Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 13 октября 2015 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Николаева Д.В.,
судей А.Н. Герасименко, А.Н. Стрекачева
при ведении протокола судебного заседания секретарем Костенко М.А.
при участии:
от ЗАО "Кубанская управляющая компания": представитель Белоконь К.Г. по доверенности от 12.08.2015, представитель Порохненко О.В. по доверенности от 24.07.2013,
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару: представитель Лаврентьева Е.В. по доверенности от 29.09.2015, представитель Прокуда Е.А. по доверенности от 30.01.2015,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания"
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 19.08.2015 по делу N А32-12772/2015
по заявлению акционерного общества "Кубанская управляющая компания"
ИНН 2309084747, ОГРН 103230492812
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару
о признании недействительным решения,
принятое в составе судьи Маркиной Т.Г.
установил:
Закрытое акционерное общество "Кубанская управляющая компания" (далее также - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару (далее также - инспекция, налоговый орган), в котором просит признать недействительным решение налогового органа от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 19.08.2015 ходатайство заинтересованного лица о приобщении дополнительных пояснений и документов удовлетворено. В удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт.
В судебном заседании представитель заявителя уточнил просительную часть апелляционной жалобы, просит отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Возражения в части возможности применения положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ от лиц, участвующих в деле, не поступали.
Поскольку решение суда первой инстанции оспаривается только в части и ни одна из сторон в судебном заседании не заявила возражений в отношении применения положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ, законность и обоснованность судебного акта проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части с учетом положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных письменных пояснений к апелляционной жалобе.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительные письменные пояснения к апелляционной жалобе к материалам дела.
Представитель налогового органа заявил ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на апелляционную жалобу.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительного доказательства - письма ООО "Аванкорд".
Представитель налогового органа возражал против удовлетворения ходатайства.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительное доказательство к материалам дела, как доказательство непосредственно связанное с предметом исследования по настоящему спору.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнительных письменных пояснениях к апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.
Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Лица, участвующие в деле, не возражали против рассмотрения апелляционной жалобы в данном судебном заседании.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, дополнительных пояснений по апелляционной жалобе, отзыва на жалобу, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению.
Следует признать недействительным решение Инспекции ФНС России N 2 по г. Краснодару от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" к налоговой ответственности в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций как не соответствующее НК РФ.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" 4500 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367 госпошлину в сумме 1500 руб.
При этом, делая указанные выше выводы, судебная коллегия учитывает следующее:
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.
По окончании проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 07.10.2014 N 21-38/31.
Заявитель, не согласившись с доводами налогового органа, представил письменные возражения от 06.11.2014.
По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и письменных возражений 24.11.2014 инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля за N 21-41/96.
24.12.2014 материалы выездной налоговой проверки и результаты проведенных мероприятий дополнительного налогового контроля рассмотрены в присутствии представителя общества по доверенности Калиди А.М. По результатам рассмотрения инспекцией принято решение от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением доначислены суммы неуплаченного налога на имущество организаций в размере 4 323 216 рублей; общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 867 778 рублей, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс) в сумме 864 643 рублей 80 копеек, по статье 123 Кодекса в сумме 3135 рублей; на дату решения исчислены пени в сумме 851 030 рублей, в том числе по налогу на имущество организаций в сумме 850 161 рубля, по налогу на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ) в сумме 869 рублей. Итого обществу предложено уплатить 6 042 024 рубля.
Общество, не согласившись с решением инспекции, представило апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Краснодарскому краю (далее также - управление).
Решением управления от 16.03.2015 N 21-12-162 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции от 29.12.2014 N 21-38/39, оставленным без изменения решением управления от 16.03.2015 N 21-12-162, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением в суд за защитой своих нарушенных прав и интересов.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.
В ходе проверки инспекцией установлено, что согласно данным налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и бухгалтерским справкам по расчету налога на имущество организаций в отношении ЗПИФ: "Покровский", "Екатерининский" при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств определялась обществом как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
По результатам выездной налоговой проверки обществу установлена неуплата налога на имущество организаций за 2011-2012 годы в размере 4 323 216 рублей, в том числе: 4 247 716 рублей в отношении ЗПИФ "Покровский", состоящего на учете в инспекции; 75 500 рублей в отношении ЗПИФ "Екатерининский", состоящего на учете в инспекции.
Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ЗАО "Кубанская управляющая компания" является доверительное управление паевыми инвестиционными фондами.
В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом, а является обособленным имущественным комплексом, состоящим из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.
Управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества п. 2 ст. 11 Федерального закона N 156-ФЗ от 29 ноября 2001 г. "Об инвестиционных фондах").
На основании п. 2 ст. 378 Налогового кодекса РФ имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, подлежит налогообложению у управляющей компании.
В соответствии со статьей 374 Налогового кодекса РФ, объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное в доверительное управление), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Согласно п. 1 статьи 375 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Следовательно, остаточная стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета (абзац 2 пункта 1 статьи 375 НК РФ).
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, в соответствии с которым основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).
