Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2014 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Гавриленко О.Л.,
судей Ященок Т.П., Лимонова И.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Богословское рудоуправление" (ИНН: 6617002344, ОГРН: 1026601183300); (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 18.06.2014 по делу N А60-6334/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Мусабикова К.Р. (доверенность от 09.01.2014);
- общества - Чудинов А.В. (доверенность от 24.03.2014 N 6-0/2-116), Яковлева Н.В. (доверенность от 28.08.2014 N 6-0/2-172).
В судебном заседании объявлялся перерыв до 19.12.2014 в 9.30 час.
После перерыва заседание продолжено, в судебном заседании приняли участие те же представители.
Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 в части доначисления и предложения уплатить суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов на общую сумму 5 454 806 руб. в том числе: налог на прибыль организаций - 1 730 000 руб., земельный налог - 3319 руб., налог на имущество - 17 751 руб., налог на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) - 3 703 736 руб., а также начисления соответствующих пеней и штрафов, уменьшения убытков за 2009 год на сумму 4 865 000 руб., предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением суда от 18.06.2014 (судья Присухина Н.Н.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 признано недействительным в части: доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) налога на прибыль, начисленного в результате включения в состав расходов возмещения морального вреда в сумме 1 672 075 руб., соответствующих пеней и штрафа; уменьшения убытка за 2009 год в размере 4 865 000 руб.; доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) налога на имущество в размере 17 751 руб., пеней в размере 2249,60 руб. штрафа в размере 2999,82 руб.; доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) НДПИ в размере 1 306 890 руб., соответствующих пеней и штрафа; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета: по налогу на прибыль по эпизоду неправомерного включения в состав расходов возмещения морального вреда, налога на имущество. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 (судьи Савельева Н.М., Голубцов В.Г., Полевщикова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о доначислении НДПИ в сумме 1 401 640 руб. и в сумме 995 206 руб., начисления соответствующих сумм пени, штрафа, в указанной части заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
По мнению заявителя жалобы по эпизоду, связанному с доначислением НДПИ за 2010 - 2011 г. в сумме 1 401 640 руб. суды пришли к ошибочному выводу о том, что у налогоплательщика вовлекающего в отработку новые выемочные единицы в отношении данных выемочных единиц отсутствует право на применение ранее утвержденных нормативов потерь (на 2008 год - 11,82%) и применению подлежат нормативы потерь, указанные в техническом проекте 1974 года (7%), что находится в противоречии с положениями ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), устанавливающей данное правило только по вновь разрабатываемым месторождениям. Учитывая, что в период с августа 2009 года по 2011 год отсутствовал установленный регламент утверждения Федеральным агентством по недропользованию уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, то у налогоплательщика отсутствовала объективная возможность их утверждения по новым выемочным единицам, следовательно, общество обоснованно применяло ставку 0% в отношении норматива потерь по Песчанскому скарново-магнетитовому месторождению, утвержденному уполномоченным органом на 2008 год в целом по шахте в размере 11,82%.
По эпизоду, связанному с доначислением НДПИ за 2009 - 2011 г. в сумме 995 206 руб., суды ошибочно признали обоснованным представленный налоговым органом расчет сверхнормативных потерь. Выводы судов не основаны на нормах права, так как расчет сверхнормативных потерь, представленный в решении налогового органа, противоречит положениям п. 3 ст. 339 Кодекса, применение налоговых ставок по НДПИ к разубоживающей породе сверх установленного норматива противоречит положениям ст. 336, 342 Кодекса. Налоговым органом произведены начисления не в отношении сверхнормативных потерь, а в отношении разубоживающих пород, которые не являются полезным ископаемым и объект налогообложения НДПИ не образуют.
Ссылка судов на положения подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса неправомерна, так как данной нормой регулируется не налогообложение разубоживающей породы, извлеченной из недр сверх установленного норматива, а налогообложение полезных ископаемых остающихся в разубоживающих породах или извлекаемых из них. Общество не осуществляет добычу полезных ископаемых из разубоживающих пород, в связи с чем не применяет нулевую ставку в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.
Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 17.07.2013 и вынесено решение от 30.09.2013 N 12-15/33, согласно которому налогоплательщику доначислен, в том числе НДПИ в сумме 3 703 736 руб., а также начислены соответствующие суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса.
Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 23.01.2014 N 1714/13 решение инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 оставлено без изменений, утверждено.
Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Судами приняты указанные выше акты.
Основанием для доначисления НДПИ за 2010 - 2011 г. в сумме 1 401 640 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком налоговой ставки 0% за 2010 - 2011 года в части норматива потерь (в размере 11,82%) на добытую руду товарную железную с выемочных единиц: блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ, поскольку на указанные выемочные единицы нормативы потерь в протоколе от 31.07.2008 N 36-УНЦ Урал ЦКР ТПИ и ПВ "Роснедра" не утверждены.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части суды правомерно исходили из следующего.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 338 Кодекса налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.
В силу п. 3 ст. 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого в случае применения налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Подпунктом 1 п. 1 ст. 342 Кодекса предусмотрено, что налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями в целях применения главы 26 Кодекса признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым данного подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом (ст. 342 Кодекса).
Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" (далее - Постановление Правительства от 29.12.2001 N 921, Правила), нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения иной документации), и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации.
Нормативы потерь твердых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году (п. 3 Правил).
Как установлено судами, Техническим проектом "Вскрытие, подготовка и отработка горизонта - 320 м шахты Северопесчанская", разработанного проектным институтом "Уралгипроруда" (утвержден приказом МЧМ СССР N 430 от 07.06.1974 на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении железных руд установлен усредненный по шахте норматив потерь 7%.
Обществу 31.07.2008 утверждены уточненные нормативы потерь железных руд при добыче их на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении на 2008 год, согласно которым в отношении каждой выемочной единицы утвержден самостоятельный норматив потерь полезных ископаемых при добыче. Средний норматив потерь составил 11,82%. При этом нормативы потерь при добыче полезных ископаемых для пользователя недр утверждены на 2008 год уполномоченными органами в разрезе каждой выемочной единицы.
Между тем по спорным выемочным единицам - блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ, добыча в 2008 году не производилась, в связи с чем нормативы потерь по ним не определялись, следовательно, при расчете показателя норматива потерь на добытую руду товарную железную, не участвовали.
Поскольку нормативы потерь на добытую руду товарную железную с новых выемочных единиц: блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ не утверждены, суды первой и апелляционной инстанций пришли к верному выводу о том, что применение уточненного норматива потерь по Песчанскому скарново-магнетитовому месторождению в размере 11,82%, утвержденного в отношении иных выемочных единиц, не поименованных в протоколе ЦКР Роснедра от 31.07.2008 г., противоречит положениям ст. 342 Кодекса и постановлению Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921.
С учетом изложенного вывод судов о неправомерном применении обществом уточненного норматива потерь в размере 11,82% в целом по шахте является верным.
Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают, являлись предметом рассмотрения судов, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для ее непринятия у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется. Нормы материального права применены судами правильно.
Основанием для доначисления НДПИ в сумме 995 206 руб., соответствующих пеней и штрафа, послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налоговой ставки 0% за 2009 - 2011 гг. в пределах установленного норматива потерь на добытую руду товарную железную при превышении утвержденного процента разубоживания, то есть за сверхнормативные потери при добыче руды товарной железной.
Суды, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из правомерности доначисления налога в спорной сумме. При анализе протокола N 36-унп налоговым органом и судами сделан вывод о том, что уполномоченным органом утвержден норматив потерь по выемочным единицам при одновременном соблюдении двух условий, в связи с чем при несоблюдении одного из них (процента разубоживания) должен быть скорректирован и норматив потерь.
