Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 декабря 2013 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хоровой Т.В.,
судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зориной О.С.,
без участия в судебном заседании представителей сторон,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области
на решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 по делу N А82-8150/2013, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.,
по заявлению Рязанцевского сельского потребительского общества
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (ИНН: 7608009539, ОГРН: 1047601205926)
о признании частично недействительным решения от 26.03.2013 N 4,
установил:
Рязанцевское сельское потребительское общество (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 26.03.2013 N 4.
Решением Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 требования Общества удовлетворены.
Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение от 10.10.2013 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Налоговый орган считает неверными выводы суда в отношении квалификации деятельности налогоплательщика в проверяемый период, и настаивает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о неправомерном применении налогоплательщиком системы ЕНВД при поставке товаров бюджетным учреждениям, то есть фактически отношения Общества со своими контрагентами по реализации товаров бюджетным учреждениям нельзя рассматривать в качестве розничной торговли, поэтому результаты деятельности Общества подлежат налогообложению по общеустановленной системе.
Налоговый орган обращает внимание апелляционного суда, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования товара, приобретенного покупателем, при оценке которой необходимо учитывать следующие факторы:
- - длительные хозяйственные отношения Общества с контрагентами (в данном случае период с 2009 по 2011 можно признать длительными хозяйственными отношениями);
- - регулярность и большие объемы закупки товара (в данном случае закупки осуществлялись регулярно и в объемах, исключающих выводы о том, что продукты закупаются для собственных нужд);
- - специфика реализуемых товаров (присутствовали скоропортящиеся продукты);
- - предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, доставки товара до покупателя, заключение договора, содержащего указанные условия, и т.д. (в данном случае покупка товара осуществлялась по предварительной заявке).
Такие обстоятельства, как полагает Инспекция, подтверждают приобретение Обществом товара для использования в предпринимательской деятельности.
Кроме того, Общество знало о правовом статусе покупателей товаров, поэтому должно было учитывать, что товары приобретаются для целей обеспечения деятельности организаций - покупателей, а не для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В подтверждение своей позиции по жалобе налоговый орган ссылается также на судебную практику.
С учетом вышеизложенного заявитель жалобы настаивает на отмене решения суда, поскольку считает, что при его принятии судом первой инстанции были неправильно применены нормы материального права и неверно оценены обстоятельства дела.
Общество представило отзыв на жалобу, в котором против доводов налогового органа возражает, просит решение суда оставить без изменения.
Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.
Стороны явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, налогоплательщик просит рассмотреть жалобу в отсутствие своего представителя.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.
Законность решения Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за 2009-2011, по результатам которой составлен акт N 2 от 28.02.2013.
26.03.2013 Инспекцией вынесено решение N 4 о привлечении налогоплательщика к ответственности, согласно которому Обществу начислены:
- штрафы за неуплату налогов (пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации) и за непредставление в установленный срок налоговых деклараций (статья 119 Налогового кодекса Российской Федерации) в общем размере 15 859,92 руб. (с учетом снижения штрафов в 10 раз),
- пени в общей сумме 110 493,92 руб.,
- налоги в общем размере 435 019,74 руб.
Общество с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Ярославской области.
Решением вышестоящего налогового органа от 05.06.2013 N 98 решение Инспекции оставлено без изменения.
Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд.
Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 11, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 11, 493, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", Информационным письмом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации", Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, требования налогоплательщика признал обоснованными. При этом суд первой инстанции сделал вывод об отсутствии оснований для начисления Обществу налогов по общепринятой системе налогообложения.
Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В соответствии с Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.1999 N 242-ст) оптовой торговлей является торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.
При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Следовательно, основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Согласно пункту 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.
При толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон (статья 431 ГК РФ).
Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
Пунктом 124 Государственного стандарта Российской Федерации "ГОСТ Р 51303-99. Государственный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения" (утвержден постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст) установлено, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров. Причем такая продажа может производиться как по безналичному, так и за наличный расчет.
