Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 июля 2014 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кузнецова Ю.А.,
судей Малышевой И.А., Тимохина О.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Шелонцевой Т.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2014 по делу N А07-7661/2013 (судья Крылова И.Н.).
В заседании приняли участие:
директор закрытого акционерного общества "Стройтехснаб" - Афанасьев К.А.,
представители:
- закрытого акционерного общества "Стройтехснаб" - Ардаширова Э.И. (доверенность от 14.03.2014);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность N 06-18/00086 от 10.01.2014), Татлыбаева Д.Г. (доверенность от 02.07.2013);
- Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан - Исмагилова А.З. (доверенность N 06-13/07435 от 27.05.2014).
20.05.2013 закрытое акционерное общество "Стройтехснаб" (далее - ЗАО "Стройтехснаб", общество, плательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - Управление) с заявлением о признании недействительным решения N 06-11/104 от 18.12.2012 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и наложении штрафа 2 218 161 руб., начислении налога на прибыль 5 361 571 руб., пени.
В ходе выездной налоговой проверки общество не сумело представить регистры бухгалтерского учета, и размер налоговой базы инспекция определила на основании встречных проверок, использовав первичные документы, полученные от плательщика и контрагентов,
установила:
размер выручки от реализации в 2009 году - 122 592 748 руб. против 76 156 119 руб., указанных в налоговой декларации, в 2010 году - 112 554 043 руб. против указанных в декларации 105 220 633 руб. На разницу начислен налог на прибыль.
В качестве первичных документов, подтверждающих реализацию товара, приняты счета-фактуры, составленные при поступлении авансовых платежей.
Выводы налогового органа неверны, реализация товара на суммы авансовых платежей не подтверждена первичными документами о передаче товара, а по ч. 1 ст. 251 НК РФ суммы авансов не включаются в доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, следовательно, они должны быть исключены из расчетов. Реализация может быть подтверждена первичными документами, имеющими подписи покупателя о получении - товарными и товарными - транспортными накладными, актами приема - передачи. счета-фактуры этим требованиям не соответствуют и не подтверждают реализацию.
Плательщик произвел сверки расчетов со своими контрагентами и с учетом первичных документов установил меньшие суммы реализации (т. 1 л.д. 11-14, 24-28).
Заявлено требование о взыскании с инспекции судебных расходов - 252 000 руб. в связи с проведением бухгалтерской экспертизы и уплаты госпошлины (т. 21 л.д. 62-64), представлены квитанции об уплате (т. 21 л.д. 85).
Требования уточнены, в расчет налоговой базы неосновательно включены счета-фактуры на авансовые платежи, не подтвержденные накладными на реализацию товара и отсутствующие в актах сверок расчетов с контрагентами. По расчету общества из расчета налоговой базы следует исключить счета-фактуры, не имеющие ссылок на накладные и неуказанные в актах сверок за 2009 год на 20 023 501 руб., за 2010 год - 6 784 300 руб. Представлены перечни этихсчетов-фактур (т. л.д. 12-14, 15-23, 24).
В уточнении к требованиям общество указывает, что сверкой расчетов, проведенной 18.07.2013, установлено, что сумма по счетам-фактурам, неподтвержденным накладными, за 2009 год составила 225 328 442 руб., за 2010 год - 7 074 490 руб., подтвержденных накладными - в 2009 году - 73 651 117 руб., в 2010 году - 104 930 540 руб., что не превышает сумм, указанных в налоговых декларациях за 2009 год - 76 156 119 руб., за 2010 год - 105 220 633 руб., следовательно, основания для начисления налога отсутствуют (т. 4 л.д. 201-203).
Инспекция и Управление возражают против заявленных требований, ссылаются на правильность определения налоговой базы. Договоры с покупателями предусматривают 100% предоплату, а в случаях просрочки поставки начисление неустоек, однако, по банковским выпискам штрафы за неисполнение договорных обязательств общество не выплачивало, следовательно, поставки производились в полном объеме и в срок. Отсутствуют доказательства возврата ранее полученной предоплаты (т. 3 л.д. 1-6, 10-17, т. 4 л.д. 64-68, 69-70, т. 4 л.д. 69).
Решением суда первой инстанции от 14.04.2014 заявленные требования удовлетворены, решение инспекции признано незаконным в части начисления налога на прибыль 5 361 571 руб., пени - 1 145 847 руб., и штрафа - 1 072 314 руб., с инспекции взысканы судебные расходы - 252 000 руб., в том числе, за проведение бухгалтерской экспертизы 250 000 руб. В отношении Управления производство по делу прекращено.
По утверждению плательщика при исчислении налога на прибыль инспекция неосновательно включила в налоговую базу авансовые платежи.
Назначена судебная бухгалтерская экспертиза, согласно которой сумма авансов учтенная в налоговой базе 2009 года составила 25 610 455,17 руб., в 2010 году - 18 791 351 руб., сумма налога подлежащая оплате составила 8 880 361,23 руб. Данная экспертизы принята судом как достоверное доказательство, эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу ложного заключения. С инспекции взысканы судебные расходы в виде стоимости проведенной экспертизы и госпошлины (т. 24 л.д. 9-14).
