Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2014
текст постановления изготовлен в полном объеме 08 июля 2014
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: Т.В. Павлюк, Л.Е. Ходыревой
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Казариным И.М. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: без участия, извещен
от заинтересованного лица: Литвиненко О.В. - доверенность от 12.03.14
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю на решение Арбитражного суда Алтайского края от 18.04.2014 по делу N А03-1196/2014 (судья С.П. Пономаренко)
по заявлению индивидуального предпринимателя Колесниковой Валентины Алексеевны (ОГРН 304221118900021, ИНН 221100034596) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 26.09.2013 N 5638,
установил:
Индивидуальный предприниматель Колесникова Валентина Алексеевна (далее - заявитель, Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.08.2013 N 5638.
Решением суда от 18.04.2014 заявление Предпринимателя удовлетворено.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование жалобы Инспекция указывает, что реализация Предпринимателем товаров бюджетным учреждениям на основании договоров поставки и муниципальных контрактов является оптовой торговлей, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке; налоговая база по НДФЛ определена Инспекцией на основании цен закупа туш КРС и реализации мяса.
В отзыве на апелляционную жалобу Предприниматель не согласен с доводами Инспекции, считает решение суда не подлежащим отмене.
Предприниматель месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание не явился. На основании ст. 156 АПК РФ суд определил рассмотреть дело в отсутствии заявителя.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная инстанция приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, Предпринимателем в Инспекцию представлена налоговая декларация по НДФЛ за 2010 год.
По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации Инспекцией составлен акт от 17.06.2013 N 11759.
Рассмотрев материалы проверки и возражения Предпринимателя, Инспекция вынесла решение от 26.08.2013 N 5638, которым Предпринимателю начислены НДФЛ в размере 133 672 рублей, пени по НДФЛ в размере 28 122,36 рублей, а также штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 13 367,20 рублей и по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 20 199,30 рублей.
Решением УФНС России по Алтайскому краю от 26.09.2013 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения.
В связи с этим Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводам о неверном определении Инспекцией налоговой базы по НДФЛ; об осуществлении Предпринимателем розничной реализации товаров, подлежащей обложению ЕНВД.
Арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене, при этом исходит из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).
Согласно статье 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.
Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара в торговой точке именно по розничной цене.
Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно статье 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.
Публичным договором в соответствии со статьей 426 ГК РФ признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).
Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).
В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Следовательно, правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).
Из данных разъяснений следует, что к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.
Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой по этому вопросу и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.
В соответствии с пунктом 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки, если иное не предусмотрено правилами Кодекса.
Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, в том числе установление единого порядка размещения заказов, в целях обеспечения единства экономического пространства на территории Российской Федерации при размещении заказов, эффективного использования средств бюджетов и внебюджетных источников финансирования, расширения возможностей для участия физических и юридических лиц в размещении заказов и стимулирования такого участия, развития добросовестной конкуренции, совершенствования деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления в сфере размещения заказов, обеспечения гласности и прозрачности размещения заказов, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в сфере размещения заказов, в спорный период регулировались Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ).
Пунктом 1 статьи 3 Закона N 94-ФЗ установлено, что под государственными нуждами понимаются обеспечиваемые за счет средств федерального бюджета или бюджетов субъектов Российской Федерации и внебюджетных источников финансирования потребности Российской Федерации, государственных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для осуществления функций и полномочий Российской Федерации, государственных заказчиков (в том числе для реализации федеральных целевых программ), для исполнения международных обязательств Российской Федерации, в том числе для реализации межгосударственных целевых программ, в которых участвует Российская Федерация, либо потребности субъектов Российской Федерации, государственных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для осуществления функций и полномочий субъектов Российской Федерации, государственных заказчиков, в том числе для реализации региональных целевых программ.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Соответственно, деятельность по реализации товаров на основе муниципальных и государственных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Предприниматель реализовывал товар мясо говядины муниципальным учреждениям г. Яровое в здании рынка за безналичный расчет на основании заключенных договоров в рамках Закона N 94-ФЗ с выставлением счетов-фактур в адрес муниципальных учреждений (детских садов).
Суд апелляционной инстанции, проанализировав условия муниципальных контрактов на поставку натурального охлажденного мяса говядины 1 сорта (бескостного, крупнокускового), приходит к выводу, что данные контракты не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют категории поставки.
