Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 09 апреля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 15 апреля 2014 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей А.В. Пятковой, В.В. Рубановой,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны,
апелляционное производство N 05АП-635/2014
на решение от 20.11.2013
судьи В.С. Орифовой
по делу N А59-1564/2013 Арбитражного суда Сахалинской области
по заявлению индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны (ИНН 650702628965, ОГРН 304650704300031, дата государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 12.02.2004)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области (ИНН 6507010504, ОГРН 1046503103349, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области
о признании недействительным решения N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012,
при участии:
- от МИФНС N 3 по Сахалинской области: Айзатулова К.Н. - ведущий специалист-эксперт по доверенности N 02-25/00040 от 10.01.2014, срок действия до 31.12.2014;
- от ИП Мустаева С.С., УФНС России по Сахалинской области: не явились,
установил:
Индивидуальный предприниматель Мустаева Светлана Савитовна (далее - предприниматель, ИП Мустаева С.В., налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Сахалинской области к Межрайонной ИФНС России N 3 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012.
Решением от 20.11.2013 суд признал недействительным оспариваемое решение от 28.11.2012 в части привлечения индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 354 рубля и начисления пени в размере 2.626 рублей 95 копеек за неуплату НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом. В удовлетворении остальной части требования индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны отказано.
Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении требований, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке.
Как следует из апелляционной жалобы, фактически предпринимателем осуществлялась розничная купля-продажа товаров через павильон "Восточная кухня". Указывает, что реализация товаров осуществлялась по безналичному расчету по договорам розничной купли-продажи, так как товары приобретались для обеспечения деятельности больницы, школ, садиков, то есть для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью.
Полагает, что поскольку бюджетные учреждения приобретали товар у предпринимателя через розничную сеть для обеспечения своей деятельности, доказательства перепродажи данного товара или использования его с целью переработки и дальнейшей реализации для извлечения прибыли инспекцией не установлены, следовательно, предпринимателем правомерно применена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Кроме того указывает, что при исчислении дохода, облагаемого НДФЛ, налоговым органом суммы от МУЗ "Поронайская центральная больница" были включены в доход предпринимателя вместе с НДС, что привело к излишнему доначислению НДФЛ за 2010 год в размере 13 720,34 руб.
Заявитель жалобы, ссылаясь на противоречивую практику по вопросу налогообложения доходов от реализации продуктов питания муниципальным учреждениям, считает, что есть основания для освобождения предпринимателя от ответственности.
Извещенные надлежащим образом о месте и времени судебного заседания ИП Мустаева С.С., УФНС России по Сахалинской области явку представителей в суд не обеспечили. Суд, руководствуясь статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей предпринимателя и третьего лица.
В судебном заседании представитель МИФНС N 3 по Сахалинской области пояснил, что с апелляционной жалобой знаком, необходимости в ее оглашении не имеется. На доводы апелляционной жалобы возразил. Решение Арбитражного суда Сахалинской области считает законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Из материалов дела коллегией установлено следующее.
На основании решения заместителя начальника инспекции N 7 от 17.05.2012 Межрайонной ИФНС России N 3 по Сахалинской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: по всем налогам и сборам за период с 01 января 2009 года по 31 декабря 2011 года; по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемому налоговыми агентами, полноту представления сведений о доходах физических лиц за период с 01 января 2009 по 30 апреля 2012 года; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2009 года по 31 декабря 2009 года.
По результатам проверки инспекция составила акт от 19.10.2012 N 08-24/1911 и вынесла решение от 28.11.2012 N 08-24/2089 (далее - решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089) о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 297.208 рублей за неуплату НДС, в размере 311.841 рубль за неуплату НДФЛ, по статье 123 НК РФ в размере 354 рубля за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, по статье 119 НК РФ в размере 445.814 рублей за непредставление деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2010-2011 г.г., в размере 426.896 рублей за непредставление деклараций по НДФЛ за 2010, 2011 г.г.; по статье 126 НК РФ в размере 2.000 рублей за непредставление в установленный срок документов и иных сведений - 10 экз.
Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также доначислила к уплате предпринимателю за проверяемый период 1.486.041 рубль НДС, 1.559.203 рубля НДФЛ, уплачиваемого индивидуальным предпринимателем, 9.048 рублей НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом, и пени за несвоевременную уплату этих налогов в общей сумме 381.319 рублей 40 копеек.
На решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089 предприниматель подала апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.
По результатам рассмотрения этой жалобы УФНС России по Сахалинской области решением N 036 от 12.03.2013 изменило данное решение инспекции, исключив из его резолютивной части подпункт 6 пункта 1, подпункт 3 пункта 3.1, дополнив решение инспекции следующим содержанием: Индивидуальному предпринимателю Мустаевой С.С. удержать и перечислить налог на доходы физических лиц из сумм доходов конкретных физических лиц в размере 9.048 рублей. При невозможности удержать у налогоплательщиков полностью или частично исчисленную сумму налога ИП Мустаевой С.С. в течение одного месяца в письменной форме необходимо уведомить Инспекцию о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщиков. В остальной части решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089 оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089, ИП Мустаева С.С. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, коллегия считает решение арбитражного суда первой инстанции подлежащим изменению в силу следующего.
Из материалов дела установлено, что в проверяемом периоде предприниматель применяла специальный режим налогообложения в виде ЕНВД в связи с осуществлением розничной торговли через павильон "Восточная кухня", расположенный по адресу: Сахалинская область, г. Поронайск, перекресток ул. Победы и ул. Восточная. Данная деятельность специализировалась на реализации товаров повседневного спроса - продуктов питания.
Факт соблюдения налогоплательщиком ограничения по площади торгового зала (не более 150 к. м.), используемого в организации торговли, налоговым органом под сомнение не ставится.
В силу статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Согласно статье 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) по договорам розничной купли-продажи.
То есть к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей по договорам розничной купли-продажи товарами за наличный и безналичный расчет через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, всем категориям покупателей (как физическим, так и юридическим лицам).
В то же время, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция установила, что помимо реализации товаров по договорам розничной купли-продажи, предприниматель также осуществляла поставку продуктов питания.
В соответствии со статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК Ф) по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В соответствии со статьей 526 ГК РФ по государственному или муниципальному контракту на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд поставщик (исполнитель) обязан передать товары государственному или муниципальному заказчику либо по его указанию иному лицу, а государственный или муниципальный заказчик - обеспечить оплату поставленных товаров.
Как установлено судом и следует из материалов дела, предпринимателем заключены договоры поставки и муниципальные контракты на поставку продуктов питания учреждениям здравоохранения и общеобразовательным учреждениям.
Как правильно указал суд первой инстанции, указанные договоры и контракты содержат все существенные условия, характерные для договоров поставки, в том числе количество и наименование товара, сроки поставки и порядок их оплаты. В них также закреплено условие о доставке товара в адрес покупателя транспортом предпринимателя (поставщика).
То обстоятельство, что договоры поименованы как договоры розничной купли-продажи, а продукты питания приобретены бюджетными учреждениями для обеспечения уставной деятельности, суд обоснованно признал не имеющими правового значения, поскольку указанные договоры фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.
Как установлено материалами дела, реализация товаров осуществлялась предпринимателем не в магазине, а на основании договоров поставки. Товар из магазина "Восточная кухня" доставлялся на автотранспорте до бюджетных учреждений, где осуществлялась приемка товара по количеству и качеству, после чего подписывалась накладная. При отпуске товара, лицу, получающему товар, передавалась накладная.
Таким образом, суд пришел к правильному выводу о том, что реализация товара происходила не через объект стационарной торговой сети, а по договорам поставки путем доставки этого товара до покупателей.
Судом установлено, что во всех случаях оплата производилась безналичным путем на расчетный счет предпринимателя на основании выставленных предпринимателем накладных и счетов-фактур, покупки совершались систематически, с широким ассортиментом товара, приобретенного у заявителя и отраженного в счетах-фактурах и накладных.
Кроме того, является правильным вывод суда о том, что доводы участников процесса о том, чьим транспортом доставлялся товар (транспортом поставщика или транспортом Управления образования, культуры и спорта администрации ГО "Поронайский"), правового значения не имеют, поскольку реализация товара не через объект стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судебная коллегия находит обоснованными выводы суда о том, что отношения между предпринимателем и образовательными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.
