Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 12 марта 2015 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Харьковской Е.Г.
судей Сапрыкиной Е.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутенко А.А.
при участии в заседании:
- от кредитного потребительского кооператива "Доверие": Катанакова Ю.Ю., представитель по доверенности от 05.05.2014 N 14; Банит О.В., представитель по доверенности от 05.05.2014 N 15;
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю: Яшилбаева Е.А., представитель по доверенности от 12.01.2015 N 05-19/4; Темная О.С., представитель по доверенности от 29.01.2015 N 5 (до перерыва);
- от управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Яшилбаева Е.А., представитель по доверенности от 12.01.2015 N 05-19/4;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю
на решение от 16.12.2014
по делу N А73-8782/2014
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Барилко М.А.
по заявлению кредитного потребительского кооператива "Доверие"
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю
третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю
о признании незаконным в части решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю от 31.12.2013 N 20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", об уменьшении штрафов, об обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кредитного потребительского кооператива "Доверие"
установил:
кредитный потребительский кооператив "Доверие" (ОГРН 1022700649730, ИНН 2706022137, далее - кооператив) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю (инспекция,) с заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства, о признании недействительным решения инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 19 455 147 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с необоснованным включением в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль целевых, членских взносов в сумме 22 083 328 руб. - за 2010 год, в сумме 39 574 244 руб. - за 2011 год, в сумме 28 911 387 руб. - за 2012 год, а также процентов, начисленных по договорам в рамках программы "Свой дом" ("Жилье в рассрочку") в сумме 1 500 261 руб. - за 2010 год, в сумме 963 113 руб. - за 2011 год, в сумме 782 087 руб. - за 2012 год. В случае отказа в удовлетворении требований кооператива по существу доводов, изложенных в заявлении, учесть расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль (сторно по процентам; проценты, начисленные на вклады; общехозяйственные расходы; безнадежные долги; суммы резерва по сомнительным долгам; убыток прошлых лет, выявленный в текущем налоговом периоде); уменьшении штрафа в сумме 1 945 514,70 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ более чем в два раза, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, об обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива.
Определением суда от 05.08.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - налоговой орган)
Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 заявленные кооперативом требования удовлетворены частично.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой с учетом уточнения требований от 19.02.2015 просит решение суда первой инстанции от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 отменить в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 3 765 693,42 руб. (принятие судом общехозяйственных-общехозяйственных расходов), соответствующих пени, штрафа, снижения судом налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере превышающем 50 000 руб., отнести судебные расходы по делу на кооператив. В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В судебном заседании апелляционной инстанции представители инспекции доводы уточненной апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.
Представители кооператива против доводов апелляционной жалобы инспекции возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Просили решение Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.
Представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы инспекции поддержал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 в обжалуемой части отменить.
Изучив материалы дела, оценив установленные обстоятельства, заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав доводы, изложенные в апелляционной жалобе, уточнении по ней и отзывах, Шестой арбитражный апелляционный суд не установил оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
В силу пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при обжаловании только части решения в порядке апелляционного производства, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части. Лица, участвующие в деле, возражений не заявили.
В судебном заседании 26.02.2015 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 05.03.2015.
Как следует из материалов дела, на основании решения от 28.06.2013 N 175 инспекцией была проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2010-2012 годы.
Выводы выездной налоговой проверки были зафиксированы в акте от 21.11.2013 N 17/07168, по результатам рассмотрения которого 31.12.2013 руководителем инспекции было принято решение N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением кооперативу были доначислены налог на прибыль организаций за 2010-2012 годы в сумме 20 926 985 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 2 654 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 187 091 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 357 руб. Кроме того, кооператив был привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций, в виде штрафа в сумме 2 092 005 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неперечисление в установленный срок сумм удержанного НДФЛ в виде штрафа в сумме 217 034 руб., а также за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по транспортному налогу, в виде штрафа в сумме 500 руб., уменьшенных в два раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений.
Решением инспекции от 28.01.2014 в решение от 31.12.2013 N 20 были внесены исправления в части сроков уплаты доначисленного налога на прибыль организаций, а также штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций.
Решением налогового органа от 11.04.2014 N 13-10/64/06706 жалоба кооператива на решение инспекции от 31.12.2013 N 20 была оставлена без удовлетворения.
Не согласившись частично с решением инспекции от 31.12.2013 N 20 кооператив обратился в арбитражный суд.
В ходе судебного разбирательства налоговым органом было принято решение от 05.12.2014 N 35 о частичной отмене решения инспекции от 31.12.2013 N 20 в связи с частичным принятием расходов, заявленных кооперативом, и перерасчетом пени по налогу на прибыль поквартально, а не помесячно, как это было произведено инспекцией по итогам выездной налоговой проверки, в связи с чем, доначисленный кооперативу налог на прибыль организаций за 2010-2012 оды составил 12 830 310 руб., пени по налогу на прибыль составили 621 837 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций, составил 1 283 296 руб.
В судебном заседании суда первой инстанции 11.12.2014 в связи с принятием налоговым органом решения от 05.12.2014 N 35 о частичной отмене решения инспекции от 31.12.2013 N 20, представители кооператива заявили ходатайство об уточнении заявленных требований, в соответствии с которым просили суд признать незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 11 358 472 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с необоснованным включением в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль целевых, членских взносов в сумме 29 626 942 руб. - за 2010 год, в сумме 40 334 386 руб. - за 2011 год, в сумме 27 656 319 руб. - за 2012 год, в том числе процентов, начисленных по договорам в рамках программы "Свой дом" ("Жилье в рассрочку") в сумме 525 091 руб. - за 2010 год, в сумме 443 032 руб. - за 2011 год, в сумме 273 730 руб. - за 2012 год;
- в случае отказа в удовлетворении требований кооперативу по существу доводов, изложенных в заявлении, учесть следующие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль: общехозяйственные расходы в сумме 8 908 424 руб. - за 2010 год, в сумме 9 920 044 руб. - за 2011 год; безнадежные долги, в том числе безнадежные долги с истекшим сроком исковой давности в сумме 3 649 575,94 руб. - за 2010 год; долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, в том числе в сумме 2 441 844,03 руб. - за 2011 год, в сумме 4 139,22 руб. - за 2012 год; долги, по которым истек срок исполнительской давности (статья 21 Федерального закона "Об исполнительном производстве"), в том числе в сумме 3 396 891,91 руб. - за 2010 год, в сумме 6 237 233,42 руб. - за 2011 год, в сумме 3 855 572,91 руб. - за 2012 год; убыток прошлых лет, выявленный в текущем налоговом периоде, в сумме 37 128,12 руб. за 2010 год; суммы резерва по сомнительным долгам, в том числе в размере 5 624 868 руб. - за 2010 год, в размере 3 584 616 руб. - за 2011 год, в размере 4 487 148 руб. - за 2012 год;
- уменьшить штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату оспариваемой суммы налога на прибыль более чем в два раза, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств;
- обязать инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива.
