Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2015 года
Постановление в полном объеме изготовлено 5 июня 2015 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи: Ольшанской Н.А.,
судей: Скрынникова В.А.,
Михайловой Т.Л.,
при ведении протокола судебного заседания секретарями Бауман Л.В., Синицыной Е.Г., при участии:
от Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл": Ахметшина Р.И., представителя по доверенности б/н от 18.04.2014, Розеса С.И., доверенность б/н от 21.04.2014, Качкова С.А., доверенность от 21.01.2014,
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области: Шмытова А.А., доверенность N 03-16/03026 от 22.09.2014, Сторожевой С.У., доверенность N 03-16/0420 от 22.12.2014, Гузеева Ю.Г., доверенность N 03-16/03944 от 03.12.2014, Меловатской Е.А., доверенность N 03-16/00184 от 19.01.2015;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7: Гузеева Ю.Г., доверенность N 05-10/015108 от 10.11.2014;
- от Теле2 Россия Холдинг АБ: Качкова С.А., доверенность от 21.01.2014,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" и компании Теле2 Россия Холдинг АБ на решение Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014 по делу N А14-13723/2013 (судья Соболева Е.П.),
установил:
Закрытое акционерное общество "Вотек Мобайл" (сокращенное наименование - ЗАО "Теле2-Воронеж", далее по тексту также - Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (далее - Инспекция) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 11 от 12.09.2013.
Решением Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.
Также с апелляционной жалобой обратилась компания Теле2 Россия Холдинг АБ, не привлеченная к участию в деле, но полагающая, что ее имущественные права нарушены. Компания просила отменить решение Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014, перейти к рассмотрению дела по правилам первой инстанции и привлечь иностранную организацию Теле2 Россия Холдинг АБ (Королевство Швеция) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора; принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных Закрытым акционерным обществом "Вотек Мобайл" требований. Необходимость своего участия в деле компания Теле2 Россия Холдинг АБ обосновывало необходимостью защиты своего имущественного интереса, поскольку в рассматриваемых в рамках настоящего дела правоотношениях компания является налогоплательщиком, а Общество выполняло обязанности налогового агента.
Определением от 24 декабря 2014 года, признав доводы компании Теле2 Россия Холдинг АБ обоснованными, руководствуясь пунктом 4 части 4 статьи 270 и пунктом 6.1. статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела N А14-13723/2013 по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции.
В судебном заседании 14 мая 2015 года в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 21 мая 2015 года.
Представители Общества заявленное требование поддержали. В качестве основания требования о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013, Общество указало, что Инспекция неверно истолковала положения подпункта "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", в результате чего признала неправомерным применение Обществом как налоговым агентом пониженной (льготной) ставки налога в размере 5% с дивидендов, выплаченных Обществом своему единственному акционеру - шведской компании Теле2 Россия Холдинг АБ.
Налоговые органы заявленное требование не признали, настаивали на правомерности сделанных в оспариваемом решении выводов.
Третье лицо требование Общества поддержало.
Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.
МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в отношении ЗАО "Теле2-Воронеж" была проведена камеральная налоговая проверка налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2012 год, представленного 26.03.2013.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено занижение суммы налога на доходы, удержанного Обществом с выплаты дивидендов своему акционеру - компании Теле2 Россия Холдинг АБ, и принято решение N 11 от 12.09.2013 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Инспекцией доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 157 000 000 руб. (п. 1 резолютивной части решения), ЗАО "Теле2-Воронеж" предложено удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет (п. 2 резолютивной части решения), а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 3 резолютивной части решения).
Решением УФНС России по Воронежской области N 15-2-18/18028 от 12.11.2013 решение Инспекции N 11 от 12.09.2013 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без - удовлетворения.
По результатам рассмотрения дела, судебная коллегия полагает заявленное требование Общества обоснованным.
В соответствии со статьями 246 и 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации признаются иностранные организации, получающие от источников в Российской Федерации доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ.
Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранных организаций, подлежащим обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.
На основании пункта 1 статьи 310 НК РФ российская организация (налоговый агент), выплачивающая указанные доходы иностранной организации, обязана исчислить, удержать налог с доходов иностранной организации и перечислить удержанную сумму налога в бюджет Российской Федерации.
Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется налоговая ставка в размере 15 процентов.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 312 Кодекса установлена возможность применения пониженных ставок налогообложения или освобождения от налогообложения, если это предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации.
Российской Федерацией и Королевством Швеции заключена Конвенция от 15.06.1993 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" (далее - Конвенция), в соответствии подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 которой если шведская компания - получатель дивидендов имеет фактическое право на эти дивиденды, то взимаемый налог не должен превышать:
а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентов капитала такого совместного предприятия, и в любом из этих случаев вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов;
б) 15 процентов от общей суммы дивидендов - во всех остальных случаях.
В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в декабре 2012 года на основании решения N 9 от 19.11.2012 единственного акционера - компании Теле2 Россия Холдинг АБ (Швеция) Общество начислило указанной шведской компании дивиденды за 2011 год и 9 месяцев 2012 года в общей сумме 1 570 000 000 руб. 11.12.2012 Общество уплатило Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в размере 1 491 500 000 руб. (п/п N 15478) за вычетом налога.
С данной суммы Обществом, являющимся налоговым агентом по выплаченному иностранной организации доходу, был удержан и перечислен в бюджет Российской Федерации налог на прибыль по пониженной ставке 5 процентов в сумме 78 500 000 руб. (п/п N 15497 от 11.12.2012).
Факт, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ является резидентом Швеции и подлежит полному обложению налогами в Швеции Общество подтвердило, представив в Инспекцию копию свидетельства от 06.03.2012 N 470 148388-12/5323; данный факт налоговые органы не оспаривают.
В ходе проверки наличия условий для применения пониженной ставки налога, Инспекция установила, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ на момент получения дивидендов являлась держателем 100% пакета акций Общества.