Так, по условиям данных договоров Предприниматель (поставщик) обязуется поставлять заказчику натуральное охлажденное мясо говядины, а заказчик обязуется принимать этот товар и своевременно производить его оплату; цена, количество и ассортимент товара, подлежащего поставке, указан в спецификациях, являющихся приложением к контракту; поставка осуществляется 3 раза в неделю с 08.30 до 09.30 часов в течение периода, на который заключен контракт согласно заявке, поданной заказчиком; оплата осуществляется в безналичной форме за счет средств городского бюджета на основании счетов-фактур, а также представленных поставщиком документов на оплату, подтверждающих факт поставки и цену поставленного товара.
Исходя из условий контрактов, поставка должна осуществляться силами поставщика. Во всех контрактах установлен срок его действия. Всеми контрактами предусмотрена ответственность сторон - за нарушение условий договора виновная сторона возмещает причиненные убытки.
Ассортимент и количество товара определялось спецификациями (приложениями к контрактам).
Из имеющихся в деле спецификаций следует, что наименование товара, цена, количество было согласовано сторонами уже при заключении муниципального контракта. Объем поставляемого мясо подлежал выборке в соответствии с условиями контрактов в течение всего срока действия контракта. Поставщиком в адреса покупателей выставлялись счета-фактуры.
Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии признаков договора розничной купли продажи между Предпринимателем и муниципальными дошкольными образовательными учреждениями, поскольку при розничной купле-продаже цена, объем и ассортимент товара не согласовываются заранее, а определяются непосредственно в момент заключения договора розничной купли-продажи, в момент выборки товара.
Сам по себе факт реализации мяса на основании заключенных муниципальных контрактов из торговой точки, расположенной на рынке и из которой Предпринимателем так же осуществлялся отпуск товара в розницу иным покупателям, не свидетельствует о розничном характере торговли в рамках муниципальных контрактов.
Факт отсутствия у Предпринимателя склада и транспорта для доставки товара не может быть расценен в качестве признака осуществления розничной купли-продажи в рамках муниципального контракта, поскольку Предприниматель заранее знал наименование, ассортимент и количество необходимого товара согласно спецификации, и в согласованный сторонами день и час предоставлял представителю заказчика необходимый объем мяса для вывоза.
Не имеет правового значения и тот факт, что товар забирался силами заказчика в нарушение условий муниципальных контрактов, поскольку поставка товаров может осуществляться и самовывозом.
Указания Предпринимателя на осведомленность о приобретении бюджетными учреждениями мяса для обеспечения питания в дошкольных учреждениях, а не для извлечения прибыли подлежат отклонению, поскольку Предприниматель принимал участие в конкурсах на размещение заказов на поставку товаров для государственных и муниципальных нужд, проводимых в соответствии с требованиями Закона N 94-ФЗ, который не предусматривает закуп товара у лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, на условиях договора розничной купли-продажи.
При таких обстоятельствах, проанализировав представленные в материалы дела доказательства в совокупности в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанций приходит к выводу о том, что спорные контракты не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют договорам поставки.
Следовательно, доводы Предпринимателя о правомерности применения системы налогообложения в виде ЕНВД по спорным сделкам не состоятельны.
Выводы суда первой инстанции в данной части не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, вместе с тем они не повлекли принятия судом неправильного, незаконного решения по существу.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции в части неверного определения Инспекцией в оспариваемом решении НДФЛ, подлежащего уплате Предпринимателем.
Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как следует из материалов дела, в 2010 году Предприниматель закупал у физических лиц мясо КРС в тушах для последующей их разделки и реализации мякоти мяса, мяса на кости и костей, в том числе бюджетным учреждениям (мякоти мяса).
В оспариваемом решении доход Предпринимателя по реализации товара бюджетным учреждениям определен в размере 2 229 192 рублей.
Доход определен как выручка от реализации бюджетным организациям натурального охлажденного мяса говядины 1 сорта бескостного крупнокускового по цене от 195 рублей до 235 рублей за 1 кг (в отдельных случаях печени).
Получение указанного дохода Предпринимателем не оспаривается.
При этом расходы Предпринимателя определены по результатам анализа актов закупа мяса КРС у физических лиц путем умножения количества реализованного Предпринимателем мяса бюджетным учреждениям на стоимость приобретения такого количества мяса у физических лиц.
Вместе с тем, Инспекция не учитывает, что закупаемый Предпринимателем у физических лиц товар (туши КРС) и реализуемый бюджетным учреждениям товар (мякоть мяса) не является идентичным.
После приобретения Предпринимателем туш КРС осуществляется их разделка, в результате чего возникает реализуемый Предпринимателем товар - мякоть мяса, мясо на кости и кости.
