Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 16 декабря 2014 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Гавриленко О.Л.,
судей Жаворонкова Д.В., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" (ИНН: 1831089218, ОГРН: 1031800558679); (далее - общество "КОМОС ГРУПП", налогоплательщик, заявитель) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ИНН: 1833028059, ОГРН: 1041804000116); (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 по тому же делу.
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества "КОМОС ГРУПП" - Костенкова Л.А. (доверенность от 20.05.2013 N 154), Чернышова И.В. (доверенность от 20.05.2013 N 153), Макаров С.Н. (доверенность от 17.04.2014 N 188), Бушмелева Е.Ю. (доверенность от 13.01.2012 N 9);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ИНН: 1833028059, ОГРН: 104180400116) - Хабибуллин М.М. (доверенность от 31.12.2013 N 02-35/8), Бобкова Н.А. (доверенность от 10.01.2014 N 02-35/1).
Представители Инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве (ОГРН: 1047715068554, ИНН: 7715045002), надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.
Общество с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части: доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки (п. 1.1, 2.1 решения); доначисления налога на прибыль по резерву сомнительных долгов, соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.2.1, 1.2.2 решения); доначисления налога на прибыль в результате неверного расчета процентов по выданным заемным средствам организациям, имеющим признаки согласованности действий с обществом "КОМОС ГРУПП", а также соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.3 решения); доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов по хозяйственным операциям с открытым акционерным обществом "УБРиР" (п. 2.1.4 решения); доначисления НДС на сумму реализации имущественных прав по договору цессии с обществом с ограниченной ответственностью "Группа Пласт", а также соответствующих сумм пени и штрафа (п. 2.2 решения); доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Труд" (п. 2.3 решения).
Решением суда от 06.08.2013 заявленные требования удовлетворены частично: решение инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 признано незаконным в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2., 1.3, 2.1.4 оспариваемого решения; доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1, 2.3 оспариваемого решения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 указанные судебные акты отменены в части признания недействительным решения оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1 оспариваемого решения отменено.
Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением суда от 11.06.2014 (судья Коковихина Т.С.) решение инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения, начисления соответствующих сумм пени и штрафа; в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в размере, превышающем 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени; в части начисления пени по п. 1.2.1, 1.2.2 решения в сумме 355 145 руб. 74 коп.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в размере, превышающем 2 891 166 руб. 66 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу "КОМОС ГРУПП" отказано. На Инспекцию Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве возложена обязанность вернуть из бюджета обществу "КОМОС ГРУПП" соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.
Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Васева Е.Е.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество "КОМОС ГРУПП" просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, п. 3 решения изменить, изложив в следующей редакции: Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП".
В обоснование доводов жалобы общество "КОМОС ГРУПП" указывает на неправильное применение норм материального права. В части доначисления НДС в сумме 134 187 782 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа, в части установления судом расходов организации для целей исчисления налога на прибыль в сумме 1 533 955 082,34 руб. (по п. 1.1, 2.1 решения) общество "КОМОС ГРУПП" указывает на неправомерность применения при расчете НДС налоговой ставки в размере 10% в отношении всей продукции, поскольку им поставлялась продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по различным налоговым ставкам.
Факт уплаты НДС с комиссионного вознаграждения установлен и налоговым органом не оспаривается. Доначисление НДС, которого фактически не возникло, не соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Сумма, указанная инспекцией в качестве занижения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль - стоимость продукции птицефабрик в сумме 1 533 955 082,34 руб., не является расходами общества "КОМОС ГРУПП", не подтверждается документально и фактически выведена налоговым органом арифметически путем вычитания суммы комиссионного вознаграждения с НДС (без делькредере) из общей суммы реализации комиссионной продукции (1 618 682 000 - 84 727 000), заявитель считает указанный расчет неверным.
В части доначисления налога на прибыль в сумме 6 720 423 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа (по п. 1.2.1, 1.2.2 решения) общество "КОМОС ГРУПП" указывает на ошибочность выводов судов о взаимозависимости общества с ограниченной ответственностью "Вкусный дом" (далее - общество "Вкусный дом"), общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "КОМОС" (далее - общество "Торговый дом "КОМОС") и налогоплательщика, основанных на сведениях, указанных в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП", выписках их ЕГРЮЛ, сведениях, указанных в приложении N 7 к акту проверки. При этом судами не учтено, что перечень аффилированных с обществом "КОМОС ГРУПП" лиц, указанный в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП" за 2010 год, составлялся на момент утверждения годового отчета - 29.04.2011. При этом общество "Вкусный дом" было включено в указанный список с 08.02.2011 (т.е. по окончании проверяемого налогового периода) в связи с приобретением обществом с ограниченной ответственностью "Хайперфудс холдинг" 100% долей в уставном капитале общества "Вкусный дом". Факт взаимозависимости между контрагентами сам по себе не может ставить налогоплательщика в худшее положение по сравнению с другими налогоплательщиками. Доказательств согласованности действий заинтересованных лиц, следствием которой явилось формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц и получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму внереализационных расходов, налоговым органом в материалы дела не представлено.
По мнению общества "КОМОС ГРУПП", вывод судов об искусственном создании им задолженности по договорам с обществом "Вкусный дом", обществом "Торговый дом "КОМОС" в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при создании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению), не соответствует материалам дела, противоречит нормам налогового законодательства и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. В статье 266 Кодекса установлен закрытый перечень условий, при соблюдении которых долг может быть признан сомнительным, и условия указанной статьи обществом "КОМОС ГРУПП" соблюдены.
Кроме того, в дополнении к кассационной жалобе общество "КОМОС ГРУПП" отмечает, что дебиторская задолженность не перекрывает установленную судами сумму убытка по налогу на прибыль (134 457 281,06 руб.), поэтому при уменьшении внереализационных расходов на общую сумму 33 737 115,97 руб. налога к уплате не возникает.
В части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 2 891 166 руб. 66 коп. общество "КОМОС ГРУПП" указывает на то, что комиссионная схема работы, применяемая им при реализации продукции птицефабрик начиная с 2008 г., а также включение в резерв сомнительных долгов задолженности общества "Вкусный дом" в 2009 г. фактически одобрены налоговым органом, ввиду чего вина общества "КОМОС ГРУПП" в совершении рассматриваемых правонарушений отсутствует, что препятствует привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения в силу ст. 109 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований без изменения, жалобу - без удовлетворения.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1 решения, в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в размере, превышающем 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени, в указанной части в удовлетворении требований заявителя отказать.
