Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 октября 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 31 октября 2014 года.
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,
судей Егоровой М.В., Хабибуллина Л.Ф.,
при участии представителей:
заявителя - Чостковской Е.С. (доверенность от 11.07.2014), Лаверычевой С.А. (доверенность от 11.07.2014),
ответчиков - ИФНС России по Кировскому району г. Самары - Шайхатаровой Р.Г. (доверенность от 24.02.2014), Козьменко Н.А. (доверенность от 15.09.2014); УФНС России по Самарской области - Быкова В.С. (доверенность от 25.08.2014),
в отсутствие:
третьих лиц - извещены надлежащим образом,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара,
на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 (председательствующий судья Кувшинов В.Е., судьи Кузнецов В.В., Холодная С.Т.)
по делу N А55-27653/2013
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара (ОГРН 1086318006433, ИНН 6318173831) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Самары, Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, о признании недействительными и отмене решений от 12.08.2013 N 12-12/12814, от 05.11.2013 N 03-15/27036, с участием третьих лиц: общества с ограниченной ответственностью "Спец-Строй", г. Самара, ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", г. Самара,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара (далее - ООО "Доминион Комплекс", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Самары (далее - ИФНС России по Кировскому району г. Самары, налоговый орган, инспекция) от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; о взыскании с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в сумме 1 834 402 руб.; о привлечении к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 499 166 руб.; о признании недействительным и отмене решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - УФНС России по Самарской области) от 05.11.2013 N 03-15/27036.
Определением Арбитражного суда Самарской области от 19.03.2014 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: общество с ограниченной ответственностью "СпецСтрой", ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" (ОАО "РКЦ "Прогресс" на основании постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014).
Решением Арбитражного суда Самарской области от 06.05.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение ИФНС России по Кировскому району г. Самары от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., НДС за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; взыскания с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в соответствующей сумме; привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 814 700 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 вышеуказанное решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения налогового органа от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., НДС за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; взыскания с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в соответствующей сумме; привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 814 700 руб. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Также решение Арбитражного суда Самарской области от 06.05.2014 отменено апелляционным судом в части обязания инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя и взыскания судебных расходов.
В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе ООО "Доминион Комплекс" с принятым по делу постановлением апелляционного суда не согласилось, просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции. При этом заявитель полагает, что судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права, поскольку проведение хозяйственных операций между обществом и его контрагентом - ООО "Оберон-С", а также факты принятия результатов работ, их оплаты подтверждены имеющимися в материалах проверки первичными документами. По мнению общества, налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и неправомерность учета расходов в целях налогообложения прибыли, а также неправомерность примененных заявителем вычетов по НДС по операциям с указанным контрагентом.
В отзыве на кассационную жалобу УФНС России по Самарской области возражает против доводов общества и просит обжалованный им судебный акт апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Арбитражный суд кассационной инстанции, заслушав представителей заявителя, ответчиков, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не находит оснований для его отмены либо изменения исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС России по Кировскому району г. Самары была проведена выездная налоговая проверка ООО "Доминион Комплекс" по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 31.05.2013 N 12-10/2061ДСП.
Рассмотрев материалы проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля и представленные обществом возражения, инспекцией вынесено решение от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении ООО "Доминион Комплекс" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 819 661 руб. за неполную уплату налога на прибыль и статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 679 505 руб. за не полную уплату НДС.
Инспекция доначислила обществу недоимку по налогу на прибыль в сумме 4 098 306 руб., НДС в сумме 3 397 523 руб., а также соответствующие пени в сумме 1 834 402 руб. Общая сумма доначислений по решению составила 10 829 397 руб.
Основанием для доначисления налогов и пени явился вывод инспекции об установлении фактов, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие занижения налоговой базы по налогу на прибыль и неправомерного предъявления к вычету НДС с целью получения необоснованной налоговой выгоды, создания налогоплательщиком фиктивного документооборота по контрагенту ООО "Оберон-С" при отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между обществом и данным контрагентом.
Решением УФНС России по Самарской области от 05.11.2013 N 03-15/27036 решение инспекции от 12.08.2013 N 12-12/12814 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба заявителя - без удовлетворения.
Данные обстоятельства послужили основанием для оспаривания обществом решения инспекции от 12.08.2013 N 12-12/12814 и решения УФНС России по Самарской области от 05.11.2013 N 03-15/27036 в судебном порядке.
Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования.
