Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2015 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Баканова В.В., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 (судья Третьяков Н.А.),
В заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" - Солодовников П.Ф. (доверенность от 21.11.2014),
Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга - Попов П.П. (доверенность от 20.02.2015 N 10-23/01997), Авдеева Е.Н. (доверенность от 07.07.2014 N 10-13/07259).
Общество с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" (далее - истец, общество, налогоплательщик, ООО ЧОО "Герат") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 04.03.2015 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей, штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 648 284 рублей, начисления заявителю пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 810 536,07 рублей, предложения удержать из доходов работников НДФЛ в сумме 3 241 420 рублей и перечислить его в бюджет. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции, в части удовлетворения требований общества в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо ссылается на получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в виду неправомерного включения в состав расходов компенсационных выплат за вахтовый метод работы.
По мнению инспекции, общество создало фиктивный документооборот, который свидетельствовал о применении в обществе вахтового метода работы с выплатой соответствующей компенсации, в то время как фактически вахтовый метод работы обществом не применялся, соответствующие выплаты работникам не осуществлялись.
При этом, по мнению инспекции денежные средства поступили в обладание начальников охраны и являются их доходами, налогообложение которых НДФЛ в нарушение требований налогового законодательства обществом не произведено.
В обоснование данных доводов инспекция ссылается на показание работников, которые в ходе опросов отрицали применение вахтового метода работы и получение в связи с этим спорных компенсационных выплат, факт привлечения к охране объектов, расположенных в различных населенных пунктах Оренбургской области местных жителей, и отсутствием в связи с этим необходимости осуществления работ вахтовым методом, поддельность подписей работников на приказах о направлении их на работу вахтовым методом, организацию вахтового метода способом (десять дней в месяц), который не имеет обоснованной цели и свидетельствует о создании формального документооборота, многочисленные противоречия в первичных бухгалтерских документах, связанных с учетом рабочего времени, и показаниях работников и руководящего персонала, ничтожность оформленных работниками доверенностей на получение начальниками охраны заработной платы, а также отсутствие доказательств организации труда и отдыха работников, направленных на работу вахтовым методом, в соответствии с требованиями трудового законодательства (питание, проживание, проезд и пр.).
В отзыве ООО ЧОО "Герат" отклонило указанные доводы инспекции, ссылаясь на фактическое применение в организации вахтового метода работы и выплату работникам компенсации в размере 1400 рублей за каждый день вахты.
В обоснование своих доводов налогоплательщик сослался на незначительность доли опрошенных работников, ряд из которых изменили свои показания в суде, отсутствие претензий со стороны работников в отношении выплаченных им сумм, показания ряда работников, данных в суде первой инстанции о применении вахтового способа работу и получении компенсаций в размере 14 000 рублей, действительность доверенностей работников на получение заработной платы.
Также заявитель ссылается на то, что спорные выплаты не признаны объектом обложения страховыми взносами при проведении проверки органами пенсионного фонда.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций и НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 29.11.2013 г. N 02-33/123 (т. 6 л.д. 3-53) и вынесено решение от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю предложено уплатить доначисленный налог на прибыль организаций в размере 5 004 296 рублей, пени за неуплату налога на прибыль и НДФЛ в общей сумме 1 561 385, 59 рублей, штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общем размере 1 649 143, 20 рублей заявителю также предложено удержать из доходов работников и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 3 241 420 рублей или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности его удержать.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности явилось установление инспекцией получения обществом необоснованной налоговой выгоды путем занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в виду неправомерного включения в состав расходов компенсационных выплат за вахтовый метод работы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 28.04.2014 N 16-15/04986 (т. 2 л.д. 1-12), вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в части.
Удовлетворяя требования общества о признании недействительным решения инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии достаточных доказательств отсутствия в обществе вахтового метода работы и недоказанности в связи с этим получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что эти выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 17 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами и, в том числе, суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов.
Более того, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения.
Кроме того, в п. 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях деятельности непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей, работ, услуг.
Как следует из обжалуемого решения, инспекцией установлено, что в проверяемом периоде 2010-2012 гг. обществом в состав расходов неправомерно включены суммы надбавки за вахтовый метод работ в размере 24 934 000 рублей при фактическом не осуществлении вахтового метода работы.
Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде общество преимущественно осуществляло деятельность по охране объектов ОАО "МРСК "Волги" в лице филиала "Оренбургэнерго", расположенных на территории г. Оренбурга и Оренбургской области, на основании договоров от 28.12.2009 N 1032-06, от 15.12.2011 N 1640-06 (т. 17 л.д. 12-55), по условиям которых заявитель обязуется оказывать за плату услуги по охране объектов заказчика, указанных в приложениях к договорам (порядка 76 объектов).
