Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Кливера Е.П., Ивановой Н.Е.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12154/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Шарыпова Александра Федоровича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Петкявичене Елена Борисовна по доверенности N 2.2-07/01377 от 06.02.2014 сроком действия до 31.12.2014, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Пантелеева Наталья Николаевна по доверенности N 2.2-09/3097 от 13.12.2013 сроком действия до 31.12.2014, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от индивидуального предпринимателя Шарыпова Александра Федоровича - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом.
установил:
Индивидуальный предприниматель Шарыпов Александр Федорович (далее - заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, ИП Шарыпов А.Ф.) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 5 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 требование Общества удовлетворено, решение Инспекции признано недействительным в полном объеме.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок на обжалование решения налогового органа Обществом пропущен не был. Кроме того, суд пришел к выводу о недоказанности налоговым органом законности решения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция настаивала на законности принятого ей решения, и приводила доводы, аналогичные изложенным в оспариваемом решении N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012.
В письменном отзыве предприниматель возражал на доводы апелляционной жалобы, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
ИП Шарыпов А.Ф., надлежащим образом уведомленный о месте и времени рассмотрения дела в порядке апелляционного производства, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, заявил ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в его отсутствие. Суд апелляционной инстанции, рассмотрев заявленное ходатайство, посчитал возможным его удовлетворить и рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие заявителя в порядке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, выслушав явившихся в судебное заседание представителей Инспекции, установил следующие обстоятельства.
В период с 30.03.2012 по 29.05.2012 М ФНС России N 5 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ИП Шарыпова А.Ф. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период деятельности с 01.01.2009 по 31.12.2010, результаты которой зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N 2.10-15/48 от 23.07.2012 (т. 1 л.д. 71-101).
С учетом заявленных по акту возражений 28.08.2012 заместителем начальника Инспекции принято решение N 2.10-15/2537дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т 1 л.д. 18-52), которым ИП Шарыпов А.Ф. привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее НДС) за 2 квартал 2010 года в виде штрафа в размере 530 401 руб. 80 коп., а также в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц (далее -НДФЛ) в виде штрафа в размере 241929 руб. 60 коп.; всего налоговых санкций по решению 772 331 руб. 40 коп.
Этим же решением ИП Шарыпову А.Ф. начислены пени по НДФЛ в размере 132 562 руб., по НДС в размере 544175 руб. 48 коп.; всего пени 676 737 руб. 48 коп., а также начислены к уплате НДФЛ в размере 1 209 648 руб., НДС за 2 квартал 2010 года в размере 2 652 009 руб.; всего недоимка по решению составила 3 861 657 руб.
Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, ИП Шарыпов А.Ф. обратился с апелляционной жалобой на решение МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления ФНС России по ЯНАО от 22.04.2013 N 100 решение Инспекции N 2.10-15/2537дсп от 28.08.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения (т. 1 л.д. 64-70).
Несогласие с решением МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп послужило основанием для обращения предпринимателя в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
05.11.2013 Арбитражный суд Ямало - Ненецкого автономного округа принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Как следует из решения МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп основанием для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения послужили выводы Инспекции о том, что количество транспортных средств, находящихся в распоряжении предпринимателя, и используемых им для оказания автотранспортных услуг во втором квартале 2010 года, превысило 20 единиц, в связи с чем, по мнению налогового органа, предприниматель утратил право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов.
Согласно позиции Инспекции, ИП Шарыпов А.Ф. в проверяемом периоде получал доход от оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть- Хим Сервис", ООО "Реактон-Н" и в период с 01.04.2010 по 30.06.2010 не включал полученную выручку (стоимость оказанных услуг) в налоговую базу для исчисления НДФЛ и НДС, что явилось основанием для дополнительного начисления предпринимателю указанных налогов, соответствующих пени и штрафов.
Оспаривая в судебном порядке законность принятого Инспекцией решения в части доначисления НДС, НДФЛ в отношении выручки, полученной от оказания транспортных услуг во 2 квартале 2010 года, предприниматель ссылался на то, что количество машин, используемое им при осуществлении транспортных услуг по перевозке грузов, не превышало 20 транспортных средств, и соответственно им правомерно применялся специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, а также указывал на то, что при определении количества используемых в предпринимательской деятельности автотранспортных средств необходимо учитывать транспортные средства, принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности или ином праве. Однако, налоговым органом при расчете количества транспортных средств, используемых в предпринимательской деятельности, были учтены транспортные средства, которые не принадлежали ИП Шарыпову А.Ф. ни на каком-либо праве.
Удовлетворяя требование предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом обязанности предпринимателя применять общую систему налогообложения в отношении доходов, полученных от оказания транспортных услуг по перевозке грузов, поскольку, как следует из материалов дела, предпринимателю на праве собственности в спорный период принадлежало лишь одно транспортное средство, а транспортные средства, при помощи которых осуществлялась перевозка грузов для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть- Хим Сервис", ООО "Реактон-Н", принадлежали индивидуальным предпринимателям Львову В.П., Зорину С.Е., Деченко В.В., Дагирову А.А., при этом налоговый орган не смог правильно квалифицировать сложившиеся правоотношения между заявителем и перечисленными индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, что привело к необоснованности доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения.
Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что обстоятельства совершенного предпринимателем налогового правонарушения, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки, по иному изложены в решении о привлечении заявителя к налоговой ответственности. Так, согласно акту выездной налоговой проверки основанием для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения послужили установленные Инспекцией обстоятельства осуществления предпринимателем посреднических услуг по перевозке грузов и пассажиров, а в оспариваемом решении налоговым органом были изложены новые, неотраженные в акте выездной налоговой проверки обстоятельства, указывающие на то, что предпринимателем было допущено превышение 20 транспортных средств при оказании транспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров. Указанное нарушение признано судом первой инстанции осуществленным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является самостоятельным основанием для признания недействительным решения налогового органа.
Суд первой инстанции также пришел к выводу о неверном определении Инспекцией налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и НДС.
Обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение, Инспекция настаивала на то, что решение N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 было принято в соответствии с требованиями статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом налогоплательщику было предоставлено право участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и ознакомится со всеми имеющимися у Инспекции доказательствами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля, которое Обществом реализовано не было, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 20.08.2012 N 2658, а также извещением N 2.10-15/08290 от 27.02.2012, полученным налогоплательщиком лично.
По мнению Инспекции, допущенные в ходе выездной налоговой проверки недочеты не являются в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации существенными, которые могут быть основанием для отмены решения налогового органа.
Указывая на законность доначисленных предпринимателю налогов по общей системе налогообложения Инспекция ссылалась на то, что непосредственно в ходе выездной налоговой проверки был установлен и зафиксирован в акте выездной налоговой проверки N 2.10-15/48 от 23.07.2012 факт использования заявителем в своей предпринимательской деятельности количества транспортных средств, превышающих допустимое количество, в связи с чем нарушен подпункт 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации. Данные выводы Инспекции о допущенном нарушении подтверждаются полученными в ходе выездной налоговой проверки договорами, заключенными ИП Шарыповым А.Ф. с предпринимателями, путевыми листами, справками к путевому листу, талонами заказчика к путевому листу, представленными к проверки контрагентами ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н" в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ, а также документами, имеющимися в Инспекции, из содержания которых установлены данные транспортных средств, а также их количество.
Налоговый орган также указывал на необоснованность выводов суда первой инстанции о неверном определении размера налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы Инспекции, а также возражения предпринимателя, изложенные в письменном отзыве на апелляционную жалобу, повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в акте выездной налоговой проверки и имеющиеся в материалах дела доказательства, не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции судебного акта и соглашается с позицией суда первой инстанции о наличии оснований для признания решения Инспекции N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 недействительным, исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Пункт 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Как следует из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, на расчетный счет предпринимателя Шарыпова А.Ф. в 2010 году поступили денежные средства за транспортные услуги от ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис". С указанными контрагентами заявителем заключены договоры на оказание транспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом.
Согласно материалам выездной налоговой проверки, индивидуальным предпринимателем Шарыповым А.Ф. в проверяемом периоде были заключены следующие договоры на оказание услуг:
- договор с ООО "Сервис ТЭК" от 11.01.2009 N 54, в соответствии с предметом которого ИП Шарыпов А.Ф. (исполнитель), перевозит грузы ООО "Сервис ТЭК" (заказчик) собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 116-120).
- договор с ООО "Татнефть - ХимСервис" от 02.02.2010 г N 131/22, в соответствии с предметом которого ИП Шарыпов А.Ф. (Исполнитель), по заявкам ООО "Татнефть - ХимСервис" (Заказчик) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 138-141).