Уточнение требований судом было принято на основании статей 49, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судом первой инстанции признано незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения налогового органа от 05.12.2014 N 35 в части: доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4 271 553, 98 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ; применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей 50 000 руб. Обязать инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива. В остальной части удовлетворении заявленных требований отказано.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции и отклоняет доводы жалобы исходя из следующего.
В соответствии со статьей 246 НК РФ в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений, налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Пунктом 6 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в статье 251 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Поскольку перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы в соответствии со статьей 251 НК РФ, является исчерпывающим, все иные виды доходов, не поименованные в данной статье, подлежат налогообложению в общем порядке.
В соответствии с пунктом 1.2 Устава кооператива, утвержденного Протоколом общего собрания членов от 16.07.2004 N 16, действовавшего до 23.05.2010 (т. 7, л.д. 98-113), кооператив является некоммерческой организацией граждан и юридических лиц, добровольно объединившихся на основе членства для удовлетворения потребностей в финансовой взаимопомощи.
Согласно пункту 1.2 Устава, утвержденного Протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12 (т. 6, л.д. 1-33), кооператив является некоммерческой организацией граждан и юридических лиц, добровольно объединившихся на основе членства для удовлетворения потребностей в финансовой взаимопомощи посредством:
- объединения паенакоплений (паев) и привлечения денежных средств членов (пайщиков) кредитного кооператива и иных денежных средств в порядке, определенном Федеральным законом от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации", иными федеральными законами и настоящим Уставом;
- размещения, указанных в подпункте 1 настоящего пункта, денежных средств путем предоставления займов членам кредитного кооператива для удовлетворения их финансовых потребностей.
В соответствии с частью 1 статьи 1 Федерального закона от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации" (далее - ФЗ от 18.07.2009 N 190-ФЗ) настоящий Федеральный закон определяет правовые, экономические и организационные основы создания и деятельности кредитных потребительских кооперативов различных видов и уровней, союзов (ассоциаций) и иных объединений кредитных потребительских кооперативов.
Согласно части 3 статьи 1 ФЗ от 18.07.2009 N 190-ФЗ:
- взносы члена кредитного кооператива (пайщика) - предусмотренные настоящим Федеральным законом и уставом кредитного кооператива денежные средства, вносимые членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив для осуществления деятельности и покрытия расходов кредитного кооператива, а также для иных целей в порядке, который определен уставом кредитного кооператива;
- членский взнос - денежные средства, вносимые членом кредитного кооператива (пайщиком) на покрытие расходов кредитного кооператива и на иные цели в порядке, который определен уставом кредитного кооператива;
- вступительный взнос - денежные средства, вносимые в случае, если это предусмотрено уставом кредитного кооператива, при вступлении в кредитный кооператив на покрытие расходов, связанных со вступлением в кредитный кооператив, в размере и порядке, которые определены его уставом;
- дополнительный взнос - членский взнос, вносимый в случае необходимости покрытия убытков кредитного кооператива в соответствии с пунктом 4 статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации;
- паевой взнос - денежные средства, переданные членом кредитного кооператива (пайщиком) в собственность кредитного кооператива для осуществления кредитным кооперативом деятельности, предусмотренной настоящим Федеральным законом и уставом кредитного кооператива, и для формирования паенакопления (пая) члена кредитного кооператива (пайщика);
- обязательный паевой взнос - паевой взнос, предусмотренный уставом кредитного кооператива и вносимый членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив в обязательном порядке;
- добровольный паевой взнос - паевой взнос, добровольно вносимый членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив помимо обязательного паевого взноса в случае, если возможность и порядок его внесения предусмотрены уставом кредитного кооператива.
В Уставе кооператива от 16.07.2004 N 16 положения о видах членских взносов отсутствовали. При этом пунктом 7.9 Устава от 16.07.2004 (т. 7, л.д. 109) было предусмотрено, что правление решает следующие вопросы финансовой деятельности в пределах своей компетенции:
утверждает целевые компенсационные выплаты (процентные ставки) по предоставляемым членам КПК займам в течение года, утверждает размер вступительных и дополнительных взносов, направленных на содержание исполнительного органа КПК, покрытие расходов на функционирование КПК с последующим утверждением на общем собрании членов КПК.
В соответствии с пунктом 10.2 Устава кооператива, утвержденного Протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12 (т. 6, л.д. 14) в кредитном кооперативе устанавливаются следующие взносы: обязательный паевой взнос, добровольный паевой взнос, капитализационный паевой взнос, вступительный взнос, членский взнос, дополнительный членский взнос, страховой членский взнос, целевой членский взнос на организацию сберегательной деятельности, дополнительный взнос.
Согласно разделу 10 Устава, утвержденного протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12, и пункту 1.4.4 Учетной политики кооператива на 2010-2012 годы членские, дополнительные членские взносы (счет 86.2 "Дополнительный членский взнос", счет 86.3 "Членские взносы") используются для покрытия расходов кооператива по ежегодно утверждаемой "Смете расходов на содержание кооператива", а также на формирование Резервного фонда, Страхового фонда и Стабилизационного фонда кооператива.