Суд апелляционной инстанции, изменив решение суда, пришел к выводу о том, что суд первой инстанции неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела и неправильно применил нормы материального права.
Из материалов дела усматривается, что ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", являясь заказчиком, заключил с генеральным подрядчиком - ООО "СпецСтрой" договор подряда на выполнение работ.
ООО "СпецСтрой", являясь генеральным подрядчиком, заключил с ООО "Доминион Комплекс" договор субподряда на выполнение работ для ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
В качестве субподрядчика ООО "Доминион Комплекс" заключило следующие договоры субподряда с ООО "СпецСтрой" (генподрядчик):
- - от 10.06.2010 N 13СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 94А по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 25.12.2010;
- - от 10.06.2010 N 14СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 22Б по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 31.08.2010;
- - от 18.10.2010 N 38СП-10 на выполнение работ по монтажу светильников венткамер на ОТМ. +9.600 в осях К-Н и рядах 1-2 и электроснабжению крышных вентсистем в корпусе 22Б по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Срок выполнения работ с 18.10.2010 по 31.10.2010;
- - от 10.06.2010 N 17СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 2 по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 25.12.2010.
В свою очередь ООО "Доминион-Комплекс", именуемый себя в качестве генподрядчика, заключает с субподрядчиком ООО "Оберон-С" договоры субподряда от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10.
В частности, по договору субподряда от 11.06.2010 N 01/06 осуществлялись электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусах: К2, К22Б, К94А по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18 на территории завода ФГУП "ГНИРКЦ "ЦСКБ-Прогресс" (на затраты отнесена сумма 18 925 634 руб.), а по договору субподряда от 14.10.2010 N 02/10 - электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусе К60 по тому же адресу (на затраты отнесена сумма 1 441 868 руб.).
Договоры от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10 действуют до 31.12.2010. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора.
Затраты на оплату приобретенных у ООО "Оберон-С" работ включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, соответствующие вычеты заявлены при исчислении налоговых обязательств по НДС.
В подтверждение реальности хозяйственных операций с контрагентом в материалах дела содержатся представленные обществом договоры субподряда от 10.06.2010 N 13СП-10, от 10.06.2010 N 14СП-10, от 18.10.2010 N 38СП-10, от 10.06.2010 N 17СП-10, дополнительные соглашения к ним, локальные сметы, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3, акты о приемке выполненных работ КС-2, счета-фактуры ООО "Доминион-Комплекс"; договоры субподряда от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10, дополнительные соглашения к ним, локальные сметы, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3, акты о приемке выполненных работ КС-2, счета-фактуры ООО "Оберон-С"; акт приемки законченного строительством объекта.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки) осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно статье 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.
Требования к порядку составления счетов-фактур, предъявляемые названной статьей, относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений, которые должны позволять налоговому органу при проведении налоговых проверок идентифицировать, в частности, продавца соответствующих товаров, работ, услуг.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пункте 4 Постановления N 53 также указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно пункту 5 Постановления N 53 о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.
В пункте 2 Постановления N 53 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.
В отношении контрагента ООО "Оберон-С" налоговым органом установлено, что данное общество зарегистрировано в ИФНС России по Октябрьскому району г. Самары 06.09.2006, учредителем и руководителем организации в период с 19.12.2008 по 04.04.2011 являлась Логинова Елена Владимировна, в обязанности которой фактически входило только подписание договоров и первичных документов (т. 2 л.д. 118 - 125, т. 9 л.д. 110 - 111). В 2010 - 2011 годы численность работников ООО "Оберон-С" составляла 1 человек (директор), основные средства, транспорт и иное имущество на балансе организации не числятся, последняя отчетность представлена обществом за 1 квартал 2011 года с выручкой 1871 тыс. руб.
То есть инспекцией установлено отсутствие у ООО "Оберон-С" необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия материально-технических ресурсов, персонала, основных средств, производственных активов.
В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о наличии состоявших с ООО "Оберон-С" в трудовых отношениях лиц.
В ходе допроса руководитель и учредитель ООО "Оберон-С" Логинова Елена Владимировна не смогла пояснить, каким был штат сотрудников и их специальности, какие виды работ выполняло ООО "Оберон-С" для ООО "Доминион Комплекс", как оформлялись допуски работников на режимные объекты.