Между тем, суд кассационной инстанции считает, что судебные акты в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 342 Кодекса налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями в целях применения гл. 26 Кодекса признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Как установлено судами и следует из материалов дела, 31.07.2008 обществу Протоколами заседания Уральского отделения Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых утверждены уточненные нормативы потери железных руд при добыче их на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении на 2008 год, согласно которым средний норматив потерь составляет - 11,82%, а при разубоживании - 30,3%. Разубоживание полезных ископаемых - это засорение полезного ископаемого при его добыче, приводящее к уменьшению содержания полезного компонента в добытом сырье по сравнению с исходным.
В ходе мероприятий налогового контроля при проверке отчетов по форме 70-ГР инспекцией установлено, что фактически процент разубоживания по данным общества за 2009 год составил 32,53%, за 2010 год - 28,91%, за 2011 - 32,78%. Следовательно, по мнению налогового органа и судов, при разубоживании сверх установленного процента вычет потерь 11,82% происходит в условиях добычи меньшего количества полезного ископаемого при большем количестве разубоживающих пород.
Налоговым органом произведены расчеты налоговой базы по добытому полезному ископаемому и НДПИ, подлежащего уплате налогоплательщиком за 2009 - 2011 гг. (таблица 6 решения) с учетом расчетов потерь и засорения, представленных обществом, с учетом утвержденного процента разубоживания 30.3%.
Между тем судами не дана оценка представленному налоговым органом расчету, а также доводам, приведенным налогоплательщиком в обоснование неправомерности позиции налогового органа.
Так общество указывает на следующие обстоятельства.
Для определения налоговой базы, подлежащей налогообложению в качестве сверхнормативных потерь, налоговым органом применен следующий расчет (стр. 123 акта проверки):
Сверхнормативные потери руды (столбец 15 таблица 6 стр. 125 Акта проверки) = добытые балансовые запасы руды при разубоживании 30.3% (столбец 14 таблица 6) - фактически (по данным налогоплательщика) добытые балансовые запасы (столбец 7 таблица 6) - формула из п. 5 стр. 123 акта (15 = 14 - 7).
Добытые балансовые запасы руды при разубоживании 30.3% (столбец 14 таблица 6) = рудная масса (понимается извлекаемая из недр руда с примесями некондиционных руд и пустой породой) в сухом весе (столбец 4 таблица 6) - разубоживание (засорение) при нормативе 30.3% (столбец 12 таблица 6) - формула из п. 4 стр. 123 акта (14 = 4 - 12).
Фактически добытые балансовые запасы (столбец 7 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) - фактическое разубоживание (столбец 6 таблица 6) - формула из п. 1 стр. 123 акта (7 = 4 - 6).
Разубоживание (засорение) при нормативе 30.3% (столбец 12 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) * 30.3% - формула из п. 2 стр. 123 акта (12 = 4 * 30.3%).
Фактическое разубоживание (столбец 6 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) * фактическая доля разубоживания (засорения) (столбец 5 таблица 6) (6 = 4 * 5).
Таким образом, для расчета сверхнормативных потерь налоговым органом использована следующая формула: 15 = 14 - 7, где 14 = 4 - 12, а 7 = 4 - 6, то есть 15 = 4 - 12 - (4 - 6) или 15 = 4 - 12 - 4 + 6 = столбец 6 - столбец 12.
То есть, по мнению налогового органа, сверхнормативные потери при превышении норматива разубоживания подлежат определению по формуле: сверхнормативные потери полезного ископаемого = фактическое разубоживание полезного ископаемого - разубоживание полезного ископаемого при нормативе 30.3%.
Общество считает, что указанные выводы суда не основаны на нормах права, так как расчет сверхнормативных потерь, представленный в решении налогового орган противоречит положениям п. 3 ст. 339 Кодекса, применение налоговых ставок по НДПИ к разубоживающей породе сверх установленного норматива противоречит положениям ст. 336, 342 Кодекса.