Членские взносы являются обязательными, безвозвратными взносами для членов кооператива. Членские взносы ежемесячно вносятся членами кооператива, участвующими в программах финансовой взаимопомощи. Кроме ежемесячных членских взносов члены кооператива вносят разовые дополнительные членские взносы. Размеры членских и дополнительных членских взносов утверждаются правлением кооператива. Членские взносы относятся к собственным средствам кооператива.
В соответствии с разделом 10 Устава, утвержденного протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12, и пунктом 1.4.5 Учетной политики кооператива на 2010-2012 годы целевые компенсационные взносы (счет 76.8 "Счет взаиморасчетов по целевым и членским взносам") состоят из:
целевого взноса, используемого для выплаты компенсаций по привлекаемым в кооператив личным сбережениям в соответствии с заключенными с ними договорами, оплаты процентов по кредитным договорам или договорам займов сторонних физических лиц или юридических лиц, не являющихся членами кооператива, членского взноса, используемого на покрытие административно-хозяйственных расходов кооператива.
В пункте 5.2. Положения о порядке формирования и использования средств имущества кооперативу дано определение членским взносам, которыми признаются денежные средства, ежемесячно вносимые членами (пайщиками) кредитного кооператива на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности кредитного кооператива, и иные цели. Размер, порядок внесения и оплаты членского взноса утверждается Правлением кредитного кооператива, зависит от формы участия члена (пайщика) кредитного кооператива в его деятельности, но не может быть менее 10 рублей в месяц. Членские взносы оплачиваются участниками заемных программ одновременно с внесением платежа по договору займа, участниками сберегательных программ - при начислении компенсационных выплат (процентов) по переданным денежным средствам, членами, временно не участвующими в финансовых программах кредитного кооператива - не позднее последнего числа месяца. По решению Правления члену (пайщику) кредитного кооператива может быть снижен размер членского взноса, а также установлен индивидуальный график его оплаты, в том числе в отношении участников отдельных финансовых программ. Решениями Правления устанавливаются более подробные условия исчисления и оплаты членских взносов в конкретных случаях, включая основания для снижения членского взноса, основные направления расходования членских взносов.
Протоколами заседания Правления кооператива от 31.01.2008 N 14, от 10.01.2011 N 20/1, от 30.09.2011 N 7/1 (т. 7, л.д. 187-196) были утверждены следующие целевые и членские взносы по займам: потребительский (коммерческий) заем, потребительский (коммерческий) заем для активных пайщиков (со второго раза при положительной кредитной истории), потребительский (коммерческий) заем для активных пайщиков (с третьего раза при положительной кредитной истории), потребительский заем для пенсионеров, целевые займы на приобретение квартиры, машины, гаража, экспресс-заем, коммерческий заем "Свое дело" на развитие бизнеса (со второго раза) аннуитетные платежи, аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (с первого раза), аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (со второго раза при положительной кредитной истории), аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (с третьего раза при положительной кредитной истории), аннуитетный потребительский товарный заем, аннуитетный ипотечный заем, на улучшение жилищных условий пайщикам, имеющим сертификат материнского (семейного) капитала, аннуитетный потребительский заем "Презент" (для пайщиков, имеющих положительную кредитную историю).
Из вышеизложенного следует, что целевые и членские взносы вносятся членами (пайщиками) кооператива ежемесячно при получении займов, при этом размер и порядок уплачиваемых пайщиком ежемесячных целевых и членских взносов, включая членские взносы на покрытие расходов кооператива, устанавливаются в заключаемых между конкретным членом кооператива - пайщиком и кооперативом договорах займа.
Как следует из материалов дела, в проверяемых периодах кооператив (заимодавец) заключал с пайщиками (заемщиками) договоры займа на предоставление заимодавцем заемщикам денежных средств фонда финансовой взаимопомощи (т. 9, л.д. 41-73).
Согласно пункту 2.3. договоров займа целевые и членские взносы по полученному займу начисляются заемщику ежемесячно из расчета оставшейся суммы займа и фактического времени (дней) пользования займом в данном месяце согласно обязательству (срочное) индивидуального заемщика, являющегося неотъемлемой частью настоящего договора займа. Сумма целевых и членских взносов выплачивается ежемесячно до дня возврата суммы займа.
Пунктом 2.5. договоров займа предусмотрено, что отсчет срока по начислению целевых и членских взносов начинается со дня предоставления займа заемщику. В соответствии с пунктом 2.6. указанных договоров ежемесячные целевые и членские взносы, непогашенные заемщиком в соответствии с настоящим договором, обязательством (срочное) индивидуального заемщика, являющегося неотъемлемой частью настоящего договора займа, суммируются к общей сумме долга по предоставленному займу с последующим начислением на них целевых и членских взносов в соответствии с пунктом 1 настоящего договора.
Протоколами заседаний Правления кооператива утверждено распределение компенсационных взносов на целевые (организация сберегательной деятельности) и членские взносы (на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности кредитного кооператива), в следующих пропорциях:
целевые - 65%, членские - 35% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 15.02.2010 N 31 (т. 7, л.д. 181), целевые - 54%, членские - 46% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 28.02.2011 N 23 (т. 7, л.д. 180), целевые - 65%, членские - 35% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 21.02.2012 N 16/1 (т. 7, л.д. 182).
Указанные выплаты распределяются кооперативом на целевые, учитываемые во внереализационных доходах, то есть облагаемые налогом на прибыль и членские взносы, не учитываемые во внереализационных доходах, то есть не облагаемые налогом на прибыль.
После уточнения исковых требований кооператив в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, просил учесть общехозяйственные расходы (расходы по оплате труда, оплату аренды, услуг связи, коммунальных услуг, налогов, канцтоваров, организационных расходов, оплату услуг по рекламе, командировочные расходы), в том числе в сумме 8 908 424 руб. - за 2010 год, в сумме 9 920 044 руб. - за 2011 год, которые не были учтены УФНС России по Хабаровскому краю при принятии решения от 05.12.2014 N 35.
При принятии вышеуказанного решения общехозяйственные расходы кооператива за 2010 и 2011 годы были приняты налоговым органом в части, непокрытой дополнительными членскими взносами, в том числе в сумме 1403537,12 руб. - за 2010 год, в сумме 836 003,33 руб. - за 2011 год. За 2012 год общехозяйственные расходы кооператива были приняты УФНС России по Хабаровскому краю полностью - в сумме 13 365 889 руб.