- договор с ООО "Реактон - Н" от 16.04.2010г, в соответствии с предметом которого индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (Исполнитель), по заявкам ООО "Реактон - Н" (Заказчик) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 127-131).
Для выполнения обязательств по вышеназванным договорам ИП Шарыпов А.Ф. привлек транспортные средства третьих лиц. При этом, с лицами, фактически осуществляющими перевозку грузов, заключены следующие договоры:
-договор с индивидуальным предпринимателем Львовым Владимиром Петровичем от 01.01.2010 N 1 (т. 1 л.д. 148-151), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Львов В.П), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Зориным Сергей Евгеньевичем от 01.01.2010 г N 2 (т. 2 л.д. 1-4), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Зорин С.Е.), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Деченко Василием Владимировичем от 01.01.2010 N 3 (том 2 л.д. 5-8), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Деченко В.В), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Дагировым Алипканом Абсалимовичем от 01.01.201 N 4 (том 2 л.д. 9-12), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Дагиров А.А), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
Таким образом, согласно условиям заключенных договоров индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (Исполнитель) оказывает услуги по перевозке грузов Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги.
Из анализа документов, представленных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, контрагентами предпринимателя Шарыпова А.Ф., установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик оказывал услуги Заказчикам (ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис") транспортными средствами в общем количестве от 2 до 39 единиц в месяц. При этом, весь объем услуг для Заказчиков заявитель выполнял:
- - на автотранспортных средствах, принадлежащих ему на праве собственности, (КамАЗ 44108 гос. регистрационный знак у 022 ее 89 rus);
- - с помощью других предпринимателей и физических лиц, оказывающих автотранспортные услуги путем заключения договоров на оказание автотранспортных услуг. При этом, по условиям данных договоров индивидуальные предприниматели Львов В.П., Зорин С.Е., Деченко В.В., Дагиров А.А. (исполнители) оказывают транспортные услуги, а индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (заказчик) обязуется принять и оплатить выполненные работы (оказанные услуги). Оплату за оказанные услуги ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" производили путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя Шарыпова А.Ф.
Таким образом, фактически индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. не являлся реальным исполнителем (перевозчиком) автотранспортных услуг в части работ, выполняемых привлеченными предпринимателями, фактически транспортные услуги оказывались Зориным С.Е., Львовым В.П. и др.
Из характера исполнения договоров заключенных ИП Шарыповым А.Ф. с предпринимателями и юридическими лицами, следует то, что ИП Шарыпов А.Ф. выступал в качестве организатора между Заказчиками и лицами, осуществляющими автотранспортные услуги.
В данном случае перевозку фактически осуществляли другие предприниматели, которые использует для этого свои транспортные средства и водителей. Заявитель осуществлял фактически организацию перевозок, то есть его деятельность сводилась к управлению процессом перевозок.
Указанный вывод налогового органа зафиксирован в Акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении на страницах 1-20 решения (т. 1 л.д. 46-66).
Имеющиеся в деле документы (договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, путевые листы, справки к путевым листам, талоны заказчиков и т.д.), свидетельствуют о том, что у ИП Шарыпова А.Ф. отсутствовали правовые основания для исчисления и уплаты ЕНВД с деятельности, при которой оказание автотранспортных услуг осуществлялось третьими лицами.
На основании анализа данных документов установлено, что перевозка осуществлялась как собственными силами заявителя на транспорте, принадлежащем ему на праве собственности, так и транспортными средствами, не принадлежащими ИП Шарыпову А.Ф., водителями, не являющимися его работниками.
Из указанных обстоятельств следует, что предприниматель оказывал посреднические услуги между грузоотправителями и перевозчиками, посредством привлечения к организации перевозок транспорта иных лиц.
Таким образом, ИП Шарыпов А.Ф. осуществлял предпринимательскую деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, которая отсутствует в перечне видов предпринимательской деятельности, в отношении которой может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, установленная в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако, несмотря на вышеизложенное, Инспекция по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика, представленных по акту проверки, пришла к иному выводу, а именно к обоснованному применению налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход от осуществляемого вида деятельности.
При этом, налоговый орган на основании анализа положений вышеупомянутых договоров пришел к выводу, что между предпринимателем и предпринимателями ЛьвовымВ.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А., возникли арендные правоотношения, поскольку, по мнению Инспекции, указанными предпринимателями не осуществлялся прием грузов к перевозке от ИП Шарыпова А.Ф. Договорных отношений с основными заказчиками транспортных услуг ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" у индивидуальных предпринимателей Львова В.П., Зорина С.Е., Деченко В.В., Дагирова А.А. не имелось. На основании чего, Инспекция пришла к выводу, что оказанные предпринимателями услуги по заключенным договорам с ИП Шарыповым А.Ф. не соответствуют признакам договора перевозки грузов и пассажиров, установленных главой 40 Гражданского кодекса Российской Федерации. Индивидуальные предприниматели Львов В.П., Зорин С.Е., Деченко В.В., Дагиров А.А., согласно заключенных договоров с заявителем, передавали транспортные средства в аренду с экипажем.
Между тем, изложенный вывод Инспекции обоснованно был отклонен судом первой инстанции ввиду как неподтвержденный надлежащими доказательствами и несоответствующий фактическим обстоятельствами, установленными в ходе проверки.
Правоотношения сторон в рамках договора аренды транспортного средства с экипажем регулируются нормами статей 632 - 649 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 633 Гражданского кодекса Российской Федерации договор аренды транспортного средства с экипажем должен быть заключен в письменной форме независимо от его срока.
В рассматриваемом случае ни предприниматель, ни налоговый орган не представили в материалы дела договоров об аренде транспортных средств с экипажем.
Отсутствие договоров аренды транспортных средств с экипажем, учитывая, что на основании статьи 633 Гражданского кодекса Российской Федерации таковые должны быть заключены в письменной форме, свидетельствует о незаключенности договоров о чем прямо указано пункте 1 статьи 434 и пункте 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Кроме того, пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
В силу статьи 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Разновидностью договора аренды признается договор аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации. По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 Гражданского кодекса Российской Федерации).
При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
В договорах на оказание автотранспортных услуг, заключенных заявителем с индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. отсутствуют данные, позволяющие определенно установить транспортные средства (регистрационный номер, год выпуска, идентификационный номер, номер двигателя, номер кузова и пр.), передаваемые в пользование ИП Шарыпову А.Ф.
Таким образом, вывод налогового органа об аренде транспортных средств с экипажем, является необоснованным и документально неподтвержденным, равно как и вывод Инспекции о правомерности применения ИП Шарыповым А.Ф. системы налогообложения в виде ЕНВД от осуществляемого вида деятельности, изложенный на странице 23-31 оспариваемого решения.
Как указывалось ранее, одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Из приведенной нормы следует, что необходимым условием применения системы налогообложения в виде ЕНВД является принадлежность налогоплательщику транспортных средств, предназначенных для оказания услуг, на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения). Таким образом, доход, полученный налогоплательщиком от использования транспортных средств, в отношении которых у него отсутствовало право собственности или иное право (пользования, владения и (или) распоряжения), не может облагаться единым налогом на вмененный доход.
Из материалов дела следует, что ИП Шарыпову А.Ф. в спорный период принадлежало на праве собственности лишь одно транспортное средство: КАМАЗ 44108 государственный регистрационный знак у022ее89, иные транспортные средства, с помощью которых осуществлялась перевозка грузов для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" принадлежали индивидуальным предпринимателям Львову В.П., Зорину С.Е., Деченко В.В., Дагирову А.А.
Обратное налоговым органом в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано.
В материалы дела не представлены доказательства передачи заявителю индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. в собственность или иное вещное право (владение, пользование, распоряжение) спорных транспортных средств, а именно договоры аренды, безвозмездного пользования и т.д., то есть налоговым органом не доказано, что между указанными лицами в действительности возникали правоотношения по передаче в собственность или иное вещное право автотранспортных средств.
Таким образом, налоговый орган неправомерно пришел к выводу о превышении в проверяемом периоде предельного количества транспортных средств (20), используемых предпринимателем при оказании автотранспортных услуг и о необходимости уплаты налогов в соответствии с общей системой налогообложения от осуществляемого вида деятельности.