Соответственно, как указывает заявитель жалобы, сверхнормативными потерями, подлежащими налогообложению НДПИ, являются полезные ископаемые, которые не извлечены из недр, в количестве превышающем норматив потерь установленный уполномоченным органом, то есть сверхнормативные потери полезного ископаемого = количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого (погашаемые балансовые запасы) - фактически добытое полезное ископаемое - нормативные потери полезного ископаемого.
При расчете сверхнормативных потерь налоговый орган данной формулой не пользовался, в представленном им расчете показатели погашаемых запасов и нормативных потерь (столбец 10 таблица N 6) отсутствуют.
По мнению общества, налоговым органом в ходе проверки произведены начисления не в отношении сверхнормативных потерь, а в отношении разубоживающих пород, которые не являются полезным ископаемым и объект налогообложения НДПИ не образуют.
Налогоплательщик указывает, что нормативы разубоживания не утверждаются в соответствии с порядком, указанным в постановлении Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, и превышение указанных нормативов не влечет отказ в применении ставки 0%, так как налоговые ставки по НДПИ применяются исключительно к полезным ископаемым, списанным в проверяемый налоговый период с государственного баланса полезных ископаемых, в виде добытого полезного ископаемого или сверхнормативных потерь. В обоснование данного вывода налогоплательщик ссылается на то, что в отличие от сверхнормативных потерь, в части которых налоговое законодательство выполняет регулятивную функцию, направленную на обеспечение рационального использования недр (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2012 N 6909/12), превышение фактического норматива разубоживания над согласованными в планах развития горных работ не наносит ущерба правоотношениям в сфере рационального использования недр. Нормативы разубоживания устанавливаются с целью оценки экономической эффективности добычи полезного ископаемого. Превышение норматива разубоживания свидетельствует не о нанесении ущерба рациональному использованию недр и государству как их собственнику, а означает, что недропользователь несет дополнительные расходы, связанные с извлечением из недр разубоживающей породы при добыче того же количества полезного ископаемого.
Доводы налогоплательщика согласуются с разъяснениями Департамента по недропользованию по Уральскому федеральному округу.
Суды, принимая обжалуемые судебные акты, руководствовались подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса, согласно которому налогообложение производится по ставке 0% при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Содержание нормы подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса подразумевает, что обязательное наличие данных нормативов содержания полезных ископаемых требуется в случае применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% в отношении полезных ископаемых, добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.
Между тем, как следует из пояснений общества, оно не осуществляет добычу полезных ископаемых из разубоживающих пород, в связи с чем при расчете налоговой базы добытого полезного ископаемого не применяет нулевую ставку, в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса. Указанные обстоятельства, судами не исследовались, какая-либо проектная документация разработки месторождения, планы развития горных работ на предмет определения нормативов содержания полезного ископаемого, добываемого из разубоживающих пород, налоговым органом не представлялись.
В силу ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств. Суды при рассмотрении дела обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.
Между тем, как видно из обжалуемых судебных актов и материалов дела, судами не дана оценка ряду представленных обществом доводов и доказательств и не указаны мотивы, по которым эти доказательства были отвергнуты, в связи с чем дело подлежит отмене с направлением на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении суду необходимо с учетом изложенного в мотивировочной части настоящего постановления рассмотреть спор в соответствии с заявленными требованиями и возражениями сторон.
Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Свердловской области от 18.06.2014 по делу N А60-6334/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 30.09.2013 N 12-15/33 о доначислении и предложении уплаты налога на добычу полезных ископаемых в сумме 995 206 руб., начисления соответствующей суммы пени, штрафа.