В силу статьи 120 ГК РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо соответственно Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение). Бюджетные полностью или частично финансируются собственником их имущества. Порядок финансового обеспечения деятельности государственных и муниципальных учреждений определяется законом.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде Общество уплачивало ЕНВД по виду деятельности "розничная торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы не более 150 кв. м" и фактически осуществляло реализацию продуктов питания и хозяйственно-бытовых товаров бюджетным учреждениям:
- муниципальным образовательным учреждениям (Рязанцевской сельской общеобразовательной школе (СОШ) Переславского МР, Горкинской СОШ Переславского МР, ГОУ Ярославской области Рязанцевской специальной (коррекционной) школе-интернату),
- муниципальным учреждениям дошкольного образования (Дубковскому детскому саду общеразвивающего вида "Колокольчик", Рязанцевскому детскому саду общеразвивающего вида с приоритетным осуществлением физического развития воспитанников "Малыш", Горкинскому детскому саду, Кичибухинскому детскому саду).
С названными бюджетными образовательными учреждениями оформлялись договоры розничной купли-продажи товара, по условиям которых (пункт 1) продавец (Общество) обязуется передать в собственность покупателю - бюджетному образовательному учреждению товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, в количестве и ассортименте, предусмотренном в заявке, являющейся неотъемлемой частью договора.
Согласно пункту 3 договоров стоимость товара указывается в товарном чеке, оплата товара производится по безналичному расчету, либо (второй вид типовых договоров) - по безналичному расчету или в наличном порядке в кассу Продавца. Оплата допускается в любой форме, установленной действующим законодательством.
Пунктом 4 договора предусмотрено, что товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара: магазин (указан номер магазина и месторасположение). При безналичной оплате датой оплаты считается день поступления денежных средств на расчетный счет Продавца.
Срок действия договора определен следующим образом (пункт 5.1) - договор вступает в силу с момента его подписания сторонами и действует до полного исполнения ими обязательств по настоящему договору.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налогоплательщик пояснил, что заявки фактически не оформлялись. Ассортимент и количество приобретаемых товаров определялось исходя из наличия товаров в магазине на момент покупки. Товары отпускались по доверенностям сотрудникам образовательных учреждений непосредственно в торговом зале (через прилавок) магазина того населенного пункта, где находится соответствующий детский сад или школа, без их доставки Обществом в адрес бюджетных учреждений. При отпуске товаров оформлялись товарные чеки и накладные с указанием отправителя и получателя, наименования, количества и цены приобретаемых товаров, расчеты осуществлялись в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет Общества. Счета-фактуры не оформлялись, так как Общество полагало, что в части данной реализации товаров ему следует применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
В данном случае продукты приобретались учреждениями для выполнения ими обязанности по обеспечению процесса питания детей в школьных и дошкольных учреждениях, которая предусмотрена статьей 51 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании".
Кроме того, пунктом 1 статьи 63 Социального кодекса Ярославской области (Закон Ярославской области от 19.12.2008 N 65-з) определены категории детей, которые обеспечиваются бесплатным одноразовым (двухразовым) питанием в дни школьных занятий, в том числе, дети, обучающиеся по программам начального общего образования, дети из малоимущих семей и дети-инвалиды.
Пунктом 1 статьи 28 Социального кодекса Ярославской области предусмотрено, что к программам начального общего образования относятся не только учреждения начальной общеобразовательной школы, но начальные школы, организованные при детских садах.
Таким образом, в детских садах и в каждой школе дети, подпадающие под льготную категорию, получали бесплатное питание, что вообще исключает перепродажу продуктов питания.
Тот факт, что с родителей взимается плата на содержание ребенка в дошкольных и школьных учреждениях, автоматически нельзя признать доходом учреждений от предпринимательской деятельности по продаже продуктов питания, поскольку размер взимаемой с родителей платы ограничен и не может превышать 20% затрат на содержание ребенка в детском образовательном учреждении, а с родителей (законных представителей), имеющих трех и более несовершеннолетних детей - 10% затрат (статья 52 Закона Российской Федерации "Об образовании"). При этом учитывается перечень затрат, установленный постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2006 N 849, который не содержит прямого указания на затраты дошкольных и школьных учреждений, связанные с приобретением продуктов питания для детей. Соответственно, родительская плата может вноситься и на другие расходы, необходимые для содержания ребенка. Кроме того, в силу положений Закона Российской Федерации "Об образовании" родительская плата за содержание детей с ограниченными возможностями здоровья, находящихся в соответствующих образовательных учреждениях, вообще не взимается.
Факт использования бюджетными учреждениями товаров, приобретенных у Общества для организации питания детей, подтверждается также справкой Администрации Переславского муниципального района Ярославской области от 24.06.2013 N 3201.