Не принимая общехозяйственные расходы кооператива налоговый орган со ссылкой на пункт 2 статьи 251 НК РФ и пункт 34 статьи 270 НК РФ указывает на то, что произведенные в 2010, 2011 годах затраты по обеспечению административно-хозяйственных нужд в большей части покрываются за счет дополнительных членских взносов, предусмотренных договорами займа и не включенных во внереализационных доходы.
В соответствии со статьей 246 НК РФ кредитный потребительский кооператив граждан, как и любая некоммерческая организация, будучи юридическим лицом, является плательщиком налога на прибыль.
Некоммерческие организации применяют общие нормы главы 25 НК РФ, регламентирующие порядок определения доходов и расходов. При этом некоммерческая организация вправе учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли затраты, соответствующие критериям, установленным статьей 252 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень расходов для некоммерческих организаций, направленных на содержание некоммерческой организации и ведение уставной деятельности и не определяет порядок распределения расходов между коммерческой и некоммерческой деятельностью.
Согласно статьям 1, 26 Федерального закона от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации" дополнительный взнос - это членский взнос, вносимый в случае необходимости покрытия убытков кредитного кооператива в соответствии с пунктом 4 статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации. Убытки кредитного кооператива, образовавшиеся по итогам финансового года, покрываются за счет дополнительных взносов членов кредитного кооператива (пайщиков).
Суд первой инстанции правильно указал, что нормы НК РФ не содержат ограничений, устанавливающих, что расходы некоммерческой организации в виде заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, аренду, оплату коммунальных услуг, транспортных расходов, услуг связи и т.п., должны производиться исключительно за счет целевых средств, поступающих на содержание названной организации, Заявленные общехозяйственные расходы были произведены кооперативом в целях осуществления им основного вида деятельности - привлечения вкладов и выдачи займов, иной деятельности кооператив не осуществляет.
Доказательств о том, что в данном случае общехозяйственные расходы были произведены не для осуществления кооперативом основной деятельности, налоговыми органами в материалы дела не представлено.
В связи с этим, суд верно отклонил доводы налогового органа о том, что затраты, связанные с общехозяйственной деятельностью кооператива (на аренду, канцтовары, услуги связи, заработную плату и другие), должны учитываться исключительно за счет дополнительных членских взносов, сумма которых не учитывается в целях налогообложения, поскольку из положений статей 251 и 270 НК РФ указанный вывод не следует.
Учитывая вышеизложенное и принимая во внимание, что общехозяйственные расходы кооператива за 2010 в сумме 8 908 423,81 руб., за 2011 - в сумме 9 920 043,31 руб. являются обоснованными и документально подтвержденными соответствующими доказательствами (т. 10, л.д. 1-264, т. 11, л.д. 1-173, т. 12, л.д. 1-225, т. 13, л.д. 1-208, т. 21, л.д. 155-172, т. 22, л.д. 1-194, т. 23, л.д. 1-197, т. 25, л.д. 30-142, т. 30, л.д. 83-156, т. 31, л.д. 1-74), судом приняты указанные расходы в целях исчисления налога на прибыль, в связи с чем, требование кооператива в этой части удовлетворен правомерно.
Отклоняется довод апелляционной жалобы о неправомерности снижения судом штрафа до 50 000 руб. НК РФ содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 Кодекса). Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. По результатам оценки соответствующих обстоятельств суд вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. Размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба. Действительно, при принятии оспариваемого решения от 31.12.2013 N 20 и привлечении кооператива к налоговой ответственности инспекция в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств уменьшила налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в два раза. Но НК РФ запрета на возможность повторного рассмотрения судом вопроса о снижении налоговых санкций в соответствии со статьями 112, 114 не содержит.
Поскольку в ходе рассмотрения дела суд признал незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 в редакции решения налогового органа от 05.12.2014 N 35 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4 271 553,98 руб. соответствующих пени, штрафа в сумме 427 155,39 руб., судом первой инстанции уменьшен штраф в отношении остальной суммы штрафа 856 140,61 руб. (1 283 296 руб. - 427 155,39 руб.), которая судом не была признана незаконной. Суд учел, что ранее к ответственности за совершение аналогичного правонарушения кооператив не привлекался, является некоммерческой организацией, объединяющей паенакопления физических лиц, значительность для кооператива начисленных оспариваемым решением налогового органа налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы (постановление от 15.07.1999 N 11-П Конституционного Суда Российской Федерации).
Апелляционным судом отклоняется довод жалобы об отнесении судебных расходов на кооператив в связи с затягиванием судебного процесса. Действия кооператива при рассмотрении настоящего дела апелляционный суд считает реализацией им прав, предоставленных АПК РФ. Из материалов дела следует, что длительное рассмотрение спора в арбитражном суде обусловлено необходимостью исследования судом значительного объема документов (более 30 томов), а также необходимостью сверки сторонами документов, подтверждающих заявленные кооперативом расходы. Как верно указал суд первой инстанции все те расходы, которые кооператив просил учесть суд при рассмотрении настоящего дела, заявлялись им в УФНС России по Хабаровскому краю в жалобе на решение инспекции, с подтверждением расходов соответствующими первичными документами (5 коробок, 3 055 листов - стр. 17 решения налогового органа от 11.04.2014 N 13-10/64/06706), при этом ни один заявленный расход налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы принят не был. Заявленные в жалобе налогоплательщика расходы были частично учтены только при рассмотрении настоящего дела в суде.
Проверив законность и обоснованность оспариваемого решения суда, апелляционная инстанция не установила оснований для отмены или изменения судебного акта, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Е.Г.ХАРЬКОВСКАЯ
Судьи
Е.И.САПРЫКИНА
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ШЕСТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.03.2015 N 06АП-317/2015 ПО ДЕЛУ N А73-8782/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ШЕСТОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 марта 2015 г. N 06АП-317/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 12 марта 2015 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Харьковской Е.Г.
судей Сапрыкиной Е.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутенко А.А.