19.05.2014 от инспекции поступила апелляционная жалоба, в которой поставлен вопрос об отмене решения и отказе в удовлетворении требований заявителя.
Определением суда от 25.03.2013 назначена бухгалтерская экспертиза для установления, отражены ли в спорных счетах-фактурах авансовые платежи. Судом сделан вывод о незаконности решения на основании заключения этой экспертизы, однако, по п. 3 ст. 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), заключение не является "исключительным" доказательством и оценивается наравне с другими доказательствами. Не дана оценка акту эксперта, который составлен с многочисленными нарушениями:
-к заключению не приложены документы, на которые ссылается эксперт в своем заключении, текст экспертизы не содержит аналитической части, содержит только выводы при отсутствии их обоснований, расчетов и доказательств,
-не исследовались договоры с контрагентами, расчетный счет для определения использованы ли деньги для дальнейшей оплаты или возврата аванса,
-не учтено, что при получении предоплаты и отгрузке в одном налоговом периоде, предварительные платежи не считаются авансами,
-в качестве доказательств неосновательно приняты акты сверок расчетов с контрагентами, составленные в одностороннем порядке,
-по частисчетов-фактур, которые эксперт оценил как "авансовые" имеются товарные накладные (6счетов-фактур), частьсчетов-фактур оплачены в большем размере и в другие налоговые периоды.
Таким образом, заключение эксперта составлено с нарушениями, содержит предположительные выводы, повторная экспертиза судом не назначалась.
В дополнении к жалобе инспекция ссылается на данные деклараций по НДС, где суммы оплаты в счет предстоящих поставок совпадают с суммами налога подлежащими вычету с даты отгрузки, что указывает на то, что товар был передан покупателям в том же налоговом периоде, когда поступила переплата. С учетом позиции Президиума ВАС РФ N 10927/05 от 27.02.2002 такие платежи авансами не являются.
Плательщик возражает против апелляционной жалобы, ссылается на обстоятельства установленные судебным решением.
Налоговым органом в судебное заседание представлены дополнительные документы - налоговые декларации по НДС за 1-4 кварты 2009 года, 1,2 и 4 кварталы 2010 года, акты сверок расчетов за 2009-2010 годы. С апелляционной жалобой представлены спискисчетов-фактур за 2009 и 2010 года, имеющие и не имеющие корреспондирующие накладные, Заявлено ходатайство о приобщении дополнительных документов к материалам дела. Учитывая, что перечисленные документы содержат информацию аналитического характера по отношению к доказательствам находящимся в деле, суд апелляционной инстанции считает возможным их приобщить к делу и дать оценку.
В судебное заседание вызывался эксперт ООО "АудитИнтеллектСервис", давший пояснения.
В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой заявителем части.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, выслушав стороны, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующее.
ЗАО "Стройтехснаб" зарегистрировано в качестве юридического лица свидетельством от 09.03.96, состоит на налоговом учете по месту нахождения, является плательщиком налогов (т. 2 л.д. 140-160), на основании заключенных договоров производит поставки товаров.
В представленных в дело договорах поставки с покупателями предусмотрено условие 100% предоплаты, в счетах-фактурах указано о поступлении предоплаты (т. 4 л.д. 60, 187-198).
13.06.2012 инспекцией принято решение о проведении выездной налоговой проверки, руководителю общества вручено требование N 1 от 22.06.2012 о представлении документов необходимых для проведения проверки, в письме от 26.06.2012 общество сообщило о повреждении документов (база 1С), содержащихся на жестком диске компьютера, и необходимости их приведения в порядок. Письмом от 07.08.2012 представлены только первичные документы (накладные, счета-фактуры, ведомости по заработной плате), бухгалтерские регистры не представлялись.
В ответе 07.08.2012 на требование о представлении документов плательщик указал на то, что бухгалтерские регистры велись в электронной форме, но в мае 2012 года компьютер, на котором они хранились, вышел из строя, принимались меры к восстановлению данных (т. 3 л.д. 42), проверяющим переданы первичные документы (договоры, накладные, счета-фактуры) в папках (т. 3 л.д. 43). В требовании от 03.10.2012 документы потребованы повторно - 390 наименований (т. 3 л.д. 47). Повторно учетные документы затребованы 03.10.2012, но не были представлены.
Проверка проведена выборочным путем по первичным документам плательщика и полученным в ходе встречных проверок от контрагентов, по данным банковских счетов, часть ответов на запросы не получена.
В декларации по налогу на прибыль за 2009 год общество отразило доходы от реализации в сумме 76 156 119 руб. (выручка от реализации товаров - 75 982 390 руб.), за 2010 год - 105 220 633 руб. (выручка от реализации товаров - 103 135 885 руб.)