Исходя из приложений к договорам, все охраняемые объекты расположены в пределах населенных пунктов Оренбургской области.
Приказом от 30.01.2010 N 1/в обществом принято решение ввести вахтовый метод организации работ.
Положением о вахтовом методе организации работ в ООО ЧОО "Герат" от 10.01.2010 предусмотрена выплата работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах работ в период вахты надбавку в размере 1400 рублей (т. 11 л.д. 66-69).
Между тем как установлено налоговым органом в ходе проверки все работники, указанные в платежных ведомостях на выплату компенсаций за вахтовый метод работы, зарегистрированы по месту жительства на территории Оренбургской области, в населенных пунктах, в которых находятся охраняемые объекты, в их числе работники, зарегистрированные в г. Оренбурге, отсутствуют.
В ходе опросов лиц, работавших в 2010-2012 г.г. в ООО ЧОО "Герат" охранниками, и согласно платежным ведомостям получившим компенсационные выплаты за вахтовый метод работы, установлено, что они проживали в населенных пунктах нахождения охраняемых объектов, на работу добирались либо пешком, либо на общественном транспорте, либо на личном автомобиле; служебное жилье не представлялось; после окончания смены возвращались домой; график работы-сутки через двое или сутки через трое; с Положением о вахтовом методе организации работ не ознакомлены; вахтовым методом не работали; надбавки и компенсации за вахтовый метод работы не получали; получали заработную плату в среднем от 4000 до 7000 рублей в месяц, которую привозили начальники групп охраны и выдавали лично.
Согласно экспертному заключения по результатам назначенной налоговым органом экспертизы в приказах ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом в разделе "с приказом ознакомлены" от имени 26 опрошенных работников стоят подписи иных лиц (экспертное заключение от 23.10.2013 N 032/070-2013).
При анализе табелей учета рабочего времени за проверяемый период установлено, что работники, направляемые на работу вахтовым методом, первые 20 дней месяца работали по сменному графику (сутки через трое, сутки через двое) на объектах по месту жительства, а оставшиеся 10 дней (всегда с 20 числа месяца по 30 число месяца) работали по 8 часов вахтовым методом, что противоречит свидетельским показаниям. При этом какими разумными и деловыми целями был обоснован выбор именно такого графика вахты налогоплательщиком не представлено.
При сопоставлении приказов ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом и графиков дежурств и табелей учета рабочего времени выявлены многочисленные расхождения, когда работники, направленные согласно приказам на работу вахтовым методом по табелям учета рабочего времени, работу вахтовым методом не осуществляли, дежурили на объектах по месту жительства.
Согласно показаниям свидетелей Булгариной С.Ю. (главный бухгалтер общества) и Губанкиной А.А. (бухгалтер-кассир), а также на основании платежных ведомостей и расходных кассовых ордеров денежные средства, предназначенные на выплату надбавок за вахтовый метод работы, выдавались начальникам групп охраны на основании доверенностей работников; документы, подтверждающие дальнейшую передачу указанных денежных средств начальниками групп охраны конкретным работникам, отсутствуют.
Исходя из данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком создан искусственный документооборот, подтверждающий ведение деятельности, в том числе вахтовым методом, несение расходов на выплату работникам в форме надбавки за работу вахтовым методом, в целях занижения суммы налога на прибыль организаций, подлежащей уплате в бюджет в связи с включением фиктивных расходов.
При этом фактически вахтовый метод налогоплательщиком не применялся, охрана объектов ОАО "МРСК "Волги" осуществлялась работниками, проживающими в населенных пунктах, где расположены указанные объекты, выплата работникам надбавки за вахтовый метод не проводилась, соответственно, расходы на оплату труда не понесены.
Апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства создания обществом видимости применения вахтового метода работы исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При разрешении данного дела, следует учитывать, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет безусловного принятия налоговым органом финансовых и налоговых показателей деятельности налогоплательщика, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности определения налогоплательщиком своих налоговых обязательств учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.
Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют об умышленном создании обществом формального документооборота, опосредующего вахтовый метод работы, в отсутствие его применения обществом в реальной хозяйственной деятельности, вследствие чего результаты взаимоотношений заявителя с работниками были учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Апелляционный суд приходит к выводу о том, что заявителем с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых и трудовых отношениях, была создана "схема" снижения своих налоговых обязательств по налогу на прибыль при формальном соблюдении требований действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой создана лишь видимость применения вахтового метода, в связи с чем заявитель обязан был в проверяемый период исчислять и уплачивать налог на прибыль без учета фиктивных расходов.
Этот вывод, в том числе, основан на явных противоречиях в документообороте заявителя, опосредующем учет рабочего времени вахтовым и обычным методом, с ежемесячными приказами о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом.