Реализация указанного товара осуществляется по разным ценам в виду разных потребительских свойств и характеристик, при этом мякоть мяса реализуется по более высокой цене по сравнению с мясом на кости и костей.
Арбитражный апелляционный суд учитывает, что в проверяемом периоде Предпринимателем осуществлялась деятельность, подлежащая налогообложению в общем порядке (реализация мякоти мяса бюджетным учреждениям), и деятельность, облагаемая ЕНВД (реализация мякоти мяса, мяса на кости и костей физическим лицам на рынке).
Следовательно, для определения расходной части именно по реализации Предпринимателем товара бюджетным учреждениям необходимо установить цену приобретения мякоти мяса.
Однако налоговым органом цена приобретения Предпринимателем мякоти мяса не устанавливалась, за цену приобретения товара, реализованного бюджетным учреждениям, взята цена туши КРС за 1 кг.
Подобный подход к определению размера понесенных Предпринимателем расходов является недопустимым, поскольку не позволяет определить реальные налоговые обязательства Предпринимателя в отношении деятельности по реализации товара бюджетным учреждениям.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что стоимость мяса, закупаемого в тушах, значительно ниже стоимости мякоти мяса.
Отсутствие у Предпринимателя раздельного учета доходов, расходов и объектов налогообложения, не освобождает Инспекцию от определения налоговой базы с учетом цены закупа и цены реализации сопоставимого товара.
С учетом изложенного судом первой инстанции сделаны обоснованные выводы о применении Инспекцией при определении размера налоговых обязательств Предпринимателя по НДФЛ неправомерной методики расчета; об отсутствии доказательств неверного исчисления Предпринимателем НДФЛ, отраженного в налоговой декларации за 2010 год; о неверном исчислении Инспекцией штрафа за несвоевременное представление Предпринимателем налоговой декларации по НДФЛ.
Указанные обстоятельства являются самостоятельными основаниями для признания решения Инспекции от 26.08.2013 N 5638 недействительным.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 АПК РФ, у апелляционного суда не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 18.04.2014 по делу N А03-1196/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
С.Н.ХАЙКИНА
Судьи
Т.В.ПАВЛЮК
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 08.07.2014 ПО ДЕЛУ N А03-1196/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 июля 2014 г. по делу N А03-1196/2014
резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2014
текст постановления изготовлен в полном объеме 08 июля 2014
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: Т.В. Павлюк, Л.Е. Ходыревой
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Казариным И.М. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: без участия, извещен
от заинтересованного лица: Литвиненко О.В. - доверенность от 12.03.14
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю на решение Арбитражного суда Алтайского края от 18.04.2014 по делу N А03-1196/2014 (судья С.П. Пономаренко)
по заявлению индивидуального предпринимателя Колесниковой Валентины Алексеевны (ОГРН 304221118900021, ИНН 221100034596) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 26.09.2013 N 5638,
установил:
Индивидуальный предприниматель Колесникова Валентина Алексеевна (далее - заявитель, Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.08.2013 N 5638.
Решением суда от 18.04.2014 заявление Предпринимателя удовлетворено.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование жалобы Инспекция указывает, что реализация Предпринимателем товаров бюджетным учреждениям на основании договоров поставки и муниципальных контрактов является оптовой торговлей, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке; налоговая база по НДФЛ определена Инспекцией на основании цен закупа туш КРС и реализации мяса.
В отзыве на апелляционную жалобу Предприниматель не согласен с доводами Инспекции, считает решение суда не подлежащим отмене.
Предприниматель месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание не явился. На основании ст. 156 АПК РФ суд определил рассмотреть дело в отсутствии заявителя.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная инстанция приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, Предпринимателем в Инспекцию представлена налоговая декларация по НДФЛ за 2010 год.
По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации Инспекцией составлен акт от 17.06.2013 N 11759.
Рассмотрев материалы проверки и возражения Предпринимателя, Инспекция вынесла решение от 26.08.2013 N 5638, которым Предпринимателю начислены НДФЛ в размере 133 672 рублей, пени по НДФЛ в размере 28 122,36 рублей, а также штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 13 367,20 рублей и по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 20 199,30 рублей.
Решением УФНС России по Алтайскому краю от 26.09.2013 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения.
В связи с этим Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводам о неверном определении Инспекцией налоговой базы по НДФЛ; об осуществлении Предпринимателем розничной реализации товаров, подлежащей обложению ЕНВД.
Арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене, при этом исходит из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).