При этом обладателем капитала Общества компания Теле2 Россия Холдинг АБ стала в результате безусловного взноса своего акционера - компании Теле2-Свериэ АБ, в подтверждение чему в Инспекцию была представлена копия протокола N 5164 от 29.10.2007 заседания Правления компании Теле2-Свериэ АБ (т. 1, л. 69-73), а также соответствующие пояснения.
То обстоятельство, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ не несла расходов по приобретению акций российской компании, а получило их в качестве взноса от своего акционера без встречного предоставления, Инспекция расценила как невыполнение условия Конвенции о вложении иностранного капитала.
Также по результатам налоговой проверки Инспекция заключила, что размер уставного капитала Общества на момент выплаты дивидендов составлял сумму, эквивалент которой менее 100 000 долларов США: на 19.11.2012 по курсу 31, 7184 руб. - 77 433 долларов США (л. 4 абз. 8 решения N 11 от 12.09.2013).
На основании указанного Инспекция пришла к выводу об отсутствии условий для применения пониженной ставки налога, установленной подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции.
По результатам проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество было не вправе применить пониженную ставку к дивидендам, выплаченным компании Теле2 Россия Холдинг АБ, поскольку не имела места совокупность всех критериев, необходимых для применения пониженной ставки. По мнению Инспекции, взимаемый налог должен был быть исчислен по ставке 15 процентов. Разницу в сумме налога, составившую 157 млн. руб. (235,5 млн. руб. - 78,5 млн. руб.), Инспекция доначислила и предложила Обществу удержать и перечислить в бюджет (п. 1, 2 решения).
Судебная коллегия полагает выводы Инспекции ошибочными, и, соответственно, оспариваемое решение Инспекции незаконным, исходя из следующего.
Поскольку компания Теле2 Раша Холдинг АБ является единственным акционером Общества (т. 2, л. 160), что Инспекция не оспаривает, следует признать выполненным условие о непосредственном владении получателем дивидендов 100% капитала компании, выплачивающей дивиденды.
В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Конвенции при ее применении любой термин, не определенный в Конвенции, имеет то значение, которое придается ему законодательством этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция, если из контекста не вытекает иное.
Конвенция не раскрывает содержание понятия "вложенный иностранный капитал". Не содержится такое понятие и в российском законодательстве.
В силу положений статьи 6 Федерального закона от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" иностранный инвестор имеет право осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации в любых формах, не запрещенных законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 10 Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного Постановлением от 24.02.2010 N 84 Правительства Российской Федерации в качестве основы для переговоров и заключения межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения, льготная ставка налога на дивиденды может применяться, если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания, которая прямо владеет не менее чем 25% капитала компании, выплачивающей дивиденды, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 100 000 евро или эквивалентную сумму в рублях.
То есть типовое соглашение не содержит требования о прямом вложении в компанию, и применение льготной ставки связано только с фактом владения уставным капиталом компании и размером оплаченного уставного капитала - без учета квалификации сделки, по которой эта доля участия была приобретена, и суммы денежных средств, уплаченных предыдущему владельцу компании.
Истолковав содержание нормы Конвенции, регламентирующей условия для применения пониженной ставки налога, с учетом целей указанного международного договора, судебная коллегия полагает признать, что понятие "вложенного капитала" используется в тексте Конвенции в том смысле, что способ приобретения капитала российской компании на вторичном рынке при совершении сделки между двумя нерезидентами (в настоящем случае - односторонняя сделка по внесению имущества в капитал шведской компании ее участником, также компанией Швеции), не может повлиять на оценку наличия вложения в капитал российской организации. Оценка вложения в капитал будет находиться в большей зависимости от размера фактических вложений (инвестиций) лица, передающего акции российской организации, нежели от наличия встречного предоставления последнего приобретателя.
При этом суд учел, что если бы стороны, заключившие Конвенцию, желали связать пониженную ставку со способом вложения капитала самим получателем дивидендов, то однозначно указали бы на это в тексте документа (например, статья Соглашения от 05.12.1998 с республикой Кипр прямо обусловливает возможность применения пониженной ставки "прямым вложением в капитал").
Также судебная коллегия приняла во внимание следующее.
Согласно подпункту "q" пункта 1 статьи 3 Конвенции компетентным органом по ее применению в России признается Министерство финансов Российской Федерации.
Компания Теле2 Раша Холдинг обращалась в Минфин России с вопросами относительно толкования понятия "вложенного иностранного капитала", используемого в статье 10 "Дивиденды" Конвенции. Формулируя свой запрос, компания указывала конкретные ситуации, обусловившие возникновение у нее права на владение капиталом российской организации (запрос от 6.12.2010, т. 5, л. 30-32).
Письмом от 22.12.2010 N 03-08-05 Минфин России разъяснил, что требование статьи 10 "Дивиденды" Конвенции в части "вложения иностранного капитала", выполняется, в том числе, в следующем случае: при внесении организацией с постоянным местопребыванием в Швеции в капитал Компании не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции такой российской организации были приобретены первой упомянутой организацией с постоянным местопребыванием в Швеции по цене, составлявшей в момент приобретения не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в иностранной валюте (т. 5, л. 33-34).
Письмом от 22.07.2014 в адрес Арбитражного суда Воронежской области Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России подтвердил направление письма от 22.12.2010 N 03-08-05 в адрес компании Теле2 Раша Холдинг АВ (т. 5, л. 49).
Суд обращает внимание, что иные письма Минфина России, на которые ссылаются налоговые органа (в частности, от 26.12.2007 N 03-08-05, от 09.10.2009 N 03-08-05, от 08.05.2013 N 03-08-05/16136, от 18.12.2013 N 03-08-13/55719), осуществленное судом толкование прямо не опровергают.
С учетом изложенного, судебная коллегия не находит оснований согласиться с доводами налоговых органов о толковании положения подпункта "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции о вложенном иностранном капитале в том смысле, что получатель дивидендов должен выполнить критерий непосредственности вложения, то есть самостоятельно вложить объект гражданских прав, имеющий денежную оценку, в капитал компании, выплачивающей дивиденды.