Более того, изложенные выше обстоятельства, как обоснованно отметил суд первой инстанции, свидетельствуют о том, что налоговый орган не смог правильно квалифицировать сложившиеся отношения между ИП Шарыповым А.Ф. и ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис", а также между индивидуальным предпринимателем Шарыповым А.Ф. индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. и собрать надлежащие доказательства, а также применить соответствующие нормы Гражданского кодекса Российской Федерации и специальные нормативные акты в сфере налогообложения, что свидетельствует о необоснованности вынесенного в отношении заявителя решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговый орган, обосновывая правомерность доначисленных предпринимателю налогов по общей системе налогообложения ссылается на то, что в ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что ИП Шарыповым А.Ф. (Исполнитель) в проверяемом периоде заключены договоры на оказание автотранспортных услуг с ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" (Заказчики), предметом которых явилось предоставление ИП Шарыповым А.Ф. услуг по перевозке грузов и пассажиров указанным предприятиям собственными или наемными транспортными средствами. Весь объем услуг для заказчиков (ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис") ИП Шарыпов А.Ф. выполнял на автотранспортном средстве, принадлежащем ему на праве собственности: КАМАЗ 44108 государственный регистрационный знак у022ее89 и с помощью других предпринимателей и физических лиц, оказывающих автотранспортные услуги путем заключения договоров на оказание автотранспортных услуг.
Из анализа документов, представленных в ходе мероприятий налогового контроля контрагентами предпринимателя, Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик оказывал услуги заказчикам транспортными средствами в общем количестве от 2 до 39 единиц в месяц.
Указанное выше обстоятельство явилось основанием для вывода налогового органа по итогам проверки о неправомерности применения ИП Шарыповым А.Ф. системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход во 2 квартале 2010 года в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, в связи с использованием более 20 транспортных средств, предназначенных для перевозки грузов. При этом, ИП Шарыпов А.Ф. в период с 01.04.2010 года по 30.06.2010 год не включал выручку (стоимость оказанных услуг), полученную от осуществления транспортных услуг по перевозке грузов, в налоговую базу для исчисления НДФЛ и НДС и налога на добавленную стоимость.
Между тем, как было установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в описательной и мотивировочной частях акта выездной налоговой проверки от 23.07.2012 года N 2.10-15/48 отсутствуют выводы проверяющих относительно неправомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в результате нарушения требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в превышении количества транспортных средств, предназначенных для оказания автотранспортных услуг.
Из буквального прочтения акта выездной налоговой проверки следует, что по итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что в проверяемом периоде ИП Шарыпов А.Ф., во- первых, по доходам, получаемым от осуществления автотранспортных услуг по перевозке грузов на своем личном транспорте в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации являлся плательщиком ЕНВД для отдельных видов деятельности и во-вторых, по доходам, полученным от организации перевозок, являлся плательщиком налогов по общеустановленной системе налогообложения в соответствии с главами 21, 23, 24, 25 Налогового кодекса Российской Федерации или плательщиком единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения.
Таким образом, налоговый орган по итогам проверки пришел к выводу о неправомерности применения индивидуальным предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД от оказания услуг по организации перевозок грузов, то есть деятельность Шарыпова А.Ф. сводилась, по мнению налогового органа, к посредничеству и управлению процессом перевозок, что, как утверждает Инспекция, является нарушением требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
В разделе акта проверки: "Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений" налоговый орган указал на неуплату по итогам проверки налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, начислил пени по данным видам налоговых платежей, а также предложил привлечь индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций и по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налогов.
Вместе с тем, в акте выездной налоговой проверки отсутствуют выводы проверяющих именно о превышении количества транспортных средств, используемых для оказания автотранспортных услуг.
В акте проверки на страницах 8 и 13 налоговый орган лишь констатирует факт использования заявителем в своей предпринимательской деятельности количества транспортных средств от 2 до 39 единиц, в том числе за апрель 2010 года- 39, за май 2010 года - 25 единиц, не вменяя последнему указанное обстоятельство (превышение количества транспортных средств (20)) в вину и не фиксируя именно как нарушение требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, которое, в свою очередь, может повлечь неуплату налогов по общеустановленной системе налогообложения.
Данное нарушение со стороны налогового органа повлекло за собой нарушение прав налогоплательщика на представление мотивированных возражений на акт проверки, то есть налогоплательщик был лишен возможности адекватно отреагировать на возможные замечания проверяющих и решить спор в досудебном порядке, представив надлежащие объяснения.
Поскольку в акте выездной налоговой проверки от 23.07.2012 N 2.10-15/48 налоговым органом не были приведены доводы относительно превышения количества транспортных средств, используемых при оказании автотранспортных услуг, налогоплательщиком были представлены возражения на акт налоговой проверки исходя из тех доводов, которые были указаны в акте проверки. Предпринимателем были представлены пояснения относительно необоснованности выводов проверяющих об осуществлении деятельности по оказанию посреднических услуг, по организации услуг по перевозке грузов и пассажиров.
В возражениях на акт проверки отсутствуют пояснения налогоплательщика по поводу превышения количества автотранспортных средств, используемых в своей предпринимательской деятельности по той причине, что налоговый орган ни в ходе налоговой проверки, ни в акте выездной налоговой проверки не вменял предпринимателю данное обстоятельство как нарушение требований налогового законодательства, которое может повлечь доначисление по итогам проверки налогов по общеустановленной системе налогообложения.
Более того, предприниматель в апелляционной жалобе на решение Инспекции от 28.08.2012 N 2.10-15/2537 указал вышестоящему налоговому органу на описанные выше обстоятельства, а именно на тот факт, что все доначисления по общеустановленной системе налогообложения строились Инспекцией на выводе о том, что предпринимателем оказывались посреднические услуги, однако, получив решение, предпринимателю стало известно, что основания для доначисления налогов по общеустановленной системе изменились, в частности Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком допущено превышение 20 транспортных средств. В связи с чем, налогоплательщик в апелляционной жалобе утверждал, что изменив основания доначислений налогов по общеустановленной системе налогообложения, Инспекция лишила его права на представление возражений по указанному выводу.
В рассматриваемом случае несоответствие акта от 23.07.2012 N 2.10-15/48 требованиям нормативных правовых документов, регламентирующих форму и содержания акта выездной налоговой проверки, а именно в части систематизированного изложения документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия решения по результатам проверки, привело к принятию необоснованного решения.
Так, в соответствии с пунктом 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт выездной налоговой проверки, материалы выездной налоговой проверки и возражения налогоплательщика подлежат рассмотрению руководителем или заместителем руководителя налогового органа.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.
Таким образом, инспектор, проводивший проверку, в акте выездной налоговой проверки фиксирует событие налогового нарушения (факты нарушения налогового законодательства) согласно статье 100 Налогового кодекса Российской Федерации, в свою очередь, руководитель либо заместитель руководителя налогового органа в силу требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, образуют или нет именно выявленные факты нарушений состав какого-либо правонарушения, то есть в ходе рассмотрения материалов проверки не выявляются новые нарушения законодательства о налогах и сборах.
Применительно к рассматриваемому спору, руководитель либо заместитель руководителя налогового органа в силу требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации должен был установить, образует или нет выявленный факт - осуществление предпринимателем, уплачивающим ЕНВД, деятельности по оказанию услуг по перевозке грузов (посреднической деятельности) состав какого-либо правонарушения, а не выявлять новые нарушения.
Кроме того, согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Из текста оспариваемого решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 видно, что налоговый орган излагает обстоятельства совершенного предпринимателем нарушения законодательства о налогах и сборах и выразившееся в осуществлении деятельности по организации перевозок, не подпадающую под систему налогообложения в виде ЕНВД (страницы 1-20 оспариваемого решения). Затем налоговый орган отражает возражения налогоплательщика по акту проверки (страницы 20-23), осуществляет проверку доводов налогоплательщика (страницы 23-24), по итогам которой приходит к тому, что выводы, сделанные по результатам выездной налоговой проверки, являются недоказанными (абзац 1 страница 25 решения) и излагает основания, по которым Инспекция пришла к данным выводам (страницы 25-29). При этом, в решении на страницах 25-29 налоговый орган, анализируя положения заключенных предпринимателем договоров оказания услуг, приходит к выводу о том, что согласно первичной документации исполнителем услуг является индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф., заказчиками услуг являются: ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н", водителями являются Зорин С.Е., Львов В.П., Денченко В.В., Дагиров А.А., а также иные лица, то есть на основании имеющихся документов можно сделать вывод, что фактически предпринимателями (Зориным С.Е., Львовым В.П., Денченко В.В., Дагировым А.А.) транспортные средства Шарыпову А.Ф. предоставлялись в аренду по заявкам ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н" в зависимости от характеристик груза, что в свою очередь, свидетельствует, по мнению налогового органа, о правомерности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. На странице 29 решения налоговый орган отразил факт принятия возражений налогоплательщика по акту проверки.