По данным проверки - первичным документам, полученным от плательщика и контрагентов выручка в 2009 году составила 122 592 748 руб. (перечень документов - приложение N 1 к акту), в 2010 году - 112 554 043 руб. (приложение N 2 к акту).
Занижение дохода 2009 года составило 46 436 629 руб., 2010 года - 7 333 410 руб., начислен налог на прибыль за 2009 год - 9 287 326 руб., за 2010 год - 1 466 682 руб.
По декларации за 2009 год расходы составили 75 860 416 руб., за 2010 год - 100 947 378 руб., проверкой изменения в расходную часть не вносились. При определении внереализационных доходов и расходов нарушений не установлено
По результатам составлен акт N 06-07/95 от 13.11.2012 (т. 3 л.д. 86-115).
Приложение к акту проверки N 1 содержит переченьсчетов-фактур и накладных, выставленных покупателям. Указаны номер и дата счета-фактуры, наименование покупателя, его ИНН, сумму оплаты с НДС. Общая сумма реализованного товара составляет 144 659 44,57 руб., без НДС - 122 592748,45 руб. (т. 3 л.д. 159). В приложении N 2 за 2010 год реализация товаров, подтвержденная счетами - фактурами и накладными, составила 132 813 772,09 руб., без НДС - 112 554 042,73 руб. (т. 3 л.д. 196).
18.12.2012 вынесено решение N 06-11/104 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, начислении штрафа - 1 814 115 руб., пени - 2 130 025 руб., налога - 9 059 804 руб. (за 2009 год - 7 690 007 руб., за 2010 год - 1 369 797 руб., занижение объекта налогообложения - выручки от реализации (т. 1 л.д. 40-55).
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан в решении N 94/06 изменило решение инспекции, признав законным начисление штрафа 1 074 468 руб., пени - 1 147 154 руб., налога - 5 372 340 руб. Частично принято погашение взаимных обязательств по актам взаимозачетов (т. 1 л.д. 33-39).
Общество представлен переченьсчетов-фактур, которые, по его мнению, следует исключить из перечня (т. 4 л.д. 15-24).
Плательщиком и инспекцией проведены сверки расчетов, так счета- фактуры, не имеющие корреспондирующих накладных за 2009 год составлены на 26 601 246 руб. (без НДС - 22 528 442 руб.), за 2010 года - 8 347 850 руб. (без НДС - 7 074 449 руб.) (т. 4 л.д. 84-104, 105-107), счета-фактуры с накладными за 2009 год 73 651 117 руб. за 2010 год выставлены на 123 818 039 руб. (без НДС - 104 930 540 руб.) (т. 4 л.д. 108-182).
29.07.2013 обществом заявлено ходатайство о проведении экспертизы для установления суммы авансовых платежей, в качестве эксперта предложено ООО "АудитИнтеллектСервис" (т. 4 л.д. 34). Это общество имеет свидетельство о членстве в саморегулируемой организации аудиторов (т. 4 л.д. 35), представлены аттестаты аудиторов, копии дипломов о высшем образовании, трудовых книжек (т. 22 л.д. 1-39).
25.07.2013 судом вынесено определение о назначении экспертизы (т. 4 л.д. 210-211), обществом произведена оплата в сумме 250 000 руб. (т. 4 л.д. 210-211). Поставлен вопрос "Являются ли заявленные заявителем счета-фактуры фактурами на аванс".
22.08.2013 в ООО "АудитИнтеллектСервис" издан приказ о проведении экспертизы, производство которой поручено комиссии из директора Андрейченко М.В., заместителя директора Надршиной Э.Р., бухгалтеров Абрамовой В.А. и Жоголевой Л.Г., указано о необходимости предупреждения их об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения (т. 23 л.д. 118), представлены подписки (т. 23 л.д. 119-121).
В заключении эксперта указано, какие документы были представлены судом для изучения, указано об аналитической обработке документов, проведена сверка информационной базы с данными контрагентов, разработана форма рабочего документа в виде таблицы, установлены замечания к документам - счета-фактуры без подписей руководителей и гл. бухгалтера - 6 757 480,66 руб. (перечень - приложение N 12 к акту), ошибки при заполнении, в названиях контрагентов - на 1 065 390,56 руб., двойной учетсчетов-фактур в реестре - 273 909,48 руб., счета-фактуры на реализацию - 273 909,48 руб. Сделан окончательный вывод о том, что счета- фактуры на авансы в 2009 году составили 30 220 337,1 руб., в 2010 году - 22 173 794 руб. (т. 5 л.д. 4-15).
В судебном заседании представитель ООО "АудитИнтеллектСервис" пояснил, что поставленный перед экспертом вопрос предусматривал определение характера счета-фактуры на дату его выставления. Поэтому исследованием не учитывались дальнейшие поставки товара, произведенные после составления документа. Учитывая, что по условиям договоров поставка производилась при условии предоплаты, то все счета-фактуры на дату их составления являлись "авансовыми".
