Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2013 года.
В полном объеме постановление изготовлено 22 августа 2013 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Смирнова В.И., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Воробьевой Н.Н.,
при участии от налогового органа Смирновой Е.Н. по доверенности от 01.07.2013, Гневановой О.А. по доверенности от 18.01.2013, от общества Оришина М.А. по доверенности от 01.07.2012,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 мая 2013 года по делу N А13-9990/2011 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
открытое акционерное общество "Череповецкий "Азот" (после реорганизации - открытое акционерное общество "ФосАгро-Череповец"; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, впоследствии дополненным и уточненным, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 29.06.2011 N 08-25/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 20 899 749 руб. 42 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 682 844 руб. 40 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов; в части указания в пункте 1.4.3 решения на неправомерное применение обществом в декабре 2008 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода. Кроме того, в случае непринятия судом доводов, изложенных в пункте 1.1 заявления в суд, общество просило признать недействительным решение инспекции в части невключения в состав расходов за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., а также снизить размер штрафов с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
В соответствии с частью третьей статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) определением суда от 8 июня 2012 года в отдельное производство выделены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 5 116 986 руб. 26 коп., НДС в сумме 3 270 829 руб. 55 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов. Указанному делу присвоен номер N А13-6866/2012.
В рамках дела N А13-9990/2011 рассмотрены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 15 782 763 руб. 17 коп., НДС в сумме 412 014 руб. 51 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов; в части указания в пункте 1.4.3 решения на неправомерное применение обществом в декабре 2008 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода; в части невключения в состав расходов за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп.; в части размера штрафа, соответствующего рассмотренному нарушению по налогу на прибыль, и размера штрафа по налогу на имущество с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 26 июля 2012 года с учетом исправления опечаток требования общества удовлетворены в части невключения в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., в части предложения уплатить НДС в сумме 412 014 руб. 51 коп. и соответствующие данным суммам налога на прибыль и НДС пени, а также в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующих сумм штрафов, налога на имущество в виде штрафа в сумме 28 728 руб. В удовлетворении остальной части требований общества отказано.
Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2012 года произведена замена заявителя на открытое акционерное общество "ФосАгро-Череповец".
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2012 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 февраля 2013 года решение и постановление отменены в части признания недействительным решения налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль с соответствующей суммой пеней и штрафа по эпизоду, связанному с невключением в состав расходов при исчислении этого налога за 2008 год 37 578 007 руб. 54 коп. амортизационных отчислений и за 2009 год 2 505 200 руб. 50 коп. амортизационных отчислений, а также в части отказа в признании недействительным этого решения налогового органа по эпизоду, связанному с применением налогоплательщиком в январе 2009 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода. В этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.
Общество состоит на налоговом учете в Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - межрегиональная инспекция N 3), в связи с чем определением суда от 5 апреля 2013 года указанная инспекция привлечена к участию в деле в качестве соответчика.
Судом первой инстанции дело рассмотрено в отмененной части.
Судом первой инстанции требования общества частично удовлетворены: признано не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительным решение инспекции от 29.06.2011 N 08-25/2 в части невключения в состав расходов общества при исчислении налога на прибыль за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 15 782 763 руб. 17 коп. и соответствующую сумму пеней, а также в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующих сумм штрафов; в удовлетворении остальной части требований общества отказано.
Налоговый орган с решением суда в части удовлетворения требований общества не согласился и обратился с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, поскольку не только готовность аммиакопровода, но и сам факт начала эксплуатации второй его ветки с октября 2008 года в составе основных средств общества, а не позже, по мнению инспекции, документально подтвержден.
Общество в отзыве доводы жалобы не признало, поскольку считает, что никак не затягивало процесс ввода второй ветки межзаводского амиакопровода ДУ-200 в эксплуатацию, с января по декабрь 2008 года согласно приказу проводились пусконаладочные работы, подразумевающие тестовую эксплуатацию, только 01.12.2008 был утвержден технический регламент, без которого промышленная эксплуатация опасного производственного объекта невозможна, и подписан акт формы ОС-1. Поэтому общество полагает, что имело право на амортизационную премию в размере 30% в 2009 году, которая установлена НК РФ с 01.01.2009.