Апелляционный суд также не может принять доводы налоговых органов о том, что Теле2 Раша Холдинг не имеет фактическое право на выплаченные дивиденды.
Свою позицию налоговые органы обосновывают разъяснениями Минфина России, изложенными в письме от 09.04.2014 N 03-00-РЗ/16236, о том, что "для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии международными соглашениями об избежании двойного налогообложения".
В материалы дела также представлено письмо Минфина России от 19.05.2014 N 03-08-13/23614 (т. 5, л. 50-52), направленное в адрес ФНС России на запрос "По вопросу применения статьи 10 Конвенции с Королевством Швеция от 15 июня 1993 года и оказании содействия в связи с рассмотрением дела N А14-13723/2013" (т. 5, л. 16-17). Согласно разъяснениям, содержащимся в указанном письме, в Комментариях ОЭСР "фактический получатель дохода" интерпретируется как лицо, которое де-юре и де-факто определяет "экономическую судьбу" какой-либо собственности или включает доход от этой собственности в свою налоговую базу. "Фактический получатель дохода" не следует понимать в узком, "техническом" смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач указанного соглашения, которое предполагает обеспечение государством на межгосударственном уровне однократного (т.е. только в одном государстве) налогообложения доходов и имущества своих резидентов при осуществлении ими международной экономической деятельности, с учетом таких основных принципов соглашения, как предотвращение злоупотребления положениям соглашения и преобладание сущности над формой. Международное соглашение об избежании двойного налогообложения не применяется, если между фактическим владельцем и плательщиком дохода имеется посредник.
В письме указано, что для признания лица в качестве фактического получателя дохода данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и, как следует из международной практики применения соглашений об избежании двойного налогообложения, быть лицом, определяющим дальнейшую "экономическую судьбу" полученного дохода. Определяющим фактором является наличие фактического права на доход.
Также в письме особо отмечено, что освобождение от налогообложения или налогообложение по пониженным ставкам процентного дохода в стране источника дохода не предоставляется, если между фактическим владельцем и плательщиком процентов имеется посредник, такой как агент или получатель по доверенности, за исключением, если фактический владелец является резидентом другого договаривающегося государства.
В завершение письма Минфин России указывает, что "как следует из письма, налогоплательщиком были представлены доказательства, свидетельствующие о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем. Получив дивиденды, Теле2 Россия Холдинг АБ в дальнейшем в полном объеме перечислила своему учредителю - шведской компании Теле2 Сверие АВ в результате последовательного распределения дивидендов". Поэтому, по мнению Минфина России, нарушены основополагающие принципы межправительственных соглашений как "предотвращение злоупотребления положениями договора" и "преобладание сущности над формой", и применять пониженную ставку, установленную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, считаем неправомерно".
Судебная коллегия не может принять указанный вывод во внимание ввиду следующего.
Как следует из запроса ФНС России, а также из содержания самого письма от 19.05.2014 N 03-08-13/23614, посылкой к сделанному Минфином России выводу послужили утверждения налогового ведомства, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем.
Вместе с тем, такие обстоятельства из материалов дела не следуют.
Вывод о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ не является фактическим получателем (конечным бенефициаром) дивидендов, выплаченных Обществом, налоговые органы основывают содержанием письма - официального заявления компании Теле2-Свериэ АБ от 30.08.2013, представленным Обществом, в котором указано, что "полученные компанией
Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году" (т. 1, л. 63).
Вместе с тем, руководствуясь статьей 68 АПК РФ, судебная коллегия не может признать указанное письменное доказательство в качестве допустимого доказательства обстоятельства, на котором настаивают налоговые органы.
Более того, в ходе рассмотрения настоящего дела Общество представило в материалы дела официальное заявление компании Теле2 Сверие АБ от 18 февраля 2015 года, в котором последняя сообщает о том, что в официальном заявлении компании от 30.08.2013 была использована неточная формулировка, которая может привести к неверной интерпретации текста заявления. Абзац "полученные компанией Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году" следует понимать в том смысле, что Теле2 Сверие АБ получила всю сумму причитающихся ей (объявленных) дивидендов в полном объеме (т. 8, л. 38).
Судебная коллегия приняла во внимание также информацию, содержащуюся в юридическом меморандуме по вопросам действующего законодательства Швеции от 18.02.2015, составленный компетентным шведским юристом. В данном документе, в частности указано, что в целях шведского Закона о компаниях безусловным вкладом акционера считается вклад в акционерный капитал получающей стороны. Внесенный вклад становится собственностью получающей компании; они вносятся без выдвижения каких-либо условий и - согласно установленных стандартов бухгалтерского учета - отражаются в бухгалтерском учете как увеличение акционерного капитала (т. 8, л. 27).
Довод налоговых органов, что безвозмездное получение акций Общества свидетельствует об отсутствии у компании Теле2 Раша Холдинг АБ предпринимательского риска, заключающегося в риске потери собственных инвестиций, судебная коллегия отклоняет как ошибочный.
Также коллегия отклоняет ссылку налоговых органов на проведенный анализ финансовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ, изложенный в консолидированных пояснениях от 10.04.2015 (т. 4, л. 13-16), поскольку изложенные в анализе выводы носят предположительный характер. В свою очередь в официальном заявлении от 20.05.2014 компания Теле2-Раша Холдинг АБ указывает и обосновывает осуществление самостоятельной инвестиционной, операционной и холдинговой деятельности на территории Швеции (т. 6, л. 76-80).
Надлежащих доказательств, что фактическим выгодоприобретателем дохода, выплаченного Обществом, как и доказательств, что именно Теле2 Сверие АБ определило дальнейшую экономическую судьбу дохода, а компания Теле2 Россия Холдинг АБ выступала лишь посредником (промежуточным звеном) в передаче денежных средств, налоговые органы не представили. Не опровергли налоговые органы и факт включения компанией Теле2-Раша Холдинг АБ полученных дивидендов от принадлежащих ей и учитываемых в качестве собственных активов акций Общества в свою налоговую базу.
Отсутствие таких доказательств препятствует суду признать соответствующие доводы налоговых органов обоснованными.