Согласно статье 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.
Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара в торговой точке именно по розничной цене.
Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно статье 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.
Публичным договором в соответствии со статьей 426 ГК РФ признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).
Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).
В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Следовательно, правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).
Из данных разъяснений следует, что к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.
Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой по этому вопросу и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.
В соответствии с пунктом 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки, если иное не предусмотрено правилами Кодекса.
Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, в том числе установление единого порядка размещения заказов, в целях обеспечения единства экономического пространства на территории Российской Федерации при размещении заказов, эффективного использования средств бюджетов и внебюджетных источников финансирования, расширения возможностей для участия физических и юридических лиц в размещении заказов и стимулирования такого участия, развития добросовестной конкуренции, совершенствования деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления в сфере размещения заказов, обеспечения гласности и прозрачности размещения заказов, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в сфере размещения заказов, в спорный период регулировались Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ).
Пунктом 1 статьи 3 Закона N 94-ФЗ установлено, что под государственными нуждами понимаются обеспечиваемые за счет средств федерального бюджета или бюджетов субъектов Российской Федерации и внебюджетных источников финансирования потребности Российской Федерации, государственных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для осуществления функций и полномочий Российской Федерации, государственных заказчиков (в том числе для реализации федеральных целевых программ), для исполнения международных обязательств Российской Федерации, в том числе для реализации межгосударственных целевых программ, в которых участвует Российская Федерация, либо потребности субъектов Российской Федерации, государственных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для осуществления функций и полномочий субъектов Российской Федерации, государственных заказчиков, в том числе для реализации региональных целевых программ.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Соответственно, деятельность по реализации товаров на основе муниципальных и государственных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Предприниматель реализовывал товар мясо говядины муниципальным учреждениям г. Яровое в здании рынка за безналичный расчет на основании заключенных договоров в рамках Закона N 94-ФЗ с выставлением счетов-фактур в адрес муниципальных учреждений (детских садов).
Суд апелляционной инстанции, проанализировав условия муниципальных контрактов на поставку натурального охлажденного мяса говядины 1 сорта (бескостного, крупнокускового), приходит к выводу, что данные контракты не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют категории поставки.
Так, по условиям данных договоров Предприниматель (поставщик) обязуется поставлять заказчику натуральное охлажденное мясо говядины, а заказчик обязуется принимать этот товар и своевременно производить его оплату; цена, количество и ассортимент товара, подлежащего поставке, указан в спецификациях, являющихся приложением к контракту; поставка осуществляется 3 раза в неделю с 08.30 до 09.30 часов в течение периода, на который заключен контракт согласно заявке, поданной заказчиком; оплата осуществляется в безналичной форме за счет средств городского бюджета на основании счетов-фактур, а также представленных поставщиком документов на оплату, подтверждающих факт поставки и цену поставленного товара.
Исходя из условий контрактов, поставка должна осуществляться силами поставщика. Во всех контрактах установлен срок его действия. Всеми контрактами предусмотрена ответственность сторон - за нарушение условий договора виновная сторона возмещает причиненные убытки.
Ассортимент и количество товара определялось спецификациями (приложениями к контрактам).
Из имеющихся в деле спецификаций следует, что наименование товара, цена, количество было согласовано сторонами уже при заключении муниципального контракта. Объем поставляемого мясо подлежал выборке в соответствии с условиями контрактов в течение всего срока действия контракта. Поставщиком в адреса покупателей выставлялись счета-фактуры.
Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии признаков договора розничной купли продажи между Предпринимателем и муниципальными дошкольными образовательными учреждениями, поскольку при розничной купле-продаже цена, объем и ассортимент товара не согласовываются заранее, а определяются непосредственно в момент заключения договора розничной купли-продажи, в момент выборки товара.
Сам по себе факт реализации мяса на основании заключенных муниципальных контрактов из торговой точки, расположенной на рынке и из которой Предпринимателем так же осуществлялся отпуск товара в розницу иным покупателям, не свидетельствует о розничном характере торговли в рамках муниципальных контрактов.
Факт отсутствия у Предпринимателя склада и транспорта для доставки товара не может быть расценен в качестве признака осуществления розничной купли-продажи в рамках муниципального контракта, поскольку Предприниматель заранее знал наименование, ассортимент и количество необходимого товара согласно спецификации, и в согласованный сторонами день и час предоставлял представителю заказчика необходимый объем мяса для вывоза.
Не имеет правового значения и тот факт, что товар забирался силами заказчика в нарушение условий муниципальных контрактов, поскольку поставка товаров может осуществляться и самовывозом.