По мнению подателя апелляционной жалобы, решение суда основано на заключении эксперта, которое не может быть признано достоверным, ввиду его неполноты, отсутствия мотивировочной части и ссылок на первичные документы. При определении налоговой базы следует учитывать выручку, полученную в качестве предоплаты, на сумму которой произведена дальнейшая реализация.
Суд первой инстанции признал решение инспекции незаконным в полном размере.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
По ст. 249 НК РФ в целях гл. 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 271 НК РФ определено, что налогоплательщиками, применяющими метод начисления при исчислении налогооблагаемой прибыли, доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.
В соответствии с п. п. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
По п. 1 ст. 65 Арбитражного - процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на налоговый орган. В данном случае инспекция обязана доказать, что сумма реализации товара произведена в большем размере чем указано в налоговых декларациях за 2009-2010 годы.
В ходе проверки и рассмотрения дела налоговым органом и обществом предпринимались меры к тому, чтобы установить фактическую стоимость реализованного по договорам поставки товара, проведенной сверкой установлено, что счета-фактуры, не имеющие корреспондирующих накладных, за 2009 год составлены на 26 601 246 руб. (без НДС - 22 528 442 руб.), за 2010 года - 8 347 850 руб. (без НДС - 7 074 449 руб.) (т. 4 л.д. 84-104, 105-107), счета-фактуры с накладными за 2009 год на 73 651 117 руб., за 2010 год выставлены на 123 818 039 руб. (без НДС - 104 930 540 руб.). Акты сверок подписаны сторонами и скреплены печатями.
В справках налогового органа приложенных к апелляционной жалобе сумма оплаты по счетам-фактурам с товарными накладными за 2009 год составила 86 772 962 руб. (без НДС - 73 536 408 руб.), за 2010 год - 129 635 084 руб. (без НДС - 109 860 241 руб.). Без накладных за 2009 год - 26 777 371 руб. (без НДС - 22 692 751 руб.), за 2010 год - 2 530 806 руб. (без НДС - 2 144 751 руб.).
В судебное заседание 21.07.2014 инспекцией представлены акты сверки, где сумма оплаты по счетам-фактурам с товарными накладными за 2009 год также составила 86 772 962 руб. (без НДС - 73 536 408 руб.), за 2010 год - 129 635 084 руб. (без НДС - 109 860 241 руб.). Имеется подпись плательщика о получении копий акта, сделана отметка "данные не проверены". В судебном заседании руководитель ЗАО "Стройтехснаб" пояснил, что не согласен с выводами этой сверки и настаивает на правильности согласованных выводов по первой сверке.
Учитывая расхождения данных по различным расчетам, суд апелляционной инстанции считает правильными сведения, содержащиеся в первом акте сверки, с результатами которых согласились стороны и где сумма выручки по счетам фактурам, подтвержденным накладными за 2009 год составила - 73 651 117 руб., за 2010 год - 104 930 540 руб., что не превышает сумм указанных в налоговых декларациях за 2009 год - 76 156 119 руб., за 2010 год - 105 220 633 руб.
Таким образом, налоговая база, указанная в декларациях, больше чем установленная в ходе проверки (сумма по счетам-фактурам, подтвержденным накладными), основания для начисления налога на прибыль в этом случае отсутствуют.
Счета - фактуры на авансовые платежи, по которым не подтверждена отгрузка товара, не подтверждают реализацию, довод о том, что по ним также производилась отгрузка товара, является предположительным и не подтвержден первичными документами о получении этого товара покупателем. Иные доводы, на которые ссылается инспекция (неотражение возврата авансов в бухгалтерской и налоговой отчетности, совпадение отдельных позиций в декларациях по НДС) не могут рассматриваться как достаточные доказательства для начисления налогов, т.к. отсутствуют сведения о конкретных поставках, отсутствуют данные от покупателей о получении товаров, в отношение которых отсутствуют товарные накладные.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции на законных основаниях признал решение налогового органа недействительным, основания для отмены судебного решения отсутствуют.
Не могут быть приняты доводы апелляционной жалобы относительно недостоверности заключения эксперта. Ответы даны на поставленные судом вопросы о том, являются ли представленные счета-фактуры выставленными на авансовые платежи. Эксперт пояснил, что характер счета-фактуры устанавливался на дату его составления, без учета дальнейшего движения товара. Вопрос об оценке счета-фактуры как аванса в рамках налогового периода и с учетом последующих поставок товара судом при назначении экспертизы не ставился. Иные доводы, указанные в жалобе относительно неполноты экспертного заключения не могут быть приняты, т.к. вопрос по этому поводу эксперту не ставились.
Доводов о чрезмерности судебных расходов в апелляционной жалобе не содержится, и суд апелляционной инстанции оценки этому обстоятельству не дает.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 176, п. 1 ст. 265, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2014 по делу N А07-7661/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
Судьи
И.А.МАЛЫШЕВА
О.Б.ТИМОХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 24.07.2014 N 18АП-6014/2014 ПО ДЕЛУ N А07-7661/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 24 июля 2014 г. N 18АП-6014/2014
Дело N А07-7661/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 июля 2014 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кузнецова Ю.А.,
судей Малышевой И.А., Тимохина О.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Шелонцевой Т.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2014 по делу N А07-7661/2013 (судья Крылова И.Н.).