С учетом требований формальной логики, после указанных выводов, к которым Инспекция пришла по содержанию оспариваемого решения, должен следовать вывод о неправомерности доначислений индивидуальному предпринимателю налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН, НДС) в результате осуществления деятельности по организации перевозок грузов (посреднической деятельности) и освобождение последнего от ответственности за совершение налогового правонарушения.
Однако, после принятия возражений налогоплательщика, налоговый орган излагает новое обстоятельство, которое, по его мнению, свидетельствует о неправомерности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход во втором квартале 2010 года, а именно превышения допустимого количества транспортных средств, используемых в деятельности по оказанию транспортных услуг. Вместо 20 единиц, использовалось количество транспортных средств в пределах от 25 до 39 единиц. Что повлекло доначисление НДФЛ, НДС, начисление пени и применение налоговых санкций.
На странице 31 оспариваемого решения Инспекция приходит к выводу "о возможности вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности с учетом выводов по тексту заключения".
По убеждению апелляционного суда, вышеуказанное изложение решения по результатам проверки недопустимо, так как влечет нарушение прав налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях, в том числе при привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (часть 1 статьи 2 НК РФ), лично либо через своего представителя.
Вина лица в совершении налогового правонарушения является обязательным условием привлечения к ответственности (статьи 106 и 109 Налогового кодекса Российской Федерации).
Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только в порядке, установленном главами 14 и 15 Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.
При привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налоговый орган должен соблюдать порядок, предусмотренный статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации форме, и основополагающие принципы привлечения лица к ответственности, в частности, право лица знать о характере и основании вменяемого ему правонарушения. В числе прочего, как это следует из пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган обязан поставить налогоплательщика в известность о том, что в отношении налогоплательщика ведется производство по делу о налоговом правонарушении, указать существо нарушения и предложить представить объяснения и (или) возражения. Таким образом, обеспечиваются гарантии защиты прав налогоплательщика.
Между тем, как установлено выше, неотражение в акте проверки факта допущенного нарушения, выразившегося в превышении количества транспортных средств, используемых при оказании автотранспортных услуг, лишило налогоплательщика возможности мотивированно отреагировать на возможные замечания проверяющих и решить спор в досудебном порядке, представив надлежащие объяснения.
Налоговым органом при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не соблюден порядок, предусмотренный статьей 101 НК РФ, в ходе налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 НК РФ форме и основополагающие принципы привлечения лица к ответственности, в частности, право лица знать о характере и основании вменяемого ему правонарушения.
Таким образом, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности было вынесено без предварительного доведения до налогоплательщика характера выявленных нарушений, без учета возможных возражений налогоплательщика (в отношении превышения количества используемых в деятельности транспортных средств) и без исследования всех обстоятельств, на которые он мог указать, представляя пояснения по существу дела.
Обстоятельства совершенного налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки и зафиксированные в акте налоговой проверки, не могут быть по-иному изложены в решении о привлечении к налоговой ответственности.
В нарушение указанного, в данном случае в оспариваемом заявителем решении инспекции содержатся новые, неотраженные в акте налоговой проверки обстоятельства, указывающие на нарушение налогоплательщиком налогового законодательства.
По верному замечанию суда первой инстанции, в данном случае, суд, с учетом положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, невыявленные и неустановленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.
В рассматриваемом споре суд не вправе подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Между тем, согласно абзацу второму пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Совокупность вышеназванных нарушений: необеспечение налогоплательщику реальной возможности ознакомиться перед рассмотрением материалов налоговой проверки и вынесением оспариваемого решения с материалами, полученными инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля и положенными в основу вынесенного решения, с соответствующей возможностью представить свои объяснения и доводы с учетом конкретных обстоятельств; обстоятельства совершенного налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки и зафиксированные в акте налоговой проверки, по-иному изложены в решении о привлечении к налоговой ответственности, вопреки доводам Инспекции, являются существенными нарушениями прав налогоплательщика и процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и влекут недействительность оспариваемого решения налогового органа.
Доводы Инспекции о том, что налогоплательщику было предоставлено право участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и ознакомится со всеми имеющимися у Инспекции доказательствами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля, которое Обществом реализовано не было, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 20.08.2012 N 2658, а также извещением N 2.10-15/08290 от 27.02.2012, полученным налогоплательщиком лично, подлежат отклонению, как необоснованные.
Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщик не принял участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки не потому, что он не был уведомлен о данном процессуальном действии, а потому, что заблаговременно изложил все свои доводы в возражениях на акт проверки, представление которых посчитал достаточным для обеспечения защиты своих прав как налогоплательщика.
Предоставление возможности индивидуальному предпринимателю участвовать в рассмотрении материалов проверки при отсутствии надлежащего отражения в акте проверки нарушений законодательства, не могут свидетельствовать о соблюдении прав и законных интересов налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки в соответствии с требованиями статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Что касается оспариваемого решения Инспекции в части определения налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ, то суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогоплательщика, поддержанными судом первой инстанции, о неверном исчислении подлежащего к уплате НДФЛ
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы по НДФЛ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
При проведении налоговой проверки Инспекция определила, что общая сумма доходов предпринимателя за 4 квартал 2010 года, подпадающих под общий режим налогообложения, составила 11 631 226 руб. Размер указанных доходов заявителем не оспаривается.
Из материалов дела следует, что предприниматель в ходе выездной налоговой проверки не представил Инспекции в установленный ею в требовании о предоставлении документов срок первичные документы за 4 квартал 2010 года, книги учета доходов и расходов.
Поскольку налогоплательщик документально не подтвердил свои расходы, налоговый орган, доначисляя заявителю НДФЛ, применил положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Однако Инспекция определила доходы ИП Шарыпова А.Ф., используя результаты встречных проверок его контрагентов и выписки о движении по расчетному счету Предпринимателя.
Поскольку одну из составляющих частей для определения налоговой базы по НДФЛ - доходы - Инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть -налоговые вычеты - Инспекция также должна была определить расчетным методом.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 09.03.2011 N 14473/10, положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы НДФЛ расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Действительно, на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем не были представлены первичные документы, позволяющие Инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного налогоплательщиком дохода и произведенного расхода. Однако, данное обстоятельство обязывало Инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить размер налоговых обязательств предпринимателя, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налогового органа, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, что соответствует разъяснениям Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57.
Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
Учитывая специфику предпринимательской деятельности налогоплательщика, которая неизбежно подразумевает приобретение горюче-смазочных материалов, запасных частей, ремонт транспортных средств и прочие подобные расходы; его заблуждение относительно вида подлежащей применению системы налогообложения, налоговый орган в целях определения реального размера налоговых обязательств по НДФЛ должен был применить положения статьи 31 НК РФ.
Таким образом, расчет Инспекцией НДФЛ был произведен с использованием информации о доходах предпринимателя и без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации услуг.
Допущенное налоговым органом нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации повлекло неправомерное доначисление заявителю НДФЛ, начисление пеней и штрафа в суммах, не соответствующих фактическим налоговым обязательствам.
В отношении доначисленного по итогам проверки НДС, апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.
Статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.
В пункте 7 статьи 166 Кодекса законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.
Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166, на установленные статьей 171 налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму упомянутого налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном Кодексом.
Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанный вывод согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 09.03.2011 N 14473/10, от 09.11.2011 N 6991/10, а также изложенной в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда от 30.07.2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что удовлетворив заявленные предпринимателем требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
При вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные заявителем и заинтересованным лицом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.
Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция от уплаты государственной пошлины освобождена, в связи с чем государственная пошлина по апелляционной жалобе налогового органа не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
Н.Е.ИВАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.02.2014 ПО ДЕЛУ N А81-3952/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 февраля 2014 г. по делу N А81-3952/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Кливера Е.П., Ивановой Н.Е.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12154/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Шарыпова Александра Федоровича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Петкявичене Елена Борисовна по доверенности N 2.2-07/01377 от 06.02.2014 сроком действия до 31.12.2014, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Пантелеева Наталья Николаевна по доверенности N 2.2-09/3097 от 13.12.2013 сроком действия до 31.12.2014, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от индивидуального предпринимателя Шарыпова Александра Федоровича - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом.