В обоснование доводов жалобы налоговый орган указывает на неправильное применение судами нормы материального права о налоговой ставке по НДС, что повлияло на выводы судов о правильности доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения инспекции. При расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет по результатам изменения квалификации договоров комиссии в договоры поставки, расчет НДС правомерно произведен налоговым органом исходя из ставки 10% с суммы реализации продукции птицефабрик. При исчислении НДС, исходя из ставки 10% у общества "КОМОС ГРУПП" не возникает убыток, а сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет в результате изменения квалификации договоров комиссии в договоры поставки составляет 2 539 123,8 руб., подробный расчет которого изложен как в решении инспекции, так и пояснениях инспекции при новом рассмотрении дела. Произведенный инспекцией расчет НДС и налога на прибыль в решении от 28.09.2012 N 08-59/8 соответствует порядку исчисления данных налогов, предусмотренному гл. 21 и 25 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу общество "КОМОС ГРУПП" просит оставить жалобу без удовлетворения. По его мнению, судами правильно применены нормы материального права о налоговой ставке по НДС; применение налоговой ставки по НДС не повлияло на выводы судов о правильности доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения инспекции.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества "КОМОС ГРУПП" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 составлен акт от 04.09.2012 N 08-58/8 и вынесено решение от 28.09.2012 N 08-59/8, которым названное общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Кодекса, в виде штрафов на общую сумму 9 500 395 руб., налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 12 688 316 руб., по НДС в сумме 125 831 042 руб., неправомерно возмещенный из бюджета НДС за 2010 г. в сумме 27 000 073 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 21 798 792 руб. 41 коп.
Названное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Удмуртской Республике от 14.12.2012 N 06-06/15938@ решение инспекции утверждено.
Не согласившись с решением инспекции в части, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.
Судами приняты указанные выше судебные акты.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражениях относительно жалоб, суд кассационной инстанции находит выводы судов соответствующими фактическим обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства
Согласно п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктом 1 ст. 153 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 Кодекса).
Пунктом 1 ст. 154 Кодекса установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
В силу подп. 1 п. 22 ст. 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации: следующих продовольственных товаров: скота и птицы в живом весе; мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных: вырезки, телятины, языков, колбасных изделий - сырокопченых в/с, сырокопченых полусухих в/с, сыровяленых, фаршированных в/с; копченостей из свинины, баранины, говядины, телятины, мяса птицы - балыка, карбонада, шейки, окорока, пастромы, филея; свинины и говядины запеченных; консервов - ветчины, бекона, карбонада и языка заливного); молока и молокопродуктов (включая мороженое, произведенное на их основе, за исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда); яйца и яйцепродуктов; масла растительного; маргарина, жиров специального назначения, в том числе жиров кулинарных, кондитерских, хлебопекарных, заменителей молочного жира, эквивалентов, улучшителей и заменителей масла какао, спредов, смесей топленых; сахара, включая сахар-сырец; соли; зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов; маслосемян и продуктов их переработки (шротов(а), жмыхов); хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бараночные изделия); крупы; муки; макаронных изделий; рыбы живой (за исключением ценных пород: белорыбицы, лосося балтийского и дальневосточного, осетровых (белуги, бестера, осетра, севрюги, стерляди), семги, форели (за исключением морской), нельмы, кеты, чавычи, кижуча, муксуна, омуля, сига сибирского и амурского, чира); море- и рыбопродуктов, продуктов детского и диабетического питания; овощей (включая картофель).
Согласно п. 1 ст. 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. 4 и 5 ст. 161 Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
При новом рассмотрении дела, налоговый орган представил два варианта расчета НДС: 1) сверх стоимости товара и 2) из имеющейся стоимости товара с расчетной ставкой (10/110).
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в первичных документах, оформленных между обществом "КОМОС ГРУПП" и покупателями товара (обществом "Вкусный дом", обществами с ограниченной ответственностью: "Глазовская птица", "Народная птица", "Родная птица", "Вкусная птица", "Любимая птица" и другими покупателями), НДС дополнительно к цене товара не предъявлялся.
Например, в счете-фактуре от 31.07.2010 N ТКМ 1098638, выставленной в адрес общества "Вкусная птица" в графе "Налоговая ставка" указано "без НДС". Оплата от общества с ограниченной ответственностью "Вкусная птица" поступала на расчетный счет общества "КОМОС ГРУПП" с назначением платежа "Оплата за продукты питания по договору N П/10/ТКМС-01-00002 от 09.03.2010, без НДС".
В ходе проверки налоговым органом установлено, что общество "КОМОС ГРУПП" реализовало продукцию птицефабрик на сумму 1 618 681 906,28 руб. без НДС.
С учетом вывода о том, что общество "КОМОС ГРУПП" реализовывало продукцию производителей фактически от своего имени по договорам купли-продажи, оно должно было исчислить и уплатить с указанной суммы НДС.
Судами верно указано на то, что в случае, если стороны договора не оговорили порядок расчета НДС при определении цены сделки, если цена на товар была установлена сторонами без упоминания НДС и продавец (поставщик) этого товара является налогооблагаемым НДС лицом по операции также налогооблагаемой НДС, то в ситуации, когда поставщик уже не может возложить на покупателя НДС, требуемый впоследствии к уплате налоговыми органами, согласованная цена должна рассматриваться как уже включающая НДС. В противном случае, использование итоговой цены, в которую уже входит НДС, в качестве налогооблагаемой суммы, с которой взимается НДС, приведет к ситуации, когда нагрузку по уплате НДС берет на себя поставщик, что противоречит природе НДС как налога, уплачиваемого конечным потребителем.
По смыслу положений п. 1 и 4 ст. 168 Кодекса сумма налога, предъявленная покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены.
В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога, и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, то следует исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены для чего определяется расчетным методом.
Поскольку в ходе проверки налоговым органом не опровергнуто, что продукция реализована налогоплательщиком и оплачена покупателями с учетом НДС, для определения налога по спорным услугам подлежит применению расчетная ставка - 10/110.
Общая сумма реализации товаров в соответствии с документами заявителя составляет: 1 618 681 906,28 руб. Таким образом, сумма НДС составляет 147 152 900 руб. (1 618 681 906,28 руб. x 10 / 110). Неуплата НДС составляет 134 187 282 руб. (147 152 900 руб. за минусом 12 965 618 руб. НДС, уже исчисленного налогоплательщиком с комиссионного вознаграждения).
Расчет НДС, представленный налоговым органом, проверен заявителем, обществом "КОМОС ГРУПП" представлен контррасчет, который не противоречит расчету налоговой инспекции.
С учетом данного расчета НДС, изменится сумма налога на прибыль. Сумма дохода уменьшится на сумму НДС, налоговая база по налогу на прибыль определяется в виде убытка. Сумма дохода по налогу на прибыль составит 1 471 529 006,28 руб. (1 618 681 906,28 руб. - 147 152 900 руб.).
Поскольку налогоплательщиком выручка от комиссионного вознаграждения уже учтена в составе доходов для целей налогообложения прибыли за 2010 год, эта сумма в размере 72 031 205 руб. вычитается из дохода (84 996 823 руб. - 12 965 618 руб. НДС с комиссионного вознаграждения и делькредере).
Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что сумма доходов занижена на 1 399 497 801,28 руб. (1 471 529 006,28 руб. - 72 031 205 руб.).
Установив, что расходы общества "КОМОС ГРУПП" составляют 1 533 955 082,34 руб., доход - 1 399 497 801,28 руб., в результате чего у налогоплательщика образуется убыток в сумме 134 457 281,06 руб., соответственно, налог на прибыль организаций за указанный период составляет 0 руб., суды пришли к верному выводу об отсутствии у общества "КОМОС ГРУПП" обязанности по его уплате.
При таких обстоятельствах, суды обосновано удовлетворении заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль по п. 1.1 оспариваемого решения в сумме 2 593 124 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.
Доводы налогового органа судом кассационной инстанции не принимаются, поскольку основаны на неверном толковании законодательства и противоречат правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Пленума от 30.05.2014 N 33.
Ссылка общества "КОМОС ГРУПП" на то, что в рассматриваемом случае необходимо было применить положения ст. 40 Кодекса, подлежит отклонению, поскольку расчет налоговых обязательств произведен налоговым органом на основании первичных документов с учетом переквалификации сделок, оснований для применения положений ст. 40 Кодекса в данной ситуации не усматривается.
Определенные налоговым органом в результате переквалификации деятельности общества "КОМОС ГРУПП" налоговые обязательства соответствуют реально совершенным сделкам, расходы и доходы по которым подтверждены совокупностью первичных документов, в том числе по реализации продукции налогоплательщиком как самостоятельным продавцом.
Расчет налогового органа соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 7 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53.
Доводы налогоплательщика, связанные с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки, также обоснованно не приняты судами, поскольку направлены на переоценку выводов суда кассационной инстанции, послуживших основанием для направления дела на новое рассмотрение.
Довод общества "КОМОС ГРУПП" о том, что расчет НДС произведен налоговым органом без учета реализации продукции с различными налоговыми ставками, являлся также предметом рассмотрения суда первой инстанции и ему дана надлежащая правовая оценка. Как указал суд, налогоплательщик ссылается на то, что им поставлялась как продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по ставке 10%, так и продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по ставке 18%. Налоговой инспекцией в отношении всей продукции применена налоговая ставка в размере 10%.
Как верно отмечено судами, приведенный выше расчет, произведенный налоговой инспекцией по ставке 10%, прав и законных интересов общества "КОМОС ГРУПП" не нарушает, его положение не ухудшает, иного расчета налоговых обязательств по НДС обществом "КОМОС ГРУПП" не представлено.
Таким образом, суды пришли к верному выводу о том, что доначисление НДС по п. 2.1 оспариваемого решения в сумме 134 187 282 руб., соответствующих сумм пени является законным и обоснованным.
Следовательно, заявленные требования о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в сумме, превышающей 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени, начисления налога на прибыль по п. 1.1 решения, соответствующих сумм пени и штрафа, обоснованно удовлетворены судами.
По пунктам 1.2.1, 1.2.2 оспариваемого решения.
По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о завышении обществом "КОМОС ГРУПП" в 2010 г. суммы внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму 33 737 115 руб. 97 коп. в связи с неправомерным включением им в резерв сомнительной задолженности аффилированных организаций - общества "Вкусный дом" (20 760 595 руб. 87 коп.) и общества "Торговый дом "КОМОС ГРУПП" (12 976 520 руб. 10 коп.).
При рассмотрении материалов дела судами установлено, что задолженность, отраженная в составе резерва сомнительных долгов общества "Вкусный дом", возникла по договору аренды транспортного средства без экипажа от 01.07.2009 N 129/09, договора поставки от 25.02.2009 N ТКУП-01-00180, задолженность, отраженная в составе резерва сомнительных долгов общества "Торговый дом "КОМОС", возникла по договору купли-продажи имущества от 31.03.2010 N 77ТД10/1ТДк/10.
Налоговый орган, не оспаривая наличие формальных оснований, предусмотренных ст. 266 Кодекса, для учета этой задолженности при формировании резерва по сомнительным долгам, а именно: факт возникновения обязательства и просрочки его исполнения более чем на 90 дней, счел, что включение в резерв по сомнительным долгам просроченной дебиторской задолженности организации, при наличии признаков согласованности действий и при условии возможности ее взыскания противоречит положениям ст. 252 Кодекса.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).
В силу подп. 7 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.
Порядок формирования резервов по сомнительным долгам установлен в статье 266 Кодекса, в п. 1 которой определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Согласно п. 4 ст. 266 Кодекса резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. В силу данного назначения ст. 266 Кодекса устанавливает регулирование, в соответствии с которым для определения предельного размера резерва учитываются только те обязательства перед налогоплательщиком по оплате реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые не обеспечены залогом, поручительством или банковской гарантией и просрочка исполнения которых превышает 45 календарных дней. Наличие названных обстоятельств, свидетельствуя о высокой степени вероятности неисполнения обязательства, является основанием для оценки долга как сомнительного.
В соответствии с п. 4, 7 Постановления от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии такого обстоятельства, как учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций. При наличии особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Налоговой инспекцией по результатам проверки установлена согласованность действий заинтересованных лиц, которая позволила налогоплательщику регулировать сумму задолженности и, соответственно, сумму, которая может быть включена в расходы по налогу на прибыль организаций.
Инспекцией установлено, что общество "Вкусный дом" и общество "Торговый дом "Комос" являются аффилированными с налогоплательщиком лицами. Названные общества располагали достаточными денежными средствами для погашения (частичного погашения) задолженности перед налогоплательщиком, в отсутствие со стороны последнего какой-либо претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Несмотря на наличие задолженности со стороны общества "Вкусный дом" по договору поставки, общество "КОМОС ГРУПП" продолжало поставки в его адрес, несмотря на наличие в договоре условий, позволяющих приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. Кроме того, общество "КОМОС ГРУПП" ведет активную судебную работу по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки зависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов налогоплательщика.
По мнению налогового органа, совокупность данных обстоятельств указывает на факт согласованности действий заинтересованных лиц, которые сознательно создали ситуацию, следствием которой явилось осуществление налогоплательщиком деятельности, не имеющей разумной деловой цели, что повлекло за собой искусственное формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц с дальнейшим отнесением данных сумм на внереализационные расходы, принятые на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.
Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о том, что инспекцией в данной части доказано получение обществом "КОМОС ГРУПП" необоснованной налоговой выгоды.
Аффилированность указанных организаций установлена в ходе выездной налоговой проверки, подтверждается материалами дела и по существу налогоплательщиком не оспаривается.
Данные о взаимозависимости общества "Вкусный дом", общества "Торговый дом "КОМОС" и общества "КОМОС ГРУПП" подтверждается сведениями, указанными в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП", выписками из ЕГРЮЛ, сведениями, указанными в приложении N 7 к акту проверки.