В заседании приняли участие:
директор закрытого акционерного общества "Стройтехснаб" - Афанасьев К.А.,
представители:
- закрытого акционерного общества "Стройтехснаб" - Ардаширова Э.И. (доверенность от 14.03.2014);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность N 06-18/00086 от 10.01.2014), Татлыбаева Д.Г. (доверенность от 02.07.2013);
- Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан - Исмагилова А.З. (доверенность N 06-13/07435 от 27.05.2014).
20.05.2013 закрытое акционерное общество "Стройтехснаб" (далее - ЗАО "Стройтехснаб", общество, плательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - Управление) с заявлением о признании недействительным решения N 06-11/104 от 18.12.2012 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и наложении штрафа 2 218 161 руб., начислении налога на прибыль 5 361 571 руб., пени.
В ходе выездной налоговой проверки общество не сумело представить регистры бухгалтерского учета, и размер налоговой базы инспекция определила на основании встречных проверок, использовав первичные документы, полученные от плательщика и контрагентов,
установила:
размер выручки от реализации в 2009 году - 122 592 748 руб. против 76 156 119 руб., указанных в налоговой декларации, в 2010 году - 112 554 043 руб. против указанных в декларации 105 220 633 руб. На разницу начислен налог на прибыль.
В качестве первичных документов, подтверждающих реализацию товара, приняты счета-фактуры, составленные при поступлении авансовых платежей.
Выводы налогового органа неверны, реализация товара на суммы авансовых платежей не подтверждена первичными документами о передаче товара, а по ч. 1 ст. 251 НК РФ суммы авансов не включаются в доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, следовательно, они должны быть исключены из расчетов. Реализация может быть подтверждена первичными документами, имеющими подписи покупателя о получении - товарными и товарными - транспортными накладными, актами приема - передачи. счета-фактуры этим требованиям не соответствуют и не подтверждают реализацию.
Плательщик произвел сверки расчетов со своими контрагентами и с учетом первичных документов установил меньшие суммы реализации (т. 1 л.д. 11-14, 24-28).
Заявлено требование о взыскании с инспекции судебных расходов - 252 000 руб. в связи с проведением бухгалтерской экспертизы и уплаты госпошлины (т. 21 л.д. 62-64), представлены квитанции об уплате (т. 21 л.д. 85).
Требования уточнены, в расчет налоговой базы неосновательно включены счета-фактуры на авансовые платежи, не подтвержденные накладными на реализацию товара и отсутствующие в актах сверок расчетов с контрагентами. По расчету общества из расчета налоговой базы следует исключить счета-фактуры, не имеющие ссылок на накладные и неуказанные в актах сверок за 2009 год на 20 023 501 руб., за 2010 год - 6 784 300 руб. Представлены перечни этихсчетов-фактур (т. л.д. 12-14, 15-23, 24).
В уточнении к требованиям общество указывает, что сверкой расчетов, проведенной 18.07.2013, установлено, что сумма по счетам-фактурам, неподтвержденным накладными, за 2009 год составила 225 328 442 руб., за 2010 год - 7 074 490 руб., подтвержденных накладными - в 2009 году - 73 651 117 руб., в 2010 году - 104 930 540 руб., что не превышает сумм, указанных в налоговых декларациях за 2009 год - 76 156 119 руб., за 2010 год - 105 220 633 руб., следовательно, основания для начисления налога отсутствуют (т. 4 л.д. 201-203).
Инспекция и Управление возражают против заявленных требований, ссылаются на правильность определения налоговой базы. Договоры с покупателями предусматривают 100% предоплату, а в случаях просрочки поставки начисление неустоек, однако, по банковским выпискам штрафы за неисполнение договорных обязательств общество не выплачивало, следовательно, поставки производились в полном объеме и в срок. Отсутствуют доказательства возврата ранее полученной предоплаты (т. 3 л.д. 1-6, 10-17, т. 4 л.д. 64-68, 69-70, т. 4 л.д. 69).
Решением суда первой инстанции от 14.04.2014 заявленные требования удовлетворены, решение инспекции признано незаконным в части начисления налога на прибыль 5 361 571 руб., пени - 1 145 847 руб., и штрафа - 1 072 314 руб., с инспекции взысканы судебные расходы - 252 000 руб., в том числе, за проведение бухгалтерской экспертизы 250 000 руб. В отношении Управления производство по делу прекращено.
По утверждению плательщика при исчислении налога на прибыль инспекция неосновательно включила в налоговую базу авансовые платежи.