Межрегиональная инспекция N 3 отзыва не представила.
Соответчик надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направил, ходатайствовал о рассмотрении жалобы без участия своего представителя, поэтому разбирательство по делу произведено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы жалобы и отзыва.
На основании части 5 статьи 268 АПК РФ решение суда проверяется в обжалуемой части.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 25.03.2011 N 08-25/1.
На основании акта проверки и по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика с дополнениями и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение от 29.06.2011 N 08-25/2 (том 4) о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в том числе за неполную уплату налога на прибыль, в виде штрафа в сумме 3 407 606 руб. 23 коп.
Кроме того, в названном решении обществу доначислены налоги и пени за их несвоевременную уплату, в том числе налог на прибыль в сумме 21 219 907 руб. 51 коп. и пени в сумме 1 304 251 руб. 33 коп.
По акту о приеме-передаче объекта основных средств от 04.12.2008 N 2631 (т. 6, л. 9 - 12) общество приняло к учету в качестве основного средства вторую нитку аммиакопровода, что подтверждается инвентарной карточкой учета объекта основных средств от 04.12.2008 N 0210000249 (т. 6, л. 13 и 14). Указанный объект основного средства отнесен к четвертой амортизационной группе, первоначальная стоимость определена в сумме 263 046 052 руб. 76 коп.
В пункте 1.1.2 оспариваемого решения указано на неправомерное включение обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2009 год амортизационной премии в сумме 78 913 815 руб. 83 коп., в связи с чем обществу доначислен и предложен к уплате налог на прибыль за 2009 год в сумме 15 782 763 руб. 17 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 12.09.2011 N 14-09/010588@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено без изменений.
Частично не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.
Судом первой инстанции в результате нового рассмотрения требования общества частично удовлетворены.
Апелляционная коллегия считает данный судебный акт не подлежащим отмене.
В соответствии с пунктом 9 статьи 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 30 процентов первоначальной стоимости основных средств в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам.
Согласно пункту 3 статьи 272 НК РФ указанные расходы признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
В силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Так общество включило в состав расходов в январе 2009 года 30% первоначальной стоимости аммиакопровода, что составило 78 913 815 руб. 83 коп. (263 046 052,76 x 30%).
Ранее действующим законодательством амортизационная премия была предусмотрена пунктом 1.1 статьи 259 НК РФ в редакции федеральных законов от 06.06.2005 N 58-ФЗ и от 27.07.2006 N 144-ФЗ.
Согласно названной норме налогоплательщик имел право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств.
Пунктом 18 статьи 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 224-ФЗ) статья 259 НК РФ изложена в новой редакции, в которой пункт 1.1 отсутствует.
Тем же законом (пункт 17 статьи 2) статья 258 НК РФ также изложена в новой редакции, в частности дополнена пунктом 9, абзац второй которого предусматривает амортизационную премию в размере 30% стоимости основного средства.
Поскольку иные сроки вступления в силу положений абзаца второго пункта 9 статьи 258 НК РФ не установлены, на основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона N 224-ФЗ они вступили в силу с 01.01.2009.
По общему правилу новая норма (пункт 9 статьи 258 НК РФ) регулирует правоотношения, возникшие после вступления ее в силу.
Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ внесены изменения в пункт 3 статьи 272 НК РФ, в частности абзацем вторым закреплено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Эта норма также вступила в силу с 01.01.2009 (пункт 1 статьи 7 Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ).
Суд первой инстанции правомерно признал, что системный анализ норм пункта 9 статьи 258, абзаца второго пункта 3 статьи 272 НК РФ с другими нормами, регулирующими порядок учета расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества, позволяет правоотношения по учету амортизационной премии в размере 30% считать возникшими с момента, когда у налогоплательщика появилось право на начисление амортизации.