Также наличие формального документооборота доказывает непосредственное содержание ежемесячных приказов ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом, где отсутствует какая-либо конкретизация или индивидуализация объектов, на которые направлены работники для осуществления работы вахтовым методом.
При этом ни одно опрошенное лицо, в том числе учредитель, который, по его утверждению, принимал непосредственное участие в управлении обществом, начальники охраны, охранники не смогли пояснить кто и в какой форме координировал перераспределение охранников по объектам при применении вахтового метода работы каждые последние 10 дней в месяце.
При этом общество не подтвердило наличие иной деловой цели избранной схемы хозяйствования, кроме как связанной с получением налоговой выгоды по налогу на прибыль.
Суд апелляционной инстанции отклоняет приводимые обществом в экономическое обоснование доводы избранной схемы хозяйствования, как опровергающиеся материалами дела и не отвечающей принципам экономической разумности и необходимости.
Как уже указывалось, персонал ООО ЧОО "Герат" состоял из охранников, проживающих на территории различных населенных пунктов Оренбургской области, в которых были расположены охраняемые объекты. При этом как следует из материалов дела с первого по двадцатое число каждого месяца охрана объектов ОАО "МРСК "Волги" осуществлялась "местными" работниками, в связи с чем апелляционный суд приходит к выводу, что общество имело возможность комплектовать охраняемые объекты "местными жителями" без привлечения иногородних работников.
В то время как вахтовый метод работы в соответствии со ст. 297 Трудового кодекса Российской Федерации применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями.
Учитывая, что общество имело возможность ежемесячно с первого по двадцатое число комплектовать охраняемые объекты "местными жителями" без привлечения иногородних работников, необходимость применения последние десять дней месяца вахтового метода экономически разумно не обоснованна.
Об направленности заявителя на получение исключительно налоговой выгоды указывает тот факт, что надбавка за вахтовый метод работы не облагается страховыми взносами и не включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, в связи с чем общество, используя видимость несения расходов по налогу на прибыль не было обременено какими-либо иными налоговыми платежами и необходимостью учета и отражения данных выплат в бухгалтерской или налоговой отчетности по иным налогам и сборам.
Согласно ст. 297 Трудового кодекса Российской Федерации работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности указанных работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха, либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.
Между тем, ни одно опрошенное по инициативе налогоплательщика лицо не смогло указать место проживания в период нахождения на вахте, способ организации питания. Каких-либо документов, подтверждающих разрозненные показания указанных опрошенных лиц о проживании в общежитиях, гостиницах, иных местах, предоставленных по согласованию с ОАО "МРСК "Волги", не представлено, равно как и доказательств пригодности для проживания постов охраны.
Поскольку ни одно из опрошенных по инициативе налогоплательщика лицо, не смогло указать конкретные обстоятельства осуществления и организации работ вахтовым методом, ссылаясь исключительно на то, что работы вахтовым методом осуществлялись, и на получение компенсации в размере 14 000 рублей, с учетом того, что опрошенные лица либо находятся в непосредственной зависимости от общества, либо подозреваются в создании видимости вахтового метода работы, апелляционный суд оценивает данные показания критически, как не способные достоверно подтвердить использование обществом вахтового метода работы.
Представленные обществом в суд первой инстанции объяснения более чем 80 работников не отвечают требованиям допустимости в арбитражном процессе, поскольку получены без соблюдения требований достоверности, в частности работники не были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний. Более того, все объяснительные содержат практически идентичный текст, обстоятельства работы вахтовым методом не конкретизированы, что указывает на сообщение сведений о несуществующих в действительности фактах трудовой деятельности писавших их лиц.
И, напротив, налоговым органом в ходе налоговой проверки в порядке, установленном налоговым законодательством, проведены допросы как действительных так и бывших работников общества, исходя из платежных ведомостей получившим компенсационные выплаты за вахтовый метод работы, согласно которым все они проживали в населенных пунктах нахождения охраняемых объектов, на работу добирались либо пешком, либо на общественном транспорте, либо на личном автомобиле; служебное жилье не предоставлялось; после окончания смены возвращались домой; график работы -сутки через двое или сутки через трое; с Положением о вахтовом методе организации работ не ознакомлены; вахтовым методом не работали; надбавки и компенсации за вахтовый метод работы не получали; получали заработную плату в среднем от 4000 до 7000 рублей, получение дополнительного дохода в размере 14 000 рублей не подтвердили.
Доводы налогоплательщика, порочащие данные показания, судом апелляционной инстанции отклоняются как несостоятельные. Так, среди опрошенных работником есть действующие работники общества, согласно приказам о направлении на работу вахтовым методом опрошенные работники направлялись от трех до десяти раз, доказательств фиксации нарушения указанными работниками трудовой дисциплины в период работы, а равно увольнения данных работников по порочащим основаниям обществом не представлено, доказательства оказания работниками налоговых органов давления на опрашиваемых лиц отсутствуют.