Согласно ст. 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество "КОМОС ГРУПП" производило отгрузку товаров (услуг), несмотря на отсутствие оплаты со стороны контрагента, и не применяло к нему штрафные санкции, что противоречило условиям договоров. У общества "Вкусный Дом" имелись достаточные оборотные средства для погашения задолженности перед обществом "КОМОС ГРУПП" в течение 2010 г.
Обществом "КОМОС ГРУПП" не велось претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Исходя из условий заключенного договора поставки с обществом "Вкусный дом", следует, что "расчеты за товар производятся покупателем в течение 10 (десяти) календарных дней с момента получения каждой партии товара путем перечисления на расчетный счет поставщика. В случае нарушения покупателем сроков оплаты, поставщик вправе приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. За нарушение сроков оплаты покупатель уплачивает неустойку в размере 0,1% от несвоевременно оплаченной суммы за каждый день просрочки платежа". Однако, несмотря на наличие задолженности, общество "КОМОС ГРУПП" продолжает поставки продуктов питания в адрес общества "Вкусный дом".
При этом обществом "КОМОС ГРУПП" велась активная судебная работа по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки взаимозависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов. Данный факт подтверждается судебными решениями по искам общества "КОМОС ГРУПП" о взыскании задолженности, в частности, по делам N А71-4300/2010, А71-7343/2010, А71-8236/2010, А71-8404/2010, А71-8817/2010, А71-8962/2010, А71-9598/2010, А71-10330/2010, А71-11239/2010, А71-11460/2010, А71-6993/2009, А71-12294/2010, А71-13096/2010, А71-13755/2010.
Учитывая изложенные обстоятельства, суды пришли к обоснованному выводу об искусственном создании обществом задолженности по договорам с обществом "Вкусный дом", обществом "Торговый дом "КОМОС" в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при создании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой.
Соответствующего экономического обоснования, свидетельствующего о том, что включение обществом "КОМОС ГРУПП" соответствующей суммы дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам не является исключительным мотивом получения налоговой выгоды, налогоплательщиком не представлено.
Включение обществом "КОМОС ГРУПП" в состав резерва по сомнительным долгам сумм дебиторской задолженности организаций - общества "Вкусный дом" (20 760 595,87 руб.) и общества "Торговый дом "КОМОС ГРУПП" (12 976 520,10 руб.) позволило обществу "КОМОС ГРУПП" фактически получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за спорный налоговый период.
Ссылка общества "КОМОС ГРУПП" на то, что приведенные налоговым органом обстоятельства не свидетельствуют о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, обоснованно не принята судом апелляционной инстанции, так как рассматриваемая искусственно созданная дебиторская задолженность учтена при расчете резерва по сомнительным долгам, расходы на формирование которого учитываются в составе внереализационных расходов, следовательно, влияют на формирование налоговой базы.
Учитывая изложенное, суды правомерно признали недействительным решение инспекции только в части начисления пени по п. 1.2.1, 1.2.2 в сумме 355 145 руб. 74 коп. (с учетом восстановления задолженности в составе доходов в 2011 г.) и отказали в удовлетворении остальной части требований заявителя по п. 1.2.1, 1.2.2 оспариваемого решения.
Довод общества "КОМОС ГРУПП" о необоснованном отклонении его ходатайства об освобождении от ответственности по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в полном объеме не принимается.
Общество "КОМОС ГРУПП" ссылается на то, что спорные договоры комиссии от 29.12.2007 N 69/07, от 29.12.2007 N 70/07, от 29.12.2007 N 71/07 были предметом исследования при выездной налоговой проверке за 2008 - 2009 гг., что подтверждается требованиями инспекции и ответами общества "КОМОС ГРУПП" на требования, из которых следует, что налоговому органу предоставлялись копии договоров комиссии, дополнительных соглашений к ним, копии отчетов комитенту. При этом по результатам проведенной выездной налоговой проверки общества "КОМОС ГРУПП" за 2008 - 2009 гг. никаких нарушений по спорным договорам комиссии не выявлено, следовательно, отношения общества "КОМОС ГРУПП" с птицефабриками квалифицированы как комиссионные, налоговой выгоды не установлено.
Предметом исследования при предыдущей выездной налоговой проверке являлась также и правомерность отнесения в резерв сомнительных долгов дебиторской задолженности общества "Вкусный дом", в том числе по договору аренды транспортного средства без экипажа от 01.07.2009 N 129/09, рассматриваемому в рамках настоящего дела, а также дебиторской задолженности взаимозависимой организации - общества с ограниченной ответственностью "Эксперт Сервис", что подтверждается решением инспекции от 30.03.2011 N 09-77/1, которым отражение спорной дебиторской задолженности в резерве по сомнительным долгам признано обоснованным.
Представленные обществом "КОМОС ГРУПП" документы не подтверждают, что договоры комиссии запрашивались с теми же самыми организациями, что и по спорному решению, в решении инспекции от 30.03.2011 N 09-77/1 отсутствует анализ договоров комиссии.
Статьей 111 Кодекса предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, в том числе иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения (п. 4 ч. 1 ст. 111 Кодекса). При наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности (п. 2 названной статьи).
В связи с тем, что оспариваемое решение налогового органа не содержит суждений, которые можно было бы расценить как прямое указание, разъяснение или одобрение деятельности по спорным вопросам, оснований для оценки результатов предшествующей проверки в качестве основания для освобождения от ответственности в порядке ст. 111 Кодекса не имеется.
Выявленные в ходе проверки налоговые правонарушения по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде неуплаты налога на прибыль и НДС вследствие занижения налоговой базы на момент вынесения оспариваемого решения имелись. Факт нарушения судами установлен.
Как верно указано судами, состав правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 122 Кодекса, налоговым органом надлежащим образом установлен, описан и доказан, процессуальных нарушений, влекущих отмену решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом не допущено.
Кроме того, суд первой инстанции при вынесении настоящего решения на основании подп. 3 п. 1, п. 4 ст. 112 Кодекса и п. 3 ст. 114 Кодекса принял доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, и признал, что привлечение общества "КОМОС ГРУПП" к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса по п. 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в виде штрафа в общей сумме 2 891 166 руб. 66 коп. будет являться справедливым, соответствующим тяжести совершенного правонарушения и не нарушающим права и законные интересы налогоплательщика.
Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.
Доводы общества "КОМОС ГРУПП" и инспекции, изложенные в кассационных жалобах, подлежат отклонению, поскольку они не опровергают выводы судов, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.
Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным в соответствии с требованиями, определенными ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Судьи
Д.В.ЖАВОРОНКОВ
О.Г.ГУСЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 16.12.2014 N Ф09-93/14 ПО ДЕЛУ N А71-2098/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 декабря 2014 г. N Ф09-93/14
Дело N А71-2098/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 16 декабря 2014 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Гавриленко О.Л.,
судей Жаворонкова Д.В., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" (ИНН: 1831089218, ОГРН: 1031800558679); (далее - общество "КОМОС ГРУПП", налогоплательщик, заявитель) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ИНН: 1833028059, ОГРН: 1041804000116); (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 по тому же делу.