Поскольку начисление амортизации по объекту, который отвечает признакам основного средства с декабря 2008 года, в силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начинается с 01.01.2009, то с этой даты возникают правоотношения, на которые распространяются положения пункта 9 статьи 258 НК РФ. Следовательно, если капитальные вложения осуществлены до 2009 года и объект становится основным средством в декабре 2008 года, но фактически начисление амортизации начнется с января 2009 года, то в этом случае может быть применено положение пункта 9 статьи 258 НК РФ об амортизационной премии в размере 30%.
В ходе проверки налоговая инспекция установила, что фактическая эксплуатация аммиакопровода согласно журналам начата с 17.01.2008, акт по форме КС-14 составлен 20.10.2008, что указывает, по мнению инспекции, на возможность отнесения аммиакопровода к основным средствам уже с ноября 2008 года и использование обществом амортизационной премии лишь в размере 10% первоначальной стоимости.
Указанная позиция налогового органа приведена и в апелляционной жалобе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01).
С 01.01.2006 действует редакция подпункта "а" пункта 4 ПБУ 6/01 (в редакции приказа Министерства финансов Российской Федерации от 12.12.2005 N 147н), согласно которой объект основных средств должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Таким образом, если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, его стоимость включается в состав основных средств. Поэтому, как правомерно указывает инспекция, объект включается в состав основных средств независимо от того, введен ли он в эксплуатацию или нет.
Поправки, внесенные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 12.12.2005 N 147н в ПБУ 6/01, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. В соответствии с новой редакцией для отражения стоимости объекта на счете 01 "Основные средства" не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.
Данный вывод соответствует правовой позиции Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 2 марта 2009 года по делу N А56-22871/2008.
Таким образом, исходя из пунктов 4, 7 и 8 ПБУ 6/01 обязательными условиями включения объекта в состав основных средств являются не только предназначенность объекта для использования в производственной деятельности, способность приносить экономические выгоды и формирование первоначальной стоимости объекта, но и готовность объекта для использования.
Строительство аммиакопровода производилось в 2007 году (т. 8, л. 120 - 135).
В связи с завершением строительно-монтажных работ и подписанием актов технической готовности для обеспечения ввода в эксплуатацию аммиакопровода директором общества изданы приказ от 09.01.2008 N 9 и распоряжение от 10.01.2008 N 2 о начале пусконаладочных работ на аммиакопроводе (т. 8, л. 101 - 103).
Как пояснили представители общества в судебном заседании суда первой инстанции, первоначальная стоимость аммиакопровода окончательно сформирована в июле 2008 года.
Далее, 20.10.2008, утвержден акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 (т. 6, л. 30 - 32), согласно которому аммиакопровод выполнен в соответствии с проектом, отвечает санитарно-эпидемиологическим, экологическим, пожарным, строительным нормам и правилам и государственным стандартам и вводится в действие.
Довод инспекции о том, что подписание акта формы КС-14 является безусловным основанием для отнесения второй ветки аммиакопровода ДУ-200 к объектам основных средств, подлежит отклонению, так как данный акт не свидетельствует о готовности аммиакопровода к правомерному использованию в производственной деятельности общества.
В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, содержащимися в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденном постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.11.1999 N 100, акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного назначения и зачисления его в состав основных средств, а также основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Из приведенных положений следует, что подписание акта по форме КС-14 означает окончание работ по созданию объекта и возможность его учета в качестве основного средства.
Вместе с тем составление акта данной формы само по себе не означает готовности к эксплуатации объекта, который подлежит отнесению к опасным производственным объектам.
Из материалов дела следует, что аммиакопровод является опасным производственным объектом и на основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" в редакции, действовавшей в проверяемый период, общество обязано иметь нормативные правовые акты и нормативные технические документы, устанавливающие правила ведения работ на опасном производственном объекте, а также выполнять указания, распоряжения и предписания федерального органа исполнительной власти в области промышленной безопасности, его территориальных органов и должностных лиц, отдаваемые ими в соответствии с полномочиями.
Предписанием Управления по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Вологодской области от 07.12.2007 N 35-05-13/35 (т. 8, л. 106 - 108) обществу предложено до пуска аммиакопровода в эксплуатацию обеспечить разработку технологического регламента ведения взрывопожароопасного технологического процесса по транспортировке жидкого аммиака.