При этом два работника, опрошенные судом первой инстанции по инициативе налогоплательщика, которые дали прямо противоположные показания, чем те которые они давали ранее налоговому органу, не смогли пояснить причину расхождений своих показаний об отсутствии вахтового метода и причину изменения показаний. Приводившиеся обоснования о неясности вопросов налогового органа апелляционный суд считает несостоятельными, поскольку всем работникам вопросы задавались по одному вопроснику, содержащему порядка 20 вопросов, неясности в вопросах отсутствуют.
Положением о вахтовом методе организации работ в ООО ЧОО "Герат" предусмотрена доставка работников на вахту организованно от места нахождения общества до места работы и обратно.
В ходе опроса в суде первой инстанции охранники пояснили, что для работы вахтовым методом они самостоятельно добирались до г. Оренбурга на общественном транспорте, при этом проезд им компенсировал работодатель, на место вахты отправка из г. Оренбурга осуществлялась транспортом ООО ЧОО "Герат".
Между тем никаких документов, подтверждающих компенсацию работникам стоимости проезда до г. Оренбург налогоплательщиком не представлено.
Представленные заявителем путевые листы сами по себе не могут подтверждать доставку работников до места вахты, поскольку все указанные в них транспортные средства являются легковыми автомобилями, вместимость которых не превышает 4 пассажиров, в то время как ежемесячно вахтовым методом согласно приказам работали от 40 до 60 человек. Кроме того, как следует из показаний опрошенных лиц, два раза в месяц начальниками охраны осуществлялась выплата заработной платы охранникам на местах, для чего использовались автомобили, также начальниками охраны осуществлялась проверка постов с использованием транспорта общества, соответственно, представленные путевые листы составлены в обоснование использования автомобилей для указанных целей.
Таким образом, апелляционный суд критически относится к показаниям опрошенных по инициативе налогоплательщика в суде первой инстанции лиц, поскольку сообщенные ими сведения документально не подтверждены, внутренне противоречивы и не соответствуют имеющимся в деле доказательствами.
Кроме того, налогоплательщиком не раскрыты и не представлены доказательства фактических обстоятельств ведения работ вахтовым методом, в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере расходов.
Общество, возражая против довода инспекции о нереальности применения вахтового метода, не представило доказательств, кроме формальных документов - приказов о направлении на работу вахтовым методом, и ведомостей выплаты заработной платы. При этом указанные документы непосредственно работниками не подписаны, поскольку приказы содержат поддельные подписи, а ведомости о выплате заработной платы подписаны за работников начальниками охраны.
Исходя из установленных по делу обстоятельств, усматривается направленность действий налогоплательщика на создание искусственной ситуации для получения налоговой выгоды, когда он, используя фиктивные внутренние документы, не опосредующие реальные хозяйственные операции, получил право на учет дополнительных расходов при налогообложении прибыли, которые фактически не нес.
Доводы общества о том, что спорные выплаты не признаны объектом обложения страховыми взносами при проведении проверки органами пенсионного фонда, судом апелляционной инстанции отклоняются как не имеющие правового значения, поскольку компенсационные выплаты за вахтовый метод работы не являются объектом обложения страховыми взносами.
При таких обстоятельствах, решение налогового органа в части отказа в принятии расходов в сумме 24 934 000 рублей по налогу на прибыль и, соответственно, доначисления налога на прибыль за 2010-2012 гг. в сумме 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей законно и обоснованно, основания для признания его недействительным в оспариваемой части у суда первой инстанции отсутствовали.
Однако апелляционный суд не может согласиться с привлечением общества к ответственности по ст. 123 НК РФ, начислением ему пени за неуплату НДФЛ и предложением удержать из дохода перечисленных начальников охраны НДФЛ в силу следующего.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.
Между тем доказательств того, что денежные средства в размере начисленных ежемесячно надбавок за вахтовый метод работы были фактически получены начальниками охраны, остались в их распоряжении, использованы в личных целях и являются доходом указанных лиц в значении, придаваемом ст. 210 НК РФ, налоговым органом не представлено.
Согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Поскольку при рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции сделаны выводы не соответствующие обстоятельствам дела, неполно выяснены все обстоятельства дела, обстоятельства, которые суд посчитал установленными, не доказаны заявителем, решение суда подлежит отмене на основании п. п. 1, 2, 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения инспекции от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
В связи с отказом в удовлетворении требований, на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции подлежат отнесению на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 отменить в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей.