При этом согласно п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Согласно данным налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и бухгалтерским справкам по расчету налога на имущество организаций в отношении ЗПИФ "Покровский", "Екатерининский" при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств определялась налогоплательщиком как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
Суд первой инстанции, поддержав позицию инспекции, сделал вывод о том, что поскольку обществом проводилась переоценка имущества, то первоначальная стоимость объектов основных средств для целей налогообложения должна быть учтена с учетом указанной переоценки. Со ссылкой на письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29 суд первой инстанции указал, что при исчислении налога на имущество управляющая компания должна применять остаточную (восстановительную) стоимость основных средств паевого инвестиционного фонда, которая определяется исходя из их первоначальной стоимости, указанной в акте оценщика, за минусом амортизации, но с учетом результатов проведенной переоценки данных основных средств.
Судебная коллегия не соглашается с указанными выводами суда первой инстанции.
В данном случае факт проведения переоценки основных средств налогоплательщик не оспаривает.
В пункте 15 ПБУ 6/01 определено, что коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного периода) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Таким образом, в соответствии с указанным пунктом решение о переоценке основных средств организация принимает самостоятельно. При этом организация может переоценивать: все основные средства, принадлежащие организации; группу однородных основных средств; несколько групп однородных основных средств. Выбранный вариант закрепляется налогоплательщиком в учетной политике.
Поскольку переоценка представляет собой право организации, а не обязанность, то решение о ее проведении или отказе от нее закрепляется в учетной политике.
Согласно пункту 3 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее также - Федеральный закон "О бухгалтерском учете") организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формирует свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
В соответствии с пунктом 4 статьи 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета или существенного изменений условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.
Из материалов дела следует, что в соответствии с пунктом 5.9 учетной политики ЗАО "Кубанская управляющая компания" в отношении бухгалтерского учета имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Покровский" и в отношении бухгалтерского учета имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Екатерининский", на 2011-2012 год, переоценка основных средств для целей бухгалтерского учета не производится.
Таким образом, судебной коллегией установлено, что в учетном политике организации не предусмотрена переоценка имущества для определения стоимости имущества в целях бухгалтерского учета и исчисления налога на имущество переоценка имущества, как следствие она не проводилась, решение о переоценке объектов основных средств в целях бухгалтерского учета не принималось, учетной политикой общества в целях налогового учета периодичность проведения переоценки имущества не установлена.
Фактически оценка рыночной стоимости имущества, принадлежащего налогоплательщику, проведена не для целей переоценки стоимости основных средств для отражения ее в бухгалтерском учете, итоги оценки не были утверждены соответствующим приказом руководителя общества.
Из материалов дела следует, что переоценка имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Покровский", и имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Екатерининский", производилась налогоплательщиком во исполнение требований норм специального законодательства, а именно положений Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах", которые предусматривают обязательную переоценку объектов недвижимого имущества не реже одного раза в год, при этом отчеты составляются в целях определения стоимости чистых активов паевых инвестиционных фондов, а также для формирования и представления специальной отчетности в Банк России.
В соответствии со статьей 37 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" оценка недвижимого имущества, прав на недвижимое имущество, иного предусмотренного нормативными актами Банка России имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, осуществляется оценщиком, указанным в правилах доверительного управления паевым инвестиционным фондом, при его приобретении, а также не реже одного раза в год, если иная периодичность не установлена нормативными актами Банка России.
Судебной коллегией отклоняются доводы налогового органа о необходимости учета налогоплательщиком для целей налогообложения отчетов об определении рыночной стоимости имущества при расчете среднегодовой стоимости имущества со ссылкой на то, что результаты переоценок отражены в бухгалтерском учете общества записью по дебету (дооценка) или кредиту (уценка) счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в разрезе каждого объекта недвижимости и в отношении фондов: 03.01 "Покровский", 03.01 "Екатерининский" и кредиту счета 91.01.5 "Доход от переоценки" или дебету счета 91.02.5 "Убытки от переоценки", поскольку фактически указанные записи по счетам производились налогоплательщиком не в целях бухгалтерского учета, а в целях формирования и представления специальной отчетности в Банк России.
Кроме того, судебная коллегия считает, что отчеты об определении рыночной стоимости имущества, подготовленные независимым оценщиком, в силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не являются первичными учетными документами и сведения, в изложенные них, не могут служить основанием для внесения изменений в регистры бухгалтерского учета.
В случае, если организация для определения рыночной стоимости имущества проводит независимую оценку, ее результаты не отражаются ни в бухгалтерском учете, ни в налоговом учете, следовательно, объекты основных средств продолжают числиться на его балансе по своей первоначальной стоимости и увеличение налоговой базы по налогу на имущество не происходит.
Таким образом, в спорный период переоценка основных средств путем прямого перерасчета по документально подтвержденным рыночным ценам в целях налогового учета обществом не проводилась, доказательств обратного налоговым органом не представлено, следовательно, при исчислении налога на имущество общество правомерно учитывало остаточную стоимость основных средств, а не результаты оценки рыночной стоимости этих основных средств в целях соблюдения законодательства об инвестиционных фондах и требований Федеральной службы по финансовым рынкам.
С учетом вышеизложенного, судебная коллегия приходит к выводу о том, что при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств правомерно определялась обществом как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
Также, соглашаясь с позицией подателя апелляционной жалобы, судебная коллегия учитывает, что порядок проведения переоценок амортизируемого имущества, прописанный в пункте 15 ПБУ 6/01, не соответствует порядку проведения переоценок имущества в соответствии с требованиями Федерального закона N 156-ФЗ, а именно: п. 15 ПБУ 6/01 распространяется на переоценку основных средств, при этом переоценка другого имущества, например, товаров, положениями по бухгалтерскому учету в РФ не предусмотрена. В то же время в соответствии со ст. 37 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" производится оценка недвижимого имущества, прав на недвижимое имущество, независимо от того, учитывается ли данное имущество в составе основных средств (доходных вложений), в составе товаров или в составе финансовых вложений.