установил:
Индивидуальный предприниматель Шарыпов Александр Федорович (далее - заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, ИП Шарыпов А.Ф.) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 5 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 требование Общества удовлетворено, решение Инспекции признано недействительным в полном объеме.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок на обжалование решения налогового органа Обществом пропущен не был. Кроме того, суд пришел к выводу о недоказанности налоговым органом законности решения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция настаивала на законности принятого ей решения, и приводила доводы, аналогичные изложенным в оспариваемом решении N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012.
В письменном отзыве предприниматель возражал на доводы апелляционной жалобы, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
ИП Шарыпов А.Ф., надлежащим образом уведомленный о месте и времени рассмотрения дела в порядке апелляционного производства, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, заявил ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в его отсутствие. Суд апелляционной инстанции, рассмотрев заявленное ходатайство, посчитал возможным его удовлетворить и рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие заявителя в порядке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, выслушав явившихся в судебное заседание представителей Инспекции, установил следующие обстоятельства.
В период с 30.03.2012 по 29.05.2012 М ФНС России N 5 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ИП Шарыпова А.Ф. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период деятельности с 01.01.2009 по 31.12.2010, результаты которой зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N 2.10-15/48 от 23.07.2012 (т. 1 л.д. 71-101).
С учетом заявленных по акту возражений 28.08.2012 заместителем начальника Инспекции принято решение N 2.10-15/2537дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т 1 л.д. 18-52), которым ИП Шарыпов А.Ф. привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее НДС) за 2 квартал 2010 года в виде штрафа в размере 530 401 руб. 80 коп., а также в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц (далее -НДФЛ) в виде штрафа в размере 241929 руб. 60 коп.; всего налоговых санкций по решению 772 331 руб. 40 коп.
Этим же решением ИП Шарыпову А.Ф. начислены пени по НДФЛ в размере 132 562 руб., по НДС в размере 544175 руб. 48 коп.; всего пени 676 737 руб. 48 коп., а также начислены к уплате НДФЛ в размере 1 209 648 руб., НДС за 2 квартал 2010 года в размере 2 652 009 руб.; всего недоимка по решению составила 3 861 657 руб.
Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, ИП Шарыпов А.Ф. обратился с апелляционной жалобой на решение МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления ФНС России по ЯНАО от 22.04.2013 N 100 решение Инспекции N 2.10-15/2537дсп от 28.08.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения (т. 1 л.д. 64-70).
Несогласие с решением МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп послужило основанием для обращения предпринимателя в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
05.11.2013 Арбитражный суд Ямало - Ненецкого автономного округа принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Как следует из решения МИФНС РФ N 5 по ЯНАО от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп основанием для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения послужили выводы Инспекции о том, что количество транспортных средств, находящихся в распоряжении предпринимателя, и используемых им для оказания автотранспортных услуг во втором квартале 2010 года, превысило 20 единиц, в связи с чем, по мнению налогового органа, предприниматель утратил право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов.
Согласно позиции Инспекции, ИП Шарыпов А.Ф. в проверяемом периоде получал доход от оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть- Хим Сервис", ООО "Реактон-Н" и в период с 01.04.2010 по 30.06.2010 не включал полученную выручку (стоимость оказанных услуг) в налоговую базу для исчисления НДФЛ и НДС, что явилось основанием для дополнительного начисления предпринимателю указанных налогов, соответствующих пени и штрафов.
Оспаривая в судебном порядке законность принятого Инспекцией решения в части доначисления НДС, НДФЛ в отношении выручки, полученной от оказания транспортных услуг во 2 квартале 2010 года, предприниматель ссылался на то, что количество машин, используемое им при осуществлении транспортных услуг по перевозке грузов, не превышало 20 транспортных средств, и соответственно им правомерно применялся специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, а также указывал на то, что при определении количества используемых в предпринимательской деятельности автотранспортных средств необходимо учитывать транспортные средства, принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности или ином праве. Однако, налоговым органом при расчете количества транспортных средств, используемых в предпринимательской деятельности, были учтены транспортные средства, которые не принадлежали ИП Шарыпову А.Ф. ни на каком-либо праве.
Удовлетворяя требование предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 28.08.2012 года N 2.10-15/2537дсп суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом обязанности предпринимателя применять общую систему налогообложения в отношении доходов, полученных от оказания транспортных услуг по перевозке грузов, поскольку, как следует из материалов дела, предпринимателю на праве собственности в спорный период принадлежало лишь одно транспортное средство, а транспортные средства, при помощи которых осуществлялась перевозка грузов для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть- Хим Сервис", ООО "Реактон-Н", принадлежали индивидуальным предпринимателям Львову В.П., Зорину С.Е., Деченко В.В., Дагирову А.А., при этом налоговый орган не смог правильно квалифицировать сложившиеся правоотношения между заявителем и перечисленными индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, что привело к необоснованности доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения.
Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что обстоятельства совершенного предпринимателем налогового правонарушения, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки, по иному изложены в решении о привлечении заявителя к налоговой ответственности. Так, согласно акту выездной налоговой проверки основанием для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения послужили установленные Инспекцией обстоятельства осуществления предпринимателем посреднических услуг по перевозке грузов и пассажиров, а в оспариваемом решении налоговым органом были изложены новые, неотраженные в акте выездной налоговой проверки обстоятельства, указывающие на то, что предпринимателем было допущено превышение 20 транспортных средств при оказании транспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров. Указанное нарушение признано судом первой инстанции осуществленным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является самостоятельным основанием для признания недействительным решения налогового органа.
Суд первой инстанции также пришел к выводу о неверном определении Инспекцией налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и НДС.
Обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение, Инспекция настаивала на то, что решение N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 было принято в соответствии с требованиями статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом налогоплательщику было предоставлено право участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и ознакомится со всеми имеющимися у Инспекции доказательствами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля, которое Обществом реализовано не было, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 20.08.2012 N 2658, а также извещением N 2.10-15/08290 от 27.02.2012, полученным налогоплательщиком лично.
По мнению Инспекции, допущенные в ходе выездной налоговой проверки недочеты не являются в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации существенными, которые могут быть основанием для отмены решения налогового органа.
Указывая на законность доначисленных предпринимателю налогов по общей системе налогообложения Инспекция ссылалась на то, что непосредственно в ходе выездной налоговой проверки был установлен и зафиксирован в акте выездной налоговой проверки N 2.10-15/48 от 23.07.2012 факт использования заявителем в своей предпринимательской деятельности количества транспортных средств, превышающих допустимое количество, в связи с чем нарушен подпункт 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации. Данные выводы Инспекции о допущенном нарушении подтверждаются полученными в ходе выездной налоговой проверки договорами, заключенными ИП Шарыповым А.Ф. с предпринимателями, путевыми листами, справками к путевому листу, талонами заказчика к путевому листу, представленными к проверки контрагентами ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н" в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ, а также документами, имеющимися в Инспекции, из содержания которых установлены данные транспортных средств, а также их количество.
Налоговый орган также указывал на необоснованность выводов суда первой инстанции о неверном определении размера налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы Инспекции, а также возражения предпринимателя, изложенные в письменном отзыве на апелляционную жалобу, повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в акте выездной налоговой проверки и имеющиеся в материалах дела доказательства, не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции судебного акта и соглашается с позицией суда первой инстанции о наличии оснований для признания решения Инспекции N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 недействительным, исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Пункт 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Как следует из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, на расчетный счет предпринимателя Шарыпова А.Ф. в 2010 году поступили денежные средства за транспортные услуги от ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис". С указанными контрагентами заявителем заключены договоры на оказание транспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом.
Согласно материалам выездной налоговой проверки, индивидуальным предпринимателем Шарыповым А.Ф. в проверяемом периоде были заключены следующие договоры на оказание услуг:
- договор с ООО "Сервис ТЭК" от 11.01.2009 N 54, в соответствии с предметом которого ИП Шарыпов А.Ф. (исполнитель), перевозит грузы ООО "Сервис ТЭК" (заказчик) собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 116-120).
- договор с ООО "Татнефть - ХимСервис" от 02.02.2010 г N 131/22, в соответствии с предметом которого ИП Шарыпов А.Ф. (Исполнитель), по заявкам ООО "Татнефть - ХимСервис" (Заказчик) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 138-141).
- договор с ООО "Реактон - Н" от 16.04.2010г, в соответствии с предметом которого индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (Исполнитель), по заявкам ООО "Реактон - Н" (Заказчик) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные (т. 1 л.д. 127-131).