В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
В.В.БАКАНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.05.2015 N 18АП-4535/2015 ПО ДЕЛУ N А47-5091/2014
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 мая 2015 г. N 18АП-4535/2015
Дело N А47-5091/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2015 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Баканова В.В., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 (судья Третьяков Н.А.),
В заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" - Солодовников П.Ф. (доверенность от 21.11.2014),
Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга - Попов П.П. (доверенность от 20.02.2015 N 10-23/01997), Авдеева Е.Н. (доверенность от 07.07.2014 N 10-13/07259).
Общество с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" (далее - истец, общество, налогоплательщик, ООО ЧОО "Герат") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 04.03.2015 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей, штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 648 284 рублей, начисления заявителю пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 810 536,07 рублей, предложения удержать из доходов работников НДФЛ в сумме 3 241 420 рублей и перечислить его в бюджет. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции, в части удовлетворения требований общества в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо ссылается на получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в виду неправомерного включения в состав расходов компенсационных выплат за вахтовый метод работы.
По мнению инспекции, общество создало фиктивный документооборот, который свидетельствовал о применении в обществе вахтового метода работы с выплатой соответствующей компенсации, в то время как фактически вахтовый метод работы обществом не применялся, соответствующие выплаты работникам не осуществлялись.
При этом, по мнению инспекции денежные средства поступили в обладание начальников охраны и являются их доходами, налогообложение которых НДФЛ в нарушение требований налогового законодательства обществом не произведено.
В обоснование данных доводов инспекция ссылается на показание работников, которые в ходе опросов отрицали применение вахтового метода работы и получение в связи с этим спорных компенсационных выплат, факт привлечения к охране объектов, расположенных в различных населенных пунктах Оренбургской области местных жителей, и отсутствием в связи с этим необходимости осуществления работ вахтовым методом, поддельность подписей работников на приказах о направлении их на работу вахтовым методом, организацию вахтового метода способом (десять дней в месяц), который не имеет обоснованной цели и свидетельствует о создании формального документооборота, многочисленные противоречия в первичных бухгалтерских документах, связанных с учетом рабочего времени, и показаниях работников и руководящего персонала, ничтожность оформленных работниками доверенностей на получение начальниками охраны заработной платы, а также отсутствие доказательств организации труда и отдыха работников, направленных на работу вахтовым методом, в соответствии с требованиями трудового законодательства (питание, проживание, проезд и пр.).
В отзыве ООО ЧОО "Герат" отклонило указанные доводы инспекции, ссылаясь на фактическое применение в организации вахтового метода работы и выплату работникам компенсации в размере 1400 рублей за каждый день вахты.
В обоснование своих доводов налогоплательщик сослался на незначительность доли опрошенных работников, ряд из которых изменили свои показания в суде, отсутствие претензий со стороны работников в отношении выплаченных им сумм, показания ряда работников, данных в суде первой инстанции о применении вахтового способа работу и получении компенсаций в размере 14 000 рублей, действительность доверенностей работников на получение заработной платы.
Также заявитель ссылается на то, что спорные выплаты не признаны объектом обложения страховыми взносами при проведении проверки органами пенсионного фонда.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций и НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 29.11.2013 г. N 02-33/123 (т. 6 л.д. 3-53) и вынесено решение от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю предложено уплатить доначисленный налог на прибыль организаций в размере 5 004 296 рублей, пени за неуплату налога на прибыль и НДФЛ в общей сумме 1 561 385, 59 рублей, штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общем размере 1 649 143, 20 рублей заявителю также предложено удержать из доходов работников и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 3 241 420 рублей или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности его удержать.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности явилось установление инспекцией получения обществом необоснованной налоговой выгоды путем занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в виду неправомерного включения в состав расходов компенсационных выплат за вахтовый метод работы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 28.04.2014 N 16-15/04986 (т. 2 л.д. 1-12), вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в части.
Удовлетворяя требования общества о признании недействительным решения инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии достаточных доказательств отсутствия в обществе вахтового метода работы и недоказанности в связи с этим получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что эти выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 17 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами и, в том числе, суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов.
Более того, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения.
Кроме того, в п. 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях деятельности непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей, работ, услуг.
Как следует из обжалуемого решения, инспекцией установлено, что в проверяемом периоде 2010-2012 гг. обществом в состав расходов неправомерно включены суммы надбавки за вахтовый метод работ в размере 24 934 000 рублей при фактическом не осуществлении вахтового метода работы.
Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде общество преимущественно осуществляло деятельность по охране объектов ОАО "МРСК "Волги" в лице филиала "Оренбургэнерго", расположенных на территории г. Оренбурга и Оренбургской области, на основании договоров от 28.12.2009 N 1032-06, от 15.12.2011 N 1640-06 (т. 17 л.д. 12-55), по условиям которых заявитель обязуется оказывать за плату услуги по охране объектов заказчика, указанных в приложениях к договорам (порядка 76 объектов).
Исходя из приложений к договорам, все охраняемые объекты расположены в пределах населенных пунктов Оренбургской области.