Согласно представленным ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" документам установлено, что сотрудники ООО "Оберон-С" не проходили через проходную завода в период с 01.06.2010 по 31.12.2010, что подтверждается журналами регистрации пропусков на территорию предприятия, списками сотрудников ООО "СпецСтрой" и организаций подрядчиков (субподрядчиков), получивших допуск к работам в соответствии с условиями договоров.
Сведения об оформлении ООО "СпецСтрой" допуска и разовых пропусков для сотрудников ООО "Оберон-С" отсутствуют.
Согласно ответу ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" от 01.08.2013 N 2268/0915 с ООО "Оберон-С" договоры не заключались. Пропуска на вход (выход) с территории предприятия в период с 01.01.2010 по 31.12.2013 не оформлялись (т. 2 л.д. 91 - 97).
Налогоплательщиком не были представлены инспекции списки сотрудников, которые выполняли электромонтажные работы на спорных объектах.
Согласно письму Средне-Поволжского управления Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 30.07.2013 N 01-15/7838 отсутствует информация о том, что в 2009 - 2011 годах проходил проверку знаний и присвоением группы по электробезопасности персонал ООО "Оберон-С" (т. 1 л.д. 85).
Представленные ООО "Доминион Комплекс" письма с указанием перечня работников, выполнявших электромонтажные работы от ООО "Оберон-С" на объектах ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", суд апелляционной инстанции обоснованно счел ненадлежащим доказательством ввиду отсутствия свидетельств направления вышеуказанных писем в адрес ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" и ООО "СпецСтрой".
Подлинники указанных писем ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" и ООО "СпецСтрой" в суды первой и апелляционной инстанций не были представлены.
Из материалов дела видно, что в представленном списке работников указаны сокращенные данные физических лиц.
Инспекцией в ходе проверки данных лиц на предмет принадлежности их к деятельности субподрядчика ООО "Оберон-С" было установлено, что в трудовых отношениях с ООО "Оберон-С" они не состояли, доходов от деятельности данного субподрядчика не получали, многие проживают в других городах.
Как указано апелляционным судом, заявителем не представлено доказательств о согласовании с ФГУП ГНП "ЦСКБ" привлечения к работам субподрядчика - ООО "Оберон-С".
Кроме того, суд апелляционной инстанции критически отнесся к пояснениям работников ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", свидетельствующим о проходе сотрудников ООО "Оберон-С" по разовым пропускам, поскольку каких-либо документальных подтверждений нахождения работников ООО "Оберон-С" на объектах предприятия суду не было представлено.
Доказательств привлечения ООО "Оберон-С" работников для выполнения электромонтажных работ на основании гражданско-правовых договоров в материалах дела не имеется.
Согласно актам по форме КС-2 субподрядчик ООО "Оберон-С" выполнял электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусах ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", а именно работы по монтажу низковольтного оборудования, прокладки кабеля. Для выполнения данных работ нужен допуск и квалифицированные работники.
В материалах дела отсутствуют доказательства допуска работников ООО "Оберон-С" к осуществлению электромонтажных работ и разрешения на производство работ на режимном объекте - ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
На основании всей совокупности доказательств по делу судом апелляционной инстанции обоснованно сделан вывод о невозможности реального выполнения ООО "Оберон-С" субподрядных электромонтажных работ с учетом отсутствия у него квалифицированной рабочей силы для выполнения данных работ и доказательств того, что сотрудники спорного контрагента проходили через проходную ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
При этом апелляционным судом правомерно указано, что заявителем с ООО "Оберон-С" установлен формальный документооборот без фактического выполнения работ данной организацией.
ООО "Доминион Комплекс" не привело каких-либо разумных обоснований выбора своего контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, наличие у него необходимых ресурсов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения.
Установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают недобросовестность налогоплательщика, действия которого по взаимоотношениям с названным контрагентом были направлены на необоснованное возмещение из бюджета сумм НДС и неправомерное уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
Нарушений судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованного судебного акта.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 по делу N А55-27653/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Р.Р.МУХАМЕТШИН
Судьи
М.В.ЕГОРОВА
Л.Ф.ХАБИБУЛЛИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА ОТ 31.10.2014 N Ф06-16463/2013 ПО ДЕЛУ N А55-27653/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 октября 2014 г. по делу N А55-27653/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 28 октября 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 31 октября 2014 года.