С учетом изложенного, полученный предпринимателем за 2010 и 2011 годы доход подлежит налогообложению по общему режиму.
В этой связи являются правильными выводы инспекции о наличии у предпринимателя, являющейся в силу статей 143, 207 НК РФ плательщиком НДС и НДФЛ, обязанности по уплате в проверяемом периоде данных налоговых платежей.
Проверив правомерность решения инспекции в части доначисления НДФЛ, подлежащей уплате за 2010 год, коллегия установила, что налоговым органом не исключены из состава доходов суммы НДС, полученные от Муниципального учреждения здравоохранения "Поронайская центральная больница" в размере 131.926 рублей.
Так, из анализа положений статей 154, 168, 170 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, налогоплательщик (продавец) сверх стоимости товара (работ, услуг) предъявляет к уплате покупателю сумму налога, учитываемую данным налогоплательщиком при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Полученная продавцом сумма косвенного налога не является ни частью стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), ни доходом от реализации товаров (работ, услуг), поскольку суммы НДС и суммы дохода подлежат отдельному учету в целях исчисления налоговых обязательств, вытекающих из требований главы 21 и главы 23 НК РФ.
Следовательно, суммы НДС, полученные предпринимателем от покупателей товаров (работ, услуг) не должны учитываться в доходах, что соответствует позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 18.11.2008 N 7185/08. Также коллегия поддерживает ссылку заявителя жалобы на письмо Минфина России от 01.07.2010 N 03-04-5/8-369, согласно которой НДС, предъявленный предпринимателем покупателям товаров (работ, услуг), не включается в состав доходов при определении налоговой базы по НДФЛ.
Как установлено коллегией, из материалов проверки следует, что по всем контрактам, заключенным предпринимателем с бюджетными учреждениями, налоговый орган определил сумму дохода без НДС, а НДС начислил сверх стоимости товаров (работ, услуг). При этом, по контракту с Муниципальным учреждением здравоохранения "Поронайская центральная больница" Инспекция пришла к выводу о том, что оплата произведена с учетом НДС и определила налог расчетным путем (131.926 руб.).
При таких обстоятельствах ИП Мустаевой С.С. за 2010 год подлежало доначислить НДФЛ в размере 728.180,66 руб. ((7.001.737,11 - (7.001.737,11*20%)) * 13%), где 7.001.737,11 руб. (доход за 2010 год) = (7.133.663,11 руб. (поступления за 2010 год) - 131.926 руб. (НДС за 2010 год)).
Следовательно, доначисленный Инспекцией НДФЛ за 2010 год в размере 13.720, 34 руб. (741.901-728.180,66) является неправомерным и в нарушение действующего законодательства о налогах и сборах является двойным налогообложением предпринимателя.
С учетом изложенного выше, оспариваемое решение налогового органа в части начисления суммы НДФЛ в размере 13.720,34 руб. привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2.744,07 руб. (13.720,34 руб. х 20%) и начисления соответствующих сумм пени является незаконным и подлежит признанию недействительным.
В остальной части выводы суда о правомерности доначисления налогов с учетом изложенных выше обстоятельств, коллегия считает законными и обоснованными.
Вместе с тем, рассмотрев доводы жалобы о возможности применения положений статей 112, 114 НК РФ и снижении размера штрафных санкций, коллегия приходит к следующим выводам.
В соответствии со статьей 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 данного Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Смягчающие обстоятельства за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 Кодекса. В соответствии с пунктом 3 названной статьи к смягчающим могут быть отнесены иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Следовательно, такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающими дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, нормами Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право суда по результатам оценки обстоятельств совершения правонарушения признать те или иные обстоятельства, смягчающие ответственность, и в связи с этим уменьшить размер штрафа.
Соответственно, суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.
Как усматривается из оспариваемого решения от 28.11.2012 N 08-24/2089, Инспекцией при его вынесении не были учтены обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, в связи с чем, налоговая санкция не была снижена.