Порядок проведения переоценок основных средств, прописанный в п. 15 ПБУ 6/01 (путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта) не соответствует порядку проведения оценки имущества в соответствии с требованиями Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (п. 1 ст. 37 "Оценка активов акционерного инвестиционного фонда и активов паевого инвестиционного фонда осуществляется в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг").
Проведение переоценки основных средств, в соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 "по состоянию на конец отчетного года", не соответствует периодичности проведения оценок имущества в соответствии с Приказом ФСФР России от 15.06.2005 N 05-21/пз-н (ред. от 24.04.2012) "Об утверждении Положения о порядке и сроках определения стоимости чистых активов акционерных инвестиционных фондов, стоимости чистых активов паевых инвестиционных фондов, расчетной стоимости инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, а также стоимости чистых активов акционерных инвестиционных фондов в расчете на одну акцию" (не реже одного раза в шесть месяцев).
При этом учетная политика ЗПИФ "Покровский", "Екатерининский" под управлением общества (в части непроведения переоценки объектов основных средств в целях бухгалтерского учета) не противоречит порядку бухгалтерского учета основных средств (который регулируется ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н), и, напротив, принятие решения о переоценке в целях бухгалтерского учета и отражение указанного факта в учетной политике, явилось бы нарушением бухгалтерского законодательства ввиду несоответствия порядка проведения переоценок амортизируемого имущества, прописанного в пункте 15 ПБУ 6/01, порядку проведения переоценок имущества в соответствии с требованиями Федерального закона N 156-ФЗ.
Из положений пунктов 7, 12 Методических указаний по бухгалтерскому" учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н следует, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.
В соответствии с пунктом 13 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н заполнение инвентарной карточки производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств.
В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все осуществляемые организацией хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Исходя из положений Постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" инвентарная карточка является первичной документацией.
Инвентарная карточка служит необходимым и достаточным первичным документом, на основании которого объект основного средства принимается на учет в организации и свидетельствует о его наличии, служит документом для расчета налоговой базы по налогу на имущество.
В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании.
Инспекция ссылается на то, что на основании представленных обществом первичных документов бухгалтерского учета операций по договорам доверительного управления имуществом ЗПИФ "Покровский" и ЗПИФ "Екатерининский", ей сделан вывод о том, что стоимость объектов недвижимого имущества в целях бухгалтерского учета определена налогоплательщиком с учетом переоценки. Однако ни инвентарные карточки, ни акты о приеме-передаче объекта основных средств инспекцией не запрашивались.
Доводы инспекции со ссылкой на данные аналитического учета (карточки счета 03.1 "Доходные вложения в материальные ценности", оборотно-сальдовые ведомости) не принимаются судебной коллегией, поскольку указанные регистры не являются первичными бухгалтерскими документами и сформированы не в целях бухгалтерского и налогового учета, а в целях составления специализированной отчетности в Банк.
Из материалов настоящего дела следует, что обществом в адрес налоговой инспекции представлялись данные учета и отчетности в целях составления отчетности, представляемой в Федеральную комиссию по рынку ценных бумаг (в соответствии с требованием N 21-34/61 от 06.06.2014 г., вх. N 364 от 18.06.2014 г. представлены карточки счета 03, 41 - стоимость имущества определена в порядке, установленном Приказом ФСФР России от 15.06.2005 N 05-21/пз-н как стоимость имущества, содержащаяся в отчете о его оценке, если с даты составления указанного отчета прошло не более 6 месяцев), данные бухгалтерского учета (в составе приложений к возражениям на акт выездной налоговой проверки N 21-38/31 от 07.10.2014 г., вх. N 64271 от 06.11.2014 г. представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 03 в целях бухгалтерского; карточка счета 03 в целях бухгалтерского учета стоимость имущества определена в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01, то есть в сумме фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов).
Кроме того, обществом представлялись первичные учетные документы, подтверждающие правильность исчисления налога на имущество (инвентарные карточки по форме ОС-6, акты приема-передачи объекта основных средств по форме ОС-1, приказы, ведомости начисления амортизации). В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании.
Судебная коллегия учитывает, что стоимость активов и обязательств, определяемая по требованиям Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг и по требованиям бухгалтерского законодательства, различается, что является следствием различий в методологии учета и правилах стоимостной оценки активов и обязательств, а не свидетельствует о противоречиях в представленных налогоплательщиком документах.
Также судебная коллегия принимает во внимание, что из писем Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29, на которые сослался суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных обществом требований, фактически следует, что использование результатов переоценки основных средств, проводимых ежегодно в целях подготовки отчетности, представляемой в Федеральную комиссию по рынку ценных бумаг, фактически является правом, а не обязанностью налогоплательщиков.
Так согласно письму от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что исходя из Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, первоначальную стоимость основных средств, включаемых в состав имущества паевого инвестиционного фонда при его формировании, по его мнению, следует определять в порядке, аналогичном установленному ПБУ 6/01 для определения первоначальной стоимости основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации.