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества "КОМОС ГРУПП" - Костенкова Л.А. (доверенность от 20.05.2013 N 154), Чернышова И.В. (доверенность от 20.05.2013 N 153), Макаров С.Н. (доверенность от 17.04.2014 N 188), Бушмелева Е.Ю. (доверенность от 13.01.2012 N 9);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ИНН: 1833028059, ОГРН: 104180400116) - Хабибуллин М.М. (доверенность от 31.12.2013 N 02-35/8), Бобкова Н.А. (доверенность от 10.01.2014 N 02-35/1).
Представители Инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве (ОГРН: 1047715068554, ИНН: 7715045002), надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.
Общество с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части: доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки (п. 1.1, 2.1 решения); доначисления налога на прибыль по резерву сомнительных долгов, соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.2.1, 1.2.2 решения); доначисления налога на прибыль в результате неверного расчета процентов по выданным заемным средствам организациям, имеющим признаки согласованности действий с обществом "КОМОС ГРУПП", а также соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.3 решения); доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов по хозяйственным операциям с открытым акционерным обществом "УБРиР" (п. 2.1.4 решения); доначисления НДС на сумму реализации имущественных прав по договору цессии с обществом с ограниченной ответственностью "Группа Пласт", а также соответствующих сумм пени и штрафа (п. 2.2 решения); доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Труд" (п. 2.3 решения).
Решением суда от 06.08.2013 заявленные требования удовлетворены частично: решение инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 признано незаконным в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2., 1.3, 2.1.4 оспариваемого решения; доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1, 2.3 оспариваемого решения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 указанные судебные акты отменены в части признания недействительным решения оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1 оспариваемого решения отменено.
Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением суда от 11.06.2014 (судья Коковихина Т.С.) решение инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения, начисления соответствующих сумм пени и штрафа; в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в размере, превышающем 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени; в части начисления пени по п. 1.2.1, 1.2.2 решения в сумме 355 145 руб. 74 коп.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в размере, превышающем 2 891 166 руб. 66 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу "КОМОС ГРУПП" отказано. На Инспекцию Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве возложена обязанность вернуть из бюджета обществу "КОМОС ГРУПП" соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.
Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Васева Е.Е.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество "КОМОС ГРУПП" просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, п. 3 решения изменить, изложив в следующей редакции: Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП".
В обоснование доводов жалобы общество "КОМОС ГРУПП" указывает на неправильное применение норм материального права. В части доначисления НДС в сумме 134 187 782 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа, в части установления судом расходов организации для целей исчисления налога на прибыль в сумме 1 533 955 082,34 руб. (по п. 1.1, 2.1 решения) общество "КОМОС ГРУПП" указывает на неправомерность применения при расчете НДС налоговой ставки в размере 10% в отношении всей продукции, поскольку им поставлялась продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по различным налоговым ставкам.
Факт уплаты НДС с комиссионного вознаграждения установлен и налоговым органом не оспаривается. Доначисление НДС, которого фактически не возникло, не соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Сумма, указанная инспекцией в качестве занижения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль - стоимость продукции птицефабрик в сумме 1 533 955 082,34 руб., не является расходами общества "КОМОС ГРУПП", не подтверждается документально и фактически выведена налоговым органом арифметически путем вычитания суммы комиссионного вознаграждения с НДС (без делькредере) из общей суммы реализации комиссионной продукции (1 618 682 000 - 84 727 000), заявитель считает указанный расчет неверным.
В части доначисления налога на прибыль в сумме 6 720 423 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа (по п. 1.2.1, 1.2.2 решения) общество "КОМОС ГРУПП" указывает на ошибочность выводов судов о взаимозависимости общества с ограниченной ответственностью "Вкусный дом" (далее - общество "Вкусный дом"), общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "КОМОС" (далее - общество "Торговый дом "КОМОС") и налогоплательщика, основанных на сведениях, указанных в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП", выписках их ЕГРЮЛ, сведениях, указанных в приложении N 7 к акту проверки. При этом судами не учтено, что перечень аффилированных с обществом "КОМОС ГРУПП" лиц, указанный в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП" за 2010 год, составлялся на момент утверждения годового отчета - 29.04.2011. При этом общество "Вкусный дом" было включено в указанный список с 08.02.2011 (т.е. по окончании проверяемого налогового периода) в связи с приобретением обществом с ограниченной ответственностью "Хайперфудс холдинг" 100% долей в уставном капитале общества "Вкусный дом". Факт взаимозависимости между контрагентами сам по себе не может ставить налогоплательщика в худшее положение по сравнению с другими налогоплательщиками. Доказательств согласованности действий заинтересованных лиц, следствием которой явилось формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц и получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму внереализационных расходов, налоговым органом в материалы дела не представлено.
По мнению общества "КОМОС ГРУПП", вывод судов об искусственном создании им задолженности по договорам с обществом "Вкусный дом", обществом "Торговый дом "КОМОС" в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при создании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению), не соответствует материалам дела, противоречит нормам налогового законодательства и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. В статье 266 Кодекса установлен закрытый перечень условий, при соблюдении которых долг может быть признан сомнительным, и условия указанной статьи обществом "КОМОС ГРУПП" соблюдены.
Кроме того, в дополнении к кассационной жалобе общество "КОМОС ГРУПП" отмечает, что дебиторская задолженность не перекрывает установленную судами сумму убытка по налогу на прибыль (134 457 281,06 руб.), поэтому при уменьшении внереализационных расходов на общую сумму 33 737 115,97 руб. налога к уплате не возникает.
В части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 2 891 166 руб. 66 коп. общество "КОМОС ГРУПП" указывает на то, что комиссионная схема работы, применяемая им при реализации продукции птицефабрик начиная с 2008 г., а также включение в резерв сомнительных долгов задолженности общества "Вкусный дом" в 2009 г. фактически одобрены налоговым органом, ввиду чего вина общества "КОМОС ГРУПП" в совершении рассматриваемых правонарушений отсутствует, что препятствует привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения в силу ст. 109 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований без изменения, жалобу - без удовлетворения.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1.1 решения, в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в размере, превышающем 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени, в указанной части в удовлетворении требований заявителя отказать.