Указания Предпринимателя на осведомленность о приобретении бюджетными учреждениями мяса для обеспечения питания в дошкольных учреждениях, а не для извлечения прибыли подлежат отклонению, поскольку Предприниматель принимал участие в конкурсах на размещение заказов на поставку товаров для государственных и муниципальных нужд, проводимых в соответствии с требованиями Закона N 94-ФЗ, который не предусматривает закуп товара у лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, на условиях договора розничной купли-продажи.
При таких обстоятельствах, проанализировав представленные в материалы дела доказательства в совокупности в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанций приходит к выводу о том, что спорные контракты не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют договорам поставки.
Следовательно, доводы Предпринимателя о правомерности применения системы налогообложения в виде ЕНВД по спорным сделкам не состоятельны.
Выводы суда первой инстанции в данной части не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, вместе с тем они не повлекли принятия судом неправильного, незаконного решения по существу.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции в части неверного определения Инспекцией в оспариваемом решении НДФЛ, подлежащего уплате Предпринимателем.
Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как следует из материалов дела, в 2010 году Предприниматель закупал у физических лиц мясо КРС в тушах для последующей их разделки и реализации мякоти мяса, мяса на кости и костей, в том числе бюджетным учреждениям (мякоти мяса).
В оспариваемом решении доход Предпринимателя по реализации товара бюджетным учреждениям определен в размере 2 229 192 рублей.
Доход определен как выручка от реализации бюджетным организациям натурального охлажденного мяса говядины 1 сорта бескостного крупнокускового по цене от 195 рублей до 235 рублей за 1 кг (в отдельных случаях печени).
Получение указанного дохода Предпринимателем не оспаривается.
При этом расходы Предпринимателя определены по результатам анализа актов закупа мяса КРС у физических лиц путем умножения количества реализованного Предпринимателем мяса бюджетным учреждениям на стоимость приобретения такого количества мяса у физических лиц.
Вместе с тем, Инспекция не учитывает, что закупаемый Предпринимателем у физических лиц товар (туши КРС) и реализуемый бюджетным учреждениям товар (мякоть мяса) не является идентичным.
После приобретения Предпринимателем туш КРС осуществляется их разделка, в результате чего возникает реализуемый Предпринимателем товар - мякоть мяса, мясо на кости и кости.
Реализация указанного товара осуществляется по разным ценам в виду разных потребительских свойств и характеристик, при этом мякоть мяса реализуется по более высокой цене по сравнению с мясом на кости и костей.
Арбитражный апелляционный суд учитывает, что в проверяемом периоде Предпринимателем осуществлялась деятельность, подлежащая налогообложению в общем порядке (реализация мякоти мяса бюджетным учреждениям), и деятельность, облагаемая ЕНВД (реализация мякоти мяса, мяса на кости и костей физическим лицам на рынке).
Следовательно, для определения расходной части именно по реализации Предпринимателем товара бюджетным учреждениям необходимо установить цену приобретения мякоти мяса.
Однако налоговым органом цена приобретения Предпринимателем мякоти мяса не устанавливалась, за цену приобретения товара, реализованного бюджетным учреждениям, взята цена туши КРС за 1 кг.
Подобный подход к определению размера понесенных Предпринимателем расходов является недопустимым, поскольку не позволяет определить реальные налоговые обязательства Предпринимателя в отношении деятельности по реализации товара бюджетным учреждениям.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что стоимость мяса, закупаемого в тушах, значительно ниже стоимости мякоти мяса.
Отсутствие у Предпринимателя раздельного учета доходов, расходов и объектов налогообложения, не освобождает Инспекцию от определения налоговой базы с учетом цены закупа и цены реализации сопоставимого товара.
С учетом изложенного судом первой инстанции сделаны обоснованные выводы о применении Инспекцией при определении размера налоговых обязательств Предпринимателя по НДФЛ неправомерной методики расчета; об отсутствии доказательств неверного исчисления Предпринимателем НДФЛ, отраженного в налоговой декларации за 2010 год; о неверном исчислении Инспекцией штрафа за несвоевременное представление Предпринимателем налоговой декларации по НДФЛ.
Указанные обстоятельства являются самостоятельными основаниями для признания решения Инспекции от 26.08.2013 N 5638 недействительным.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 АПК РФ, у апелляционного суда не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 18.04.2014 по делу N А03-1196/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
С.Н.ХАЙКИНА
Судьи
Т.В.ПАВЛЮК
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)