Пунктом 9 ПБУ 6/01 установлено, что первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В силу ст. ст. 17 и 37 Федерального закона N 156-ФЗ, если инвестиционная декларация паевого инвестиционного фонда предусматривает инвестирование в имущество, оценка его осуществляется оценщиком.
С учетом изложенного в своем письме от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что оценка имущества закрытого паевого инвестиционного фонда, проведенная оценщиком, должна, по его мнению, учитываться при формировании первоначальной стоимости основных средств, приобретаемых в паевой инвестиционный фонд (передаваемых в обмен на ценные бумаги физическими или юридическими лицами или приобретаемых управляющей компанией при осуществлении доверительного управления), и постановке указанных основных средств на отдельный баланс. Поэтому Министерство финансов Российской Федерации полагает, что данный способ оценки имущества должен применяться при формировании первоначальной стоимости недвижимого имущества при его приобретении в состав закрытого паевого инвестиционного фонда.
Одновременно Минфин РФ в письме от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 указывает, что остаточная стоимость основных средств, сформированная как первоначальная стоимость за минусом амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета в соответствии с п. п. 17 - 25 ПБУ 6/01, применяется для целей налогообложения. Кроме того, в текущей (восстановительной) стоимости основных средств паевого инвестиционного фонда учитываются результаты переоценки основных средств, проводимой в установленном п. 15 ПБУ 6/01 порядке не чаще 1 раза в год на конец года.
Апелляционная коллегия также принимает во внимание, что указанные выше письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29, на которые сослался суд первой инстанции, фактически носят рекомендательный характер и противоречат сложившейся арбитражной практике разрешения налоговых споров (постановления ФАС Московского округа от 30.10.2013 по делу N А40-143082/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу N А27-14569/2011).
Более того, в письмах от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации, давая рекомендацию при проведении переоценки основных средств руководствоваться п. 15 ПБУ 6/01, согласно которому организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости, прямо сообщает, что указанные письма Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Кроме того, в данном случае суд апелляционной инстанции, соглашаясь с доводами подателя апелляционной жалобы, руководствуется нормой пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Также дополнительно апелляционная коллегия принимает во внимание, что согласно представленных обществом сведений следует, что учет имущества и обязательств паевых инвестиционных фондов в доверительном управлении ЗАО "Кубанская управляющая компания" ведется в специализированной системе: "Аванкор: Паевые фонды", которая представляет собой специальное решение по автоматизации учета активов паевых инвестиционных фондов и позволяет формировать отчетность в соответствии с Постановлением ФКЦБ России от 22 октября 2003 г. N 03-41/пс "Об отчетности акционерного инвестиционного фонда и отчетности управляющей компании паевого инвестиционного фонда".
При этом из дополнительно представленного в материалы дела письма организации, обслуживающей функционирование системы "Аванкор: Паевые фонды", а именно письма ООО "Аванкор" от 02.10.2015 г. N ИСХ-П-2015/15 следует, что система "Аванкор: Паевые фонды" организована таким образом, чтобы учетные данные, в первую очередь, позволяли формировать отчетность в соответствии с Постановлением ФКЦБ России от 22 октября 2003 г. N 03-41/пс "Об отчетности акционерного инвестиционного фонда и отчетности управляющей компании паевого инвестиционного фонда". Однако она позволяет также вести налоговый учет, но в отличном от общепринятого порядке с формированием налоговой базы по налогу на имущество на забалансовом счете Н01.
В данном случае Инспекция ссылается на данные аналитического учета общества (оборотно-сальдовые ведомости и карточки счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности"), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами и сформированные не в целях бухгалтерского и налогового учета, а в целях составления специализированной отчетности.
При этом налоговому органу и в материалы настоящего дела обществом представлены первичные учетные документы, подтверждающие правильность исчисления налога на имущество (инвентарные карточки по форме ОС-6, акты приема-передачи объекта основных средств по форме ОС-1, приказы, ведомости начисления амортизации). В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании, однако указанные документы необоснованно не приняты во внимание ни налоговым органом, ни судом первой инстанции. Указанным документам фактически не дана надлежащая правовая оценка.
Учитывая в совокупности вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа от 29.12.2014 N 21-38/39 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика, в виду чего решение суда в указанной части подлежит отмене с удовлетворением требований налогоплательщика.
Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.10.2013 по делу N А40-143082/2012, постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу N А27-14569/2011.
С учетом положений ст. 110 АПК РФ с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" следует взыскать госпошлину в сумме 4500 руб. (3000 руб. + 1500 руб.).
Кроме того, с учетом положений ст. 333.21 НК РФ следует возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 1500 руб., уплаченную по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.08.2015 по делу N А32-12772/2015 в обжалуемой части отменить.
Признать недействительным решение Инспекции ФНС России N 2 по г. Краснодару от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" к налоговой ответственности в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций как не соответствующее НК РФ.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" 4500 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367 госпошлину в сумме 1500 руб.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Д.В.НИКОЛАЕВ
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.10.2015 N 15АП-16629/2015 ПО ДЕЛУ N А32-12772/2015
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 октября 2015 г. N 15АП-16629/2015
Дело N А32-12772/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 13 октября 2015 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Николаева Д.В.,
судей А.Н. Герасименко, А.Н. Стрекачева
при ведении протокола судебного заседания секретарем Костенко М.А.