В обоснование доводов жалобы налоговый орган указывает на неправильное применение судами нормы материального права о налоговой ставке по НДС, что повлияло на выводы судов о правильности доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения инспекции. При расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет по результатам изменения квалификации договоров комиссии в договоры поставки, расчет НДС правомерно произведен налоговым органом исходя из ставки 10% с суммы реализации продукции птицефабрик. При исчислении НДС, исходя из ставки 10% у общества "КОМОС ГРУПП" не возникает убыток, а сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет в результате изменения квалификации договоров комиссии в договоры поставки составляет 2 539 123,8 руб., подробный расчет которого изложен как в решении инспекции, так и пояснениях инспекции при новом рассмотрении дела. Произведенный инспекцией расчет НДС и налога на прибыль в решении от 28.09.2012 N 08-59/8 соответствует порядку исчисления данных налогов, предусмотренному гл. 21 и 25 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу общество "КОМОС ГРУПП" просит оставить жалобу без удовлетворения. По его мнению, судами правильно применены нормы материального права о налоговой ставке по НДС; применение налоговой ставки по НДС не повлияло на выводы судов о правильности доначисления налога на прибыль по п. 1.1 решения инспекции.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества "КОМОС ГРУПП" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 составлен акт от 04.09.2012 N 08-58/8 и вынесено решение от 28.09.2012 N 08-59/8, которым названное общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Кодекса, в виде штрафов на общую сумму 9 500 395 руб., налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 12 688 316 руб., по НДС в сумме 125 831 042 руб., неправомерно возмещенный из бюджета НДС за 2010 г. в сумме 27 000 073 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 21 798 792 руб. 41 коп.
Названное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Удмуртской Республике от 14.12.2012 N 06-06/15938@ решение инспекции утверждено.
Не согласившись с решением инспекции в части, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.
Судами приняты указанные выше судебные акты.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражениях относительно жалоб, суд кассационной инстанции находит выводы судов соответствующими фактическим обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства
Согласно п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктом 1 ст. 153 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 Кодекса).
Пунктом 1 ст. 154 Кодекса установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
В силу подп. 1 п. 22 ст. 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации: следующих продовольственных товаров: скота и птицы в живом весе; мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных: вырезки, телятины, языков, колбасных изделий - сырокопченых в/с, сырокопченых полусухих в/с, сыровяленых, фаршированных в/с; копченостей из свинины, баранины, говядины, телятины, мяса птицы - балыка, карбонада, шейки, окорока, пастромы, филея; свинины и говядины запеченных; консервов - ветчины, бекона, карбонада и языка заливного); молока и молокопродуктов (включая мороженое, произведенное на их основе, за исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда); яйца и яйцепродуктов; масла растительного; маргарина, жиров специального назначения, в том числе жиров кулинарных, кондитерских, хлебопекарных, заменителей молочного жира, эквивалентов, улучшителей и заменителей масла какао, спредов, смесей топленых; сахара, включая сахар-сырец; соли; зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов; маслосемян и продуктов их переработки (шротов(а), жмыхов); хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бараночные изделия); крупы; муки; макаронных изделий; рыбы живой (за исключением ценных пород: белорыбицы, лосося балтийского и дальневосточного, осетровых (белуги, бестера, осетра, севрюги, стерляди), семги, форели (за исключением морской), нельмы, кеты, чавычи, кижуча, муксуна, омуля, сига сибирского и амурского, чира); море- и рыбопродуктов, продуктов детского и диабетического питания; овощей (включая картофель).
Согласно п. 1 ст. 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. 4 и 5 ст. 161 Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
При новом рассмотрении дела, налоговый орган представил два варианта расчета НДС: 1) сверх стоимости товара и 2) из имеющейся стоимости товара с расчетной ставкой (10/110).
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в первичных документах, оформленных между обществом "КОМОС ГРУПП" и покупателями товара (обществом "Вкусный дом", обществами с ограниченной ответственностью: "Глазовская птица", "Народная птица", "Родная птица", "Вкусная птица", "Любимая птица" и другими покупателями), НДС дополнительно к цене товара не предъявлялся.
Например, в счете-фактуре от 31.07.2010 N ТКМ 1098638, выставленной в адрес общества "Вкусная птица" в графе "Налоговая ставка" указано "без НДС". Оплата от общества с ограниченной ответственностью "Вкусная птица" поступала на расчетный счет общества "КОМОС ГРУПП" с назначением платежа "Оплата за продукты питания по договору N П/10/ТКМС-01-00002 от 09.03.2010, без НДС".
В ходе проверки налоговым органом установлено, что общество "КОМОС ГРУПП" реализовало продукцию птицефабрик на сумму 1 618 681 906,28 руб. без НДС.
С учетом вывода о том, что общество "КОМОС ГРУПП" реализовывало продукцию производителей фактически от своего имени по договорам купли-продажи, оно должно было исчислить и уплатить с указанной суммы НДС.
Судами верно указано на то, что в случае, если стороны договора не оговорили порядок расчета НДС при определении цены сделки, если цена на товар была установлена сторонами без упоминания НДС и продавец (поставщик) этого товара является налогооблагаемым НДС лицом по операции также налогооблагаемой НДС, то в ситуации, когда поставщик уже не может возложить на покупателя НДС, требуемый впоследствии к уплате налоговыми органами, согласованная цена должна рассматриваться как уже включающая НДС. В противном случае, использование итоговой цены, в которую уже входит НДС, в качестве налогооблагаемой суммы, с которой взимается НДС, приведет к ситуации, когда нагрузку по уплате НДС берет на себя поставщик, что противоречит природе НДС как налога, уплачиваемого конечным потребителем.
По смыслу положений п. 1 и 4 ст. 168 Кодекса сумма налога, предъявленная покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены.
В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога, и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, то следует исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены для чего определяется расчетным методом.
Поскольку в ходе проверки налоговым органом не опровергнуто, что продукция реализована налогоплательщиком и оплачена покупателями с учетом НДС, для определения налога по спорным услугам подлежит применению расчетная ставка - 10/110.
Общая сумма реализации товаров в соответствии с документами заявителя составляет: 1 618 681 906,28 руб. Таким образом, сумма НДС составляет 147 152 900 руб. (1 618 681 906,28 руб. x 10 / 110). Неуплата НДС составляет 134 187 282 руб. (147 152 900 руб. за минусом 12 965 618 руб. НДС, уже исчисленного налогоплательщиком с комиссионного вознаграждения).
Расчет НДС, представленный налоговым органом, проверен заявителем, обществом "КОМОС ГРУПП" представлен контррасчет, который не противоречит расчету налоговой инспекции.
С учетом данного расчета НДС, изменится сумма налога на прибыль. Сумма дохода уменьшится на сумму НДС, налоговая база по налогу на прибыль определяется в виде убытка. Сумма дохода по налогу на прибыль составит 1 471 529 006,28 руб. (1 618 681 906,28 руб. - 147 152 900 руб.).
Поскольку налогоплательщиком выручка от комиссионного вознаграждения уже учтена в составе доходов для целей налогообложения прибыли за 2010 год, эта сумма в размере 72 031 205 руб. вычитается из дохода (84 996 823 руб. - 12 965 618 руб. НДС с комиссионного вознаграждения и делькредере).
Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что сумма доходов занижена на 1 399 497 801,28 руб. (1 471 529 006,28 руб. - 72 031 205 руб.).
