ростовской области: представитель Горжиева И.Н. по доверенности от 09.01.2014, представитель Алатов А.С. по доверенности от 09.01.2014.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Правда"
на решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013
по заявлению закрытого акционерного общества "Правда"
к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ростовской области
о признании решения недействительным,
принятое судьей Ширинской И.Б.
установил:
закрытое акционерное общество "Правда" (далее - ЗАО "Правда", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 17 от 27.06.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 079 304 руб., соответствующих пени и налоговых санкций; о признании недействительным требования Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 079 304 руб., соответствующие пени и налоговые санкции.
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 в удовлетворении заявления отказано.
Закрытое акционерное общество "Правда" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела. Заявитель оспаривает вывод суда о стоимости незавершенного производства по состоянию на 31.12.2009 в размере 22 810 000 руб., полагает, что представленные им в ходе проверки документы подтверждают стоимость незавершенного производства в размере 464 545,57 руб. Производственные отчеты содержат сведения об издержках в растениеводстве, которые позволяют установить затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет.
По мнению подателя апелляционной жалобы, инспекция неправильно определила налоговую базу для исчисления НДС, исходя из стоимости незавершенного производства, решение налогового органа не содержит расчета налоговой базы в соответствии с требованиями статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации.
Заявитель считает необоснованным вывод суда о том, что незавершенное производство под урожай 2010 года передано новому арендатору безвозмездно, поскольку договоры об уступке прав предусматривают оплату, которую новый арендатор выплачивает налогоплательщику в связи с уступкой прав и обязанностей по договорам аренды земельных участков.
В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 3 по Ростовской области просит оставить обжалованный судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из материалов дела, 25.12.2012 заместитель начальника Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области принял решение N 53 о проведении выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты водного налога, ЕСН, земельного налога, НДС, НДФЛ, налога на имущество, налога на прибыль, транспортного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 30.12.2011.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 11 от 03.06.2013, в котором отражены налоговые правонарушения.
Общество подало в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки.
27.06.2013 возражения налогоплательщика были рассмотрены в присутствии представителей общества, что подтверждено протоколом рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки.
27.06.2013 начальник Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика, принял решение N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 27.06.2013 N 17 обществу доначислен НДС в сумме 5 001 863 руб., пени по НДС в сумме 1 443 551,84 руб., налоговые санкции по НДС в сумме 693 308,60 руб., налог на прибыль в сумме 40 877 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 37 025,69 руб., налоговые санкции по налогу на прибыль в сумме 7 226 руб., НДФЛ в сумме 84 945,5 руб., налоговые санкции по НДФЛ в сумме 16 989,10 руб., обществу предложено уменьшить НДС, заявленный к возмещению, в сумме 56 040 руб.
Обществом была подана апелляционная жалоба на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Ростовской области N 17 от 27.06.2013.
Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 17.09.2013 N 1515/4322 жалоба налогоплательщика на решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 оставлена без удовлетворения.
07.10.2013 налоговым органом в адрес общества было выставлено требование N 11489 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.10.2013. Указанным требованием налогоплательщику предложено уплатить налоги в сумме 5 159 899,61 руб., пени в сумме 1 489 331,72 руб., налоговые санкции в сумме 717 523,70 руб.
Реализуя право на судебную защиту, закрытое акционерное общество "Правда" обжаловало в Арбитражный суд Ростовской области решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 и требование N 11489 от 07.10.2013.
Как следует из материалов дела, общество в 2009 году осуществляло деятельность по выращиванию зерновых и зернобобовых культур на арендованных земельных участках единого землепользования из земель сельскохозяйственного назначения на 2012,26 га. Данное обстоятельство подтверждается договорами аренды земельных участков при множественности лиц на стороне арендодателя от 21.06.2007, от 01.09.2007, от 15.12.2007.