Оценивая позиции сторон о наличии такого условия для применения пониженной ставки, как превышение размера вложенного иностранного капитала суммы 100 тысяч долларов США, судебная коллегия установила следующее.
В письме Минфина России от 18.12.2013 N 03-08-13/55719 на запрос ФНС России относительно толкования статьи 10 "Дивиденды" Конвенции разъяснено, что условием применения пониженной ставки налогообложения при применении норм Конвенции является соблюдение величины номинальной стоимости доли в уставном капитале российской компании не менее 100 000 долларов США.
Также в письме специально отмечено, что необходимый размер вложенного капитала может быть внесен не единовременно, а частями, и не в один год. После того, как достигнуто пороговое значение вложенного капитала, возникает право на пониженную ставку налогообложения дивидендов. Указанное пороговое значение не подлежит последующему перерасчету в связи с колебаниями валютных или биржевых курсов.
Такую позицию в отношении толкования Конвенции Минфин России высказывал и ранее в других письмах (например, от 9.10.2009 N 03-08-05, от 8.05.2013 от 03-08-05/16136).
Из материалов дела следует, что Общество было зарегистрировано в качестве юридического лица 7.12.1994. На дату регистрации уставный капитал составил 25 000 000 руб. (неденоминированных).
14.03.1995 решением учредителей уставный капитал увеличен, составил 2 456 056 000 руб. и был поделен на 2 456 056 000 обыкновенных акций номинальной стоимостью 1 руб.
Доли в уставном капитале были разделены между двумя акционерами: компания Восток Мобайл Нордвест Б.В., Нидерланды - 1 252 589 (51%) акций и ООО "Вотек" - 1 203 467 (49%) акций.
В последующем, в том числе и на момент выплаты дивидендов размер уставного капитала Общества не изменялся; после деноминации рубля составил 2 456 056 руб.
В материалах дела имеются доказательства того, что в качестве оплаты приобретенных акций компания Восток Мобайл Нордвест Б.В. передала Обществу имущественные ценности на сумму 253 235 долларов США (акт от 12.05.1995, т. 3, л. 104). На дату внесения имущества (12.05.1995) размер доли акций Восток Мобайл Нордвест Б.В. составлял сумму, эквивалентную 245 317 долларов США (по официальному курсу 5106 руб. за 1 доллар).
В декабре 2004 года Компания Теле2 Свериэ АБ (Швеция) выкупила 100% акций Общества у обоих акционеров: у Восток Мобайл Нордвест Б.В. по договору купли-продажи от 1.12.2004 на сумму 2 504 000 долларов США и у ООО "Вотек" по договору от 21.12.2004 на сумму 650 000 долларов США (п/п N 1 от 21.12.2004, N 2 от 21.01.2005, N 10 от 22.06.2006, т. 1, л. 66-68).
Всего сумма сделки составила 3 150 000 долларов США.
12 ноября 2007 года Компания Теле2 Свериэ АБ внесла принадлежащие ей акций Общества в уставный капитал дочерней компании Теле2-Раша Холдинг АБ (Швеция) в качестве безусловного взноса акционера.
Согласно представленной в материалы дела выписке из годовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ за 2007 год (т. 8, л. 190,193) балансовая стоимость доли владения 100 процентами акций Общества оценена в сумме 58 148 718 шведских крон, что также значительно превышало пороговое значение в 100 000 долларов США.
Таким образом, номинальная стоимость акций Общества на момент формирования уставного капитала в 1995 году превысила пороговое значение в 100 000 долларов США, а при каждом последующем отчуждении оценка уставного капитала производилось в размере, значительно превышающем указанное пороговое значение, что свидетельствует, по мнению судебной коллегии, в пользу вывода о соблюдении при выплате в декабре 2012 года дивидендов компании Теле2-Раша Холдинг АБ соответствующего условия для применения льготной ставки налога.
Настаивая на отсутствии выполнения условия о величине уставного капитала, налоговые органы исчисляют его эквивалентный размер в долларах США, исходя из значения суммы уставного капитала в рублях (2 456 056 руб.) на дату фактического распределения дивидендов (19.11.2012), результатом чего является сумма 77 433 долларов США (по курсу 31,7184 руб.), что менее установленного минимального значения, предусмотренного Конвенцией для применения пониженной ставки.
Налоговые органы указывают, что требование к величине уставного капитала не выполнялось и в течение того срока, когда Общество являлось контролируемой компанией группы компаний Теле2: на день приобретения акций Общества компанией Теле2-Свериэ АБ (21.12.2004) - 88 062 долларов США, на день заседания Правления компании Теле2-Свериэ АБ, принявшего решение о внесении всех акций Общества в имущество компании Теле2 Раша Холдинг АБ (29.10.2007) - 99 145,66 долларов США.
Такой подход судебная коллегия полагает ошибочным, поскольку произведенные налоговыми органами расчеты обусловлены исключительно падением валютного курса доллара и не отражают экономическую сущность участия в капитале.
При изложенных обстоятельствах в соответствии с ч. 4 ст. 201 АПК РФ решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013 подлежит признанию недействительным, а налоговый орган по месту учета Общества - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - обязан устранить допущенные нарушения его прав и законных интересов.
Исходя из результата рассмотрения дела, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные Обществом при обращении в суд первой и апелляционной инстанции (п/п N 23185 от 20.11.2013 и N 10833 от 24.10.2014) в сумме 3000 руб., а также третьим лицом - за рассмотрение апелляционной жалобы (чек-ордер от 2.12.2014) в размере 1000 руб., подлежат отнесению на налоговые органы в порядке возмещения судебных расходов (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в равных долях.
При обращении к Арбитражному суду Воронежской области с ходатайством о приостановлении действия оспариваемого ненормативного акта в порядке статьи пункта 3 статьи 199 АПК РФ (определением от 10.12.2013 ходатайство было удовлетворено), Общество уплатило государственную пошлину в размере 2000 руб. (п/п N 23184 от 20.11.2013). Вместе с тем, за рассмотрение указанного ходатайства пошлина не взимается (пункт 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 46 от 11.07.2014 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах"), поэтому ошибочно уплаченные денежные средства подлежат возврату Закрытому акционерному обществу "Вотек Мобайл" из федерального бюджета.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Воронежской области от 6.10.2014 по делу А14-13723/2013 отменить.