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,
судей Егоровой М.В., Хабибуллина Л.Ф.,
при участии представителей:
заявителя - Чостковской Е.С. (доверенность от 11.07.2014), Лаверычевой С.А. (доверенность от 11.07.2014),
ответчиков - ИФНС России по Кировскому району г. Самары - Шайхатаровой Р.Г. (доверенность от 24.02.2014), Козьменко Н.А. (доверенность от 15.09.2014); УФНС России по Самарской области - Быкова В.С. (доверенность от 25.08.2014),
в отсутствие:
третьих лиц - извещены надлежащим образом,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара,
на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 (председательствующий судья Кувшинов В.Е., судьи Кузнецов В.В., Холодная С.Т.)
по делу N А55-27653/2013
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара (ОГРН 1086318006433, ИНН 6318173831) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Самары, Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, о признании недействительными и отмене решений от 12.08.2013 N 12-12/12814, от 05.11.2013 N 03-15/27036, с участием третьих лиц: общества с ограниченной ответственностью "Спец-Строй", г. Самара, ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", г. Самара,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Доминион Комплекс", г. Самара (далее - ООО "Доминион Комплекс", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Самары (далее - ИФНС России по Кировскому району г. Самары, налоговый орган, инспекция) от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; о взыскании с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в сумме 1 834 402 руб.; о привлечении к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 499 166 руб.; о признании недействительным и отмене решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - УФНС России по Самарской области) от 05.11.2013 N 03-15/27036.
Определением Арбитражного суда Самарской области от 19.03.2014 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: общество с ограниченной ответственностью "СпецСтрой", ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" (ОАО "РКЦ "Прогресс" на основании постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014).
Решением Арбитражного суда Самарской области от 06.05.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение ИФНС России по Кировскому району г. Самары от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., НДС за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; взыскания с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в соответствующей сумме; привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 814 700 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 вышеуказанное решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения налогового органа от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов в сумме 7 471 023 руб., в том числе налога на прибыль за 2010 год в сумме 4 073 500 руб., НДС за 2010 год в сумме 3 397 523 руб.; взыскания с ООО "Доминион Комплекс" пени за несвоевременную уплату или неуплату налогов в соответствующей сумме; привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 814 700 руб. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Также решение Арбитражного суда Самарской области от 06.05.2014 отменено апелляционным судом в части обязания инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя и взыскания судебных расходов.
В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе ООО "Доминион Комплекс" с принятым по делу постановлением апелляционного суда не согласилось, просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции. При этом заявитель полагает, что судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права, поскольку проведение хозяйственных операций между обществом и его контрагентом - ООО "Оберон-С", а также факты принятия результатов работ, их оплаты подтверждены имеющимися в материалах проверки первичными документами. По мнению общества, налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и неправомерность учета расходов в целях налогообложения прибыли, а также неправомерность примененных заявителем вычетов по НДС по операциям с указанным контрагентом.
В отзыве на кассационную жалобу УФНС России по Самарской области возражает против доводов общества и просит обжалованный им судебный акт апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Арбитражный суд кассационной инстанции, заслушав представителей заявителя, ответчиков, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не находит оснований для его отмены либо изменения исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС России по Кировскому району г. Самары была проведена выездная налоговая проверка ООО "Доминион Комплекс" по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 31.05.2013 N 12-10/2061ДСП.
Рассмотрев материалы проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля и представленные обществом возражения, инспекцией вынесено решение от 12.08.2013 N 12-12/12814 о привлечении ООО "Доминион Комплекс" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 819 661 руб. за неполную уплату налога на прибыль и статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 679 505 руб. за не полную уплату НДС.
Инспекция доначислила обществу недоимку по налогу на прибыль в сумме 4 098 306 руб., НДС в сумме 3 397 523 руб., а также соответствующие пени в сумме 1 834 402 руб. Общая сумма доначислений по решению составила 10 829 397 руб.
Основанием для доначисления налогов и пени явился вывод инспекции об установлении фактов, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие занижения налоговой базы по налогу на прибыль и неправомерного предъявления к вычету НДС с целью получения необоснованной налоговой выгоды, создания налогоплательщиком фиктивного документооборота по контрагенту ООО "Оберон-С" при отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между обществом и данным контрагентом.
Решением УФНС России по Самарской области от 05.11.2013 N 03-15/27036 решение инспекции от 12.08.2013 N 12-12/12814 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба заявителя - без удовлетворения.
Данные обстоятельства послужили основанием для оспаривания обществом решения инспекции от 12.08.2013 N 12-12/12814 и решения УФНС России по Самарской области от 05.11.2013 N 03-15/27036 в судебном порядке.
Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования.
Суд апелляционной инстанции, изменив решение суда, пришел к выводу о том, что суд первой инстанции неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела и неправильно применил нормы материального права.
Из материалов дела усматривается, что ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", являясь заказчиком, заключил с генеральным подрядчиком - ООО "СпецСтрой" договор подряда на выполнение работ.
ООО "СпецСтрой", являясь генеральным подрядчиком, заключил с ООО "Доминион Комплекс" договор субподряда на выполнение работ для ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
В качестве субподрядчика ООО "Доминион Комплекс" заключило следующие договоры субподряда с ООО "СпецСтрой" (генподрядчик):
- - от 10.06.2010 N 13СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 94А по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 25.12.2010;
- - от 10.06.2010 N 14СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 22Б по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 31.08.2010;
- - от 18.10.2010 N 38СП-10 на выполнение работ по монтажу светильников венткамер на ОТМ. +9.600 в осях К-Н и рядах 1-2 и электроснабжению крышных вентсистем в корпусе 22Б по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Срок выполнения работ с 18.10.2010 по 31.10.2010;
- - от 10.06.2010 N 17СП-10 на выполнение электромонтажных работ в корпусе 2 по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора. Окончание выполнения работ - 25.12.2010.
В свою очередь ООО "Доминион-Комплекс", именуемый себя в качестве генподрядчика, заключает с субподрядчиком ООО "Оберон-С" договоры субподряда от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10.
В частности, по договору субподряда от 11.06.2010 N 01/06 осуществлялись электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусах: К2, К22Б, К94А по адресу: г. Самара, ул. Земеца, 18 на территории завода ФГУП "ГНИРКЦ "ЦСКБ-Прогресс" (на затраты отнесена сумма 18 925 634 руб.), а по договору субподряда от 14.10.2010 N 02/10 - электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусе К60 по тому же адресу (на затраты отнесена сумма 1 441 868 руб.).
Договоры от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10 действуют до 31.12.2010. Начало выполнения работ - в течение 5 дней после заключения договора.
Затраты на оплату приобретенных у ООО "Оберон-С" работ включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, соответствующие вычеты заявлены при исчислении налоговых обязательств по НДС.
В подтверждение реальности хозяйственных операций с контрагентом в материалах дела содержатся представленные обществом договоры субподряда от 10.06.2010 N 13СП-10, от 10.06.2010 N 14СП-10, от 18.10.2010 N 38СП-10, от 10.06.2010 N 17СП-10, дополнительные соглашения к ним, локальные сметы, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3, акты о приемке выполненных работ КС-2, счета-фактуры ООО "Доминион-Комплекс"; договоры субподряда от 11.06.2010 N 01/06 и от 14.10.2010 N 02/10, дополнительные соглашения к ним, локальные сметы, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3, акты о приемке выполненных работ КС-2, счета-фактуры ООО "Оберон-С"; акт приемки законченного строительством объекта.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки) осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно статье 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.
Требования к порядку составления счетов-фактур, предъявляемые названной статьей, относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений, которые должны позволять налоговому органу при проведении налоговых проверок идентифицировать, в частности, продавца соответствующих товаров, работ, услуг.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пункте 4 Постановления N 53 также указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно пункту 5 Постановления N 53 о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.
В пункте 2 Постановления N 53 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.
В отношении контрагента ООО "Оберон-С" налоговым органом установлено, что данное общество зарегистрировано в ИФНС России по Октябрьскому району г. Самары 06.09.2006, учредителем и руководителем организации в период с 19.12.2008 по 04.04.2011 являлась Логинова Елена Владимировна, в обязанности которой фактически входило только подписание договоров и первичных документов (т. 2 л.д. 118 - 125, т. 9 л.д. 110 - 111). В 2010 - 2011 годы численность работников ООО "Оберон-С" составляла 1 человек (директор), основные средства, транспорт и иное имущество на балансе организации не числятся, последняя отчетность представлена обществом за 1 квартал 2011 года с выручкой 1871 тыс. руб.
То есть инспекцией установлено отсутствие у ООО "Оберон-С" необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия материально-технических ресурсов, персонала, основных средств, производственных активов.
В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о наличии состоявших с ООО "Оберон-С" в трудовых отношениях лиц.