Для выполнения обязательств по вышеназванным договорам ИП Шарыпов А.Ф. привлек транспортные средства третьих лиц. При этом, с лицами, фактически осуществляющими перевозку грузов, заключены следующие договоры:
-договор с индивидуальным предпринимателем Львовым Владимиром Петровичем от 01.01.2010 N 1 (т. 1 л.д. 148-151), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Львов В.П), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Зориным Сергей Евгеньевичем от 01.01.2010 г N 2 (т. 2 л.д. 1-4), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Зорин С.Е.), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Деченко Василием Владимировичем от 01.01.2010 N 3 (том 2 л.д. 5-8), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Деченко В.В), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
- договор с индивидуальным предпринимателем Дагировым Алипканом Абсалимовичем от 01.01.201 N 4 (том 2 л.д. 9-12), в соответствии с предметом которого Исполнитель (предприниматель Дагиров А.А), по заявкам Заказчика (предпринимателя Шарыпова А.Ф.) перевозит грузы Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги. По условиям договора Исполнитель обязан осуществлять перевозку грузов в соответствии с указаниями Заказчика, контролировать техническое состояние транспортных средств, привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по договору, при этом Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц, как за свои собственные. Заказчик обязан производить своевременную оплату выполненных работ (оказанных услуг) на основании акта выполненных работ, провозных документов, талонов к путевым листам.
Таким образом, согласно условиям заключенных договоров индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (Исполнитель) оказывает услуги по перевозке грузов Заказчика собственными или наемными транспортными средствами, оформляет перевозочные документы, оказывает иные услуги.
Из анализа документов, представленных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, контрагентами предпринимателя Шарыпова А.Ф., установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик оказывал услуги Заказчикам (ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис") транспортными средствами в общем количестве от 2 до 39 единиц в месяц. При этом, весь объем услуг для Заказчиков заявитель выполнял:
- - на автотранспортных средствах, принадлежащих ему на праве собственности, (КамАЗ 44108 гос. регистрационный знак у 022 ее 89 rus);
- - с помощью других предпринимателей и физических лиц, оказывающих автотранспортные услуги путем заключения договоров на оказание автотранспортных услуг. При этом, по условиям данных договоров индивидуальные предприниматели Львов В.П., Зорин С.Е., Деченко В.В., Дагиров А.А. (исполнители) оказывают транспортные услуги, а индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. (заказчик) обязуется принять и оплатить выполненные работы (оказанные услуги). Оплату за оказанные услуги ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" производили путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя Шарыпова А.Ф.
Таким образом, фактически индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф. не являлся реальным исполнителем (перевозчиком) автотранспортных услуг в части работ, выполняемых привлеченными предпринимателями, фактически транспортные услуги оказывались Зориным С.Е., Львовым В.П. и др.
Из характера исполнения договоров заключенных ИП Шарыповым А.Ф. с предпринимателями и юридическими лицами, следует то, что ИП Шарыпов А.Ф. выступал в качестве организатора между Заказчиками и лицами, осуществляющими автотранспортные услуги.
В данном случае перевозку фактически осуществляли другие предприниматели, которые использует для этого свои транспортные средства и водителей. Заявитель осуществлял фактически организацию перевозок, то есть его деятельность сводилась к управлению процессом перевозок.
Указанный вывод налогового органа зафиксирован в Акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении на страницах 1-20 решения (т. 1 л.д. 46-66).
Имеющиеся в деле документы (договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, путевые листы, справки к путевым листам, талоны заказчиков и т.д.), свидетельствуют о том, что у ИП Шарыпова А.Ф. отсутствовали правовые основания для исчисления и уплаты ЕНВД с деятельности, при которой оказание автотранспортных услуг осуществлялось третьими лицами.
На основании анализа данных документов установлено, что перевозка осуществлялась как собственными силами заявителя на транспорте, принадлежащем ему на праве собственности, так и транспортными средствами, не принадлежащими ИП Шарыпову А.Ф., водителями, не являющимися его работниками.
Из указанных обстоятельств следует, что предприниматель оказывал посреднические услуги между грузоотправителями и перевозчиками, посредством привлечения к организации перевозок транспорта иных лиц.
Таким образом, ИП Шарыпов А.Ф. осуществлял предпринимательскую деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, которая отсутствует в перечне видов предпринимательской деятельности, в отношении которой может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, установленная в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако, несмотря на вышеизложенное, Инспекция по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика, представленных по акту проверки, пришла к иному выводу, а именно к обоснованному применению налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход от осуществляемого вида деятельности.
При этом, налоговый орган на основании анализа положений вышеупомянутых договоров пришел к выводу, что между предпринимателем и предпринимателями ЛьвовымВ.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А., возникли арендные правоотношения, поскольку, по мнению Инспекции, указанными предпринимателями не осуществлялся прием грузов к перевозке от ИП Шарыпова А.Ф. Договорных отношений с основными заказчиками транспортных услуг ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" у индивидуальных предпринимателей Львова В.П., Зорина С.Е., Деченко В.В., Дагирова А.А. не имелось. На основании чего, Инспекция пришла к выводу, что оказанные предпринимателями услуги по заключенным договорам с ИП Шарыповым А.Ф. не соответствуют признакам договора перевозки грузов и пассажиров, установленных главой 40 Гражданского кодекса Российской Федерации. Индивидуальные предприниматели Львов В.П., Зорин С.Е., Деченко В.В., Дагиров А.А., согласно заключенных договоров с заявителем, передавали транспортные средства в аренду с экипажем.
Между тем, изложенный вывод Инспекции обоснованно был отклонен судом первой инстанции ввиду как неподтвержденный надлежащими доказательствами и несоответствующий фактическим обстоятельствами, установленными в ходе проверки.
Правоотношения сторон в рамках договора аренды транспортного средства с экипажем регулируются нормами статей 632 - 649 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 633 Гражданского кодекса Российской Федерации договор аренды транспортного средства с экипажем должен быть заключен в письменной форме независимо от его срока.
В рассматриваемом случае ни предприниматель, ни налоговый орган не представили в материалы дела договоров об аренде транспортных средств с экипажем.
Отсутствие договоров аренды транспортных средств с экипажем, учитывая, что на основании статьи 633 Гражданского кодекса Российской Федерации таковые должны быть заключены в письменной форме, свидетельствует о незаключенности договоров о чем прямо указано пункте 1 статьи 434 и пункте 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Кроме того, пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
В силу статьи 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Разновидностью договора аренды признается договор аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации. По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 Гражданского кодекса Российской Федерации).
При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
В договорах на оказание автотранспортных услуг, заключенных заявителем с индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. отсутствуют данные, позволяющие определенно установить транспортные средства (регистрационный номер, год выпуска, идентификационный номер, номер двигателя, номер кузова и пр.), передаваемые в пользование ИП Шарыпову А.Ф.
Таким образом, вывод налогового органа об аренде транспортных средств с экипажем, является необоснованным и документально неподтвержденным, равно как и вывод Инспекции о правомерности применения ИП Шарыповым А.Ф. системы налогообложения в виде ЕНВД от осуществляемого вида деятельности, изложенный на странице 23-31 оспариваемого решения.
Как указывалось ранее, одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Из приведенной нормы следует, что необходимым условием применения системы налогообложения в виде ЕНВД является принадлежность налогоплательщику транспортных средств, предназначенных для оказания услуг, на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения). Таким образом, доход, полученный налогоплательщиком от использования транспортных средств, в отношении которых у него отсутствовало право собственности или иное право (пользования, владения и (или) распоряжения), не может облагаться единым налогом на вмененный доход.
Из материалов дела следует, что ИП Шарыпову А.Ф. в спорный период принадлежало на праве собственности лишь одно транспортное средство: КАМАЗ 44108 государственный регистрационный знак у022ее89, иные транспортные средства, с помощью которых осуществлялась перевозка грузов для ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" принадлежали индивидуальным предпринимателям Львову В.П., Зорину С.Е., Деченко В.В., Дагирову А.А.
Обратное налоговым органом в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано.
В материалы дела не представлены доказательства передачи заявителю индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. в собственность или иное вещное право (владение, пользование, распоряжение) спорных транспортных средств, а именно договоры аренды, безвозмездного пользования и т.д., то есть налоговым органом не доказано, что между указанными лицами в действительности возникали правоотношения по передаче в собственность или иное вещное право автотранспортных средств.
Таким образом, налоговый орган неправомерно пришел к выводу о превышении в проверяемом периоде предельного количества транспортных средств (20), используемых предпринимателем при оказании автотранспортных услуг и о необходимости уплаты налогов в соответствии с общей системой налогообложения от осуществляемого вида деятельности.