При таких обстоятельствах, как правильно полагает общество, до утверждения технологического регламента аммиакопровод не был готов к промышленной эксплуатации, в связи с чем не отвечал критериям основного средства.
Постоянный технологический регламент утвержден директором общества только 01.12.2008 (т. 8, л. 22 - 90).
На производственном совещании, посвященном вопросу реализации проекта строительства аммиакопровода, принято решение о введении в действие постоянного технологического регламента межзаводского аммиакопровода, признаны удовлетворительными результаты опытно-промышленной эксплуатации аммиакопровода, которая признана завершенной 01.12.2008, а также принято решение о передаче аммиакопровода на основные средства, что подтверждается соответствующим протоколом, утвержденным главным инженером общества 01.12.2008 (т. 8, л. 104 и 105).
Перечисленные обстоятельства свидетельствуют о возможности начала эксплуатации аммиакопровода в постоянном режиме с 01.12.2008, и именно с этой даты объект стал годным для использования в производственной деятельности.
Кроме того, в оспариваемом решении налоговая инспекция не ссылалась на то, что общество после утверждения 20.10.2008 акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 затягивало процесс ввода в эксплуатацию аммиакопровода и не принимало все необходимые и зависящие от него меры для ввода этого объекта капитального строительства в эксплуатацию. В материалах дела таких обстоятельств также не усматривается.
Доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что до подписания акта по унифицированной форме ОС-1 спорный объект находился в соответствующем правилам безопасности состоянии готовности, не имеется.
Ссылка инспекции на журналы учета расхода сырья и энергоресурсов, подтверждающие работу аммиакопровода ДУ-200, не может быть принята, так как по материалам дела обществом и подрядчиком проводились пусконаладочные работы, которые подразумевают опытную эксплуатацию аммиакопровода.
При таких обстоятельствах вывод обжалуемого решения о том, что аммиакопровод стал соответствовать признакам основного средства с декабря 2008 года, является обоснованным.
В соответствии с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку.
По акту приемки-передачи основных средств от 04.12.2008 N 2631 по унифицированной форме ОС-1 (т. 6, л. 9 - 12) спорный объект введен в эксплуатацию и принят на бухгалтерский учет в качестве основного средства, что подтверждается карточкой учета объекта основных средств от 04.12.2008 N 0210000249 (т. 6, л. 13 и 14).
Следовательно, общество было вправе начать начисление амортизации с 01.01.2009 и в январе 2009 года применить амортизационную премию, предусмотренную пунктом 9 статьи 258 НК РФ, в размере 30% первоначальной стоимости аммиакопровода.
В соответствии с пунктом 5 Правил регистрации объектов в государственном реестре опасных производственных объектов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 24.11.1998 N 1371, организациям, эксплуатирующим опасные производственные объекты, выдаются свидетельства установленного образца о регистрации этих объектов в государственном реестре. Согласно пункту 6 названных Правил объекты, вводимые в эксплуатацию, подлежат регистрации в государственном реестре не позднее 30 дней с даты начала их эксплуатации.
Заявление о внесении изменений в государственный реестр опасных производственных объектов в отношении второй нитки аммиакопровода подано обществом 25.02.2009 (т. 13, л. 82), однако дата начала начисления амортизации не поставлена в зависимость от даты регистрации основного средства в качестве опасного производственного объекта в государственном реестре, так же как и от даты начала его эксплуатации.
Таким образом, оспариваемое решение инспекции правомерно признано недействительным судом первой инстанции по эпизоду применения обществом в 2009 году амортизационной премии в размере 30%. Нарушений норм материального права, а также норм процессуального права при рассмотрении дела судом первой инстанции не установлено.
При изложенных выше обстоятельствах обжалуемое решение является законным и обоснованным, в силу чего отсутствуют основания для его отмены или изменения.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 мая 2013 года по делу N А13-9990/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
В.И.СМИРНОВ
Судьи
Н.В.МУРАХИНА
Н.Н.ОСОКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.08.2013 ПО ДЕЛУ N А13-9990/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 августа 2013 г. по делу N А13-9990/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2013 года.