при участии:
от ЗАО "Кубанская управляющая компания": представитель Белоконь К.Г. по доверенности от 12.08.2015, представитель Порохненко О.В. по доверенности от 24.07.2013,
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару: представитель Лаврентьева Е.В. по доверенности от 29.09.2015, представитель Прокуда Е.А. по доверенности от 30.01.2015,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания"
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 19.08.2015 по делу N А32-12772/2015
по заявлению акционерного общества "Кубанская управляющая компания"
ИНН 2309084747, ОГРН 103230492812
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару
о признании недействительным решения,
принятое в составе судьи Маркиной Т.Г.
установил:
Закрытое акционерное общество "Кубанская управляющая компания" (далее также - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Краснодару (далее также - инспекция, налоговый орган), в котором просит признать недействительным решение налогового органа от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 19.08.2015 ходатайство заинтересованного лица о приобщении дополнительных пояснений и документов удовлетворено. В удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт.
В судебном заседании представитель заявителя уточнил просительную часть апелляционной жалобы, просит отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Возражения в части возможности применения положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ от лиц, участвующих в деле, не поступали.
Поскольку решение суда первой инстанции оспаривается только в части и ни одна из сторон в судебном заседании не заявила возражений в отношении применения положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ, законность и обоснованность судебного акта проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части с учетом положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных письменных пояснений к апелляционной жалобе.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительные письменные пояснения к апелляционной жалобе к материалам дела.
Представитель налогового органа заявил ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на апелляционную жалобу.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительного доказательства - письма ООО "Аванкорд".
Представитель налогового органа возражал против удовлетворения ходатайства.
Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительное доказательство к материалам дела, как доказательство непосредственно связанное с предметом исследования по настоящему спору.
Представитель ЗАО "Кубанская управляющая компания" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнительных письменных пояснениях к апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.
Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Лица, участвующие в деле, не возражали против рассмотрения апелляционной жалобы в данном судебном заседании.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, дополнительных пояснений по апелляционной жалобе, отзыва на жалобу, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению.
Следует признать недействительным решение Инспекции ФНС России N 2 по г. Краснодару от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" к налоговой ответственности в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций как не соответствующее НК РФ.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" 4500 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367 госпошлину в сумме 1500 руб.
При этом, делая указанные выше выводы, судебная коллегия учитывает следующее:
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.
По окончании проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 07.10.2014 N 21-38/31.
Заявитель, не согласившись с доводами налогового органа, представил письменные возражения от 06.11.2014.
По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и письменных возражений 24.11.2014 инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля за N 21-41/96.
24.12.2014 материалы выездной налоговой проверки и результаты проведенных мероприятий дополнительного налогового контроля рассмотрены в присутствии представителя общества по доверенности Калиди А.М. По результатам рассмотрения инспекцией принято решение от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением доначислены суммы неуплаченного налога на имущество организаций в размере 4 323 216 рублей; общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 867 778 рублей, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс) в сумме 864 643 рублей 80 копеек, по статье 123 Кодекса в сумме 3135 рублей; на дату решения исчислены пени в сумме 851 030 рублей, в том числе по налогу на имущество организаций в сумме 850 161 рубля, по налогу на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ) в сумме 869 рублей. Итого обществу предложено уплатить 6 042 024 рубля.
Общество, не согласившись с решением инспекции, представило апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Краснодарскому краю (далее также - управление).
Решением управления от 16.03.2015 N 21-12-162 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции от 29.12.2014 N 21-38/39, оставленным без изменения решением управления от 16.03.2015 N 21-12-162, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением в суд за защитой своих нарушенных прав и интересов.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.
В ходе проверки инспекцией установлено, что согласно данным налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и бухгалтерским справкам по расчету налога на имущество организаций в отношении ЗПИФ: "Покровский", "Екатерининский" при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств определялась обществом как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
По результатам выездной налоговой проверки обществу установлена неуплата налога на имущество организаций за 2011-2012 годы в размере 4 323 216 рублей, в том числе: 4 247 716 рублей в отношении ЗПИФ "Покровский", состоящего на учете в инспекции; 75 500 рублей в отношении ЗПИФ "Екатерининский", состоящего на учете в инспекции.
Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ЗАО "Кубанская управляющая компания" является доверительное управление паевыми инвестиционными фондами.
В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом, а является обособленным имущественным комплексом, состоящим из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.
Управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества п. 2 ст. 11 Федерального закона N 156-ФЗ от 29 ноября 2001 г. "Об инвестиционных фондах").
На основании п. 2 ст. 378 Налогового кодекса РФ имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, подлежит налогообложению у управляющей компании.
В соответствии со статьей 374 Налогового кодекса РФ, объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное в доверительное управление), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Согласно п. 1 статьи 375 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Следовательно, остаточная стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета (абзац 2 пункта 1 статьи 375 НК РФ).
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, в соответствии с которым основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).
При этом согласно п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Согласно данным налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и бухгалтерским справкам по расчету налога на имущество организаций в отношении ЗПИФ "Покровский", "Екатерининский" при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств определялась налогоплательщиком как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
Суд первой инстанции, поддержав позицию инспекции, сделал вывод о том, что поскольку обществом проводилась переоценка имущества, то первоначальная стоимость объектов основных средств для целей налогообложения должна быть учтена с учетом указанной переоценки. Со ссылкой на письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29 суд первой инстанции указал, что при исчислении налога на имущество управляющая компания должна применять остаточную (восстановительную) стоимость основных средств паевого инвестиционного фонда, которая определяется исходя из их первоначальной стоимости, указанной в акте оценщика, за минусом амортизации, но с учетом результатов проведенной переоценки данных основных средств.