Назначена судебная бухгалтерская экспертиза, согласно которой сумма авансов учтенная в налоговой базе 2009 года составила 25 610 455,17 руб., в 2010 году - 18 791 351 руб., сумма налога подлежащая оплате составила 8 880 361,23 руб. Данная экспертизы принята судом как достоверное доказательство, эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу ложного заключения. С инспекции взысканы судебные расходы в виде стоимости проведенной экспертизы и госпошлины (т. 24 л.д. 9-14).
19.05.2014 от инспекции поступила апелляционная жалоба, в которой поставлен вопрос об отмене решения и отказе в удовлетворении требований заявителя.
Определением суда от 25.03.2013 назначена бухгалтерская экспертиза для установления, отражены ли в спорных счетах-фактурах авансовые платежи. Судом сделан вывод о незаконности решения на основании заключения этой экспертизы, однако, по п. 3 ст. 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), заключение не является "исключительным" доказательством и оценивается наравне с другими доказательствами. Не дана оценка акту эксперта, который составлен с многочисленными нарушениями:
-к заключению не приложены документы, на которые ссылается эксперт в своем заключении, текст экспертизы не содержит аналитической части, содержит только выводы при отсутствии их обоснований, расчетов и доказательств,
-не исследовались договоры с контрагентами, расчетный счет для определения использованы ли деньги для дальнейшей оплаты или возврата аванса,
-не учтено, что при получении предоплаты и отгрузке в одном налоговом периоде, предварительные платежи не считаются авансами,
-в качестве доказательств неосновательно приняты акты сверок расчетов с контрагентами, составленные в одностороннем порядке,
-по частисчетов-фактур, которые эксперт оценил как "авансовые" имеются товарные накладные (6счетов-фактур), частьсчетов-фактур оплачены в большем размере и в другие налоговые периоды.
Таким образом, заключение эксперта составлено с нарушениями, содержит предположительные выводы, повторная экспертиза судом не назначалась.
В дополнении к жалобе инспекция ссылается на данные деклараций по НДС, где суммы оплаты в счет предстоящих поставок совпадают с суммами налога подлежащими вычету с даты отгрузки, что указывает на то, что товар был передан покупателям в том же налоговом периоде, когда поступила переплата. С учетом позиции Президиума ВАС РФ N 10927/05 от 27.02.2002 такие платежи авансами не являются.
Плательщик возражает против апелляционной жалобы, ссылается на обстоятельства установленные судебным решением.
Налоговым органом в судебное заседание представлены дополнительные документы - налоговые декларации по НДС за 1-4 кварты 2009 года, 1,2 и 4 кварталы 2010 года, акты сверок расчетов за 2009-2010 годы. С апелляционной жалобой представлены спискисчетов-фактур за 2009 и 2010 года, имеющие и не имеющие корреспондирующие накладные, Заявлено ходатайство о приобщении дополнительных документов к материалам дела. Учитывая, что перечисленные документы содержат информацию аналитического характера по отношению к доказательствам находящимся в деле, суд апелляционной инстанции считает возможным их приобщить к делу и дать оценку.
В судебное заседание вызывался эксперт ООО "АудитИнтеллектСервис", давший пояснения.
В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой заявителем части.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, выслушав стороны, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующее.
ЗАО "Стройтехснаб" зарегистрировано в качестве юридического лица свидетельством от 09.03.96, состоит на налоговом учете по месту нахождения, является плательщиком налогов (т. 2 л.д. 140-160), на основании заключенных договоров производит поставки товаров.
В представленных в дело договорах поставки с покупателями предусмотрено условие 100% предоплаты, в счетах-фактурах указано о поступлении предоплаты (т. 4 л.д. 60, 187-198).
13.06.2012 инспекцией принято решение о проведении выездной налоговой проверки, руководителю общества вручено требование N 1 от 22.06.2012 о представлении документов необходимых для проведения проверки, в письме от 26.06.2012 общество сообщило о повреждении документов (база 1С), содержащихся на жестком диске компьютера, и необходимости их приведения в порядок. Письмом от 07.08.2012 представлены только первичные документы (накладные, счета-фактуры, ведомости по заработной плате), бухгалтерские регистры не представлялись.
В ответе 07.08.2012 на требование о представлении документов плательщик указал на то, что бухгалтерские регистры велись в электронной форме, но в мае 2012 года компьютер, на котором они хранились, вышел из строя, принимались меры к восстановлению данных (т. 3 л.д. 42), проверяющим переданы первичные документы (договоры, накладные, счета-фактуры) в папках (т. 3 л.д. 43). В требовании от 03.10.2012 документы потребованы повторно - 390 наименований (т. 3 л.д. 47). Повторно учетные документы затребованы 03.10.2012, но не были представлены.
Проверка проведена выборочным путем по первичным документам плательщика и полученным в ходе встречных проверок от контрагентов, по данным банковских счетов, часть ответов на запросы не получена.
В декларации по налогу на прибыль за 2009 год общество отразило доходы от реализации в сумме 76 156 119 руб. (выручка от реализации товаров - 75 982 390 руб.), за 2010 год - 105 220 633 руб. (выручка от реализации товаров - 103 135 885 руб.)