Не могли также контрагенты Общества использовать в предпринимательских целях и товары непродовольственных групп, поскольку цели и задачи образовательных учреждений не предполагают ведение ими такого вида деятельности; фактически такие товары использовались учреждениями для собственных нужд.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
Инспекция обращает внимание апелляционного суда на то, что Обществом заключались договоры, в которых определялись ассортимент товаров, срок поставки, порядок и форма расчетов, а также оформлялись и выдавались покупателям накладные, что свидетельствует о том, что данная деятельность относится к оптовой торговле.
Между тем, апелляционный суд учитывает следующее.
В договорах розничной купли-продажи, заключенных Обществом с бюджетными учреждениями, наименование, количество и ассортимент товара не определен. Количество и ассортимент товара определялись покупателем непосредственно в магазине в момент покупки исходя из имеющихся в нем товаров. То есть непосредственный предмет договоров заранее сторонами не определялся. Фактически сделки розничной купли-продажи между бюджетными учреждениями и Обществом происходили в момент передачи товара покупателю и поступлению оплаты продавцу за товар.
Не подтверждает также довод Инспекции об исполнении Обществом именно договоров подряда ссылка налогового органа на проведение сторонами договоров расчетов в безналичном порядке, так как для целей определения права налогоплательщика на применение ЕНВД форма расчетов значения не имеет, каких-либо ограничений по данному основанию действующим законодательством не предусмотрено. Проведение оплаты в безналичной форме автоматически не свидетельствует о невозможности исполнения именно договора купли-продажи.
Не принимает апелляционный суд также довод Инспекции о том, что Общество по факту передачи товаров выписывало своим контрагентам накладные, что, по мнению заявителя жалобы, свидетельствует об оптовой реализации товаров. В данном случае налогоплательщиком составлялись накладные произвольной формы, которые фактически содержали список передаваемых товаров, его количество и стоимость, а также наименование продавца и покупателя. Кроме того, требованиям, предъявляемым к составлению накладной по унифицированной форме ТОГР-12, накладные, составляемые Обществом, не соответствуют (постановление Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).
Договоры, заключаемые Обществом со своими контрагентами, не содержат также условий о сроках передачи товаров (что в обязательном порядке должно быть определено сторонами в рамках договора поставки - статья 506 ГК РФ), что подтверждает объяснения налогоплательщика о том, что учреждениями приобретались товары непосредственно в магазине исходя из имеющегося ассортимента товаров.
Наличие длительных хозяйственных отношений также не подтверждает позицию Инспекции о ведении Обществом оптовой торговли, поскольку магазины Общества в 2009-2011 были единственными торговыми точками в сельских поселениях Переславского района Ярославской области.
Приобретение учреждениями большого объема товаров, в том числе и скоропортящихся продуктов, автоматически не может приравниваться к оптовой торговле, и не свидетельствует о наличии у учреждений намерения перепродать товары третьим лицам.
Инспекция настаивает, что, поскольку контрагентами Общества являлись бюджетные муниципальные учреждения, то по своей сути заключенные ими с Обществом договоры, являются муниципальными контрактами, к правоотношениям по исполнению которых применяются правила о договоре поставки.
Данный довод налогового органа апелляционный суд считает несостоятельным, поскольку:
- - контракты с муниципальными учреждениями Обществом не заключались;
- - факт заключения именно муниципального контракта не влияет на право продавца применять для целей налогообложения ЕНВД, поскольку необходимость заключения муниципальных контрактов обусловлена правовым статусом покупателей товаров - муниципальных и государственных учреждений, а не разновидностью предпринимательской деятельности. Однако наличие соответствующего правового статуса покупателей товаров не означает невозможности применения продавцом (Обществом) системы налогообложения в виде ЕНВД.
Таким образом, апелляционный суд считает, что суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что в данном случае Общество осуществляло розничную торговлю, поскольку юридические лица, приобретавшие у него товар, использовали его в личных целях для осуществления в профессиональной деятельности, а не для извлечения дохода, что, в свою очередь, подтверждает право налогоплательщика уплачивать в отношении деятельности по реализации товаров в розницу единый налог на вмененный доход.
Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Инспекцией судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.
На основании изложенного, Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права на основании всестороннего, объективного и полного исследования всех доказательств и с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 по делу N А82-8150/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (ИНН: 7608009539, ОГРН: 1047601205926) - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.