Судебная коллегия не соглашается с указанными выводами суда первой инстанции.
В данном случае факт проведения переоценки основных средств налогоплательщик не оспаривает.
В пункте 15 ПБУ 6/01 определено, что коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного периода) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Таким образом, в соответствии с указанным пунктом решение о переоценке основных средств организация принимает самостоятельно. При этом организация может переоценивать: все основные средства, принадлежащие организации; группу однородных основных средств; несколько групп однородных основных средств. Выбранный вариант закрепляется налогоплательщиком в учетной политике.
Поскольку переоценка представляет собой право организации, а не обязанность, то решение о ее проведении или отказе от нее закрепляется в учетной политике.
Согласно пункту 3 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее также - Федеральный закон "О бухгалтерском учете") организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формирует свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
В соответствии с пунктом 4 статьи 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета или существенного изменений условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.
Из материалов дела следует, что в соответствии с пунктом 5.9 учетной политики ЗАО "Кубанская управляющая компания" в отношении бухгалтерского учета имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Покровский" и в отношении бухгалтерского учета имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Екатерининский", на 2011-2012 год, переоценка основных средств для целей бухгалтерского учета не производится.
Таким образом, судебной коллегией установлено, что в учетном политике организации не предусмотрена переоценка имущества для определения стоимости имущества в целях бухгалтерского учета и исчисления налога на имущество переоценка имущества, как следствие она не проводилась, решение о переоценке объектов основных средств в целях бухгалтерского учета не принималось, учетной политикой общества в целях налогового учета периодичность проведения переоценки имущества не установлена.
Фактически оценка рыночной стоимости имущества, принадлежащего налогоплательщику, проведена не для целей переоценки стоимости основных средств для отражения ее в бухгалтерском учете, итоги оценки не были утверждены соответствующим приказом руководителя общества.
Из материалов дела следует, что переоценка имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Покровский", и имущества, составляющего ЗПИФ недвижимости "Екатерининский", производилась налогоплательщиком во исполнение требований норм специального законодательства, а именно положений Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах", которые предусматривают обязательную переоценку объектов недвижимого имущества не реже одного раза в год, при этом отчеты составляются в целях определения стоимости чистых активов паевых инвестиционных фондов, а также для формирования и представления специальной отчетности в Банк России.
В соответствии со статьей 37 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" оценка недвижимого имущества, прав на недвижимое имущество, иного предусмотренного нормативными актами Банка России имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, осуществляется оценщиком, указанным в правилах доверительного управления паевым инвестиционным фондом, при его приобретении, а также не реже одного раза в год, если иная периодичность не установлена нормативными актами Банка России.
Судебной коллегией отклоняются доводы налогового органа о необходимости учета налогоплательщиком для целей налогообложения отчетов об определении рыночной стоимости имущества при расчете среднегодовой стоимости имущества со ссылкой на то, что результаты переоценок отражены в бухгалтерском учете общества записью по дебету (дооценка) или кредиту (уценка) счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в разрезе каждого объекта недвижимости и в отношении фондов: 03.01 "Покровский", 03.01 "Екатерининский" и кредиту счета 91.01.5 "Доход от переоценки" или дебету счета 91.02.5 "Убытки от переоценки", поскольку фактически указанные записи по счетам производились налогоплательщиком не в целях бухгалтерского учета, а в целях формирования и представления специальной отчетности в Банк России.
Кроме того, судебная коллегия считает, что отчеты об определении рыночной стоимости имущества, подготовленные независимым оценщиком, в силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не являются первичными учетными документами и сведения, в изложенные них, не могут служить основанием для внесения изменений в регистры бухгалтерского учета.
В случае, если организация для определения рыночной стоимости имущества проводит независимую оценку, ее результаты не отражаются ни в бухгалтерском учете, ни в налоговом учете, следовательно, объекты основных средств продолжают числиться на его балансе по своей первоначальной стоимости и увеличение налоговой базы по налогу на имущество не происходит.
Таким образом, в спорный период переоценка основных средств путем прямого перерасчета по документально подтвержденным рыночным ценам в целях налогового учета обществом не проводилась, доказательств обратного налоговым органом не представлено, следовательно, при исчислении налога на имущество общество правомерно учитывало остаточную стоимость основных средств, а не результаты оценки рыночной стоимости этих основных средств в целях соблюдения законодательства об инвестиционных фондах и требований Федеральной службы по финансовым рынкам.
С учетом вышеизложенного, судебная коллегия приходит к выводу о том, что при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2011-2012 годы стоимость основных средств правомерно определялась обществом как разница между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации, без учета переоценки.
Также, соглашаясь с позицией подателя апелляционной жалобы, судебная коллегия учитывает, что порядок проведения переоценок амортизируемого имущества, прописанный в пункте 15 ПБУ 6/01, не соответствует порядку проведения переоценок имущества в соответствии с требованиями Федерального закона N 156-ФЗ, а именно: п. 15 ПБУ 6/01 распространяется на переоценку основных средств, при этом переоценка другого имущества, например, товаров, положениями по бухгалтерскому учету в РФ не предусмотрена. В то же время в соответствии со ст. 37 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" производится оценка недвижимого имущества, прав на недвижимое имущество, независимо от того, учитывается ли данное имущество в составе основных средств (доходных вложений), в составе товаров или в составе финансовых вложений.