По данным проверки - первичным документам, полученным от плательщика и контрагентов выручка в 2009 году составила 122 592 748 руб. (перечень документов - приложение N 1 к акту), в 2010 году - 112 554 043 руб. (приложение N 2 к акту).
Занижение дохода 2009 года составило 46 436 629 руб., 2010 года - 7 333 410 руб., начислен налог на прибыль за 2009 год - 9 287 326 руб., за 2010 год - 1 466 682 руб.
По декларации за 2009 год расходы составили 75 860 416 руб., за 2010 год - 100 947 378 руб., проверкой изменения в расходную часть не вносились. При определении внереализационных доходов и расходов нарушений не установлено
По результатам составлен акт N 06-07/95 от 13.11.2012 (т. 3 л.д. 86-115).
Приложение к акту проверки N 1 содержит переченьсчетов-фактур и накладных, выставленных покупателям. Указаны номер и дата счета-фактуры, наименование покупателя, его ИНН, сумму оплаты с НДС. Общая сумма реализованного товара составляет 144 659 44,57 руб., без НДС - 122 592748,45 руб. (т. 3 л.д. 159). В приложении N 2 за 2010 год реализация товаров, подтвержденная счетами - фактурами и накладными, составила 132 813 772,09 руб., без НДС - 112 554 042,73 руб. (т. 3 л.д. 196).
18.12.2012 вынесено решение N 06-11/104 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, начислении штрафа - 1 814 115 руб., пени - 2 130 025 руб., налога - 9 059 804 руб. (за 2009 год - 7 690 007 руб., за 2010 год - 1 369 797 руб., занижение объекта налогообложения - выручки от реализации (т. 1 л.д. 40-55).
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан в решении N 94/06 изменило решение инспекции, признав законным начисление штрафа 1 074 468 руб., пени - 1 147 154 руб., налога - 5 372 340 руб. Частично принято погашение взаимных обязательств по актам взаимозачетов (т. 1 л.д. 33-39).
Общество представлен переченьсчетов-фактур, которые, по его мнению, следует исключить из перечня (т. 4 л.д. 15-24).
Плательщиком и инспекцией проведены сверки расчетов, так счета- фактуры, не имеющие корреспондирующих накладных за 2009 год составлены на 26 601 246 руб. (без НДС - 22 528 442 руб.), за 2010 года - 8 347 850 руб. (без НДС - 7 074 449 руб.) (т. 4 л.д. 84-104, 105-107), счета-фактуры с накладными за 2009 год 73 651 117 руб. за 2010 год выставлены на 123 818 039 руб. (без НДС - 104 930 540 руб.) (т. 4 л.д. 108-182).
29.07.2013 обществом заявлено ходатайство о проведении экспертизы для установления суммы авансовых платежей, в качестве эксперта предложено ООО "АудитИнтеллектСервис" (т. 4 л.д. 34). Это общество имеет свидетельство о членстве в саморегулируемой организации аудиторов (т. 4 л.д. 35), представлены аттестаты аудиторов, копии дипломов о высшем образовании, трудовых книжек (т. 22 л.д. 1-39).
25.07.2013 судом вынесено определение о назначении экспертизы (т. 4 л.д. 210-211), обществом произведена оплата в сумме 250 000 руб. (т. 4 л.д. 210-211). Поставлен вопрос "Являются ли заявленные заявителем счета-фактуры фактурами на аванс".
22.08.2013 в ООО "АудитИнтеллектСервис" издан приказ о проведении экспертизы, производство которой поручено комиссии из директора Андрейченко М.В., заместителя директора Надршиной Э.Р., бухгалтеров Абрамовой В.А. и Жоголевой Л.Г., указано о необходимости предупреждения их об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения (т. 23 л.д. 118), представлены подписки (т. 23 л.д. 119-121).
В заключении эксперта указано, какие документы были представлены судом для изучения, указано об аналитической обработке документов, проведена сверка информационной базы с данными контрагентов, разработана форма рабочего документа в виде таблицы, установлены замечания к документам - счета-фактуры без подписей руководителей и гл. бухгалтера - 6 757 480,66 руб. (перечень - приложение N 12 к акту), ошибки при заполнении, в названиях контрагентов - на 1 065 390,56 руб., двойной учетсчетов-фактур в реестре - 273 909,48 руб., счета-фактуры на реализацию - 273 909,48 руб. Сделан окончательный вывод о том, что счета- фактуры на авансы в 2009 году составили 30 220 337,1 руб., в 2010 году - 22 173 794 руб. (т. 5 л.д. 4-15).
В судебном заседании представитель ООО "АудитИнтеллектСервис" пояснил, что поставленный перед экспертом вопрос предусматривал определение характера счета-фактуры на дату его выставления. Поэтому исследованием не учитывались дальнейшие поставки товара, произведенные после составления документа. Учитывая, что по условиям договоров поставка производилась при условии предоплаты, то все счета-фактуры на дату их составления являлись "авансовыми".