при участии в заседании:
- от кредитного потребительского кооператива "Доверие": Катанакова Ю.Ю., представитель по доверенности от 05.05.2014 N 14; Банит О.В., представитель по доверенности от 05.05.2014 N 15;
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю: Яшилбаева Е.А., представитель по доверенности от 12.01.2015 N 05-19/4; Темная О.С., представитель по доверенности от 29.01.2015 N 5 (до перерыва);
- от управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Яшилбаева Е.А., представитель по доверенности от 12.01.2015 N 05-19/4;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю
на решение от 16.12.2014
по делу N А73-8782/2014
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Барилко М.А.
по заявлению кредитного потребительского кооператива "Доверие"
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю
третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю
о признании незаконным в части решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю от 31.12.2013 N 20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", об уменьшении штрафов, об обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кредитного потребительского кооператива "Доверие"
установил:
кредитный потребительский кооператив "Доверие" (ОГРН 1022700649730, ИНН 2706022137, далее - кооператив) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Хабаровскому краю (инспекция,) с заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства, о признании недействительным решения инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 19 455 147 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с необоснованным включением в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль целевых, членских взносов в сумме 22 083 328 руб. - за 2010 год, в сумме 39 574 244 руб. - за 2011 год, в сумме 28 911 387 руб. - за 2012 год, а также процентов, начисленных по договорам в рамках программы "Свой дом" ("Жилье в рассрочку") в сумме 1 500 261 руб. - за 2010 год, в сумме 963 113 руб. - за 2011 год, в сумме 782 087 руб. - за 2012 год. В случае отказа в удовлетворении требований кооператива по существу доводов, изложенных в заявлении, учесть расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль (сторно по процентам; проценты, начисленные на вклады; общехозяйственные расходы; безнадежные долги; суммы резерва по сомнительным долгам; убыток прошлых лет, выявленный в текущем налоговом периоде); уменьшении штрафа в сумме 1 945 514,70 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ более чем в два раза, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, об обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива.
Определением суда от 05.08.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - налоговой орган)
Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 заявленные кооперативом требования удовлетворены частично.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой с учетом уточнения требований от 19.02.2015 просит решение суда первой инстанции от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 отменить в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 3 765 693,42 руб. (принятие судом общехозяйственных-общехозяйственных расходов), соответствующих пени, штрафа, снижения судом налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере превышающем 50 000 руб., отнести судебные расходы по делу на кооператив. В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В судебном заседании апелляционной инстанции представители инспекции доводы уточненной апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.
Представители кооператива против доводов апелляционной жалобы инспекции возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Просили решение Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.
Представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы инспекции поддержал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 в обжалуемой части отменить.
Изучив материалы дела, оценив установленные обстоятельства, заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав доводы, изложенные в апелляционной жалобе, уточнении по ней и отзывах, Шестой арбитражный апелляционный суд не установил оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
В силу пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при обжаловании только части решения в порядке апелляционного производства, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части. Лица, участвующие в деле, возражений не заявили.
В судебном заседании 26.02.2015 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 05.03.2015.
Как следует из материалов дела, на основании решения от 28.06.2013 N 175 инспекцией была проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2010-2012 годы.
Выводы выездной налоговой проверки были зафиксированы в акте от 21.11.2013 N 17/07168, по результатам рассмотрения которого 31.12.2013 руководителем инспекции было принято решение N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением кооперативу были доначислены налог на прибыль организаций за 2010-2012 годы в сумме 20 926 985 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 2 654 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 187 091 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 357 руб. Кроме того, кооператив был привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций, в виде штрафа в сумме 2 092 005 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неперечисление в установленный срок сумм удержанного НДФЛ в виде штрафа в сумме 217 034 руб., а также за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по транспортному налогу, в виде штрафа в сумме 500 руб., уменьшенных в два раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений.
Решением инспекции от 28.01.2014 в решение от 31.12.2013 N 20 были внесены исправления в части сроков уплаты доначисленного налога на прибыль организаций, а также штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций.
Решением налогового органа от 11.04.2014 N 13-10/64/06706 жалоба кооператива на решение инспекции от 31.12.2013 N 20 была оставлена без удовлетворения.
Не согласившись частично с решением инспекции от 31.12.2013 N 20 кооператив обратился в арбитражный суд.
В ходе судебного разбирательства налоговым органом было принято решение от 05.12.2014 N 35 о частичной отмене решения инспекции от 31.12.2013 N 20 в связи с частичным принятием расходов, заявленных кооперативом, и перерасчетом пени по налогу на прибыль поквартально, а не помесячно, как это было произведено инспекцией по итогам выездной налоговой проверки, в связи с чем, доначисленный кооперативу налог на прибыль организаций за 2010-2012 оды составил 12 830 310 руб., пени по налогу на прибыль составили 621 837 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) в результате занижения базы налога на прибыль организаций, составил 1 283 296 руб.
В судебном заседании суда первой инстанции 11.12.2014 в связи с принятием налоговым органом решения от 05.12.2014 N 35 о частичной отмене решения инспекции от 31.12.2013 N 20, представители кооператива заявили ходатайство об уточнении заявленных требований, в соответствии с которым просили суд признать незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 11 358 472 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с необоснованным включением в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль целевых, членских взносов в сумме 29 626 942 руб. - за 2010 год, в сумме 40 334 386 руб. - за 2011 год, в сумме 27 656 319 руб. - за 2012 год, в том числе процентов, начисленных по договорам в рамках программы "Свой дом" ("Жилье в рассрочку") в сумме 525 091 руб. - за 2010 год, в сумме 443 032 руб. - за 2011 год, в сумме 273 730 руб. - за 2012 год;
- в случае отказа в удовлетворении требований кооперативу по существу доводов, изложенных в заявлении, учесть следующие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль: общехозяйственные расходы в сумме 8 908 424 руб. - за 2010 год, в сумме 9 920 044 руб. - за 2011 год; безнадежные долги, в том числе безнадежные долги с истекшим сроком исковой давности в сумме 3 649 575,94 руб. - за 2010 год; долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, в том числе в сумме 2 441 844,03 руб. - за 2011 год, в сумме 4 139,22 руб. - за 2012 год; долги, по которым истек срок исполнительской давности (статья 21 Федерального закона "Об исполнительном производстве"), в том числе в сумме 3 396 891,91 руб. - за 2010 год, в сумме 6 237 233,42 руб. - за 2011 год, в сумме 3 855 572,91 руб. - за 2012 год; убыток прошлых лет, выявленный в текущем налоговом периоде, в сумме 37 128,12 руб. за 2010 год; суммы резерва по сомнительным долгам, в том числе в размере 5 624 868 руб. - за 2010 год, в размере 3 584 616 руб. - за 2011 год, в размере 4 487 148 руб. - за 2012 год;
- уменьшить штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату оспариваемой суммы налога на прибыль более чем в два раза, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств;
- обязать инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива.