В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Судьи
Т.П.ЯЩЕНОК
И.В.ЛИМОНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 26.12.2014 N Ф09-8687/14 ПО ДЕЛУ N А60-6334/2014
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 декабря 2014 г. N Ф09-8687/14
Дело N А60-6334/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2014 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Гавриленко О.Л.,
судей Ященок Т.П., Лимонова И.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Богословское рудоуправление" (ИНН: 6617002344, ОГРН: 1026601183300); (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 18.06.2014 по делу N А60-6334/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Мусабикова К.Р. (доверенность от 09.01.2014);
- общества - Чудинов А.В. (доверенность от 24.03.2014 N 6-0/2-116), Яковлева Н.В. (доверенность от 28.08.2014 N 6-0/2-172).
В судебном заседании объявлялся перерыв до 19.12.2014 в 9.30 час.
После перерыва заседание продолжено, в судебном заседании приняли участие те же представители.
Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 в части доначисления и предложения уплатить суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов на общую сумму 5 454 806 руб. в том числе: налог на прибыль организаций - 1 730 000 руб., земельный налог - 3319 руб., налог на имущество - 17 751 руб., налог на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) - 3 703 736 руб., а также начисления соответствующих пеней и штрафов, уменьшения убытков за 2009 год на сумму 4 865 000 руб., предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением суда от 18.06.2014 (судья Присухина Н.Н.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 признано недействительным в части: доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) налога на прибыль, начисленного в результате включения в состав расходов возмещения морального вреда в сумме 1 672 075 руб., соответствующих пеней и штрафа; уменьшения убытка за 2009 год в размере 4 865 000 руб.; доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) налога на имущество в размере 17 751 руб., пеней в размере 2249,60 руб. штрафа в размере 2999,82 руб.; доначисления и предложения уплатить сумму неуплаченного (излишне возмещенного) НДПИ в размере 1 306 890 руб., соответствующих пеней и штрафа; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета: по налогу на прибыль по эпизоду неправомерного включения в состав расходов возмещения морального вреда, налога на имущество. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 (судьи Савельева Н.М., Голубцов В.Г., Полевщикова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о доначислении НДПИ в сумме 1 401 640 руб. и в сумме 995 206 руб., начисления соответствующих сумм пени, штрафа, в указанной части заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
По мнению заявителя жалобы по эпизоду, связанному с доначислением НДПИ за 2010 - 2011 г. в сумме 1 401 640 руб. суды пришли к ошибочному выводу о том, что у налогоплательщика вовлекающего в отработку новые выемочные единицы в отношении данных выемочных единиц отсутствует право на применение ранее утвержденных нормативов потерь (на 2008 год - 11,82%) и применению подлежат нормативы потерь, указанные в техническом проекте 1974 года (7%), что находится в противоречии с положениями ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), устанавливающей данное правило только по вновь разрабатываемым месторождениям. Учитывая, что в период с августа 2009 года по 2011 год отсутствовал установленный регламент утверждения Федеральным агентством по недропользованию уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, то у налогоплательщика отсутствовала объективная возможность их утверждения по новым выемочным единицам, следовательно, общество обоснованно применяло ставку 0% в отношении норматива потерь по Песчанскому скарново-магнетитовому месторождению, утвержденному уполномоченным органом на 2008 год в целом по шахте в размере 11,82%.
По эпизоду, связанному с доначислением НДПИ за 2009 - 2011 г. в сумме 995 206 руб., суды ошибочно признали обоснованным представленный налоговым органом расчет сверхнормативных потерь. Выводы судов не основаны на нормах права, так как расчет сверхнормативных потерь, представленный в решении налогового органа, противоречит положениям п. 3 ст. 339 Кодекса, применение налоговых ставок по НДПИ к разубоживающей породе сверх установленного норматива противоречит положениям ст. 336, 342 Кодекса. Налоговым органом произведены начисления не в отношении сверхнормативных потерь, а в отношении разубоживающих пород, которые не являются полезным ископаемым и объект налогообложения НДПИ не образуют.
Ссылка судов на положения подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса неправомерна, так как данной нормой регулируется не налогообложение разубоживающей породы, извлеченной из недр сверх установленного норматива, а налогообложение полезных ископаемых остающихся в разубоживающих породах или извлекаемых из них. Общество не осуществляет добычу полезных ископаемых из разубоживающих пород, в связи с чем не применяет нулевую ставку в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.
Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 17.07.2013 и вынесено решение от 30.09.2013 N 12-15/33, согласно которому налогоплательщику доначислен, в том числе НДПИ в сумме 3 703 736 руб., а также начислены соответствующие суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса.
Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 23.01.2014 N 1714/13 решение инспекции от 30.09.2013 N 12-15/33 оставлено без изменений, утверждено.
Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Судами приняты указанные выше акты.
Основанием для доначисления НДПИ за 2010 - 2011 г. в сумме 1 401 640 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком налоговой ставки 0% за 2010 - 2011 года в части норматива потерь (в размере 11,82%) на добытую руду товарную железную с выемочных единиц: блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ, поскольку на указанные выемочные единицы нормативы потерь в протоколе от 31.07.2008 N 36-УНЦ Урал ЦКР ТПИ и ПВ "Роснедра" не утверждены.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части суды правомерно исходили из следующего.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 338 Кодекса налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.
В силу п. 3 ст. 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого в случае применения налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Подпунктом 1 п. 1 ст. 342 Кодекса предусмотрено, что налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями в целях применения главы 26 Кодекса признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым данного подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом (ст. 342 Кодекса).
Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" (далее - Постановление Правительства от 29.12.2001 N 921, Правила), нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения иной документации), и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации.
Нормативы потерь твердых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году (п. 3 Правил).
Как установлено судами, Техническим проектом "Вскрытие, подготовка и отработка горизонта - 320 м шахты Северопесчанская", разработанного проектным институтом "Уралгипроруда" (утвержден приказом МЧМ СССР N 430 от 07.06.1974 на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении железных руд установлен усредненный по шахте норматив потерь 7%.
Обществу 31.07.2008 утверждены уточненные нормативы потерь железных руд при добыче их на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении на 2008 год, согласно которым в отношении каждой выемочной единицы утвержден самостоятельный норматив потерь полезных ископаемых при добыче. Средний норматив потерь составил 11,82%. При этом нормативы потерь при добыче полезных ископаемых для пользователя недр утверждены на 2008 год уполномоченными органами в разрезе каждой выемочной единицы.
Между тем по спорным выемочным единицам - блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ, добыча в 2008 году не производилась, в связи с чем нормативы потерь по ним не определялись, следовательно, при расчете показателя норматива потерь на добытую руду товарную железную, не участвовали.
Поскольку нормативы потерь на добытую руду товарную железную с новых выемочных единиц: блок 4-3 СПУ, панель 7 НПУ не утверждены, суды первой и апелляционной инстанций пришли к верному выводу о том, что применение уточненного норматива потерь по Песчанскому скарново-магнетитовому месторождению в размере 11,82%, утвержденного в отношении иных выемочных единиц, не поименованных в протоколе ЦКР Роснедра от 31.07.2008 г., противоречит положениям ст. 342 Кодекса и постановлению Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921.
С учетом изложенного вывод судов о неправомерном применении обществом уточненного норматива потерь в размере 11,82% в целом по шахте является верным.
Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают, являлись предметом рассмотрения судов, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для ее непринятия у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется. Нормы материального права применены судами правильно.
Основанием для доначисления НДПИ в сумме 995 206 руб., соответствующих пеней и штрафа, послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налоговой ставки 0% за 2009 - 2011 гг. в пределах установленного норматива потерь на добытую руду товарную железную при превышении утвержденного процента разубоживания, то есть за сверхнормативные потери при добыче руды товарной железной.
Суды, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из правомерности доначисления налога в спорной сумме. При анализе протокола N 36-унп налоговым органом и судами сделан вывод о том, что уполномоченным органом утвержден норматив потерь по выемочным единицам при одновременном соблюдении двух условий, в связи с чем при несоблюдении одного из них (процента разубоживания) должен быть скорректирован и норматив потерь.