Установив, что расходы общества "КОМОС ГРУПП" составляют 1 533 955 082,34 руб., доход - 1 399 497 801,28 руб., в результате чего у налогоплательщика образуется убыток в сумме 134 457 281,06 руб., соответственно, налог на прибыль организаций за указанный период составляет 0 руб., суды пришли к верному выводу об отсутствии у общества "КОМОС ГРУПП" обязанности по его уплате.
При таких обстоятельствах, суды обосновано удовлетворении заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль по п. 1.1 оспариваемого решения в сумме 2 593 124 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.
Доводы налогового органа судом кассационной инстанции не принимаются, поскольку основаны на неверном толковании законодательства и противоречат правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Пленума от 30.05.2014 N 33.
Ссылка общества "КОМОС ГРУПП" на то, что в рассматриваемом случае необходимо было применить положения ст. 40 Кодекса, подлежит отклонению, поскольку расчет налоговых обязательств произведен налоговым органом на основании первичных документов с учетом переквалификации сделок, оснований для применения положений ст. 40 Кодекса в данной ситуации не усматривается.
Определенные налоговым органом в результате переквалификации деятельности общества "КОМОС ГРУПП" налоговые обязательства соответствуют реально совершенным сделкам, расходы и доходы по которым подтверждены совокупностью первичных документов, в том числе по реализации продукции налогоплательщиком как самостоятельным продавцом.
Расчет налогового органа соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 7 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53.
Доводы налогоплательщика, связанные с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки, также обоснованно не приняты судами, поскольку направлены на переоценку выводов суда кассационной инстанции, послуживших основанием для направления дела на новое рассмотрение.
Довод общества "КОМОС ГРУПП" о том, что расчет НДС произведен налоговым органом без учета реализации продукции с различными налоговыми ставками, являлся также предметом рассмотрения суда первой инстанции и ему дана надлежащая правовая оценка. Как указал суд, налогоплательщик ссылается на то, что им поставлялась как продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по ставке 10%, так и продукция, операции по реализации которой подлежат обложению по ставке 18%. Налоговой инспекцией в отношении всей продукции применена налоговая ставка в размере 10%.
Как верно отмечено судами, приведенный выше расчет, произведенный налоговой инспекцией по ставке 10%, прав и законных интересов общества "КОМОС ГРУПП" не нарушает, его положение не ухудшает, иного расчета налоговых обязательств по НДС обществом "КОМОС ГРУПП" не представлено.
Таким образом, суды пришли к верному выводу о том, что доначисление НДС по п. 2.1 оспариваемого решения в сумме 134 187 282 руб., соответствующих сумм пени является законным и обоснованным.
Следовательно, заявленные требования о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 08-59/8 в части доначисления НДС по п. 2.1 решения в сумме, превышающей 134 187 282 руб., начисления соответствующих сумм пени, начисления налога на прибыль по п. 1.1 решения, соответствующих сумм пени и штрафа, обоснованно удовлетворены судами.
По пунктам 1.2.1, 1.2.2 оспариваемого решения.
По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о завышении обществом "КОМОС ГРУПП" в 2010 г. суммы внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму 33 737 115 руб. 97 коп. в связи с неправомерным включением им в резерв сомнительной задолженности аффилированных организаций - общества "Вкусный дом" (20 760 595 руб. 87 коп.) и общества "Торговый дом "КОМОС ГРУПП" (12 976 520 руб. 10 коп.).
При рассмотрении материалов дела судами установлено, что задолженность, отраженная в составе резерва сомнительных долгов общества "Вкусный дом", возникла по договору аренды транспортного средства без экипажа от 01.07.2009 N 129/09, договора поставки от 25.02.2009 N ТКУП-01-00180, задолженность, отраженная в составе резерва сомнительных долгов общества "Торговый дом "КОМОС", возникла по договору купли-продажи имущества от 31.03.2010 N 77ТД10/1ТДк/10.
Налоговый орган, не оспаривая наличие формальных оснований, предусмотренных ст. 266 Кодекса, для учета этой задолженности при формировании резерва по сомнительным долгам, а именно: факт возникновения обязательства и просрочки его исполнения более чем на 90 дней, счел, что включение в резерв по сомнительным долгам просроченной дебиторской задолженности организации, при наличии признаков согласованности действий и при условии возможности ее взыскания противоречит положениям ст. 252 Кодекса.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).
В силу подп. 7 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.
Порядок формирования резервов по сомнительным долгам установлен в статье 266 Кодекса, в п. 1 которой определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Согласно п. 4 ст. 266 Кодекса резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. В силу данного назначения ст. 266 Кодекса устанавливает регулирование, в соответствии с которым для определения предельного размера резерва учитываются только те обязательства перед налогоплательщиком по оплате реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые не обеспечены залогом, поручительством или банковской гарантией и просрочка исполнения которых превышает 45 календарных дней. Наличие названных обстоятельств, свидетельствуя о высокой степени вероятности неисполнения обязательства, является основанием для оценки долга как сомнительного.
В соответствии с п. 4, 7 Постановления от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии такого обстоятельства, как учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций. При наличии особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Налоговой инспекцией по результатам проверки установлена согласованность действий заинтересованных лиц, которая позволила налогоплательщику регулировать сумму задолженности и, соответственно, сумму, которая может быть включена в расходы по налогу на прибыль организаций.
Инспекцией установлено, что общество "Вкусный дом" и общество "Торговый дом "Комос" являются аффилированными с налогоплательщиком лицами. Названные общества располагали достаточными денежными средствами для погашения (частичного погашения) задолженности перед налогоплательщиком, в отсутствие со стороны последнего какой-либо претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Несмотря на наличие задолженности со стороны общества "Вкусный дом" по договору поставки, общество "КОМОС ГРУПП" продолжало поставки в его адрес, несмотря на наличие в договоре условий, позволяющих приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. Кроме того, общество "КОМОС ГРУПП" ведет активную судебную работу по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки зависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов налогоплательщика.
По мнению налогового органа, совокупность данных обстоятельств указывает на факт согласованности действий заинтересованных лиц, которые сознательно создали ситуацию, следствием которой явилось осуществление налогоплательщиком деятельности, не имеющей разумной деловой цели, что повлекло за собой искусственное формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц с дальнейшим отнесением данных сумм на внереализационные расходы, принятые на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.
Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о том, что инспекцией в данной части доказано получение обществом "КОМОС ГРУПП" необоснованной налоговой выгоды.
Аффилированность указанных организаций установлена в ходе выездной налоговой проверки, подтверждается материалами дела и по существу налогоплательщиком не оспаривается.
Данные о взаимозависимости общества "Вкусный дом", общества "Торговый дом "КОМОС" и общества "КОМОС ГРУПП" подтверждается сведениями, указанными в годовом отчете общества "КОМОС ГРУПП", выписками из ЕГРЮЛ, сведениями, указанными в приложении N 7 к акту проверки.