Более того, изложенные выше обстоятельства, как обоснованно отметил суд первой инстанции, свидетельствуют о том, что налоговый орган не смог правильно квалифицировать сложившиеся отношения между ИП Шарыповым А.Ф. и ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис", а также между индивидуальным предпринимателем Шарыповым А.Ф. индивидуальными предпринимателями Львовым В.П., Зориным С.Е., Деченко В.В., Дагировым А.А. и собрать надлежащие доказательства, а также применить соответствующие нормы Гражданского кодекса Российской Федерации и специальные нормативные акты в сфере налогообложения, что свидетельствует о необоснованности вынесенного в отношении заявителя решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговый орган, обосновывая правомерность доначисленных предпринимателю налогов по общей системе налогообложения ссылается на то, что в ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что ИП Шарыповым А.Ф. (Исполнитель) в проверяемом периоде заключены договоры на оказание автотранспортных услуг с ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис" (Заказчики), предметом которых явилось предоставление ИП Шарыповым А.Ф. услуг по перевозке грузов и пассажиров указанным предприятиям собственными или наемными транспортными средствами. Весь объем услуг для заказчиков (ООО "Сервис ТЭК", ООО "Реактон Н", ООО "Татнефть ХимСервис") ИП Шарыпов А.Ф. выполнял на автотранспортном средстве, принадлежащем ему на праве собственности: КАМАЗ 44108 государственный регистрационный знак у022ее89 и с помощью других предпринимателей и физических лиц, оказывающих автотранспортные услуги путем заключения договоров на оказание автотранспортных услуг.
Из анализа документов, представленных в ходе мероприятий налогового контроля контрагентами предпринимателя, Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик оказывал услуги заказчикам транспортными средствами в общем количестве от 2 до 39 единиц в месяц.
Указанное выше обстоятельство явилось основанием для вывода налогового органа по итогам проверки о неправомерности применения ИП Шарыповым А.Ф. системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход во 2 квартале 2010 года в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, в связи с использованием более 20 транспортных средств, предназначенных для перевозки грузов. При этом, ИП Шарыпов А.Ф. в период с 01.04.2010 года по 30.06.2010 год не включал выручку (стоимость оказанных услуг), полученную от осуществления транспортных услуг по перевозке грузов, в налоговую базу для исчисления НДФЛ и НДС и налога на добавленную стоимость.
Между тем, как было установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в описательной и мотивировочной частях акта выездной налоговой проверки от 23.07.2012 года N 2.10-15/48 отсутствуют выводы проверяющих относительно неправомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в результате нарушения требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в превышении количества транспортных средств, предназначенных для оказания автотранспортных услуг.
Из буквального прочтения акта выездной налоговой проверки следует, что по итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что в проверяемом периоде ИП Шарыпов А.Ф., во- первых, по доходам, получаемым от осуществления автотранспортных услуг по перевозке грузов на своем личном транспорте в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации являлся плательщиком ЕНВД для отдельных видов деятельности и во-вторых, по доходам, полученным от организации перевозок, являлся плательщиком налогов по общеустановленной системе налогообложения в соответствии с главами 21, 23, 24, 25 Налогового кодекса Российской Федерации или плательщиком единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения.
Таким образом, налоговый орган по итогам проверки пришел к выводу о неправомерности применения индивидуальным предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД от оказания услуг по организации перевозок грузов, то есть деятельность Шарыпова А.Ф. сводилась, по мнению налогового органа, к посредничеству и управлению процессом перевозок, что, как утверждает Инспекция, является нарушением требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
В разделе акта проверки: "Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений" налоговый орган указал на неуплату по итогам проверки налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, начислил пени по данным видам налоговых платежей, а также предложил привлечь индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций и по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налогов.
Вместе с тем, в акте выездной налоговой проверки отсутствуют выводы проверяющих именно о превышении количества транспортных средств, используемых для оказания автотранспортных услуг.
В акте проверки на страницах 8 и 13 налоговый орган лишь констатирует факт использования заявителем в своей предпринимательской деятельности количества транспортных средств от 2 до 39 единиц, в том числе за апрель 2010 года- 39, за май 2010 года - 25 единиц, не вменяя последнему указанное обстоятельство (превышение количества транспортных средств (20)) в вину и не фиксируя именно как нарушение требований подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, которое, в свою очередь, может повлечь неуплату налогов по общеустановленной системе налогообложения.
Данное нарушение со стороны налогового органа повлекло за собой нарушение прав налогоплательщика на представление мотивированных возражений на акт проверки, то есть налогоплательщик был лишен возможности адекватно отреагировать на возможные замечания проверяющих и решить спор в досудебном порядке, представив надлежащие объяснения.
Поскольку в акте выездной налоговой проверки от 23.07.2012 N 2.10-15/48 налоговым органом не были приведены доводы относительно превышения количества транспортных средств, используемых при оказании автотранспортных услуг, налогоплательщиком были представлены возражения на акт налоговой проверки исходя из тех доводов, которые были указаны в акте проверки. Предпринимателем были представлены пояснения относительно необоснованности выводов проверяющих об осуществлении деятельности по оказанию посреднических услуг, по организации услуг по перевозке грузов и пассажиров.
В возражениях на акт проверки отсутствуют пояснения налогоплательщика по поводу превышения количества автотранспортных средств, используемых в своей предпринимательской деятельности по той причине, что налоговый орган ни в ходе налоговой проверки, ни в акте выездной налоговой проверки не вменял предпринимателю данное обстоятельство как нарушение требований налогового законодательства, которое может повлечь доначисление по итогам проверки налогов по общеустановленной системе налогообложения.
Более того, предприниматель в апелляционной жалобе на решение Инспекции от 28.08.2012 N 2.10-15/2537 указал вышестоящему налоговому органу на описанные выше обстоятельства, а именно на тот факт, что все доначисления по общеустановленной системе налогообложения строились Инспекцией на выводе о том, что предпринимателем оказывались посреднические услуги, однако, получив решение, предпринимателю стало известно, что основания для доначисления налогов по общеустановленной системе изменились, в частности Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком допущено превышение 20 транспортных средств. В связи с чем, налогоплательщик в апелляционной жалобе утверждал, что изменив основания доначислений налогов по общеустановленной системе налогообложения, Инспекция лишила его права на представление возражений по указанному выводу.
В рассматриваемом случае несоответствие акта от 23.07.2012 N 2.10-15/48 требованиям нормативных правовых документов, регламентирующих форму и содержания акта выездной налоговой проверки, а именно в части систематизированного изложения документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия решения по результатам проверки, привело к принятию необоснованного решения.
Так, в соответствии с пунктом 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт выездной налоговой проверки, материалы выездной налоговой проверки и возражения налогоплательщика подлежат рассмотрению руководителем или заместителем руководителя налогового органа.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.
Таким образом, инспектор, проводивший проверку, в акте выездной налоговой проверки фиксирует событие налогового нарушения (факты нарушения налогового законодательства) согласно статье 100 Налогового кодекса Российской Федерации, в свою очередь, руководитель либо заместитель руководителя налогового органа в силу требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, образуют или нет именно выявленные факты нарушений состав какого-либо правонарушения, то есть в ходе рассмотрения материалов проверки не выявляются новые нарушения законодательства о налогах и сборах.
Применительно к рассматриваемому спору, руководитель либо заместитель руководителя налогового органа в силу требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации должен был установить, образует или нет выявленный факт - осуществление предпринимателем, уплачивающим ЕНВД, деятельности по оказанию услуг по перевозке грузов (посреднической деятельности) состав какого-либо правонарушения, а не выявлять новые нарушения.
Кроме того, согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Из текста оспариваемого решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.10-15/2537ДСП от 28.08.2012 видно, что налоговый орган излагает обстоятельства совершенного предпринимателем нарушения законодательства о налогах и сборах и выразившееся в осуществлении деятельности по организации перевозок, не подпадающую под систему налогообложения в виде ЕНВД (страницы 1-20 оспариваемого решения). Затем налоговый орган отражает возражения налогоплательщика по акту проверки (страницы 20-23), осуществляет проверку доводов налогоплательщика (страницы 23-24), по итогам которой приходит к тому, что выводы, сделанные по результатам выездной налоговой проверки, являются недоказанными (абзац 1 страница 25 решения) и излагает основания, по которым Инспекция пришла к данным выводам (страницы 25-29). При этом, в решении на страницах 25-29 налоговый орган, анализируя положения заключенных предпринимателем договоров оказания услуг, приходит к выводу о том, что согласно первичной документации исполнителем услуг является индивидуальный предприниматель Шарыпов А.Ф., заказчиками услуг являются: ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н", водителями являются Зорин С.Е., Львов В.П., Денченко В.В., Дагиров А.А., а также иные лица, то есть на основании имеющихся документов можно сделать вывод, что фактически предпринимателями (Зориным С.Е., Львовым В.П., Денченко В.В., Дагировым А.А.) транспортные средства Шарыпову А.Ф. предоставлялись в аренду по заявкам ООО "Сервис ТЭК", ООО "Татнефть-ХимСервис", ООО "Реактон-Н" в зависимости от характеристик груза, что в свою очередь, свидетельствует, по мнению налогового органа, о правомерности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. На странице 29 решения налоговый орган отразил факт принятия возражений налогоплательщика по акту проверки.