Приказом от 30.01.2010 N 1/в обществом принято решение ввести вахтовый метод организации работ.
Положением о вахтовом методе организации работ в ООО ЧОО "Герат" от 10.01.2010 предусмотрена выплата работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах работ в период вахты надбавку в размере 1400 рублей (т. 11 л.д. 66-69).
Между тем как установлено налоговым органом в ходе проверки все работники, указанные в платежных ведомостях на выплату компенсаций за вахтовый метод работы, зарегистрированы по месту жительства на территории Оренбургской области, в населенных пунктах, в которых находятся охраняемые объекты, в их числе работники, зарегистрированные в г. Оренбурге, отсутствуют.
В ходе опросов лиц, работавших в 2010-2012 г.г. в ООО ЧОО "Герат" охранниками, и согласно платежным ведомостям получившим компенсационные выплаты за вахтовый метод работы, установлено, что они проживали в населенных пунктах нахождения охраняемых объектов, на работу добирались либо пешком, либо на общественном транспорте, либо на личном автомобиле; служебное жилье не представлялось; после окончания смены возвращались домой; график работы-сутки через двое или сутки через трое; с Положением о вахтовом методе организации работ не ознакомлены; вахтовым методом не работали; надбавки и компенсации за вахтовый метод работы не получали; получали заработную плату в среднем от 4000 до 7000 рублей в месяц, которую привозили начальники групп охраны и выдавали лично.
Согласно экспертному заключения по результатам назначенной налоговым органом экспертизы в приказах ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом в разделе "с приказом ознакомлены" от имени 26 опрошенных работников стоят подписи иных лиц (экспертное заключение от 23.10.2013 N 032/070-2013).
При анализе табелей учета рабочего времени за проверяемый период установлено, что работники, направляемые на работу вахтовым методом, первые 20 дней месяца работали по сменному графику (сутки через трое, сутки через двое) на объектах по месту жительства, а оставшиеся 10 дней (всегда с 20 числа месяца по 30 число месяца) работали по 8 часов вахтовым методом, что противоречит свидетельским показаниям. При этом какими разумными и деловыми целями был обоснован выбор именно такого графика вахты налогоплательщиком не представлено.
При сопоставлении приказов ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом и графиков дежурств и табелей учета рабочего времени выявлены многочисленные расхождения, когда работники, направленные согласно приказам на работу вахтовым методом по табелям учета рабочего времени, работу вахтовым методом не осуществляли, дежурили на объектах по месту жительства.
Согласно показаниям свидетелей Булгариной С.Ю. (главный бухгалтер общества) и Губанкиной А.А. (бухгалтер-кассир), а также на основании платежных ведомостей и расходных кассовых ордеров денежные средства, предназначенные на выплату надбавок за вахтовый метод работы, выдавались начальникам групп охраны на основании доверенностей работников; документы, подтверждающие дальнейшую передачу указанных денежных средств начальниками групп охраны конкретным работникам, отсутствуют.
Исходя из данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком создан искусственный документооборот, подтверждающий ведение деятельности, в том числе вахтовым методом, несение расходов на выплату работникам в форме надбавки за работу вахтовым методом, в целях занижения суммы налога на прибыль организаций, подлежащей уплате в бюджет в связи с включением фиктивных расходов.
При этом фактически вахтовый метод налогоплательщиком не применялся, охрана объектов ОАО "МРСК "Волги" осуществлялась работниками, проживающими в населенных пунктах, где расположены указанные объекты, выплата работникам надбавки за вахтовый метод не проводилась, соответственно, расходы на оплату труда не понесены.
Апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства создания обществом видимости применения вахтового метода работы исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При разрешении данного дела, следует учитывать, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет безусловного принятия налоговым органом финансовых и налоговых показателей деятельности налогоплательщика, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности определения налогоплательщиком своих налоговых обязательств учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.
Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют об умышленном создании обществом формального документооборота, опосредующего вахтовый метод работы, в отсутствие его применения обществом в реальной хозяйственной деятельности, вследствие чего результаты взаимоотношений заявителя с работниками были учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Апелляционный суд приходит к выводу о том, что заявителем с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых и трудовых отношениях, была создана "схема" снижения своих налоговых обязательств по налогу на прибыль при формальном соблюдении требований действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой создана лишь видимость применения вахтового метода, в связи с чем заявитель обязан был в проверяемый период исчислять и уплачивать налог на прибыль без учета фиктивных расходов.
Этот вывод, в том числе, основан на явных противоречиях в документообороте заявителя, опосредующем учет рабочего времени вахтовым и обычным методом, с ежемесячными приказами о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом.