Председательствующий
Т.В.ХОРОВА
Судьи
О.Б.ВЕЛИКОРЕДЧАНИН
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.12.2013 ПО ДЕЛУ N А82-8150/2013
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 декабря 2013 г. по делу N А82-8150/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 декабря 2013 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хоровой Т.В.,
судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зориной О.С.,
без участия в судебном заседании представителей сторон,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области
на решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 по делу N А82-8150/2013, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.,
по заявлению Рязанцевского сельского потребительского общества
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (ИНН: 7608009539, ОГРН: 1047601205926)
о признании частично недействительным решения от 26.03.2013 N 4,
установил:
Рязанцевское сельское потребительское общество (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 26.03.2013 N 4.
Решением Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 требования Общества удовлетворены.
Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение от 10.10.2013 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Налоговый орган считает неверными выводы суда в отношении квалификации деятельности налогоплательщика в проверяемый период, и настаивает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о неправомерном применении налогоплательщиком системы ЕНВД при поставке товаров бюджетным учреждениям, то есть фактически отношения Общества со своими контрагентами по реализации товаров бюджетным учреждениям нельзя рассматривать в качестве розничной торговли, поэтому результаты деятельности Общества подлежат налогообложению по общеустановленной системе.
Налоговый орган обращает внимание апелляционного суда, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования товара, приобретенного покупателем, при оценке которой необходимо учитывать следующие факторы:
- - длительные хозяйственные отношения Общества с контрагентами (в данном случае период с 2009 по 2011 можно признать длительными хозяйственными отношениями);
- - регулярность и большие объемы закупки товара (в данном случае закупки осуществлялись регулярно и в объемах, исключающих выводы о том, что продукты закупаются для собственных нужд);
- - специфика реализуемых товаров (присутствовали скоропортящиеся продукты);
- - предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, доставки товара до покупателя, заключение договора, содержащего указанные условия, и т.д. (в данном случае покупка товара осуществлялась по предварительной заявке).
Такие обстоятельства, как полагает Инспекция, подтверждают приобретение Обществом товара для использования в предпринимательской деятельности.
Кроме того, Общество знало о правовом статусе покупателей товаров, поэтому должно было учитывать, что товары приобретаются для целей обеспечения деятельности организаций - покупателей, а не для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В подтверждение своей позиции по жалобе налоговый орган ссылается также на судебную практику.
С учетом вышеизложенного заявитель жалобы настаивает на отмене решения суда, поскольку считает, что при его принятии судом первой инстанции были неправильно применены нормы материального права и неверно оценены обстоятельства дела.
Общество представило отзыв на жалобу, в котором против доводов налогового органа возражает, просит решение суда оставить без изменения.
Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.
Стороны явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, налогоплательщик просит рассмотреть жалобу в отсутствие своего представителя.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.
Законность решения Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за 2009-2011, по результатам которой составлен акт N 2 от 28.02.2013.
26.03.2013 Инспекцией вынесено решение N 4 о привлечении налогоплательщика к ответственности, согласно которому Обществу начислены:
- штрафы за неуплату налогов (пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации) и за непредставление в установленный срок налоговых деклараций (статья 119 Налогового кодекса Российской Федерации) в общем размере 15 859,92 руб. (с учетом снижения штрафов в 10 раз),
- пени в общей сумме 110 493,92 руб.,
- налоги в общем размере 435 019,74 руб.
Общество с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Ярославской области.
Решением вышестоящего налогового органа от 05.06.2013 N 98 решение Инспекции оставлено без изменения.
Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд.
Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 11, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 11, 493, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", Информационным письмом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации", Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, требования налогоплательщика признал обоснованными. При этом суд первой инстанции сделал вывод об отсутствии оснований для начисления Обществу налогов по общепринятой системе налогообложения.
Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В соответствии с Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.1999 N 242-ст) оптовой торговлей является торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.
При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Следовательно, основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Согласно пункту 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.
При толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон (статья 431 ГК РФ).
Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
Пунктом 124 Государственного стандарта Российской Федерации "ГОСТ Р 51303-99. Государственный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения" (утвержден постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст) установлено, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров. Причем такая продажа может производиться как по безналичному, так и за наличный расчет.