Порядок проведения переоценок основных средств, прописанный в п. 15 ПБУ 6/01 (путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта) не соответствует порядку проведения оценки имущества в соответствии с требованиями Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (п. 1 ст. 37 "Оценка активов акционерного инвестиционного фонда и активов паевого инвестиционного фонда осуществляется в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг").
Проведение переоценки основных средств, в соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 "по состоянию на конец отчетного года", не соответствует периодичности проведения оценок имущества в соответствии с Приказом ФСФР России от 15.06.2005 N 05-21/пз-н (ред. от 24.04.2012) "Об утверждении Положения о порядке и сроках определения стоимости чистых активов акционерных инвестиционных фондов, стоимости чистых активов паевых инвестиционных фондов, расчетной стоимости инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, а также стоимости чистых активов акционерных инвестиционных фондов в расчете на одну акцию" (не реже одного раза в шесть месяцев).
При этом учетная политика ЗПИФ "Покровский", "Екатерининский" под управлением общества (в части непроведения переоценки объектов основных средств в целях бухгалтерского учета) не противоречит порядку бухгалтерского учета основных средств (который регулируется ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н), и, напротив, принятие решения о переоценке в целях бухгалтерского учета и отражение указанного факта в учетной политике, явилось бы нарушением бухгалтерского законодательства ввиду несоответствия порядка проведения переоценок амортизируемого имущества, прописанного в пункте 15 ПБУ 6/01, порядку проведения переоценок имущества в соответствии с требованиями Федерального закона N 156-ФЗ.
Из положений пунктов 7, 12 Методических указаний по бухгалтерскому" учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н следует, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.
В соответствии с пунктом 13 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н заполнение инвентарной карточки производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств.
В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все осуществляемые организацией хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Исходя из положений Постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" инвентарная карточка является первичной документацией.
Инвентарная карточка служит необходимым и достаточным первичным документом, на основании которого объект основного средства принимается на учет в организации и свидетельствует о его наличии, служит документом для расчета налоговой базы по налогу на имущество.
В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании.
Инспекция ссылается на то, что на основании представленных обществом первичных документов бухгалтерского учета операций по договорам доверительного управления имуществом ЗПИФ "Покровский" и ЗПИФ "Екатерининский", ей сделан вывод о том, что стоимость объектов недвижимого имущества в целях бухгалтерского учета определена налогоплательщиком с учетом переоценки. Однако ни инвентарные карточки, ни акты о приеме-передаче объекта основных средств инспекцией не запрашивались.
Доводы инспекции со ссылкой на данные аналитического учета (карточки счета 03.1 "Доходные вложения в материальные ценности", оборотно-сальдовые ведомости) не принимаются судебной коллегией, поскольку указанные регистры не являются первичными бухгалтерскими документами и сформированы не в целях бухгалтерского и налогового учета, а в целях составления специализированной отчетности в Банк.
Из материалов настоящего дела следует, что обществом в адрес налоговой инспекции представлялись данные учета и отчетности в целях составления отчетности, представляемой в Федеральную комиссию по рынку ценных бумаг (в соответствии с требованием N 21-34/61 от 06.06.2014 г., вх. N 364 от 18.06.2014 г. представлены карточки счета 03, 41 - стоимость имущества определена в порядке, установленном Приказом ФСФР России от 15.06.2005 N 05-21/пз-н как стоимость имущества, содержащаяся в отчете о его оценке, если с даты составления указанного отчета прошло не более 6 месяцев), данные бухгалтерского учета (в составе приложений к возражениям на акт выездной налоговой проверки N 21-38/31 от 07.10.2014 г., вх. N 64271 от 06.11.2014 г. представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 03 в целях бухгалтерского; карточка счета 03 в целях бухгалтерского учета стоимость имущества определена в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01, то есть в сумме фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов).
Кроме того, обществом представлялись первичные учетные документы, подтверждающие правильность исчисления налога на имущество (инвентарные карточки по форме ОС-6, акты приема-передачи объекта основных средств по форме ОС-1, приказы, ведомости начисления амортизации). В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании.
Судебная коллегия учитывает, что стоимость активов и обязательств, определяемая по требованиям Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг и по требованиям бухгалтерского законодательства, различается, что является следствием различий в методологии учета и правилах стоимостной оценки активов и обязательств, а не свидетельствует о противоречиях в представленных налогоплательщиком документах.
Также судебная коллегия принимает во внимание, что из писем Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29, на которые сослался суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных обществом требований, фактически следует, что использование результатов переоценки основных средств, проводимых ежегодно в целях подготовки отчетности, представляемой в Федеральную комиссию по рынку ценных бумаг, фактически является правом, а не обязанностью налогоплательщиков.
Так согласно письму от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что исходя из Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, первоначальную стоимость основных средств, включаемых в состав имущества паевого инвестиционного фонда при его формировании, по его мнению, следует определять в порядке, аналогичном установленному ПБУ 6/01 для определения первоначальной стоимости основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации.
Пунктом 9 ПБУ 6/01 установлено, что первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В силу ст. ст. 17 и 37 Федерального закона N 156-ФЗ, если инвестиционная декларация паевого инвестиционного фонда предусматривает инвестирование в имущество, оценка его осуществляется оценщиком.