Также наличие формального документооборота доказывает непосредственное содержание ежемесячных приказов ООО ЧОО "Герат" о направлении работников на охрану объектов вахтовым методом, где отсутствует какая-либо конкретизация или индивидуализация объектов, на которые направлены работники для осуществления работы вахтовым методом.
При этом ни одно опрошенное лицо, в том числе учредитель, который, по его утверждению, принимал непосредственное участие в управлении обществом, начальники охраны, охранники не смогли пояснить кто и в какой форме координировал перераспределение охранников по объектам при применении вахтового метода работы каждые последние 10 дней в месяце.
При этом общество не подтвердило наличие иной деловой цели избранной схемы хозяйствования, кроме как связанной с получением налоговой выгоды по налогу на прибыль.
Суд апелляционной инстанции отклоняет приводимые обществом в экономическое обоснование доводы избранной схемы хозяйствования, как опровергающиеся материалами дела и не отвечающей принципам экономической разумности и необходимости.
Как уже указывалось, персонал ООО ЧОО "Герат" состоял из охранников, проживающих на территории различных населенных пунктов Оренбургской области, в которых были расположены охраняемые объекты. При этом как следует из материалов дела с первого по двадцатое число каждого месяца охрана объектов ОАО "МРСК "Волги" осуществлялась "местными" работниками, в связи с чем апелляционный суд приходит к выводу, что общество имело возможность комплектовать охраняемые объекты "местными жителями" без привлечения иногородних работников.
В то время как вахтовый метод работы в соответствии со ст. 297 Трудового кодекса Российской Федерации применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями.
Учитывая, что общество имело возможность ежемесячно с первого по двадцатое число комплектовать охраняемые объекты "местными жителями" без привлечения иногородних работников, необходимость применения последние десять дней месяца вахтового метода экономически разумно не обоснованна.
Об направленности заявителя на получение исключительно налоговой выгоды указывает тот факт, что надбавка за вахтовый метод работы не облагается страховыми взносами и не включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, в связи с чем общество, используя видимость несения расходов по налогу на прибыль не было обременено какими-либо иными налоговыми платежами и необходимостью учета и отражения данных выплат в бухгалтерской или налоговой отчетности по иным налогам и сборам.
Согласно ст. 297 Трудового кодекса Российской Федерации работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности указанных работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха, либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.
Между тем, ни одно опрошенное по инициативе налогоплательщика лицо не смогло указать место проживания в период нахождения на вахте, способ организации питания. Каких-либо документов, подтверждающих разрозненные показания указанных опрошенных лиц о проживании в общежитиях, гостиницах, иных местах, предоставленных по согласованию с ОАО "МРСК "Волги", не представлено, равно как и доказательств пригодности для проживания постов охраны.
Поскольку ни одно из опрошенных по инициативе налогоплательщика лицо, не смогло указать конкретные обстоятельства осуществления и организации работ вахтовым методом, ссылаясь исключительно на то, что работы вахтовым методом осуществлялись, и на получение компенсации в размере 14 000 рублей, с учетом того, что опрошенные лица либо находятся в непосредственной зависимости от общества, либо подозреваются в создании видимости вахтового метода работы, апелляционный суд оценивает данные показания критически, как не способные достоверно подтвердить использование обществом вахтового метода работы.
Представленные обществом в суд первой инстанции объяснения более чем 80 работников не отвечают требованиям допустимости в арбитражном процессе, поскольку получены без соблюдения требований достоверности, в частности работники не были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний. Более того, все объяснительные содержат практически идентичный текст, обстоятельства работы вахтовым методом не конкретизированы, что указывает на сообщение сведений о несуществующих в действительности фактах трудовой деятельности писавших их лиц.
И, напротив, налоговым органом в ходе налоговой проверки в порядке, установленном налоговым законодательством, проведены допросы как действительных так и бывших работников общества, исходя из платежных ведомостей получившим компенсационные выплаты за вахтовый метод работы, согласно которым все они проживали в населенных пунктах нахождения охраняемых объектов, на работу добирались либо пешком, либо на общественном транспорте, либо на личном автомобиле; служебное жилье не предоставлялось; после окончания смены возвращались домой; график работы -сутки через двое или сутки через трое; с Положением о вахтовом методе организации работ не ознакомлены; вахтовым методом не работали; надбавки и компенсации за вахтовый метод работы не получали; получали заработную плату в среднем от 4000 до 7000 рублей, получение дополнительного дохода в размере 14 000 рублей не подтвердили.
Доводы налогоплательщика, порочащие данные показания, судом апелляционной инстанции отклоняются как несостоятельные. Так, среди опрошенных работником есть действующие работники общества, согласно приказам о направлении на работу вахтовым методом опрошенные работники направлялись от трех до десяти раз, доказательств фиксации нарушения указанными работниками трудовой дисциплины в период работы, а равно увольнения данных работников по порочащим основаниям обществом не представлено, доказательства оказания работниками налоговых органов давления на опрашиваемых лиц отсутствуют.