В ходе допроса руководитель и учредитель ООО "Оберон-С" Логинова Елена Владимировна не смогла пояснить, каким был штат сотрудников и их специальности, какие виды работ выполняло ООО "Оберон-С" для ООО "Доминион Комплекс", как оформлялись допуски работников на режимные объекты.
Согласно представленным ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" документам установлено, что сотрудники ООО "Оберон-С" не проходили через проходную завода в период с 01.06.2010 по 31.12.2010, что подтверждается журналами регистрации пропусков на территорию предприятия, списками сотрудников ООО "СпецСтрой" и организаций подрядчиков (субподрядчиков), получивших допуск к работам в соответствии с условиями договоров.
Сведения об оформлении ООО "СпецСтрой" допуска и разовых пропусков для сотрудников ООО "Оберон-С" отсутствуют.
Согласно ответу ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" от 01.08.2013 N 2268/0915 с ООО "Оберон-С" договоры не заключались. Пропуска на вход (выход) с территории предприятия в период с 01.01.2010 по 31.12.2013 не оформлялись (т. 2 л.д. 91 - 97).
Налогоплательщиком не были представлены инспекции списки сотрудников, которые выполняли электромонтажные работы на спорных объектах.
Согласно письму Средне-Поволжского управления Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 30.07.2013 N 01-15/7838 отсутствует информация о том, что в 2009 - 2011 годах проходил проверку знаний и присвоением группы по электробезопасности персонал ООО "Оберон-С" (т. 1 л.д. 85).
Представленные ООО "Доминион Комплекс" письма с указанием перечня работников, выполнявших электромонтажные работы от ООО "Оберон-С" на объектах ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", суд апелляционной инстанции обоснованно счел ненадлежащим доказательством ввиду отсутствия свидетельств направления вышеуказанных писем в адрес ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" и ООО "СпецСтрой".
Подлинники указанных писем ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс" и ООО "СпецСтрой" в суды первой и апелляционной инстанций не были представлены.
Из материалов дела видно, что в представленном списке работников указаны сокращенные данные физических лиц.
Инспекцией в ходе проверки данных лиц на предмет принадлежности их к деятельности субподрядчика ООО "Оберон-С" было установлено, что в трудовых отношениях с ООО "Оберон-С" они не состояли, доходов от деятельности данного субподрядчика не получали, многие проживают в других городах.
Как указано апелляционным судом, заявителем не представлено доказательств о согласовании с ФГУП ГНП "ЦСКБ" привлечения к работам субподрядчика - ООО "Оберон-С".
Кроме того, суд апелляционной инстанции критически отнесся к пояснениям работников ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", свидетельствующим о проходе сотрудников ООО "Оберон-С" по разовым пропускам, поскольку каких-либо документальных подтверждений нахождения работников ООО "Оберон-С" на объектах предприятия суду не было представлено.
Доказательств привлечения ООО "Оберон-С" работников для выполнения электромонтажных работ на основании гражданско-правовых договоров в материалах дела не имеется.
Согласно актам по форме КС-2 субподрядчик ООО "Оберон-С" выполнял электромонтажные работы в рамках реконструкции в корпусах ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс", а именно работы по монтажу низковольтного оборудования, прокладки кабеля. Для выполнения данных работ нужен допуск и квалифицированные работники.
В материалах дела отсутствуют доказательства допуска работников ООО "Оберон-С" к осуществлению электромонтажных работ и разрешения на производство работ на режимном объекте - ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
На основании всей совокупности доказательств по делу судом апелляционной инстанции обоснованно сделан вывод о невозможности реального выполнения ООО "Оберон-С" субподрядных электромонтажных работ с учетом отсутствия у него квалифицированной рабочей силы для выполнения данных работ и доказательств того, что сотрудники спорного контрагента проходили через проходную ФГУП ГНП РКЦ "ЦСКБ-Прогресс".
При этом апелляционным судом правомерно указано, что заявителем с ООО "Оберон-С" установлен формальный документооборот без фактического выполнения работ данной организацией.
ООО "Доминион Комплекс" не привело каких-либо разумных обоснований выбора своего контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, наличие у него необходимых ресурсов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения.
Установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают недобросовестность налогоплательщика, действия которого по взаимоотношениям с названным контрагентом были направлены на необоснованное возмещение из бюджета сумм НДС и неправомерное уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
Нарушений судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованного судебного акта.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 по делу N А55-27653/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Р.Р.МУХАМЕТШИН
Судьи
М.В.ЕГОРОВА
Л.Ф.ХАБИБУЛЛИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)