При рассмотрении дела в суде предприниматель указал на возможность применения в рассматриваемом случае подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, и просил признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, обстоятельства, свидетельствующие о том, что предприниматель в своей деятельности руководствовался сложившейся положительной практикой арбитражных судов по спорному вопросу, кроме того, нахождение на иждивении налогоплательщика несовершеннолетнего ребенка и тяжелое материальное состояние.
Оценив в совокупности приведенные заявителем доводы, доказательства по делу, характер совершенного правонарушения, конкретные обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к выводу, что имеются основания для снижения штрафа по пункту 1 статьи 122 и по статье 119 НК РФ в 100 раз.
С учетом изложенного, по статье 119 НК РФ подлежит признанию недействительным штраф за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 441.356 руб. (445.814 руб. (штраф по решению) - 4.458 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз), и по НДФЛ в сумме 422.669 руб. (426.896 руб. -(426.896 руб. - (13.720,34 *30%)) /100).
По пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит признанию недействительным штраф за неуплату НДС в сумме 294.236 руб. (297.208 руб. (штраф по решению) - 2.972 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз)), за неуплату НДФЛ в сумме 308.751 руб. (311.841 руб. (штраф по решению) - 2.744,07 руб. (незаконно начисленный штраф по доходам МУЗ "Поронайская ЦБ" - 3.090 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз)).
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению, апелляционная жалоба - удовлетворению в части.
С учетом результата рассмотрения спора судебные расходы по уплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанциях подлежат взысканию с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны в сумме 300 рублей.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 20.11.2013 по делу N А59-1564/2013 изменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 13.720,34 руб., в части привлечения индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 354 руб. и начисления пени в размере 2.626,95 руб. за неуплату НДФЛ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 294.236 руб., за неуплату НДФЛ в сумме 308.751 руб., по статьей 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 441.356 руб. и за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 422.669 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
в удовлетворении остальной части требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны 300 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанции.
Арбитражному суду Сахалинской области выдать исполнительный лист.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
А.В.ПЯТКОВА
В.В.РУБАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.04.2014 N 05АП-635/2014 ПО ДЕЛУ N А59-1564/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 апреля 2014 г. N 05АП-635/2014
Дело N А59-1564/2013
Резолютивная часть постановления оглашена 09 апреля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 15 апреля 2014 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей А.В. Пятковой, В.В. Рубановой,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны,
апелляционное производство N 05АП-635/2014
на решение от 20.11.2013
судьи В.С. Орифовой
по делу N А59-1564/2013 Арбитражного суда Сахалинской области
по заявлению индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны (ИНН 650702628965, ОГРН 304650704300031, дата государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 12.02.2004)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области (ИНН 6507010504, ОГРН 1046503103349, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области
о признании недействительным решения N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012,
при участии:
- от МИФНС N 3 по Сахалинской области: Айзатулова К.Н. - ведущий специалист-эксперт по доверенности N 02-25/00040 от 10.01.2014, срок действия до 31.12.2014;
- от ИП Мустаева С.С., УФНС России по Сахалинской области: не явились,
установил:
Индивидуальный предприниматель Мустаева Светлана Савитовна (далее - предприниматель, ИП Мустаева С.В., налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Сахалинской области к Межрайонной ИФНС России N 3 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012.
Решением от 20.11.2013 суд признал недействительным оспариваемое решение от 28.11.2012 в части привлечения индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 354 рубля и начисления пени в размере 2.626 рублей 95 копеек за неуплату НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом. В удовлетворении остальной части требования индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны отказано.
Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении требований, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке.
Как следует из апелляционной жалобы, фактически предпринимателем осуществлялась розничная купля-продажа товаров через павильон "Восточная кухня". Указывает, что реализация товаров осуществлялась по безналичному расчету по договорам розничной купли-продажи, так как товары приобретались для обеспечения деятельности больницы, школ, садиков, то есть для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью.
Полагает, что поскольку бюджетные учреждения приобретали товар у предпринимателя через розничную сеть для обеспечения своей деятельности, доказательства перепродажи данного товара или использования его с целью переработки и дальнейшей реализации для извлечения прибыли инспекцией не установлены, следовательно, предпринимателем правомерно применена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Кроме того указывает, что при исчислении дохода, облагаемого НДФЛ, налоговым органом суммы от МУЗ "Поронайская центральная больница" были включены в доход предпринимателя вместе с НДС, что привело к излишнему доначислению НДФЛ за 2010 год в размере 13 720,34 руб.