Между тем, суд кассационной инстанции считает, что судебные акты в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 342 Кодекса налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями в целях применения гл. 26 Кодекса признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Как установлено судами и следует из материалов дела, 31.07.2008 обществу Протоколами заседания Уральского отделения Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых утверждены уточненные нормативы потери железных руд при добыче их на Песчанском скарново-магнетитовом месторождении на 2008 год, согласно которым средний норматив потерь составляет - 11,82%, а при разубоживании - 30,3%. Разубоживание полезных ископаемых - это засорение полезного ископаемого при его добыче, приводящее к уменьшению содержания полезного компонента в добытом сырье по сравнению с исходным.
В ходе мероприятий налогового контроля при проверке отчетов по форме 70-ГР инспекцией установлено, что фактически процент разубоживания по данным общества за 2009 год составил 32,53%, за 2010 год - 28,91%, за 2011 - 32,78%. Следовательно, по мнению налогового органа и судов, при разубоживании сверх установленного процента вычет потерь 11,82% происходит в условиях добычи меньшего количества полезного ископаемого при большем количестве разубоживающих пород.
Налоговым органом произведены расчеты налоговой базы по добытому полезному ископаемому и НДПИ, подлежащего уплате налогоплательщиком за 2009 - 2011 гг. (таблица 6 решения) с учетом расчетов потерь и засорения, представленных обществом, с учетом утвержденного процента разубоживания 30.3%.
Между тем судами не дана оценка представленному налоговым органом расчету, а также доводам, приведенным налогоплательщиком в обоснование неправомерности позиции налогового органа.
Так общество указывает на следующие обстоятельства.
Для определения налоговой базы, подлежащей налогообложению в качестве сверхнормативных потерь, налоговым органом применен следующий расчет (стр. 123 акта проверки):
Сверхнормативные потери руды (столбец 15 таблица 6 стр. 125 Акта проверки) = добытые балансовые запасы руды при разубоживании 30.3% (столбец 14 таблица 6) - фактически (по данным налогоплательщика) добытые балансовые запасы (столбец 7 таблица 6) - формула из п. 5 стр. 123 акта (15 = 14 - 7).
Добытые балансовые запасы руды при разубоживании 30.3% (столбец 14 таблица 6) = рудная масса (понимается извлекаемая из недр руда с примесями некондиционных руд и пустой породой) в сухом весе (столбец 4 таблица 6) - разубоживание (засорение) при нормативе 30.3% (столбец 12 таблица 6) - формула из п. 4 стр. 123 акта (14 = 4 - 12).
Фактически добытые балансовые запасы (столбец 7 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) - фактическое разубоживание (столбец 6 таблица 6) - формула из п. 1 стр. 123 акта (7 = 4 - 6).
Разубоживание (засорение) при нормативе 30.3% (столбец 12 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) * 30.3% - формула из п. 2 стр. 123 акта (12 = 4 * 30.3%).
Фактическое разубоживание (столбец 6 таблица 6) = рудная масса в сухом весе (столбец 4 таблица 6) * фактическая доля разубоживания (засорения) (столбец 5 таблица 6) (6 = 4 * 5).
Таким образом, для расчета сверхнормативных потерь налоговым органом использована следующая формула: 15 = 14 - 7, где 14 = 4 - 12, а 7 = 4 - 6, то есть 15 = 4 - 12 - (4 - 6) или 15 = 4 - 12 - 4 + 6 = столбец 6 - столбец 12.
То есть, по мнению налогового органа, сверхнормативные потери при превышении норматива разубоживания подлежат определению по формуле: сверхнормативные потери полезного ископаемого = фактическое разубоживание полезного ископаемого - разубоживание полезного ископаемого при нормативе 30.3%.