Заявленное требование Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл".
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в пользу Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" (ОГРН 1023601558694, ИНН 3666036485) судебные расходы в сумме 1500 руб.
Взыскать с Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" (ОГРН 1023601558694, ИНН 3666036485) судебные расходы в сумме 1500 руб.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в пользу Теле2 Россия Холдинг АБ судебные расходы в сумме 500 руб.
Взыскать с Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу Теlе2 Russia Holdi N g АВ судебные расходы в сумме 500 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
Т.Л.МИХАЙЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.06.2015 ПО ДЕЛУ N А14-13723/2013
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 июня 2015 г. по делу N А14-13723/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2015 года
Постановление в полном объеме изготовлено 5 июня 2015 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи: Ольшанской Н.А.,
судей: Скрынникова В.А.,
Михайловой Т.Л.,
при ведении протокола судебного заседания секретарями Бауман Л.В., Синицыной Е.Г., при участии:
от Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл": Ахметшина Р.И., представителя по доверенности б/н от 18.04.2014, Розеса С.И., доверенность б/н от 21.04.2014, Качкова С.А., доверенность от 21.01.2014,
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области: Шмытова А.А., доверенность N 03-16/03026 от 22.09.2014, Сторожевой С.У., доверенность N 03-16/0420 от 22.12.2014, Гузеева Ю.Г., доверенность N 03-16/03944 от 03.12.2014, Меловатской Е.А., доверенность N 03-16/00184 от 19.01.2015;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7: Гузеева Ю.Г., доверенность N 05-10/015108 от 10.11.2014;
- от Теле2 Россия Холдинг АБ: Качкова С.А., доверенность от 21.01.2014,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" и компании Теле2 Россия Холдинг АБ на решение Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014 по делу N А14-13723/2013 (судья Соболева Е.П.),
установил:
Закрытое акционерное общество "Вотек Мобайл" (сокращенное наименование - ЗАО "Теле2-Воронеж", далее по тексту также - Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (далее - Инспекция) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 11 от 12.09.2013.
Решением Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.
Также с апелляционной жалобой обратилась компания Теле2 Россия Холдинг АБ, не привлеченная к участию в деле, но полагающая, что ее имущественные права нарушены. Компания просила отменить решение Арбитражного суда Воронежской области от 06.10.2014, перейти к рассмотрению дела по правилам первой инстанции и привлечь иностранную организацию Теле2 Россия Холдинг АБ (Королевство Швеция) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора; принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных Закрытым акционерным обществом "Вотек Мобайл" требований. Необходимость своего участия в деле компания Теле2 Россия Холдинг АБ обосновывало необходимостью защиты своего имущественного интереса, поскольку в рассматриваемых в рамках настоящего дела правоотношениях компания является налогоплательщиком, а Общество выполняло обязанности налогового агента.
Определением от 24 декабря 2014 года, признав доводы компании Теле2 Россия Холдинг АБ обоснованными, руководствуясь пунктом 4 части 4 статьи 270 и пунктом 6.1. статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела N А14-13723/2013 по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции.
В судебном заседании 14 мая 2015 года в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 21 мая 2015 года.
Представители Общества заявленное требование поддержали. В качестве основания требования о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013, Общество указало, что Инспекция неверно истолковала положения подпункта "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции от 15.06.1993 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", в результате чего признала неправомерным применение Обществом как налоговым агентом пониженной (льготной) ставки налога в размере 5% с дивидендов, выплаченных Обществом своему единственному акционеру - шведской компании Теле2 Россия Холдинг АБ.
Налоговые органы заявленное требование не признали, настаивали на правомерности сделанных в оспариваемом решении выводов.
Третье лицо требование Общества поддержало.
Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.
МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в отношении ЗАО "Теле2-Воронеж" была проведена камеральная налоговая проверка налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2012 год, представленного 26.03.2013.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено занижение суммы налога на доходы, удержанного Обществом с выплаты дивидендов своему акционеру - компании Теле2 Россия Холдинг АБ, и принято решение N 11 от 12.09.2013 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Инспекцией доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 157 000 000 руб. (п. 1 резолютивной части решения), ЗАО "Теле2-Воронеж" предложено удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет (п. 2 резолютивной части решения), а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 3 резолютивной части решения).
Решением УФНС России по Воронежской области N 15-2-18/18028 от 12.11.2013 решение Инспекции N 11 от 12.09.2013 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без - удовлетворения.
По результатам рассмотрения дела, судебная коллегия полагает заявленное требование Общества обоснованным.
В соответствии со статьями 246 и 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации признаются иностранные организации, получающие от источников в Российской Федерации доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ.
Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранных организаций, подлежащим обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.
На основании пункта 1 статьи 310 НК РФ российская организация (налоговый агент), выплачивающая указанные доходы иностранной организации, обязана исчислить, удержать налог с доходов иностранной организации и перечислить удержанную сумму налога в бюджет Российской Федерации.
Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется налоговая ставка в размере 15 процентов.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 312 Кодекса установлена возможность применения пониженных ставок налогообложения или освобождения от налогообложения, если это предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации.
Российской Федерацией и Королевством Швеции заключена Конвенция от 15.06.1993 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" (далее - Конвенция), в соответствии подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 которой если шведская компания - получатель дивидендов имеет фактическое право на эти дивиденды, то взимаемый налог не должен превышать:
а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентов капитала такого совместного предприятия, и в любом из этих случаев вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов;
б) 15 процентов от общей суммы дивидендов - во всех остальных случаях.
В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в декабре 2012 года на основании решения N 9 от 19.11.2012 единственного акционера - компании Теле2 Россия Холдинг АБ (Швеция) Общество начислило указанной шведской компании дивиденды за 2011 год и 9 месяцев 2012 года в общей сумме 1 570 000 000 руб. 11.12.2012 Общество уплатило Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в размере 1 491 500 000 руб. (п/п N 15478) за вычетом налога.