Заявитель жалобы, ссылаясь на противоречивую практику по вопросу налогообложения доходов от реализации продуктов питания муниципальным учреждениям, считает, что есть основания для освобождения предпринимателя от ответственности.
Извещенные надлежащим образом о месте и времени судебного заседания ИП Мустаева С.С., УФНС России по Сахалинской области явку представителей в суд не обеспечили. Суд, руководствуясь статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей предпринимателя и третьего лица.
В судебном заседании представитель МИФНС N 3 по Сахалинской области пояснил, что с апелляционной жалобой знаком, необходимости в ее оглашении не имеется. На доводы апелляционной жалобы возразил. Решение Арбитражного суда Сахалинской области считает законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Из материалов дела коллегией установлено следующее.
На основании решения заместителя начальника инспекции N 7 от 17.05.2012 Межрайонной ИФНС России N 3 по Сахалинской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: по всем налогам и сборам за период с 01 января 2009 года по 31 декабря 2011 года; по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемому налоговыми агентами, полноту представления сведений о доходах физических лиц за период с 01 января 2009 по 30 апреля 2012 года; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2009 года по 31 декабря 2009 года.
По результатам проверки инспекция составила акт от 19.10.2012 N 08-24/1911 и вынесла решение от 28.11.2012 N 08-24/2089 (далее - решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089) о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 297.208 рублей за неуплату НДС, в размере 311.841 рубль за неуплату НДФЛ, по статье 123 НК РФ в размере 354 рубля за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, по статье 119 НК РФ в размере 445.814 рублей за непредставление деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2010-2011 г.г., в размере 426.896 рублей за непредставление деклараций по НДФЛ за 2010, 2011 г.г.; по статье 126 НК РФ в размере 2.000 рублей за непредставление в установленный срок документов и иных сведений - 10 экз.
Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также доначислила к уплате предпринимателю за проверяемый период 1.486.041 рубль НДС, 1.559.203 рубля НДФЛ, уплачиваемого индивидуальным предпринимателем, 9.048 рублей НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом, и пени за несвоевременную уплату этих налогов в общей сумме 381.319 рублей 40 копеек.
На решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089 предприниматель подала апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.
По результатам рассмотрения этой жалобы УФНС России по Сахалинской области решением N 036 от 12.03.2013 изменило данное решение инспекции, исключив из его резолютивной части подпункт 6 пункта 1, подпункт 3 пункта 3.1, дополнив решение инспекции следующим содержанием: Индивидуальному предпринимателю Мустаевой С.С. удержать и перечислить налог на доходы физических лиц из сумм доходов конкретных физических лиц в размере 9.048 рублей. При невозможности удержать у налогоплательщиков полностью или частично исчисленную сумму налога ИП Мустаевой С.С. в течение одного месяца в письменной форме необходимо уведомить Инспекцию о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщиков. В остальной части решение инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089 оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 28.11.2012 N 08-24/2089, ИП Мустаева С.С. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, коллегия считает решение арбитражного суда первой инстанции подлежащим изменению в силу следующего.
Из материалов дела установлено, что в проверяемом периоде предприниматель применяла специальный режим налогообложения в виде ЕНВД в связи с осуществлением розничной торговли через павильон "Восточная кухня", расположенный по адресу: Сахалинская область, г. Поронайск, перекресток ул. Победы и ул. Восточная. Данная деятельность специализировалась на реализации товаров повседневного спроса - продуктов питания.
Факт соблюдения налогоплательщиком ограничения по площади торгового зала (не более 150 к. м.), используемого в организации торговли, налоговым органом под сомнение не ставится.
В силу статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Согласно статье 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) по договорам розничной купли-продажи.
То есть к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей по договорам розничной купли-продажи товарами за наличный и безналичный расчет через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, всем категориям покупателей (как физическим, так и юридическим лицам).
В то же время, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция установила, что помимо реализации товаров по договорам розничной купли-продажи, предприниматель также осуществляла поставку продуктов питания.