С учетом изложенного в своем письме от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что оценка имущества закрытого паевого инвестиционного фонда, проведенная оценщиком, должна, по его мнению, учитываться при формировании первоначальной стоимости основных средств, приобретаемых в паевой инвестиционный фонд (передаваемых в обмен на ценные бумаги физическими или юридическими лицами или приобретаемых управляющей компанией при осуществлении доверительного управления), и постановке указанных основных средств на отдельный баланс. Поэтому Министерство финансов Российской Федерации полагает, что данный способ оценки имущества должен применяться при формировании первоначальной стоимости недвижимого имущества при его приобретении в состав закрытого паевого инвестиционного фонда.
Одновременно Минфин РФ в письме от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 указывает, что остаточная стоимость основных средств, сформированная как первоначальная стоимость за минусом амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета в соответствии с п. п. 17 - 25 ПБУ 6/01, применяется для целей налогообложения. Кроме того, в текущей (восстановительной) стоимости основных средств паевого инвестиционного фонда учитываются результаты переоценки основных средств, проводимой в установленном п. 15 ПБУ 6/01 порядке не чаще 1 раза в год на конец года.
Апелляционная коллегия также принимает во внимание, что указанные выше письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.10.2011 N 03-05-05-01/83, от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70, от 17.05.2011 N 03-05-05-01/29, на которые сослался суд первой инстанции, фактически носят рекомендательный характер и противоречат сложившейся арбитражной практике разрешения налоговых споров (постановления ФАС Московского округа от 30.10.2013 по делу N А40-143082/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу N А27-14569/2011).
Более того, в письмах от 29.08.2011 N 03-05-05-01/69, от 30.08.2011 N 03-05-05-01/70 Министерство финансов Российской Федерации, давая рекомендацию при проведении переоценки основных средств руководствоваться п. 15 ПБУ 6/01, согласно которому организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости, прямо сообщает, что указанные письма Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Кроме того, в данном случае суд апелляционной инстанции, соглашаясь с доводами подателя апелляционной жалобы, руководствуется нормой пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Также дополнительно апелляционная коллегия принимает во внимание, что согласно представленных обществом сведений следует, что учет имущества и обязательств паевых инвестиционных фондов в доверительном управлении ЗАО "Кубанская управляющая компания" ведется в специализированной системе: "Аванкор: Паевые фонды", которая представляет собой специальное решение по автоматизации учета активов паевых инвестиционных фондов и позволяет формировать отчетность в соответствии с Постановлением ФКЦБ России от 22 октября 2003 г. N 03-41/пс "Об отчетности акционерного инвестиционного фонда и отчетности управляющей компании паевого инвестиционного фонда".
При этом из дополнительно представленного в материалы дела письма организации, обслуживающей функционирование системы "Аванкор: Паевые фонды", а именно письма ООО "Аванкор" от 02.10.2015 г. N ИСХ-П-2015/15 следует, что система "Аванкор: Паевые фонды" организована таким образом, чтобы учетные данные, в первую очередь, позволяли формировать отчетность в соответствии с Постановлением ФКЦБ России от 22 октября 2003 г. N 03-41/пс "Об отчетности акционерного инвестиционного фонда и отчетности управляющей компании паевого инвестиционного фонда". Однако она позволяет также вести налоговый учет, но в отличном от общепринятого порядке с формированием налоговой базы по налогу на имущество на забалансовом счете Н01.
В данном случае Инспекция ссылается на данные аналитического учета общества (оборотно-сальдовые ведомости и карточки счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности"), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами и сформированные не в целях бухгалтерского и налогового учета, а в целях составления специализированной отчетности.
При этом налоговому органу и в материалы настоящего дела обществом представлены первичные учетные документы, подтверждающие правильность исчисления налога на имущество (инвентарные карточки по форме ОС-6, акты приема-передачи объекта основных средств по форме ОС-1, приказы, ведомости начисления амортизации). В инвентарных карточках учета объектов основных средств и актах о приеме-передаче объекта основных средств указана стоимость приобретения спорного имущества (без учета переоценки), по которой в дальнейшем оно и учитывалось в бухгалтерском учете компании, однако указанные документы необоснованно не приняты во внимание ни налоговым органом, ни судом первой инстанции. Указанным документам фактически не дана надлежащая правовая оценка.
Учитывая в совокупности вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа от 29.12.2014 N 21-38/39 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика, в виду чего решение суда в указанной части подлежит отмене с удовлетворением требований налогоплательщика.
Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.10.2013 по делу N А40-143082/2012, постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу N А27-14569/2011.
С учетом положений ст. 110 АПК РФ с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" следует взыскать госпошлину в сумме 4500 руб. (3000 руб. + 1500 руб.).
Кроме того, с учетом положений ст. 333.21 НК РФ следует возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 1500 руб., уплаченную по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.08.2015 по делу N А32-12772/2015 в обжалуемой части отменить.
Признать недействительным решение Инспекции ФНС России N 2 по г. Краснодару от 29.12.2014 N 21-38/39 о привлечении закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" к налоговой ответственности в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 4 323 216 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций как не соответствующее НК РФ.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Кубанская управляющая компания" 4500 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кубанская управляющая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 07.09.2015 г. N 367 госпошлину в сумме 1500 руб.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Д.В.НИКОЛАЕВ
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)