В полном объеме постановление изготовлено 22 августа 2013 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Смирнова В.И., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Воробьевой Н.Н.,
при участии от налогового органа Смирновой Е.Н. по доверенности от 01.07.2013, Гневановой О.А. по доверенности от 18.01.2013, от общества Оришина М.А. по доверенности от 01.07.2012,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 мая 2013 года по делу N А13-9990/2011 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
открытое акционерное общество "Череповецкий "Азот" (после реорганизации - открытое акционерное общество "ФосАгро-Череповец"; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, впоследствии дополненным и уточненным, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 29.06.2011 N 08-25/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 20 899 749 руб. 42 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 682 844 руб. 40 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов; в части указания в пункте 1.4.3 решения на неправомерное применение обществом в декабре 2008 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода. Кроме того, в случае непринятия судом доводов, изложенных в пункте 1.1 заявления в суд, общество просило признать недействительным решение инспекции в части невключения в состав расходов за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., а также снизить размер штрафов с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
В соответствии с частью третьей статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) определением суда от 8 июня 2012 года в отдельное производство выделены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 5 116 986 руб. 26 коп., НДС в сумме 3 270 829 руб. 55 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов. Указанному делу присвоен номер N А13-6866/2012.
В рамках дела N А13-9990/2011 рассмотрены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 15 782 763 руб. 17 коп., НДС в сумме 412 014 руб. 51 коп. и соответствующих данным доначислениям сумм пеней и штрафов; в части указания в пункте 1.4.3 решения на неправомерное применение обществом в декабре 2008 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода; в части невключения в состав расходов за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп.; в части размера штрафа, соответствующего рассмотренному нарушению по налогу на прибыль, и размера штрафа по налогу на имущество с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 26 июля 2012 года с учетом исправления опечаток требования общества удовлетворены в части невключения в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 год суммы 37 578 007 руб. 54 коп. и за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., в части предложения уплатить НДС в сумме 412 014 руб. 51 коп. и соответствующие данным суммам налога на прибыль и НДС пени, а также в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующих сумм штрафов, налога на имущество в виде штрафа в сумме 28 728 руб. В удовлетворении остальной части требований общества отказано.
Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2012 года произведена замена заявителя на открытое акционерное общество "ФосАгро-Череповец".
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2012 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 февраля 2013 года решение и постановление отменены в части признания недействительным решения налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль с соответствующей суммой пеней и штрафа по эпизоду, связанному с невключением в состав расходов при исчислении этого налога за 2008 год 37 578 007 руб. 54 коп. амортизационных отчислений и за 2009 год 2 505 200 руб. 50 коп. амортизационных отчислений, а также в части отказа в признании недействительным этого решения налогового органа по эпизоду, связанному с применением налогоплательщиком в январе 2009 года амортизационной премии в размере 30% в отношении межзаводского аммиакопровода. В этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.
Общество состоит на налоговом учете в Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - межрегиональная инспекция N 3), в связи с чем определением суда от 5 апреля 2013 года указанная инспекция привлечена к участию в деле в качестве соответчика.
Судом первой инстанции дело рассмотрено в отмененной части.
Судом первой инстанции требования общества частично удовлетворены: признано не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительным решение инспекции от 29.06.2011 N 08-25/2 в части невключения в состав расходов общества при исчислении налога на прибыль за 2009 год суммы 2 505 200 руб. 50 коп., в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 15 782 763 руб. 17 коп. и соответствующую сумму пеней, а также в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде соответствующих сумм штрафов; в удовлетворении остальной части требований общества отказано.
Налоговый орган с решением суда в части удовлетворения требований общества не согласился и обратился с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, поскольку не только готовность аммиакопровода, но и сам факт начала эксплуатации второй его ветки с октября 2008 года в составе основных средств общества, а не позже, по мнению инспекции, документально подтвержден.
Общество в отзыве доводы жалобы не признало, поскольку считает, что никак не затягивало процесс ввода второй ветки межзаводского амиакопровода ДУ-200 в эксплуатацию, с января по декабрь 2008 года согласно приказу проводились пусконаладочные работы, подразумевающие тестовую эксплуатацию, только 01.12.2008 был утвержден технический регламент, без которого промышленная эксплуатация опасного производственного объекта невозможна, и подписан акт формы ОС-1. Поэтому общество полагает, что имело право на амортизационную премию в размере 30% в 2009 году, которая установлена НК РФ с 01.01.2009.