В силу статьи 120 ГК РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо соответственно Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение). Бюджетные полностью или частично финансируются собственником их имущества. Порядок финансового обеспечения деятельности государственных и муниципальных учреждений определяется законом.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде Общество уплачивало ЕНВД по виду деятельности "розничная торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы не более 150 кв. м" и фактически осуществляло реализацию продуктов питания и хозяйственно-бытовых товаров бюджетным учреждениям:
- муниципальным образовательным учреждениям (Рязанцевской сельской общеобразовательной школе (СОШ) Переславского МР, Горкинской СОШ Переславского МР, ГОУ Ярославской области Рязанцевской специальной (коррекционной) школе-интернату),
- муниципальным учреждениям дошкольного образования (Дубковскому детскому саду общеразвивающего вида "Колокольчик", Рязанцевскому детскому саду общеразвивающего вида с приоритетным осуществлением физического развития воспитанников "Малыш", Горкинскому детскому саду, Кичибухинскому детскому саду).
С названными бюджетными образовательными учреждениями оформлялись договоры розничной купли-продажи товара, по условиям которых (пункт 1) продавец (Общество) обязуется передать в собственность покупателю - бюджетному образовательному учреждению товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, в количестве и ассортименте, предусмотренном в заявке, являющейся неотъемлемой частью договора.
Согласно пункту 3 договоров стоимость товара указывается в товарном чеке, оплата товара производится по безналичному расчету, либо (второй вид типовых договоров) - по безналичному расчету или в наличном порядке в кассу Продавца. Оплата допускается в любой форме, установленной действующим законодательством.
Пунктом 4 договора предусмотрено, что товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара: магазин (указан номер магазина и месторасположение). При безналичной оплате датой оплаты считается день поступления денежных средств на расчетный счет Продавца.
Срок действия договора определен следующим образом (пункт 5.1) - договор вступает в силу с момента его подписания сторонами и действует до полного исполнения ими обязательств по настоящему договору.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налогоплательщик пояснил, что заявки фактически не оформлялись. Ассортимент и количество приобретаемых товаров определялось исходя из наличия товаров в магазине на момент покупки. Товары отпускались по доверенностям сотрудникам образовательных учреждений непосредственно в торговом зале (через прилавок) магазина того населенного пункта, где находится соответствующий детский сад или школа, без их доставки Обществом в адрес бюджетных учреждений. При отпуске товаров оформлялись товарные чеки и накладные с указанием отправителя и получателя, наименования, количества и цены приобретаемых товаров, расчеты осуществлялись в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет Общества. Счета-фактуры не оформлялись, так как Общество полагало, что в части данной реализации товаров ему следует применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
В данном случае продукты приобретались учреждениями для выполнения ими обязанности по обеспечению процесса питания детей в школьных и дошкольных учреждениях, которая предусмотрена статьей 51 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании".
Кроме того, пунктом 1 статьи 63 Социального кодекса Ярославской области (Закон Ярославской области от 19.12.2008 N 65-з) определены категории детей, которые обеспечиваются бесплатным одноразовым (двухразовым) питанием в дни школьных занятий, в том числе, дети, обучающиеся по программам начального общего образования, дети из малоимущих семей и дети-инвалиды.
Пунктом 1 статьи 28 Социального кодекса Ярославской области предусмотрено, что к программам начального общего образования относятся не только учреждения начальной общеобразовательной школы, но начальные школы, организованные при детских садах.
Таким образом, в детских садах и в каждой школе дети, подпадающие под льготную категорию, получали бесплатное питание, что вообще исключает перепродажу продуктов питания.
Тот факт, что с родителей взимается плата на содержание ребенка в дошкольных и школьных учреждениях, автоматически нельзя признать доходом учреждений от предпринимательской деятельности по продаже продуктов питания, поскольку размер взимаемой с родителей платы ограничен и не может превышать 20% затрат на содержание ребенка в детском образовательном учреждении, а с родителей (законных представителей), имеющих трех и более несовершеннолетних детей - 10% затрат (статья 52 Закона Российской Федерации "Об образовании"). При этом учитывается перечень затрат, установленный постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2006 N 849, который не содержит прямого указания на затраты дошкольных и школьных учреждений, связанные с приобретением продуктов питания для детей. Соответственно, родительская плата может вноситься и на другие расходы, необходимые для содержания ребенка. Кроме того, в силу положений Закона Российской Федерации "Об образовании" родительская плата за содержание детей с ограниченными возможностями здоровья, находящихся в соответствующих образовательных учреждениях, вообще не взимается.
Факт использования бюджетными учреждениями товаров, приобретенных у Общества для организации питания детей, подтверждается также справкой Администрации Переславского муниципального района Ярославской области от 24.06.2013 N 3201.