Инспекцией установлено, что общество заключило договоры N 24/678-10 от 01.03.2010, N 25/678-10 от 01.03.2010, N 26/678-10 от 01.03.2010 уступки прав и обязанностей по договору аренды (перенайма) земельного участка с ООО "Дон Агро" ИНН 6149012788 КПП 614901001 на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0231 общей площадью 6 790 600 кв. м, на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0213 общей площадью 7 304 000 кв. м, на земельный участок с кадастровым номером 61:22:600010:0229 общей площадью 6 028 000 кв. м.
В соответствии с условиями договоров к новому арендатору - ООО "Дон Агро" перешли в полном объеме права и обязанности арендатора земельных участков по договорам аренды земельных участков при множественности лиц на стороне арендодателя от 21.06.2007, от 01.09.2007, от 15.12.2007.
Кроме того, к ООО "Дон Агро" перешло права собственности на все плоды и доходы, полученные от посевов и посадок сельскохозяйственных культур (незавершенное производство), произведенных ЗАО "Правда" на земельных участках.
Поскольку в договорах об уступке права требования не была указана стоимость незавершенного производства, переданного обществом новому арендатору, инспекция определила стоимость незавершенного производства по данным бухгалтерского учета налогоплательщика.
Инспекцией установлено, что согласно оборотно-сальдовой ведомости на 31.12.2009 сальдо по дебету счета 20.1 "Основное производство Растениеводство" составило 22 810 000 руб.
Основанием для доначисления НДС в размере 4 079 304 руб. послужил вывод налогового органа о том, что во втором квартале 2010 года было осуществлено выбытие товара в виде незавершенного производства по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, и такое выбытие влечет необходимость восстановления и уплаты в бюджет сумм НДС, ранее принятых к вычету. Размер подлежащего восстановлению НДС рассчитан налоговым органом исходя из стоимости незавершенного производства 22 810 000 руб., отраженной по дебету счета 20.1 на 31.12.2009, и с учетом исключения из этой стоимости 147 202,15 руб. (расходов на заработную плату, амортизационных отчислений, налогов и сборов с августа по декабрь 2009 года).
Решением вышестоящего налогового органа обоснование доначисления НДС в размере 4 079 304 руб. было изменено, Управление пришло к выводу, что во втором квартале 2010 года налогоплательщик безвозмездно реализовал незавершенное производство на сумму 22 810 000 руб.
Арбитражный суд Ростовской области признал обоснованным вывод вышестоящего налогового органа о том, что ЗАО "Правда" осуществило безвозмездную передачу незавершенного производства на сумму 22 810 000 руб., в связи с чем признал правомерным доначисление НДС в связи с безвозмездной передачей.
При этом суд первой инстанции исходил из нижеследующего.
Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению" установлено, что остаток по дебету счету 20 "Основное производство" на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.
В силу пунктов 63 - 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, под незавершенным производством понимается продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.
Незавершенное производство в отрасли растениеводства имеет свою специфику. Важнейшей особенностью этой отрасли является то, что производственный процесс по возделыванию сельскохозяйственных культур не ограничивается календарным годом. Затраты под урожай будущих лет должны учитываться отдельно, так как момент их осуществления не известен, также не известно к возделыванию каких культур они будут отнесены в дальнейшем.
В растениеводстве, кроме продукции, получаемой от каждой отдельной сельскохозяйственной культуры, объектами исчисления себестоимости являются также сельскохозяйственные работы, выполняемые в текущем году под урожай будущего года и относящиеся к незавершенному производству (1 га) по их видам, а также работы по улучшению земель, осуществляемые за счет собственных средств.
После исчисления фактической себестоимости продукции растениеводства в конце года плановую себестоимость доводят до фактической путем списания на соответствующие счета калькуляционных разниц. Для этого сопоставляют по каждому аналитическому счету плановую себестоимость приходованной в течение года продукции с фактическими затратами и выявляют разницу, подлежащую распределению.