При этом два работника, опрошенные судом первой инстанции по инициативе налогоплательщика, которые дали прямо противоположные показания, чем те которые они давали ранее налоговому органу, не смогли пояснить причину расхождений своих показаний об отсутствии вахтового метода и причину изменения показаний. Приводившиеся обоснования о неясности вопросов налогового органа апелляционный суд считает несостоятельными, поскольку всем работникам вопросы задавались по одному вопроснику, содержащему порядка 20 вопросов, неясности в вопросах отсутствуют.
Положением о вахтовом методе организации работ в ООО ЧОО "Герат" предусмотрена доставка работников на вахту организованно от места нахождения общества до места работы и обратно.
В ходе опроса в суде первой инстанции охранники пояснили, что для работы вахтовым методом они самостоятельно добирались до г. Оренбурга на общественном транспорте, при этом проезд им компенсировал работодатель, на место вахты отправка из г. Оренбурга осуществлялась транспортом ООО ЧОО "Герат".
Между тем никаких документов, подтверждающих компенсацию работникам стоимости проезда до г. Оренбург налогоплательщиком не представлено.
Представленные заявителем путевые листы сами по себе не могут подтверждать доставку работников до места вахты, поскольку все указанные в них транспортные средства являются легковыми автомобилями, вместимость которых не превышает 4 пассажиров, в то время как ежемесячно вахтовым методом согласно приказам работали от 40 до 60 человек. Кроме того, как следует из показаний опрошенных лиц, два раза в месяц начальниками охраны осуществлялась выплата заработной платы охранникам на местах, для чего использовались автомобили, также начальниками охраны осуществлялась проверка постов с использованием транспорта общества, соответственно, представленные путевые листы составлены в обоснование использования автомобилей для указанных целей.
Таким образом, апелляционный суд критически относится к показаниям опрошенных по инициативе налогоплательщика в суде первой инстанции лиц, поскольку сообщенные ими сведения документально не подтверждены, внутренне противоречивы и не соответствуют имеющимся в деле доказательствами.
Кроме того, налогоплательщиком не раскрыты и не представлены доказательства фактических обстоятельств ведения работ вахтовым методом, в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере расходов.
Общество, возражая против довода инспекции о нереальности применения вахтового метода, не представило доказательств, кроме формальных документов - приказов о направлении на работу вахтовым методом, и ведомостей выплаты заработной платы. При этом указанные документы непосредственно работниками не подписаны, поскольку приказы содержат поддельные подписи, а ведомости о выплате заработной платы подписаны за работников начальниками охраны.
Исходя из установленных по делу обстоятельств, усматривается направленность действий налогоплательщика на создание искусственной ситуации для получения налоговой выгоды, когда он, используя фиктивные внутренние документы, не опосредующие реальные хозяйственные операции, получил право на учет дополнительных расходов при налогообложении прибыли, которые фактически не нес.
Доводы общества о том, что спорные выплаты не признаны объектом обложения страховыми взносами при проведении проверки органами пенсионного фонда, судом апелляционной инстанции отклоняются как не имеющие правового значения, поскольку компенсационные выплаты за вахтовый метод работы не являются объектом обложения страховыми взносами.
При таких обстоятельствах, решение налогового органа в части отказа в принятии расходов в сумме 24 934 000 рублей по налогу на прибыль и, соответственно, доначисления налога на прибыль за 2010-2012 гг. в сумме 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей законно и обоснованно, основания для признания его недействительным в оспариваемой части у суда первой инстанции отсутствовали.
Однако апелляционный суд не может согласиться с привлечением общества к ответственности по ст. 123 НК РФ, начислением ему пени за неуплату НДФЛ и предложением удержать из дохода перечисленных начальников охраны НДФЛ в силу следующего.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.
Между тем доказательств того, что денежные средства в размере начисленных ежемесячно надбавок за вахтовый метод работы были фактически получены начальниками охраны, остались в их распоряжении, использованы в личных целях и являются доходом указанных лиц в значении, придаваемом ст. 210 НК РФ, налоговым органом не представлено.
Согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Поскольку при рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции сделаны выводы не соответствующие обстоятельствам дела, неполно выяснены все обстоятельства дела, обстоятельства, которые суд посчитал установленными, не доказаны заявителем, решение суда подлежит отмене на основании п. п. 1, 2, 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения инспекции от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
В связи с отказом в удовлетворении требований, на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции подлежат отнесению на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 отменить в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей.
В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью Частная Охранная Организация "Герат" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 24.02.2014 N 02-27/143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 986 798 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в размере 997 359,60 рублей отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.03.2015 по делу N А47-5091/2014 оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
В.В.БАКАНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)