Уточнение требований судом было принято на основании статей 49, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судом первой инстанции признано незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения налогового органа от 05.12.2014 N 35 в части: доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4 271 553, 98 руб., соответствующих пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ; применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей 50 000 руб. Обязать инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов кооператива. В остальной части удовлетворении заявленных требований отказано.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции и отклоняет доводы жалобы исходя из следующего.
В соответствии со статьей 246 НК РФ в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений, налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Пунктом 6 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в статье 251 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Поскольку перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы в соответствии со статьей 251 НК РФ, является исчерпывающим, все иные виды доходов, не поименованные в данной статье, подлежат налогообложению в общем порядке.
В соответствии с пунктом 1.2 Устава кооператива, утвержденного Протоколом общего собрания членов от 16.07.2004 N 16, действовавшего до 23.05.2010 (т. 7, л.д. 98-113), кооператив является некоммерческой организацией граждан и юридических лиц, добровольно объединившихся на основе членства для удовлетворения потребностей в финансовой взаимопомощи.
Согласно пункту 1.2 Устава, утвержденного Протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12 (т. 6, л.д. 1-33), кооператив является некоммерческой организацией граждан и юридических лиц, добровольно объединившихся на основе членства для удовлетворения потребностей в финансовой взаимопомощи посредством:
- объединения паенакоплений (паев) и привлечения денежных средств членов (пайщиков) кредитного кооператива и иных денежных средств в порядке, определенном Федеральным законом от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации", иными федеральными законами и настоящим Уставом;
- размещения, указанных в подпункте 1 настоящего пункта, денежных средств путем предоставления займов членам кредитного кооператива для удовлетворения их финансовых потребностей.
В соответствии с частью 1 статьи 1 Федерального закона от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации" (далее - ФЗ от 18.07.2009 N 190-ФЗ) настоящий Федеральный закон определяет правовые, экономические и организационные основы создания и деятельности кредитных потребительских кооперативов различных видов и уровней, союзов (ассоциаций) и иных объединений кредитных потребительских кооперативов.
Согласно части 3 статьи 1 ФЗ от 18.07.2009 N 190-ФЗ:
- взносы члена кредитного кооператива (пайщика) - предусмотренные настоящим Федеральным законом и уставом кредитного кооператива денежные средства, вносимые членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив для осуществления деятельности и покрытия расходов кредитного кооператива, а также для иных целей в порядке, который определен уставом кредитного кооператива;
- членский взнос - денежные средства, вносимые членом кредитного кооператива (пайщиком) на покрытие расходов кредитного кооператива и на иные цели в порядке, который определен уставом кредитного кооператива;
- вступительный взнос - денежные средства, вносимые в случае, если это предусмотрено уставом кредитного кооператива, при вступлении в кредитный кооператив на покрытие расходов, связанных со вступлением в кредитный кооператив, в размере и порядке, которые определены его уставом;
- дополнительный взнос - членский взнос, вносимый в случае необходимости покрытия убытков кредитного кооператива в соответствии с пунктом 4 статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации;
- паевой взнос - денежные средства, переданные членом кредитного кооператива (пайщиком) в собственность кредитного кооператива для осуществления кредитным кооперативом деятельности, предусмотренной настоящим Федеральным законом и уставом кредитного кооператива, и для формирования паенакопления (пая) члена кредитного кооператива (пайщика);
- обязательный паевой взнос - паевой взнос, предусмотренный уставом кредитного кооператива и вносимый членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив в обязательном порядке;
- добровольный паевой взнос - паевой взнос, добровольно вносимый членом кредитного кооператива (пайщиком) в кредитный кооператив помимо обязательного паевого взноса в случае, если возможность и порядок его внесения предусмотрены уставом кредитного кооператива.
В Уставе кооператива от 16.07.2004 N 16 положения о видах членских взносов отсутствовали. При этом пунктом 7.9 Устава от 16.07.2004 (т. 7, л.д. 109) было предусмотрено, что правление решает следующие вопросы финансовой деятельности в пределах своей компетенции:
утверждает целевые компенсационные выплаты (процентные ставки) по предоставляемым членам КПК займам в течение года, утверждает размер вступительных и дополнительных взносов, направленных на содержание исполнительного органа КПК, покрытие расходов на функционирование КПК с последующим утверждением на общем собрании членов КПК.
В соответствии с пунктом 10.2 Устава кооператива, утвержденного Протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12 (т. 6, л.д. 14) в кредитном кооперативе устанавливаются следующие взносы: обязательный паевой взнос, добровольный паевой взнос, капитализационный паевой взнос, вступительный взнос, членский взнос, дополнительный членский взнос, страховой членский взнос, целевой членский взнос на организацию сберегательной деятельности, дополнительный взнос.
Согласно разделу 10 Устава, утвержденного протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12, и пункту 1.4.4 Учетной политики кооператива на 2010-2012 годы членские, дополнительные членские взносы (счет 86.2 "Дополнительный членский взнос", счет 86.3 "Членские взносы") используются для покрытия расходов кооператива по ежегодно утверждаемой "Смете расходов на содержание кооператива", а также на формирование Резервного фонда, Страхового фонда и Стабилизационного фонда кооператива.