Межрегиональная инспекция N 3 отзыва не представила.
Соответчик надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направил, ходатайствовал о рассмотрении жалобы без участия своего представителя, поэтому разбирательство по делу произведено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы жалобы и отзыва.
На основании части 5 статьи 268 АПК РФ решение суда проверяется в обжалуемой части.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 25.03.2011 N 08-25/1.
На основании акта проверки и по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика с дополнениями и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение от 29.06.2011 N 08-25/2 (том 4) о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в том числе за неполную уплату налога на прибыль, в виде штрафа в сумме 3 407 606 руб. 23 коп.
Кроме того, в названном решении обществу доначислены налоги и пени за их несвоевременную уплату, в том числе налог на прибыль в сумме 21 219 907 руб. 51 коп. и пени в сумме 1 304 251 руб. 33 коп.
По акту о приеме-передаче объекта основных средств от 04.12.2008 N 2631 (т. 6, л. 9 - 12) общество приняло к учету в качестве основного средства вторую нитку аммиакопровода, что подтверждается инвентарной карточкой учета объекта основных средств от 04.12.2008 N 0210000249 (т. 6, л. 13 и 14). Указанный объект основного средства отнесен к четвертой амортизационной группе, первоначальная стоимость определена в сумме 263 046 052 руб. 76 коп.
В пункте 1.1.2 оспариваемого решения указано на неправомерное включение обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2009 год амортизационной премии в сумме 78 913 815 руб. 83 коп., в связи с чем обществу доначислен и предложен к уплате налог на прибыль за 2009 год в сумме 15 782 763 руб. 17 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 12.09.2011 N 14-09/010588@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено без изменений.
Частично не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.
Судом первой инстанции в результате нового рассмотрения требования общества частично удовлетворены.
Апелляционная коллегия считает данный судебный акт не подлежащим отмене.
В соответствии с пунктом 9 статьи 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 30 процентов первоначальной стоимости основных средств в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам.
Согласно пункту 3 статьи 272 НК РФ указанные расходы признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
В силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Так общество включило в состав расходов в январе 2009 года 30% первоначальной стоимости аммиакопровода, что составило 78 913 815 руб. 83 коп. (263 046 052,76 x 30%).
Ранее действующим законодательством амортизационная премия была предусмотрена пунктом 1.1 статьи 259 НК РФ в редакции федеральных законов от 06.06.2005 N 58-ФЗ и от 27.07.2006 N 144-ФЗ.
Согласно названной норме налогоплательщик имел право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств.
Пунктом 18 статьи 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 224-ФЗ) статья 259 НК РФ изложена в новой редакции, в которой пункт 1.1 отсутствует.
Тем же законом (пункт 17 статьи 2) статья 258 НК РФ также изложена в новой редакции, в частности дополнена пунктом 9, абзац второй которого предусматривает амортизационную премию в размере 30% стоимости основного средства.
Поскольку иные сроки вступления в силу положений абзаца второго пункта 9 статьи 258 НК РФ не установлены, на основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона N 224-ФЗ они вступили в силу с 01.01.2009.
По общему правилу новая норма (пункт 9 статьи 258 НК РФ) регулирует правоотношения, возникшие после вступления ее в силу.
Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ внесены изменения в пункт 3 статьи 272 НК РФ, в частности абзацем вторым закреплено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Эта норма также вступила в силу с 01.01.2009 (пункт 1 статьи 7 Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ).
Суд первой инстанции правомерно признал, что системный анализ норм пункта 9 статьи 258, абзаца второго пункта 3 статьи 272 НК РФ с другими нормами, регулирующими порядок учета расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества, позволяет правоотношения по учету амортизационной премии в размере 30% считать возникшими с момента, когда у налогоплательщика появилось право на начисление амортизации.