С учетом требований формальной логики, после указанных выводов, к которым Инспекция пришла по содержанию оспариваемого решения, должен следовать вывод о неправомерности доначислений индивидуальному предпринимателю налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН, НДС) в результате осуществления деятельности по организации перевозок грузов (посреднической деятельности) и освобождение последнего от ответственности за совершение налогового правонарушения.
Однако, после принятия возражений налогоплательщика, налоговый орган излагает новое обстоятельство, которое, по его мнению, свидетельствует о неправомерности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход во втором квартале 2010 года, а именно превышения допустимого количества транспортных средств, используемых в деятельности по оказанию транспортных услуг. Вместо 20 единиц, использовалось количество транспортных средств в пределах от 25 до 39 единиц. Что повлекло доначисление НДФЛ, НДС, начисление пени и применение налоговых санкций.
На странице 31 оспариваемого решения Инспекция приходит к выводу "о возможности вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности с учетом выводов по тексту заключения".
По убеждению апелляционного суда, вышеуказанное изложение решения по результатам проверки недопустимо, так как влечет нарушение прав налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях, в том числе при привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (часть 1 статьи 2 НК РФ), лично либо через своего представителя.
Вина лица в совершении налогового правонарушения является обязательным условием привлечения к ответственности (статьи 106 и 109 Налогового кодекса Российской Федерации).
Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только в порядке, установленном главами 14 и 15 Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.
При привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налоговый орган должен соблюдать порядок, предусмотренный статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации форме, и основополагающие принципы привлечения лица к ответственности, в частности, право лица знать о характере и основании вменяемого ему правонарушения. В числе прочего, как это следует из пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган обязан поставить налогоплательщика в известность о том, что в отношении налогоплательщика ведется производство по делу о налоговом правонарушении, указать существо нарушения и предложить представить объяснения и (или) возражения. Таким образом, обеспечиваются гарантии защиты прав налогоплательщика.
Между тем, как установлено выше, неотражение в акте проверки факта допущенного нарушения, выразившегося в превышении количества транспортных средств, используемых при оказании автотранспортных услуг, лишило налогоплательщика возможности мотивированно отреагировать на возможные замечания проверяющих и решить спор в досудебном порядке, представив надлежащие объяснения.
Налоговым органом при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не соблюден порядок, предусмотренный статьей 101 НК РФ, в ходе налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 НК РФ форме и основополагающие принципы привлечения лица к ответственности, в частности, право лица знать о характере и основании вменяемого ему правонарушения.
Таким образом, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности было вынесено без предварительного доведения до налогоплательщика характера выявленных нарушений, без учета возможных возражений налогоплательщика (в отношении превышения количества используемых в деятельности транспортных средств) и без исследования всех обстоятельств, на которые он мог указать, представляя пояснения по существу дела.
Обстоятельства совершенного налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки и зафиксированные в акте налоговой проверки, не могут быть по-иному изложены в решении о привлечении к налоговой ответственности.
В нарушение указанного, в данном случае в оспариваемом заявителем решении инспекции содержатся новые, неотраженные в акте налоговой проверки обстоятельства, указывающие на нарушение налогоплательщиком налогового законодательства.
По верному замечанию суда первой инстанции, в данном случае, суд, с учетом положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, невыявленные и неустановленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.
В рассматриваемом споре суд не вправе подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Между тем, согласно абзацу второму пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Совокупность вышеназванных нарушений: необеспечение налогоплательщику реальной возможности ознакомиться перед рассмотрением материалов налоговой проверки и вынесением оспариваемого решения с материалами, полученными инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля и положенными в основу вынесенного решения, с соответствующей возможностью представить свои объяснения и доводы с учетом конкретных обстоятельств; обстоятельства совершенного налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки и зафиксированные в акте налоговой проверки, по-иному изложены в решении о привлечении к налоговой ответственности, вопреки доводам Инспекции, являются существенными нарушениями прав налогоплательщика и процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и влекут недействительность оспариваемого решения налогового органа.
Доводы Инспекции о том, что налогоплательщику было предоставлено право участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и ознакомится со всеми имеющимися у Инспекции доказательствами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля, которое Обществом реализовано не было, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 20.08.2012 N 2658, а также извещением N 2.10-15/08290 от 27.02.2012, полученным налогоплательщиком лично, подлежат отклонению, как необоснованные.
Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщик не принял участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки не потому, что он не был уведомлен о данном процессуальном действии, а потому, что заблаговременно изложил все свои доводы в возражениях на акт проверки, представление которых посчитал достаточным для обеспечения защиты своих прав как налогоплательщика.
Предоставление возможности индивидуальному предпринимателю участвовать в рассмотрении материалов проверки при отсутствии надлежащего отражения в акте проверки нарушений законодательства, не могут свидетельствовать о соблюдении прав и законных интересов налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки в соответствии с требованиями статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Что касается оспариваемого решения Инспекции в части определения налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ, то суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогоплательщика, поддержанными судом первой инстанции, о неверном исчислении подлежащего к уплате НДФЛ
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы по НДФЛ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
При проведении налоговой проверки Инспекция определила, что общая сумма доходов предпринимателя за 4 квартал 2010 года, подпадающих под общий режим налогообложения, составила 11 631 226 руб. Размер указанных доходов заявителем не оспаривается.
Из материалов дела следует, что предприниматель в ходе выездной налоговой проверки не представил Инспекции в установленный ею в требовании о предоставлении документов срок первичные документы за 4 квартал 2010 года, книги учета доходов и расходов.
Поскольку налогоплательщик документально не подтвердил свои расходы, налоговый орган, доначисляя заявителю НДФЛ, применил положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Однако Инспекция определила доходы ИП Шарыпова А.Ф., используя результаты встречных проверок его контрагентов и выписки о движении по расчетному счету Предпринимателя.
Поскольку одну из составляющих частей для определения налоговой базы по НДФЛ - доходы - Инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть -налоговые вычеты - Инспекция также должна была определить расчетным методом.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 09.03.2011 N 14473/10, положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы НДФЛ расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Действительно, на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем не были представлены первичные документы, позволяющие Инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного налогоплательщиком дохода и произведенного расхода. Однако, данное обстоятельство обязывало Инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить размер налоговых обязательств предпринимателя, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налогового органа, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, что соответствует разъяснениям Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57.
Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
Учитывая специфику предпринимательской деятельности налогоплательщика, которая неизбежно подразумевает приобретение горюче-смазочных материалов, запасных частей, ремонт транспортных средств и прочие подобные расходы; его заблуждение относительно вида подлежащей применению системы налогообложения, налоговый орган в целях определения реального размера налоговых обязательств по НДФЛ должен был применить положения статьи 31 НК РФ.
Таким образом, расчет Инспекцией НДФЛ был произведен с использованием информации о доходах предпринимателя и без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации услуг.
Допущенное налоговым органом нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации повлекло неправомерное доначисление заявителю НДФЛ, начисление пеней и штрафа в суммах, не соответствующих фактическим налоговым обязательствам.
В отношении доначисленного по итогам проверки НДС, апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.
Статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.
В пункте 7 статьи 166 Кодекса законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.
Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166, на установленные статьей 171 налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму упомянутого налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном Кодексом.
Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанный вывод согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 09.03.2011 N 14473/10, от 09.11.2011 N 6991/10, а также изложенной в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда от 30.07.2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что удовлетворив заявленные предпринимателем требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
При вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные заявителем и заинтересованным лицом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.
Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция от уплаты государственной пошлины освобождена, в связи с чем государственная пошлина по апелляционной жалобе налогового органа не распределяется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 05.11.2013 по делу N А81-3952/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
Н.Е.ИВАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)