Членские взносы являются обязательными, безвозвратными взносами для членов кооператива. Членские взносы ежемесячно вносятся членами кооператива, участвующими в программах финансовой взаимопомощи. Кроме ежемесячных членских взносов члены кооператива вносят разовые дополнительные членские взносы. Размеры членских и дополнительных членских взносов утверждаются правлением кооператива. Членские взносы относятся к собственным средствам кооператива.
В соответствии с разделом 10 Устава, утвержденного протоколом общего собрания членов (пайщиков) от 23.05.2010 N 12, и пунктом 1.4.5 Учетной политики кооператива на 2010-2012 годы целевые компенсационные взносы (счет 76.8 "Счет взаиморасчетов по целевым и членским взносам") состоят из:
целевого взноса, используемого для выплаты компенсаций по привлекаемым в кооператив личным сбережениям в соответствии с заключенными с ними договорами, оплаты процентов по кредитным договорам или договорам займов сторонних физических лиц или юридических лиц, не являющихся членами кооператива, членского взноса, используемого на покрытие административно-хозяйственных расходов кооператива.
В пункте 5.2. Положения о порядке формирования и использования средств имущества кооперативу дано определение членским взносам, которыми признаются денежные средства, ежемесячно вносимые членами (пайщиками) кредитного кооператива на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности кредитного кооператива, и иные цели. Размер, порядок внесения и оплаты членского взноса утверждается Правлением кредитного кооператива, зависит от формы участия члена (пайщика) кредитного кооператива в его деятельности, но не может быть менее 10 рублей в месяц. Членские взносы оплачиваются участниками заемных программ одновременно с внесением платежа по договору займа, участниками сберегательных программ - при начислении компенсационных выплат (процентов) по переданным денежным средствам, членами, временно не участвующими в финансовых программах кредитного кооператива - не позднее последнего числа месяца. По решению Правления члену (пайщику) кредитного кооператива может быть снижен размер членского взноса, а также установлен индивидуальный график его оплаты, в том числе в отношении участников отдельных финансовых программ. Решениями Правления устанавливаются более подробные условия исчисления и оплаты членских взносов в конкретных случаях, включая основания для снижения членского взноса, основные направления расходования членских взносов.
Протоколами заседания Правления кооператива от 31.01.2008 N 14, от 10.01.2011 N 20/1, от 30.09.2011 N 7/1 (т. 7, л.д. 187-196) были утверждены следующие целевые и членские взносы по займам: потребительский (коммерческий) заем, потребительский (коммерческий) заем для активных пайщиков (со второго раза при положительной кредитной истории), потребительский (коммерческий) заем для активных пайщиков (с третьего раза при положительной кредитной истории), потребительский заем для пенсионеров, целевые займы на приобретение квартиры, машины, гаража, экспресс-заем, коммерческий заем "Свое дело" на развитие бизнеса (со второго раза) аннуитетные платежи, аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (с первого раза), аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (со второго раза при положительной кредитной истории), аннуитетный потребительский (коммерческий) заем (с третьего раза при положительной кредитной истории), аннуитетный потребительский товарный заем, аннуитетный ипотечный заем, на улучшение жилищных условий пайщикам, имеющим сертификат материнского (семейного) капитала, аннуитетный потребительский заем "Презент" (для пайщиков, имеющих положительную кредитную историю).
Из вышеизложенного следует, что целевые и членские взносы вносятся членами (пайщиками) кооператива ежемесячно при получении займов, при этом размер и порядок уплачиваемых пайщиком ежемесячных целевых и членских взносов, включая членские взносы на покрытие расходов кооператива, устанавливаются в заключаемых между конкретным членом кооператива - пайщиком и кооперативом договорах займа.
Как следует из материалов дела, в проверяемых периодах кооператив (заимодавец) заключал с пайщиками (заемщиками) договоры займа на предоставление заимодавцем заемщикам денежных средств фонда финансовой взаимопомощи (т. 9, л.д. 41-73).
Согласно пункту 2.3. договоров займа целевые и членские взносы по полученному займу начисляются заемщику ежемесячно из расчета оставшейся суммы займа и фактического времени (дней) пользования займом в данном месяце согласно обязательству (срочное) индивидуального заемщика, являющегося неотъемлемой частью настоящего договора займа. Сумма целевых и членских взносов выплачивается ежемесячно до дня возврата суммы займа.
Пунктом 2.5. договоров займа предусмотрено, что отсчет срока по начислению целевых и членских взносов начинается со дня предоставления займа заемщику. В соответствии с пунктом 2.6. указанных договоров ежемесячные целевые и членские взносы, непогашенные заемщиком в соответствии с настоящим договором, обязательством (срочное) индивидуального заемщика, являющегося неотъемлемой частью настоящего договора займа, суммируются к общей сумме долга по предоставленному займу с последующим начислением на них целевых и членских взносов в соответствии с пунктом 1 настоящего договора.
Протоколами заседаний Правления кооператива утверждено распределение компенсационных взносов на целевые (организация сберегательной деятельности) и членские взносы (на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности кредитного кооператива), в следующих пропорциях:
целевые - 65%, членские - 35% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 15.02.2010 N 31 (т. 7, л.д. 181), целевые - 54%, членские - 46% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 28.02.2011 N 23 (т. 7, л.д. 180), целевые - 65%, членские - 35% (при необходимости допускать корректировку в сторону целевых для обеспечения сберегательной деятельности) - Протокол от 21.02.2012 N 16/1 (т. 7, л.д. 182).
Указанные выплаты распределяются кооперативом на целевые, учитываемые во внереализационных доходах, то есть облагаемые налогом на прибыль и членские взносы, не учитываемые во внереализационных доходах, то есть не облагаемые налогом на прибыль.
После уточнения исковых требований кооператив в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, просил учесть общехозяйственные расходы (расходы по оплате труда, оплату аренды, услуг связи, коммунальных услуг, налогов, канцтоваров, организационных расходов, оплату услуг по рекламе, командировочные расходы), в том числе в сумме 8 908 424 руб. - за 2010 год, в сумме 9 920 044 руб. - за 2011 год, которые не были учтены УФНС России по Хабаровскому краю при принятии решения от 05.12.2014 N 35.