Поскольку начисление амортизации по объекту, который отвечает признакам основного средства с декабря 2008 года, в силу пункта 4 статьи 259 НК РФ начинается с 01.01.2009, то с этой даты возникают правоотношения, на которые распространяются положения пункта 9 статьи 258 НК РФ. Следовательно, если капитальные вложения осуществлены до 2009 года и объект становится основным средством в декабре 2008 года, но фактически начисление амортизации начнется с января 2009 года, то в этом случае может быть применено положение пункта 9 статьи 258 НК РФ об амортизационной премии в размере 30%.
В ходе проверки налоговая инспекция установила, что фактическая эксплуатация аммиакопровода согласно журналам начата с 17.01.2008, акт по форме КС-14 составлен 20.10.2008, что указывает, по мнению инспекции, на возможность отнесения аммиакопровода к основным средствам уже с ноября 2008 года и использование обществом амортизационной премии лишь в размере 10% первоначальной стоимости.
Указанная позиция налогового органа приведена и в апелляционной жалобе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01).
С 01.01.2006 действует редакция подпункта "а" пункта 4 ПБУ 6/01 (в редакции приказа Министерства финансов Российской Федерации от 12.12.2005 N 147н), согласно которой объект основных средств должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Таким образом, если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, его стоимость включается в состав основных средств. Поэтому, как правомерно указывает инспекция, объект включается в состав основных средств независимо от того, введен ли он в эксплуатацию или нет.
Поправки, внесенные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 12.12.2005 N 147н в ПБУ 6/01, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. В соответствии с новой редакцией для отражения стоимости объекта на счете 01 "Основные средства" не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.
Данный вывод соответствует правовой позиции Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 2 марта 2009 года по делу N А56-22871/2008.
Таким образом, исходя из пунктов 4, 7 и 8 ПБУ 6/01 обязательными условиями включения объекта в состав основных средств являются не только предназначенность объекта для использования в производственной деятельности, способность приносить экономические выгоды и формирование первоначальной стоимости объекта, но и готовность объекта для использования.
Строительство аммиакопровода производилось в 2007 году (т. 8, л. 120 - 135).
В связи с завершением строительно-монтажных работ и подписанием актов технической готовности для обеспечения ввода в эксплуатацию аммиакопровода директором общества изданы приказ от 09.01.2008 N 9 и распоряжение от 10.01.2008 N 2 о начале пусконаладочных работ на аммиакопроводе (т. 8, л. 101 - 103).
Как пояснили представители общества в судебном заседании суда первой инстанции, первоначальная стоимость аммиакопровода окончательно сформирована в июле 2008 года.
Далее, 20.10.2008, утвержден акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 (т. 6, л. 30 - 32), согласно которому аммиакопровод выполнен в соответствии с проектом, отвечает санитарно-эпидемиологическим, экологическим, пожарным, строительным нормам и правилам и государственным стандартам и вводится в действие.
Довод инспекции о том, что подписание акта формы КС-14 является безусловным основанием для отнесения второй ветки аммиакопровода ДУ-200 к объектам основных средств, подлежит отклонению, так как данный акт не свидетельствует о готовности аммиакопровода к правомерному использованию в производственной деятельности общества.
В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, содержащимися в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденном постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.11.1999 N 100, акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного назначения и зачисления его в состав основных средств, а также основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Из приведенных положений следует, что подписание акта по форме КС-14 означает окончание работ по созданию объекта и возможность его учета в качестве основного средства.
Вместе с тем составление акта данной формы само по себе не означает готовности к эксплуатации объекта, который подлежит отнесению к опасным производственным объектам.
Из материалов дела следует, что аммиакопровод является опасным производственным объектом и на основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" в редакции, действовавшей в проверяемый период, общество обязано иметь нормативные правовые акты и нормативные технические документы, устанавливающие правила ведения работ на опасном производственном объекте, а также выполнять указания, распоряжения и предписания федерального органа исполнительной власти в области промышленной безопасности, его территориальных органов и должностных лиц, отдаваемые ими в соответствии с полномочиями.