В соответствии с приказом Росстата от 06.09.2011 N 385 "Об утверждении Методических указаний по расчету объема и индекса производства продукции сельского хозяйства" определено, что изменение стоимости незавершенного производства в растениеводстве от начала к концу отчетного года в фактически действовавших ценах определяется путем суммирования изменения стоимости затрат на посев озимых культур осенью отчетного года под урожай будущего года в сравнении со стоимостью затрат на посев озимых культур осенью предыдущего года под урожай отчетного года и изменения стоимости затрат под пары под яровые и зяби осенью отчетного года под урожай будущего года в сравнении со стоимостью затрат под пары под яровые и зяби осенью предыдущего года под урожай отчетного года. После распределения и списания калькуляционных разниц по культурам (группам культур) на счете 20-1 "Растениеводство" остаются только затраты в незавершенном производстве, подтвержденные инвентаризационной описью незавершенного производства, которые показывают в заключительном балансе.
Субсчет 20-1 предназначен для учета затрат и выхода продукции растениеводства, включая садоводство, цветоводство и выращивание саженцев (питомники).
Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 N 654 определено, что учет производственных затрат в сельскохозяйственных организациях осуществляется на основе первичных документов, оформленных в соответствии с установленным порядком. Учет должен обеспечивать поступление оперативной, достоверной и полной информации по предприятию в целом и его структурным подразделениям (бригадам, фермам, кооперативам, арендным коллективам) о трудовых, материальных и денежных затратах на производство и реализацию продукции, количестве и стоимости полученной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Процесс производства в растениеводстве растянут, длится многие месяцы, и параллельно производятся затраты под урожай двух смежных лет, бухгалтерский учет должен четко разграничивать издержки по годам: затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет. Такое разделение затрат в учете позволяет наиболее точно исчислить себестоимость продукции растениеводства урожая отчетного года и сумму издержек производства, включаемых в себестоимость продукции урожая будущих лет. К документальному подтверждению производственных затрат на урожай текущего и будущего периода являются: ведомость высева семян, акт расхода семян и посадочного материала (ф. N СП-13), акт на использование ядохимикатов по форме N 420-АГЖ, учетный лист труда и выполненных работ (ф. N 410-АПК).
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что общество ни в рамках проверки, ни в рамках рассмотрения возражений не представило первичные бухгалтерские документы, подтверждающие отнесение на субсчет 20.1 суммы по незавершенному производству под урожай будущего периода в необоснованно завышенном размере. Кроме того, установлено, что при подаче налогоплательщиком апелляционной жалобы расшифровка незавершенного производства на 2010 год (в виде табличных данных) не подтверждена должными документальными доказательствами, а именно - первичными документами.
Однако выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Как следует из обстоятельств дела, налоговый орган оценил стоимость незавершенного производства по состоянию на 31.12.2009 в размере 22 810 000 руб., руководствуясь данными сальдо по дебету счета 20.1 "Основное производство" "Растениеводство" оборотно-сальдовой ведомости.
Однако, суд необоснованно не принял во внимание довод налогоплательщика о том, что сальдо на конец 2009 года по дебету счета 20-1 было сформировано ошибочно, в указанную сумму были включены не только затраты на производство под урожай 2010 года, но и затраты на производство, относящиеся к 2009 году, не списанные в установленном порядке на себестоимость продукции урожая 2009 года.
Из оборотно-сальдовых ведомостей за период с июня по декабрь 2009 года усматривается, что с началом уборки урожая сельскохозяйственных культур затраты списывались в дебет счета 43.1 "Готовая продукция растениеводства". Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что из размера производственных затрат, относящихся к 2009 году, в сумме 19 860 317,19 руб. (6 455 086 руб. - сальдо на начало 2009 года, 13 405 231,19 руб. - оборот по дебету сч. 20.1, относящийся к затратам под урожай 2009 года) не произведено списание каких-либо затрат в дебет сч. 43.1, то есть на счет готовой продукции урожая 2009 года.
Налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки и в материалы дела общество предоставило ежемесячные производственные отчеты по растениеводству за 2009 год, книгу учета затрат по культурам, где представлен обособленный учет затрат по культурам и по культурам с пометкой "2010", то есть, с указанием года, на который приходится урожай соответствующей культуры. Из книги учета затрат и производственных отчетов за 2009 год следует, что затраты на урожай 2010 года, то есть объем незавершенного производства на конец 2009 года, составил 464 545,57 руб., а не 22 810 000 руб., как указала инспекция.
Производственные отчеты разграничивают издержки по годам и позволяют установить затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет.
Урожай 2009 года налогоплательщиком был собран и реализован, что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 90.1.1 "выручка растениеводство" и установлено налоговым органом в ходе проверки, поскольку в обжалуемом решении налоговый орган в эпизоде по 4 кварталу 2009 года установил неисполнение обязанности по начислению НДС при реализации озимой пшеницы, подсолнечника и кукурузы.
О том, что формирование сальдо по дебету счета 20.1 на конец 2009 года произведено налогоплательщиком с нарушением правил ведения счетов бухгалтерского учета указал сам налоговый орган в пояснениях по делу, датированных 18.06.2014. В этих же пояснениях налоговый орган признал документальное подтверждение налогоплательщиком затрат под урожай 2010 года в размере 464 545,57 руб.
Таким образом, вывод суда первой инстанции о наличии у ЗАО "Правда" незавершенного производства на 31.12.2009 в сумме 22 810 000 руб. не соответствует обстоятельствам, устанавливаемым на основании имеющихся в деле доказательств.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции признает обоснованным вывод о том, что налогоплательщик занизил налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость на стоимость безвозмездно переданного незавершенного производства.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что под имуществом следует понимать объекты, относящиеся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.
Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно статье 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Из содержания статей 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации следует что налогоплательщик, осуществивший передачу права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе, должен исчислить налогооблагаемую базу со стоимости безвозмездной передачи.
Налоговым органом был установлен факт безвозмездной передачи незавершенного производства.
Из условий договоров уступки прав и обязанностей по договорам аренды от 01.03.2010 N 24/678-10, N 25/678-10, N 26/678-10 следует, что передача права собственности на объекты незавершенного производства осуществлена фактически в безвозмездном порядке.
Предметом указанных договоров является право аренды, которое налогоплательщиком передано ООО "Дон Агро" на возмездной основе. Пунктом 2.1 указанных договоров предусмотрено, что стороны оценивают уступаемые права в размере 10 000 руб. Фактически предусмотренная пунктом 2.1 договоров уступки стоимость является платой за уступленное право по договорам аренды.
Передача же права собственности на плоды и доходы, полученные от посевов и посадок сельскохозяйственных культур (незавершенное производство), не может быть признана возмездной передачей, так как при заключении договора уступки ЗАО "Правда" не получило эквивалентного возмещения произведенных ранее денежных вложений.
Таким образом, на основании статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит начислению налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года, исходя из стоимости переданного новому арендатору незавершенного производства.
Из производственных отчетов за 2009 год следует, что общие расходы на производство 2010 года составили 464 545,57 руб.
Согласно представленным ЗАО "Правда" производственным отчетам по растениеводству за июль - декабрь 2009 года производственные затраты, относящиеся к незавершенному производству под урожай 2010 года, облагаемые НДС по ставке 18%, составляют 314 032,89 руб., в том числе: расходы ГСМ (счет 10.3) - 134 554,64 руб.; расход удобрений (счет 10.4) - 175 971,40 руб.; питание механизаторов (счет 43) - 3 506,85 руб.
Исходя из установленных правил ведения субсчета 20.1 "Растениеводство", в дебет счета включаются и затраты на заработную плату, налоги и сборы, амортизационные отчисления, которые составили в сумме 150 512,68 руб.