Согласно ст. 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество "КОМОС ГРУПП" производило отгрузку товаров (услуг), несмотря на отсутствие оплаты со стороны контрагента, и не применяло к нему штрафные санкции, что противоречило условиям договоров. У общества "Вкусный Дом" имелись достаточные оборотные средства для погашения задолженности перед обществом "КОМОС ГРУПП" в течение 2010 г.
Обществом "КОМОС ГРУПП" не велось претензионной работы по взысканию задолженности с зависимых организаций. Исходя из условий заключенного договора поставки с обществом "Вкусный дом", следует, что "расчеты за товар производятся покупателем в течение 10 (десяти) календарных дней с момента получения каждой партии товара путем перечисления на расчетный счет поставщика. В случае нарушения покупателем сроков оплаты, поставщик вправе приостановить отгрузку товара до полного погашения покупателем задолженности. За нарушение сроков оплаты покупатель уплачивает неустойку в размере 0,1% от несвоевременно оплаченной суммы за каждый день просрочки платежа". Однако, несмотря на наличие задолженности, общество "КОМОС ГРУПП" продолжает поставки продуктов питания в адрес общества "Вкусный дом".
При этом обществом "КОМОС ГРУПП" велась активная судебная работа по взысканию дебиторской задолженности с организаций, не имеющих признаки взаимозависимости, задолженность которых вошла в состав резерва сомнительных долгов. Данный факт подтверждается судебными решениями по искам общества "КОМОС ГРУПП" о взыскании задолженности, в частности, по делам N А71-4300/2010, А71-7343/2010, А71-8236/2010, А71-8404/2010, А71-8817/2010, А71-8962/2010, А71-9598/2010, А71-10330/2010, А71-11239/2010, А71-11460/2010, А71-6993/2009, А71-12294/2010, А71-13096/2010, А71-13755/2010.
Учитывая изложенные обстоятельства, суды пришли к обоснованному выводу об искусственном создании обществом задолженности по договорам с обществом "Вкусный дом", обществом "Торговый дом "КОМОС" в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при создании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой.
Соответствующего экономического обоснования, свидетельствующего о том, что включение обществом "КОМОС ГРУПП" соответствующей суммы дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам не является исключительным мотивом получения налоговой выгоды, налогоплательщиком не представлено.
Включение обществом "КОМОС ГРУПП" в состав резерва по сомнительным долгам сумм дебиторской задолженности организаций - общества "Вкусный дом" (20 760 595,87 руб.) и общества "Торговый дом "КОМОС ГРУПП" (12 976 520,10 руб.) позволило обществу "КОМОС ГРУПП" фактически получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за спорный налоговый период.
Ссылка общества "КОМОС ГРУПП" на то, что приведенные налоговым органом обстоятельства не свидетельствуют о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, обоснованно не принята судом апелляционной инстанции, так как рассматриваемая искусственно созданная дебиторская задолженность учтена при расчете резерва по сомнительным долгам, расходы на формирование которого учитываются в составе внереализационных расходов, следовательно, влияют на формирование налоговой базы.
Учитывая изложенное, суды правомерно признали недействительным решение инспекции только в части начисления пени по п. 1.2.1, 1.2.2 в сумме 355 145 руб. 74 коп. (с учетом восстановления задолженности в составе доходов в 2011 г.) и отказали в удовлетворении остальной части требований заявителя по п. 1.2.1, 1.2.2 оспариваемого решения.
Довод общества "КОМОС ГРУПП" о необоснованном отклонении его ходатайства об освобождении от ответственности по п. 1.1, 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в полном объеме не принимается.
Общество "КОМОС ГРУПП" ссылается на то, что спорные договоры комиссии от 29.12.2007 N 69/07, от 29.12.2007 N 70/07, от 29.12.2007 N 71/07 были предметом исследования при выездной налоговой проверке за 2008 - 2009 гг., что подтверждается требованиями инспекции и ответами общества "КОМОС ГРУПП" на требования, из которых следует, что налоговому органу предоставлялись копии договоров комиссии, дополнительных соглашений к ним, копии отчетов комитенту. При этом по результатам проведенной выездной налоговой проверки общества "КОМОС ГРУПП" за 2008 - 2009 гг. никаких нарушений по спорным договорам комиссии не выявлено, следовательно, отношения общества "КОМОС ГРУПП" с птицефабриками квалифицированы как комиссионные, налоговой выгоды не установлено.
Предметом исследования при предыдущей выездной налоговой проверке являлась также и правомерность отнесения в резерв сомнительных долгов дебиторской задолженности общества "Вкусный дом", в том числе по договору аренды транспортного средства без экипажа от 01.07.2009 N 129/09, рассматриваемому в рамках настоящего дела, а также дебиторской задолженности взаимозависимой организации - общества с ограниченной ответственностью "Эксперт Сервис", что подтверждается решением инспекции от 30.03.2011 N 09-77/1, которым отражение спорной дебиторской задолженности в резерве по сомнительным долгам признано обоснованным.
Представленные обществом "КОМОС ГРУПП" документы не подтверждают, что договоры комиссии запрашивались с теми же самыми организациями, что и по спорному решению, в решении инспекции от 30.03.2011 N 09-77/1 отсутствует анализ договоров комиссии.
Статьей 111 Кодекса предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, в том числе иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения (п. 4 ч. 1 ст. 111 Кодекса). При наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности (п. 2 названной статьи).
В связи с тем, что оспариваемое решение налогового органа не содержит суждений, которые можно было бы расценить как прямое указание, разъяснение или одобрение деятельности по спорным вопросам, оснований для оценки результатов предшествующей проверки в качестве основания для освобождения от ответственности в порядке ст. 111 Кодекса не имеется.
Выявленные в ходе проверки налоговые правонарушения по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде неуплаты налога на прибыль и НДС вследствие занижения налоговой базы на момент вынесения оспариваемого решения имелись. Факт нарушения судами установлен.
Как верно указано судами, состав правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 122 Кодекса, налоговым органом надлежащим образом установлен, описан и доказан, процессуальных нарушений, влекущих отмену решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом не допущено.
Кроме того, суд первой инстанции при вынесении настоящего решения на основании подп. 3 п. 1, п. 4 ст. 112 Кодекса и п. 3 ст. 114 Кодекса принял доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, и признал, что привлечение общества "КОМОС ГРУПП" к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса по п. 1.2.1, 1.2.2, 2.1 оспариваемого решения в виде штрафа в общей сумме 2 891 166 руб. 66 коп. будет являться справедливым, соответствующим тяжести совершенного правонарушения и не нарушающим права и законные интересы налогоплательщика.
Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.
Доводы общества "КОМОС ГРУПП" и инспекции, изложенные в кассационных жалобах, подлежат отклонению, поскольку они не опровергают выводы судов, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.
Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным в соответствии с требованиями, определенными ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "КОМОС ГРУПП" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Судьи
Д.В.ЖАВОРОНКОВ
О.Г.ГУСЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)