Предписанием Управления по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Вологодской области от 07.12.2007 N 35-05-13/35 (т. 8, л. 106 - 108) обществу предложено до пуска аммиакопровода в эксплуатацию обеспечить разработку технологического регламента ведения взрывопожароопасного технологического процесса по транспортировке жидкого аммиака.
При таких обстоятельствах, как правильно полагает общество, до утверждения технологического регламента аммиакопровод не был готов к промышленной эксплуатации, в связи с чем не отвечал критериям основного средства.
Постоянный технологический регламент утвержден директором общества только 01.12.2008 (т. 8, л. 22 - 90).
На производственном совещании, посвященном вопросу реализации проекта строительства аммиакопровода, принято решение о введении в действие постоянного технологического регламента межзаводского аммиакопровода, признаны удовлетворительными результаты опытно-промышленной эксплуатации аммиакопровода, которая признана завершенной 01.12.2008, а также принято решение о передаче аммиакопровода на основные средства, что подтверждается соответствующим протоколом, утвержденным главным инженером общества 01.12.2008 (т. 8, л. 104 и 105).
Перечисленные обстоятельства свидетельствуют о возможности начала эксплуатации аммиакопровода в постоянном режиме с 01.12.2008, и именно с этой даты объект стал годным для использования в производственной деятельности.
Кроме того, в оспариваемом решении налоговая инспекция не ссылалась на то, что общество после утверждения 20.10.2008 акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 затягивало процесс ввода в эксплуатацию аммиакопровода и не принимало все необходимые и зависящие от него меры для ввода этого объекта капитального строительства в эксплуатацию. В материалах дела таких обстоятельств также не усматривается.
Доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что до подписания акта по унифицированной форме ОС-1 спорный объект находился в соответствующем правилам безопасности состоянии готовности, не имеется.
Ссылка инспекции на журналы учета расхода сырья и энергоресурсов, подтверждающие работу аммиакопровода ДУ-200, не может быть принята, так как по материалам дела обществом и подрядчиком проводились пусконаладочные работы, которые подразумевают опытную эксплуатацию аммиакопровода.
При таких обстоятельствах вывод обжалуемого решения о том, что аммиакопровод стал соответствовать признакам основного средства с декабря 2008 года, является обоснованным.
В соответствии с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку.
По акту приемки-передачи основных средств от 04.12.2008 N 2631 по унифицированной форме ОС-1 (т. 6, л. 9 - 12) спорный объект введен в эксплуатацию и принят на бухгалтерский учет в качестве основного средства, что подтверждается карточкой учета объекта основных средств от 04.12.2008 N 0210000249 (т. 6, л. 13 и 14).
Следовательно, общество было вправе начать начисление амортизации с 01.01.2009 и в январе 2009 года применить амортизационную премию, предусмотренную пунктом 9 статьи 258 НК РФ, в размере 30% первоначальной стоимости аммиакопровода.
В соответствии с пунктом 5 Правил регистрации объектов в государственном реестре опасных производственных объектов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 24.11.1998 N 1371, организациям, эксплуатирующим опасные производственные объекты, выдаются свидетельства установленного образца о регистрации этих объектов в государственном реестре. Согласно пункту 6 названных Правил объекты, вводимые в эксплуатацию, подлежат регистрации в государственном реестре не позднее 30 дней с даты начала их эксплуатации.
Заявление о внесении изменений в государственный реестр опасных производственных объектов в отношении второй нитки аммиакопровода подано обществом 25.02.2009 (т. 13, л. 82), однако дата начала начисления амортизации не поставлена в зависимость от даты регистрации основного средства в качестве опасного производственного объекта в государственном реестре, так же как и от даты начала его эксплуатации.
Таким образом, оспариваемое решение инспекции правомерно признано недействительным судом первой инстанции по эпизоду применения обществом в 2009 году амортизационной премии в размере 30%. Нарушений норм материального права, а также норм процессуального права при рассмотрении дела судом первой инстанции не установлено.
При изложенных выше обстоятельствах обжалуемое решение является законным и обоснованным, в силу чего отсутствуют основания для его отмены или изменения.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 мая 2013 года по делу N А13-9990/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
В.И.СМИРНОВ
Судьи
Н.В.МУРАХИНА
Н.Н.ОСОКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)