При принятии вышеуказанного решения общехозяйственные расходы кооператива за 2010 и 2011 годы были приняты налоговым органом в части, непокрытой дополнительными членскими взносами, в том числе в сумме 1403537,12 руб. - за 2010 год, в сумме 836 003,33 руб. - за 2011 год. За 2012 год общехозяйственные расходы кооператива были приняты УФНС России по Хабаровскому краю полностью - в сумме 13 365 889 руб.
Не принимая общехозяйственные расходы кооператива налоговый орган со ссылкой на пункт 2 статьи 251 НК РФ и пункт 34 статьи 270 НК РФ указывает на то, что произведенные в 2010, 2011 годах затраты по обеспечению административно-хозяйственных нужд в большей части покрываются за счет дополнительных членских взносов, предусмотренных договорами займа и не включенных во внереализационных доходы.
В соответствии со статьей 246 НК РФ кредитный потребительский кооператив граждан, как и любая некоммерческая организация, будучи юридическим лицом, является плательщиком налога на прибыль.
Некоммерческие организации применяют общие нормы главы 25 НК РФ, регламентирующие порядок определения доходов и расходов. При этом некоммерческая организация вправе учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли затраты, соответствующие критериям, установленным статьей 252 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень расходов для некоммерческих организаций, направленных на содержание некоммерческой организации и ведение уставной деятельности и не определяет порядок распределения расходов между коммерческой и некоммерческой деятельностью.
Согласно статьям 1, 26 Федерального закона от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации" дополнительный взнос - это членский взнос, вносимый в случае необходимости покрытия убытков кредитного кооператива в соответствии с пунктом 4 статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации. Убытки кредитного кооператива, образовавшиеся по итогам финансового года, покрываются за счет дополнительных взносов членов кредитного кооператива (пайщиков).
Суд первой инстанции правильно указал, что нормы НК РФ не содержат ограничений, устанавливающих, что расходы некоммерческой организации в виде заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, аренду, оплату коммунальных услуг, транспортных расходов, услуг связи и т.п., должны производиться исключительно за счет целевых средств, поступающих на содержание названной организации, Заявленные общехозяйственные расходы были произведены кооперативом в целях осуществления им основного вида деятельности - привлечения вкладов и выдачи займов, иной деятельности кооператив не осуществляет.
Доказательств о том, что в данном случае общехозяйственные расходы были произведены не для осуществления кооперативом основной деятельности, налоговыми органами в материалы дела не представлено.
В связи с этим, суд верно отклонил доводы налогового органа о том, что затраты, связанные с общехозяйственной деятельностью кооператива (на аренду, канцтовары, услуги связи, заработную плату и другие), должны учитываться исключительно за счет дополнительных членских взносов, сумма которых не учитывается в целях налогообложения, поскольку из положений статей 251 и 270 НК РФ указанный вывод не следует.
Учитывая вышеизложенное и принимая во внимание, что общехозяйственные расходы кооператива за 2010 в сумме 8 908 423,81 руб., за 2011 - в сумме 9 920 043,31 руб. являются обоснованными и документально подтвержденными соответствующими доказательствами (т. 10, л.д. 1-264, т. 11, л.д. 1-173, т. 12, л.д. 1-225, т. 13, л.д. 1-208, т. 21, л.д. 155-172, т. 22, л.д. 1-194, т. 23, л.д. 1-197, т. 25, л.д. 30-142, т. 30, л.д. 83-156, т. 31, л.д. 1-74), судом приняты указанные расходы в целях исчисления налога на прибыль, в связи с чем, требование кооператива в этой части удовлетворен правомерно.
Отклоняется довод апелляционной жалобы о неправомерности снижения судом штрафа до 50 000 руб. НК РФ содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 Кодекса). Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. По результатам оценки соответствующих обстоятельств суд вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. Размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба. Действительно, при принятии оспариваемого решения от 31.12.2013 N 20 и привлечении кооператива к налоговой ответственности инспекция в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств уменьшила налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в два раза. Но НК РФ запрета на возможность повторного рассмотрения судом вопроса о снижении налоговых санкций в соответствии со статьями 112, 114 не содержит.
Поскольку в ходе рассмотрения дела суд признал незаконным решение инспекции от 31.12.2013 N 20 в редакции решения налогового органа от 05.12.2014 N 35 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4 271 553,98 руб. соответствующих пени, штрафа в сумме 427 155,39 руб., судом первой инстанции уменьшен штраф в отношении остальной суммы штрафа 856 140,61 руб. (1 283 296 руб. - 427 155,39 руб.), которая судом не была признана незаконной. Суд учел, что ранее к ответственности за совершение аналогичного правонарушения кооператив не привлекался, является некоммерческой организацией, объединяющей паенакопления физических лиц, значительность для кооператива начисленных оспариваемым решением налогового органа налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы (постановление от 15.07.1999 N 11-П Конституционного Суда Российской Федерации).
Апелляционным судом отклоняется довод жалобы об отнесении судебных расходов на кооператив в связи с затягиванием судебного процесса. Действия кооператива при рассмотрении настоящего дела апелляционный суд считает реализацией им прав, предоставленных АПК РФ. Из материалов дела следует, что длительное рассмотрение спора в арбитражном суде обусловлено необходимостью исследования судом значительного объема документов (более 30 томов), а также необходимостью сверки сторонами документов, подтверждающих заявленные кооперативом расходы. Как верно указал суд первой инстанции все те расходы, которые кооператив просил учесть суд при рассмотрении настоящего дела, заявлялись им в УФНС России по Хабаровскому краю в жалобе на решение инспекции, с подтверждением расходов соответствующими первичными документами (5 коробок, 3 055 листов - стр. 17 решения налогового органа от 11.04.2014 N 13-10/64/06706), при этом ни один заявленный расход налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы принят не был. Заявленные в жалобе налогоплательщика расходы были частично учтены только при рассмотрении настоящего дела в суде.
Проверив законность и обоснованность оспариваемого решения суда, апелляционная инстанция не установила оснований для отмены или изменения судебного акта, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 16.12.2014 по делу N А73-8782/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Е.Г.ХАРЬКОВСКАЯ
Судьи
Е.И.САПРЫКИНА
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)