С данной суммы Обществом, являющимся налоговым агентом по выплаченному иностранной организации доходу, был удержан и перечислен в бюджет Российской Федерации налог на прибыль по пониженной ставке 5 процентов в сумме 78 500 000 руб. (п/п N 15497 от 11.12.2012).
Факт, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ является резидентом Швеции и подлежит полному обложению налогами в Швеции Общество подтвердило, представив в Инспекцию копию свидетельства от 06.03.2012 N 470 148388-12/5323; данный факт налоговые органы не оспаривают.
В ходе проверки наличия условий для применения пониженной ставки налога, Инспекция установила, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ на момент получения дивидендов являлась держателем 100% пакета акций Общества.
При этом обладателем капитала Общества компания Теле2 Россия Холдинг АБ стала в результате безусловного взноса своего акционера - компании Теле2-Свериэ АБ, в подтверждение чему в Инспекцию была представлена копия протокола N 5164 от 29.10.2007 заседания Правления компании Теле2-Свериэ АБ (т. 1, л. 69-73), а также соответствующие пояснения.
То обстоятельство, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ не несла расходов по приобретению акций российской компании, а получило их в качестве взноса от своего акционера без встречного предоставления, Инспекция расценила как невыполнение условия Конвенции о вложении иностранного капитала.
Также по результатам налоговой проверки Инспекция заключила, что размер уставного капитала Общества на момент выплаты дивидендов составлял сумму, эквивалент которой менее 100 000 долларов США: на 19.11.2012 по курсу 31, 7184 руб. - 77 433 долларов США (л. 4 абз. 8 решения N 11 от 12.09.2013).
На основании указанного Инспекция пришла к выводу об отсутствии условий для применения пониженной ставки налога, установленной подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции.
По результатам проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество было не вправе применить пониженную ставку к дивидендам, выплаченным компании Теле2 Россия Холдинг АБ, поскольку не имела места совокупность всех критериев, необходимых для применения пониженной ставки. По мнению Инспекции, взимаемый налог должен был быть исчислен по ставке 15 процентов. Разницу в сумме налога, составившую 157 млн. руб. (235,5 млн. руб. - 78,5 млн. руб.), Инспекция доначислила и предложила Обществу удержать и перечислить в бюджет (п. 1, 2 решения).
Судебная коллегия полагает выводы Инспекции ошибочными, и, соответственно, оспариваемое решение Инспекции незаконным, исходя из следующего.
Поскольку компания Теле2 Раша Холдинг АБ является единственным акционером Общества (т. 2, л. 160), что Инспекция не оспаривает, следует признать выполненным условие о непосредственном владении получателем дивидендов 100% капитала компании, выплачивающей дивиденды.
В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Конвенции при ее применении любой термин, не определенный в Конвенции, имеет то значение, которое придается ему законодательством этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция, если из контекста не вытекает иное.
Конвенция не раскрывает содержание понятия "вложенный иностранный капитал". Не содержится такое понятие и в российском законодательстве.
В силу положений статьи 6 Федерального закона от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" иностранный инвестор имеет право осуществлять инвестиции на территории Российской Федерации в любых формах, не запрещенных законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 10 Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного Постановлением от 24.02.2010 N 84 Правительства Российской Федерации в качестве основы для переговоров и заключения межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения, льготная ставка налога на дивиденды может применяться, если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания, которая прямо владеет не менее чем 25% капитала компании, выплачивающей дивиденды, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 100 000 евро или эквивалентную сумму в рублях.
То есть типовое соглашение не содержит требования о прямом вложении в компанию, и применение льготной ставки связано только с фактом владения уставным капиталом компании и размером оплаченного уставного капитала - без учета квалификации сделки, по которой эта доля участия была приобретена, и суммы денежных средств, уплаченных предыдущему владельцу компании.
Истолковав содержание нормы Конвенции, регламентирующей условия для применения пониженной ставки налога, с учетом целей указанного международного договора, судебная коллегия полагает признать, что понятие "вложенного капитала" используется в тексте Конвенции в том смысле, что способ приобретения капитала российской компании на вторичном рынке при совершении сделки между двумя нерезидентами (в настоящем случае - односторонняя сделка по внесению имущества в капитал шведской компании ее участником, также компанией Швеции), не может повлиять на оценку наличия вложения в капитал российской организации. Оценка вложения в капитал будет находиться в большей зависимости от размера фактических вложений (инвестиций) лица, передающего акции российской организации, нежели от наличия встречного предоставления последнего приобретателя.
При этом суд учел, что если бы стороны, заключившие Конвенцию, желали связать пониженную ставку со способом вложения капитала самим получателем дивидендов, то однозначно указали бы на это в тексте документа (например, статья Соглашения от 05.12.1998 с республикой Кипр прямо обусловливает возможность применения пониженной ставки "прямым вложением в капитал").
Также судебная коллегия приняла во внимание следующее.
Согласно подпункту "q" пункта 1 статьи 3 Конвенции компетентным органом по ее применению в России признается Министерство финансов Российской Федерации.
Компания Теле2 Раша Холдинг обращалась в Минфин России с вопросами относительно толкования понятия "вложенного иностранного капитала", используемого в статье 10 "Дивиденды" Конвенции. Формулируя свой запрос, компания указывала конкретные ситуации, обусловившие возникновение у нее права на владение капиталом российской организации (запрос от 6.12.2010, т. 5, л. 30-32).
Письмом от 22.12.2010 N 03-08-05 Минфин России разъяснил, что требование статьи 10 "Дивиденды" Конвенции в части "вложения иностранного капитала", выполняется, в том числе, в следующем случае: при внесении организацией с постоянным местопребыванием в Швеции в капитал Компании не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции такой российской организации были приобретены первой упомянутой организацией с постоянным местопребыванием в Швеции по цене, составлявшей в момент приобретения не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в иностранной валюте (т. 5, л. 33-34).