Таким образом, производственные затраты в виде заработной платы (31 361,19 руб.), платежей по социальному страхованию (7 194 руб.), амортизационных отчислений основных средств (111 957,49 руб.) относятся к незавершенному производству под урожай 2010 года.
Согласно правилам ведения субсчета 20.1, в дебет счета включаются, в том числе, затраты на заработную плату, налоги и сборы, амортизационные отчисления.
В силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации указанные расходы не признаются объектом налогообложения налога на добавленную стоимость.
Таким образом, налог на добавленную стоимость к уплате с суммы незавершенного производства 314 032,89 руб. составляет 56 526 руб. (314 032,89 руб. х 18%). Поскольку налогоплательщик не исчислил налог на добавленную стоимость при наличии налогооблагаемой базы, по итогам выездной налоговой проверки инспекция имела правовые основания для доначисления соответствующей суммы налогов, пени и налоговых санкций.
В остальной обжалованной части решение налоговой инспекции N 17 от 27.06.2013 является незаконным и необоснованным, а потому подлежит признанию недействительным.
Как следует из материалов дела, общество оспорило требование N 11489, выставленное по состоянию на 07.10.2013, в части предложения уплатить НДС в сумме 4 079 304 руб., соответствующие пени и налоговые санкции.
Поскольку оспариваемое требование выставлено в соответствии со статьей 70 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения N 17 от 27.06.2013, принимая во внимание выводы апелляционного суда в отношении частичной необоснованности доначисления по итогам проверки налога на добавленную стоимость, обжалованное требование не подлежит исполнению в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующие этой сумме налога пени и налоговые санкции.
Довод ЗАО "Правда" о том, что налогооблагаемая база при безвозмездной реализации не может быть определена на основании стоимости незавершенного производства, не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В апелляционной жалобе заявитель оспаривает вывод суда о том, что незавершенное производство под урожай 2010 года передано новому арендатору безвозмездно. При этом, общество указало, что в соответствии с договорами уступки прав и обязанностей по договорам аренды земельного участка налогоплательщик передал, а новый арендатор принял в полном объеме права и обязанности по договорам аренды. Договором уступки предусмотрена оплата, которую новый арендатор выплачивает налогоплательщику в связи с уступкой прав и обязанностей, в том числе прав на доходы от посевов сельскохозяйственных культур на арендуемых земельных участках.
Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов суда первой инстанции о безвозмездной передаче незавершенного производства, поскольку фактически договоры уступки прав предусматривают только плату за уступленное право по договорам аренды земельных участков, но не содержат условий, определяющих стоимость переданного новому арендатору незавершенного производства.
Признавая требование заявителя необоснованным, суд первой инстанции в нарушение положений статьи 171 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указал мотивы, по которым он отверг доказательства, представленные в обоснование незаконности решения налогового органа; не дал правовой оценки доводам, заявленным обществом. Представленные заявителем документы не получили правовой оценки в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Указанные обстоятельства повлекли принятие необоснованного судебного акта.
В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.
Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 подлежит отмене в части отказа заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 и требования Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В отмененной части по делу надлежит принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы ЗАО "Правда" в размере 5 000 руб., связанные с уплатой государственной пошлины в связи с рассмотрением спора в арбитражном суде, подлежат отнесению на Межрайонную ИФНС России N 3 по Ростовской области.
На основании пункта 1 части 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 000 руб. по чеку-ордеру от 29.07.2014 подлежит возврату плательщику.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 отменить в части отказа заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 и требования Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области от 27.06.2013 N 17 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
Признать недействительным требование Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области N 11489 по состоянию на 07.10.2013 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 4 022 778 руб., соответствующие суммы пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 по делу N А53-28627/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ростовской области в пользу закрытого акционерного общества "Правда" расходы по уплате государственной пошлины в размере 5 000 руб.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Правда" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 000 руб. по чеку-ордеру от 29.07.2014.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)