Не могли также контрагенты Общества использовать в предпринимательских целях и товары непродовольственных групп, поскольку цели и задачи образовательных учреждений не предполагают ведение ими такого вида деятельности; фактически такие товары использовались учреждениями для собственных нужд.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
Инспекция обращает внимание апелляционного суда на то, что Обществом заключались договоры, в которых определялись ассортимент товаров, срок поставки, порядок и форма расчетов, а также оформлялись и выдавались покупателям накладные, что свидетельствует о том, что данная деятельность относится к оптовой торговле.
Между тем, апелляционный суд учитывает следующее.
В договорах розничной купли-продажи, заключенных Обществом с бюджетными учреждениями, наименование, количество и ассортимент товара не определен. Количество и ассортимент товара определялись покупателем непосредственно в магазине в момент покупки исходя из имеющихся в нем товаров. То есть непосредственный предмет договоров заранее сторонами не определялся. Фактически сделки розничной купли-продажи между бюджетными учреждениями и Обществом происходили в момент передачи товара покупателю и поступлению оплаты продавцу за товар.
Не подтверждает также довод Инспекции об исполнении Обществом именно договоров подряда ссылка налогового органа на проведение сторонами договоров расчетов в безналичном порядке, так как для целей определения права налогоплательщика на применение ЕНВД форма расчетов значения не имеет, каких-либо ограничений по данному основанию действующим законодательством не предусмотрено. Проведение оплаты в безналичной форме автоматически не свидетельствует о невозможности исполнения именно договора купли-продажи.
Не принимает апелляционный суд также довод Инспекции о том, что Общество по факту передачи товаров выписывало своим контрагентам накладные, что, по мнению заявителя жалобы, свидетельствует об оптовой реализации товаров. В данном случае налогоплательщиком составлялись накладные произвольной формы, которые фактически содержали список передаваемых товаров, его количество и стоимость, а также наименование продавца и покупателя. Кроме того, требованиям, предъявляемым к составлению накладной по унифицированной форме ТОГР-12, накладные, составляемые Обществом, не соответствуют (постановление Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).
Договоры, заключаемые Обществом со своими контрагентами, не содержат также условий о сроках передачи товаров (что в обязательном порядке должно быть определено сторонами в рамках договора поставки - статья 506 ГК РФ), что подтверждает объяснения налогоплательщика о том, что учреждениями приобретались товары непосредственно в магазине исходя из имеющегося ассортимента товаров.
Наличие длительных хозяйственных отношений также не подтверждает позицию Инспекции о ведении Обществом оптовой торговли, поскольку магазины Общества в 2009-2011 были единственными торговыми точками в сельских поселениях Переславского района Ярославской области.
Приобретение учреждениями большого объема товаров, в том числе и скоропортящихся продуктов, автоматически не может приравниваться к оптовой торговле, и не свидетельствует о наличии у учреждений намерения перепродать товары третьим лицам.
Инспекция настаивает, что, поскольку контрагентами Общества являлись бюджетные муниципальные учреждения, то по своей сути заключенные ими с Обществом договоры, являются муниципальными контрактами, к правоотношениям по исполнению которых применяются правила о договоре поставки.
Данный довод налогового органа апелляционный суд считает несостоятельным, поскольку:
- - контракты с муниципальными учреждениями Обществом не заключались;
- - факт заключения именно муниципального контракта не влияет на право продавца применять для целей налогообложения ЕНВД, поскольку необходимость заключения муниципальных контрактов обусловлена правовым статусом покупателей товаров - муниципальных и государственных учреждений, а не разновидностью предпринимательской деятельности. Однако наличие соответствующего правового статуса покупателей товаров не означает невозможности применения продавцом (Обществом) системы налогообложения в виде ЕНВД.
Таким образом, апелляционный суд считает, что суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что в данном случае Общество осуществляло розничную торговлю, поскольку юридические лица, приобретавшие у него товар, использовали его в личных целях для осуществления в профессиональной деятельности, а не для извлечения дохода, что, в свою очередь, подтверждает право налогоплательщика уплачивать в отношении деятельности по реализации товаров в розницу единый налог на вмененный доход.
Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Инспекцией судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.
На основании изложенного, Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права на основании всестороннего, объективного и полного исследования всех доказательств и с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.10.2013 по делу N А82-8150/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (ИНН: 7608009539, ОГРН: 1047601205926) - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.
Председательствующий
Т.В.ХОРОВА
Судьи
О.Б.ВЕЛИКОРЕДЧАНИН
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)