Письмом от 22.07.2014 в адрес Арбитражного суда Воронежской области Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России подтвердил направление письма от 22.12.2010 N 03-08-05 в адрес компании Теле2 Раша Холдинг АВ (т. 5, л. 49).
Суд обращает внимание, что иные письма Минфина России, на которые ссылаются налоговые органа (в частности, от 26.12.2007 N 03-08-05, от 09.10.2009 N 03-08-05, от 08.05.2013 N 03-08-05/16136, от 18.12.2013 N 03-08-13/55719), осуществленное судом толкование прямо не опровергают.
С учетом изложенного, судебная коллегия не находит оснований согласиться с доводами налоговых органов о толковании положения подпункта "а" пункта 2 статьи 10 Конвенции о вложенном иностранном капитале в том смысле, что получатель дивидендов должен выполнить критерий непосредственности вложения, то есть самостоятельно вложить объект гражданских прав, имеющий денежную оценку, в капитал компании, выплачивающей дивиденды.
Апелляционный суд также не может принять доводы налоговых органов о том, что Теле2 Раша Холдинг не имеет фактическое право на выплаченные дивиденды.
Свою позицию налоговые органы обосновывают разъяснениями Минфина России, изложенными в письме от 09.04.2014 N 03-00-РЗ/16236, о том, что "для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии международными соглашениями об избежании двойного налогообложения".
В материалы дела также представлено письмо Минфина России от 19.05.2014 N 03-08-13/23614 (т. 5, л. 50-52), направленное в адрес ФНС России на запрос "По вопросу применения статьи 10 Конвенции с Королевством Швеция от 15 июня 1993 года и оказании содействия в связи с рассмотрением дела N А14-13723/2013" (т. 5, л. 16-17). Согласно разъяснениям, содержащимся в указанном письме, в Комментариях ОЭСР "фактический получатель дохода" интерпретируется как лицо, которое де-юре и де-факто определяет "экономическую судьбу" какой-либо собственности или включает доход от этой собственности в свою налоговую базу. "Фактический получатель дохода" не следует понимать в узком, "техническом" смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач указанного соглашения, которое предполагает обеспечение государством на межгосударственном уровне однократного (т.е. только в одном государстве) налогообложения доходов и имущества своих резидентов при осуществлении ими международной экономической деятельности, с учетом таких основных принципов соглашения, как предотвращение злоупотребления положениям соглашения и преобладание сущности над формой. Международное соглашение об избежании двойного налогообложения не применяется, если между фактическим владельцем и плательщиком дохода имеется посредник.
В письме указано, что для признания лица в качестве фактического получателя дохода данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и, как следует из международной практики применения соглашений об избежании двойного налогообложения, быть лицом, определяющим дальнейшую "экономическую судьбу" полученного дохода. Определяющим фактором является наличие фактического права на доход.
Также в письме особо отмечено, что освобождение от налогообложения или налогообложение по пониженным ставкам процентного дохода в стране источника дохода не предоставляется, если между фактическим владельцем и плательщиком процентов имеется посредник, такой как агент или получатель по доверенности, за исключением, если фактический владелец является резидентом другого договаривающегося государства.
В завершение письма Минфин России указывает, что "как следует из письма, налогоплательщиком были представлены доказательства, свидетельствующие о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем. Получив дивиденды, Теле2 Россия Холдинг АБ в дальнейшем в полном объеме перечислила своему учредителю - шведской компании Теле2 Сверие АВ в результате последовательного распределения дивидендов". Поэтому, по мнению Минфина России, нарушены основополагающие принципы межправительственных соглашений как "предотвращение злоупотребления положениями договора" и "преобладание сущности над формой", и применять пониженную ставку, установленную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, считаем неправомерно".
Судебная коллегия не может принять указанный вывод во внимание ввиду следующего.
Как следует из запроса ФНС России, а также из содержания самого письма от 19.05.2014 N 03-08-13/23614, посылкой к сделанному Минфином России выводу послужили утверждения налогового ведомства, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем.
Вместе с тем, такие обстоятельства из материалов дела не следуют.
Вывод о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ не является фактическим получателем (конечным бенефициаром) дивидендов, выплаченных Обществом, налоговые органы основывают содержанием письма - официального заявления компании Теле2-Свериэ АБ от 30.08.2013, представленным Обществом, в котором указано, что "полученные компанией
Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году" (т. 1, л. 63).
Вместе с тем, руководствуясь статьей 68 АПК РФ, судебная коллегия не может признать указанное письменное доказательство в качестве допустимого доказательства обстоятельства, на котором настаивают налоговые органы.
Более того, в ходе рассмотрения настоящего дела Общество представило в материалы дела официальное заявление компании Теле2 Сверие АБ от 18 февраля 2015 года, в котором последняя сообщает о том, что в официальном заявлении компании от 30.08.2013 была использована неточная формулировка, которая может привести к неверной интерпретации текста заявления. Абзац "полученные компанией Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году" следует понимать в том смысле, что Теле2 Сверие АБ получила всю сумму причитающихся ей (объявленных) дивидендов в полном объеме (т. 8, л. 38).
Судебная коллегия приняла во внимание также информацию, содержащуюся в юридическом меморандуме по вопросам действующего законодательства Швеции от 18.02.2015, составленный компетентным шведским юристом. В данном документе, в частности указано, что в целях шведского Закона о компаниях безусловным вкладом акционера считается вклад в акционерный капитал получающей стороны. Внесенный вклад становится собственностью получающей компании; они вносятся без выдвижения каких-либо условий и - согласно установленных стандартов бухгалтерского учета - отражаются в бухгалтерском учете как увеличение акционерного капитала (т. 8, л. 27).
Довод налоговых органов, что безвозмездное получение акций Общества свидетельствует об отсутствии у компании Теле2 Раша Холдинг АБ предпринимательского риска, заключающегося в риске потери собственных инвестиций, судебная коллегия отклоняет как ошибочный.