В соответствии со статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК Ф) по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В соответствии со статьей 526 ГК РФ по государственному или муниципальному контракту на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд поставщик (исполнитель) обязан передать товары государственному или муниципальному заказчику либо по его указанию иному лицу, а государственный или муниципальный заказчик - обеспечить оплату поставленных товаров.
Как установлено судом и следует из материалов дела, предпринимателем заключены договоры поставки и муниципальные контракты на поставку продуктов питания учреждениям здравоохранения и общеобразовательным учреждениям.
Как правильно указал суд первой инстанции, указанные договоры и контракты содержат все существенные условия, характерные для договоров поставки, в том числе количество и наименование товара, сроки поставки и порядок их оплаты. В них также закреплено условие о доставке товара в адрес покупателя транспортом предпринимателя (поставщика).
То обстоятельство, что договоры поименованы как договоры розничной купли-продажи, а продукты питания приобретены бюджетными учреждениями для обеспечения уставной деятельности, суд обоснованно признал не имеющими правового значения, поскольку указанные договоры фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.
Как установлено материалами дела, реализация товаров осуществлялась предпринимателем не в магазине, а на основании договоров поставки. Товар из магазина "Восточная кухня" доставлялся на автотранспорте до бюджетных учреждений, где осуществлялась приемка товара по количеству и качеству, после чего подписывалась накладная. При отпуске товара, лицу, получающему товар, передавалась накладная.
Таким образом, суд пришел к правильному выводу о том, что реализация товара происходила не через объект стационарной торговой сети, а по договорам поставки путем доставки этого товара до покупателей.
Судом установлено, что во всех случаях оплата производилась безналичным путем на расчетный счет предпринимателя на основании выставленных предпринимателем накладных и счетов-фактур, покупки совершались систематически, с широким ассортиментом товара, приобретенного у заявителя и отраженного в счетах-фактурах и накладных.
Кроме того, является правильным вывод суда о том, что доводы участников процесса о том, чьим транспортом доставлялся товар (транспортом поставщика или транспортом Управления образования, культуры и спорта администрации ГО "Поронайский"), правового значения не имеют, поскольку реализация товара не через объект стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судебная коллегия находит обоснованными выводы суда о том, что отношения между предпринимателем и образовательными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.
С учетом изложенного, полученный предпринимателем за 2010 и 2011 годы доход подлежит налогообложению по общему режиму.
В этой связи являются правильными выводы инспекции о наличии у предпринимателя, являющейся в силу статей 143, 207 НК РФ плательщиком НДС и НДФЛ, обязанности по уплате в проверяемом периоде данных налоговых платежей.
Проверив правомерность решения инспекции в части доначисления НДФЛ, подлежащей уплате за 2010 год, коллегия установила, что налоговым органом не исключены из состава доходов суммы НДС, полученные от Муниципального учреждения здравоохранения "Поронайская центральная больница" в размере 131.926 рублей.
Так, из анализа положений статей 154, 168, 170 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, налогоплательщик (продавец) сверх стоимости товара (работ, услуг) предъявляет к уплате покупателю сумму налога, учитываемую данным налогоплательщиком при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Полученная продавцом сумма косвенного налога не является ни частью стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), ни доходом от реализации товаров (работ, услуг), поскольку суммы НДС и суммы дохода подлежат отдельному учету в целях исчисления налоговых обязательств, вытекающих из требований главы 21 и главы 23 НК РФ.
Следовательно, суммы НДС, полученные предпринимателем от покупателей товаров (работ, услуг) не должны учитываться в доходах, что соответствует позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 18.11.2008 N 7185/08. Также коллегия поддерживает ссылку заявителя жалобы на письмо Минфина России от 01.07.2010 N 03-04-5/8-369, согласно которой НДС, предъявленный предпринимателем покупателям товаров (работ, услуг), не включается в состав доходов при определении налоговой базы по НДФЛ.
Как установлено коллегией, из материалов проверки следует, что по всем контрактам, заключенным предпринимателем с бюджетными учреждениями, налоговый орган определил сумму дохода без НДС, а НДС начислил сверх стоимости товаров (работ, услуг). При этом, по контракту с Муниципальным учреждением здравоохранения "Поронайская центральная больница" Инспекция пришла к выводу о том, что оплата произведена с учетом НДС и определила налог расчетным путем (131.926 руб.).