Общество считает, что указанные выводы суда не основаны на нормах права, так как расчет сверхнормативных потерь, представленный в решении налогового орган противоречит положениям п. 3 ст. 339 Кодекса, применение налоговых ставок по НДПИ к разубоживающей породе сверх установленного норматива противоречит положениям ст. 336, 342 Кодекса.
Соответственно, как указывает заявитель жалобы, сверхнормативными потерями, подлежащими налогообложению НДПИ, являются полезные ископаемые, которые не извлечены из недр, в количестве превышающем норматив потерь установленный уполномоченным органом, то есть сверхнормативные потери полезного ископаемого = количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого (погашаемые балансовые запасы) - фактически добытое полезное ископаемое - нормативные потери полезного ископаемого.
При расчете сверхнормативных потерь налоговый орган данной формулой не пользовался, в представленном им расчете показатели погашаемых запасов и нормативных потерь (столбец 10 таблица N 6) отсутствуют.
По мнению общества, налоговым органом в ходе проверки произведены начисления не в отношении сверхнормативных потерь, а в отношении разубоживающих пород, которые не являются полезным ископаемым и объект налогообложения НДПИ не образуют.
Налогоплательщик указывает, что нормативы разубоживания не утверждаются в соответствии с порядком, указанным в постановлении Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, и превышение указанных нормативов не влечет отказ в применении ставки 0%, так как налоговые ставки по НДПИ применяются исключительно к полезным ископаемым, списанным в проверяемый налоговый период с государственного баланса полезных ископаемых, в виде добытого полезного ископаемого или сверхнормативных потерь. В обоснование данного вывода налогоплательщик ссылается на то, что в отличие от сверхнормативных потерь, в части которых налоговое законодательство выполняет регулятивную функцию, направленную на обеспечение рационального использования недр (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2012 N 6909/12), превышение фактического норматива разубоживания над согласованными в планах развития горных работ не наносит ущерба правоотношениям в сфере рационального использования недр. Нормативы разубоживания устанавливаются с целью оценки экономической эффективности добычи полезного ископаемого. Превышение норматива разубоживания свидетельствует не о нанесении ущерба рациональному использованию недр и государству как их собственнику, а означает, что недропользователь несет дополнительные расходы, связанные с извлечением из недр разубоживающей породы при добыче того же количества полезного ископаемого.
Доводы налогоплательщика согласуются с разъяснениями Департамента по недропользованию по Уральскому федеральному округу.
Суды, принимая обжалуемые судебные акты, руководствовались подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса, согласно которому налогообложение производится по ставке 0% при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Содержание нормы подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса подразумевает, что обязательное наличие данных нормативов содержания полезных ископаемых требуется в случае применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% в отношении полезных ископаемых, добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.
Между тем, как следует из пояснений общества, оно не осуществляет добычу полезных ископаемых из разубоживающих пород, в связи с чем при расчете налоговой базы добытого полезного ископаемого не применяет нулевую ставку, в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 342 Кодекса. Указанные обстоятельства, судами не исследовались, какая-либо проектная документация разработки месторождения, планы развития горных работ на предмет определения нормативов содержания полезного ископаемого, добываемого из разубоживающих пород, налоговым органом не представлялись.
В силу ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств. Суды при рассмотрении дела обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.
Между тем, как видно из обжалуемых судебных актов и материалов дела, судами не дана оценка ряду представленных обществом доводов и доказательств и не указаны мотивы, по которым эти доказательства были отвергнуты, в связи с чем дело подлежит отмене с направлением на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении суду необходимо с учетом изложенного в мотивировочной части настоящего постановления рассмотреть спор в соответствии с заявленными требованиями и возражениями сторон.
Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Свердловской области от 18.06.2014 по делу N А60-6334/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 30.09.2013 N 12-15/33 о доначислении и предложении уплаты налога на добычу полезных ископаемых в сумме 995 206 руб., начисления соответствующей суммы пени, штрафа.
В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Судьи
Т.П.ЯЩЕНОК
И.В.ЛИМОНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)