По мнению подателя апелляционной жалобы, решение суда основано на заключении эксперта, которое не может быть признано достоверным, ввиду его неполноты, отсутствия мотивировочной части и ссылок на первичные документы. При определении налоговой базы следует учитывать выручку, полученную в качестве предоплаты, на сумму которой произведена дальнейшая реализация.
Суд первой инстанции признал решение инспекции незаконным в полном размере.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
По ст. 249 НК РФ в целях гл. 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 271 НК РФ определено, что налогоплательщиками, применяющими метод начисления при исчислении налогооблагаемой прибыли, доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.
В соответствии с п. п. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
По п. 1 ст. 65 Арбитражного - процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на налоговый орган. В данном случае инспекция обязана доказать, что сумма реализации товара произведена в большем размере чем указано в налоговых декларациях за 2009-2010 годы.
В ходе проверки и рассмотрения дела налоговым органом и обществом предпринимались меры к тому, чтобы установить фактическую стоимость реализованного по договорам поставки товара, проведенной сверкой установлено, что счета-фактуры, не имеющие корреспондирующих накладных, за 2009 год составлены на 26 601 246 руб. (без НДС - 22 528 442 руб.), за 2010 года - 8 347 850 руб. (без НДС - 7 074 449 руб.) (т. 4 л.д. 84-104, 105-107), счета-фактуры с накладными за 2009 год на 73 651 117 руб., за 2010 год выставлены на 123 818 039 руб. (без НДС - 104 930 540 руб.). Акты сверок подписаны сторонами и скреплены печатями.
В справках налогового органа приложенных к апелляционной жалобе сумма оплаты по счетам-фактурам с товарными накладными за 2009 год составила 86 772 962 руб. (без НДС - 73 536 408 руб.), за 2010 год - 129 635 084 руб. (без НДС - 109 860 241 руб.). Без накладных за 2009 год - 26 777 371 руб. (без НДС - 22 692 751 руб.), за 2010 год - 2 530 806 руб. (без НДС - 2 144 751 руб.).
В судебное заседание 21.07.2014 инспекцией представлены акты сверки, где сумма оплаты по счетам-фактурам с товарными накладными за 2009 год также составила 86 772 962 руб. (без НДС - 73 536 408 руб.), за 2010 год - 129 635 084 руб. (без НДС - 109 860 241 руб.). Имеется подпись плательщика о получении копий акта, сделана отметка "данные не проверены". В судебном заседании руководитель ЗАО "Стройтехснаб" пояснил, что не согласен с выводами этой сверки и настаивает на правильности согласованных выводов по первой сверке.
Учитывая расхождения данных по различным расчетам, суд апелляционной инстанции считает правильными сведения, содержащиеся в первом акте сверки, с результатами которых согласились стороны и где сумма выручки по счетам фактурам, подтвержденным накладными за 2009 год составила - 73 651 117 руб., за 2010 год - 104 930 540 руб., что не превышает сумм указанных в налоговых декларациях за 2009 год - 76 156 119 руб., за 2010 год - 105 220 633 руб.
Таким образом, налоговая база, указанная в декларациях, больше чем установленная в ходе проверки (сумма по счетам-фактурам, подтвержденным накладными), основания для начисления налога на прибыль в этом случае отсутствуют.
Счета - фактуры на авансовые платежи, по которым не подтверждена отгрузка товара, не подтверждают реализацию, довод о том, что по ним также производилась отгрузка товара, является предположительным и не подтвержден первичными документами о получении этого товара покупателем. Иные доводы, на которые ссылается инспекция (неотражение возврата авансов в бухгалтерской и налоговой отчетности, совпадение отдельных позиций в декларациях по НДС) не могут рассматриваться как достаточные доказательства для начисления налогов, т.к. отсутствуют сведения о конкретных поставках, отсутствуют данные от покупателей о получении товаров, в отношение которых отсутствуют товарные накладные.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции на законных основаниях признал решение налогового органа недействительным, основания для отмены судебного решения отсутствуют.
Не могут быть приняты доводы апелляционной жалобы относительно недостоверности заключения эксперта. Ответы даны на поставленные судом вопросы о том, являются ли представленные счета-фактуры выставленными на авансовые платежи. Эксперт пояснил, что характер счета-фактуры устанавливался на дату его составления, без учета дальнейшего движения товара. Вопрос об оценке счета-фактуры как аванса в рамках налогового периода и с учетом последующих поставок товара судом при назначении экспертизы не ставился. Иные доводы, указанные в жалобе относительно неполноты экспертного заключения не могут быть приняты, т.к. вопрос по этому поводу эксперту не ставились.
Доводов о чрезмерности судебных расходов в апелляционной жалобе не содержится, и суд апелляционной инстанции оценки этому обстоятельству не дает.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 176, п. 1 ст. 265, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2014 по делу N А07-7661/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
Судьи
И.А.МАЛЫШЕВА
О.Б.ТИМОХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)