При таких обстоятельствах ИП Мустаевой С.С. за 2010 год подлежало доначислить НДФЛ в размере 728.180,66 руб. ((7.001.737,11 - (7.001.737,11*20%)) * 13%), где 7.001.737,11 руб. (доход за 2010 год) = (7.133.663,11 руб. (поступления за 2010 год) - 131.926 руб. (НДС за 2010 год)).
Следовательно, доначисленный Инспекцией НДФЛ за 2010 год в размере 13.720, 34 руб. (741.901-728.180,66) является неправомерным и в нарушение действующего законодательства о налогах и сборах является двойным налогообложением предпринимателя.
С учетом изложенного выше, оспариваемое решение налогового органа в части начисления суммы НДФЛ в размере 13.720,34 руб. привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2.744,07 руб. (13.720,34 руб. х 20%) и начисления соответствующих сумм пени является незаконным и подлежит признанию недействительным.
В остальной части выводы суда о правомерности доначисления налогов с учетом изложенных выше обстоятельств, коллегия считает законными и обоснованными.
Вместе с тем, рассмотрев доводы жалобы о возможности применения положений статей 112, 114 НК РФ и снижении размера штрафных санкций, коллегия приходит к следующим выводам.
В соответствии со статьей 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 данного Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Смягчающие обстоятельства за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 Кодекса. В соответствии с пунктом 3 названной статьи к смягчающим могут быть отнесены иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Следовательно, такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающими дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, нормами Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право суда по результатам оценки обстоятельств совершения правонарушения признать те или иные обстоятельства, смягчающие ответственность, и в связи с этим уменьшить размер штрафа.
Соответственно, суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.
Как усматривается из оспариваемого решения от 28.11.2012 N 08-24/2089, Инспекцией при его вынесении не были учтены обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, в связи с чем, налоговая санкция не была снижена.
При рассмотрении дела в суде предприниматель указал на возможность применения в рассматриваемом случае подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, и просил признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, обстоятельства, свидетельствующие о том, что предприниматель в своей деятельности руководствовался сложившейся положительной практикой арбитражных судов по спорному вопросу, кроме того, нахождение на иждивении налогоплательщика несовершеннолетнего ребенка и тяжелое материальное состояние.
Оценив в совокупности приведенные заявителем доводы, доказательства по делу, характер совершенного правонарушения, конкретные обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к выводу, что имеются основания для снижения штрафа по пункту 1 статьи 122 и по статье 119 НК РФ в 100 раз.
С учетом изложенного, по статье 119 НК РФ подлежит признанию недействительным штраф за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 441.356 руб. (445.814 руб. (штраф по решению) - 4.458 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз), и по НДФЛ в сумме 422.669 руб. (426.896 руб. -(426.896 руб. - (13.720,34 *30%)) /100).
По пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит признанию недействительным штраф за неуплату НДС в сумме 294.236 руб. (297.208 руб. (штраф по решению) - 2.972 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз)), за неуплату НДФЛ в сумме 308.751 руб. (311.841 руб. (штраф по решению) - 2.744,07 руб. (незаконно начисленный штраф по доходам МУЗ "Поронайская ЦБ" - 3.090 руб. (штраф с учетом уменьшения в 100 раз)).
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению, апелляционная жалоба - удовлетворению в части.
С учетом результата рассмотрения спора судебные расходы по уплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанциях подлежат взысканию с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны в сумме 300 рублей.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 20.11.2013 по делу N А59-1564/2013 изменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области N 08-24/2089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 13.720,34 руб., в части привлечения индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 354 руб. и начисления пени в размере 2.626,95 руб. за неуплату НДФЛ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 294.236 руб., за неуплату НДФЛ в сумме 308.751 руб., по статьей 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 441.356 руб. и за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 422.669 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
в удовлетворении остальной части требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя Мустаевой Светланы Савитовны 300 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины в суде первой и апелляционной инстанции.
Арбитражному суду Сахалинской области выдать исполнительный лист.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
А.В.ПЯТКОВА
В.В.РУБАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)