Также коллегия отклоняет ссылку налоговых органов на проведенный анализ финансовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ, изложенный в консолидированных пояснениях от 10.04.2015 (т. 4, л. 13-16), поскольку изложенные в анализе выводы носят предположительный характер. В свою очередь в официальном заявлении от 20.05.2014 компания Теле2-Раша Холдинг АБ указывает и обосновывает осуществление самостоятельной инвестиционной, операционной и холдинговой деятельности на территории Швеции (т. 6, л. 76-80).
Надлежащих доказательств, что фактическим выгодоприобретателем дохода, выплаченного Обществом, как и доказательств, что именно Теле2 Сверие АБ определило дальнейшую экономическую судьбу дохода, а компания Теле2 Россия Холдинг АБ выступала лишь посредником (промежуточным звеном) в передаче денежных средств, налоговые органы не представили. Не опровергли налоговые органы и факт включения компанией Теле2-Раша Холдинг АБ полученных дивидендов от принадлежащих ей и учитываемых в качестве собственных активов акций Общества в свою налоговую базу.
Отсутствие таких доказательств препятствует суду признать соответствующие доводы налоговых органов обоснованными.
Оценивая позиции сторон о наличии такого условия для применения пониженной ставки, как превышение размера вложенного иностранного капитала суммы 100 тысяч долларов США, судебная коллегия установила следующее.
В письме Минфина России от 18.12.2013 N 03-08-13/55719 на запрос ФНС России относительно толкования статьи 10 "Дивиденды" Конвенции разъяснено, что условием применения пониженной ставки налогообложения при применении норм Конвенции является соблюдение величины номинальной стоимости доли в уставном капитале российской компании не менее 100 000 долларов США.
Также в письме специально отмечено, что необходимый размер вложенного капитала может быть внесен не единовременно, а частями, и не в один год. После того, как достигнуто пороговое значение вложенного капитала, возникает право на пониженную ставку налогообложения дивидендов. Указанное пороговое значение не подлежит последующему перерасчету в связи с колебаниями валютных или биржевых курсов.
Такую позицию в отношении толкования Конвенции Минфин России высказывал и ранее в других письмах (например, от 9.10.2009 N 03-08-05, от 8.05.2013 от 03-08-05/16136).
Из материалов дела следует, что Общество было зарегистрировано в качестве юридического лица 7.12.1994. На дату регистрации уставный капитал составил 25 000 000 руб. (неденоминированных).
14.03.1995 решением учредителей уставный капитал увеличен, составил 2 456 056 000 руб. и был поделен на 2 456 056 000 обыкновенных акций номинальной стоимостью 1 руб.
Доли в уставном капитале были разделены между двумя акционерами: компания Восток Мобайл Нордвест Б.В., Нидерланды - 1 252 589 (51%) акций и ООО "Вотек" - 1 203 467 (49%) акций.
В последующем, в том числе и на момент выплаты дивидендов размер уставного капитала Общества не изменялся; после деноминации рубля составил 2 456 056 руб.
В материалах дела имеются доказательства того, что в качестве оплаты приобретенных акций компания Восток Мобайл Нордвест Б.В. передала Обществу имущественные ценности на сумму 253 235 долларов США (акт от 12.05.1995, т. 3, л. 104). На дату внесения имущества (12.05.1995) размер доли акций Восток Мобайл Нордвест Б.В. составлял сумму, эквивалентную 245 317 долларов США (по официальному курсу 5106 руб. за 1 доллар).
В декабре 2004 года Компания Теле2 Свериэ АБ (Швеция) выкупила 100% акций Общества у обоих акционеров: у Восток Мобайл Нордвест Б.В. по договору купли-продажи от 1.12.2004 на сумму 2 504 000 долларов США и у ООО "Вотек" по договору от 21.12.2004 на сумму 650 000 долларов США (п/п N 1 от 21.12.2004, N 2 от 21.01.2005, N 10 от 22.06.2006, т. 1, л. 66-68).
Всего сумма сделки составила 3 150 000 долларов США.
12 ноября 2007 года Компания Теле2 Свериэ АБ внесла принадлежащие ей акций Общества в уставный капитал дочерней компании Теле2-Раша Холдинг АБ (Швеция) в качестве безусловного взноса акционера.
Согласно представленной в материалы дела выписке из годовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ за 2007 год (т. 8, л. 190,193) балансовая стоимость доли владения 100 процентами акций Общества оценена в сумме 58 148 718 шведских крон, что также значительно превышало пороговое значение в 100 000 долларов США.
Таким образом, номинальная стоимость акций Общества на момент формирования уставного капитала в 1995 году превысила пороговое значение в 100 000 долларов США, а при каждом последующем отчуждении оценка уставного капитала производилось в размере, значительно превышающем указанное пороговое значение, что свидетельствует, по мнению судебной коллегии, в пользу вывода о соблюдении при выплате в декабре 2012 года дивидендов компании Теле2-Раша Холдинг АБ соответствующего условия для применения льготной ставки налога.
Настаивая на отсутствии выполнения условия о величине уставного капитала, налоговые органы исчисляют его эквивалентный размер в долларах США, исходя из значения суммы уставного капитала в рублях (2 456 056 руб.) на дату фактического распределения дивидендов (19.11.2012), результатом чего является сумма 77 433 долларов США (по курсу 31,7184 руб.), что менее установленного минимального значения, предусмотренного Конвенцией для применения пониженной ставки.
Налоговые органы указывают, что требование к величине уставного капитала не выполнялось и в течение того срока, когда Общество являлось контролируемой компанией группы компаний Теле2: на день приобретения акций Общества компанией Теле2-Свериэ АБ (21.12.2004) - 88 062 долларов США, на день заседания Правления компании Теле2-Свериэ АБ, принявшего решение о внесении всех акций Общества в имущество компании Теле2 Раша Холдинг АБ (29.10.2007) - 99 145,66 долларов США.
Такой подход судебная коллегия полагает ошибочным, поскольку произведенные налоговыми органами расчеты обусловлены исключительно падением валютного курса доллара и не отражают экономическую сущность участия в капитале.
При изложенных обстоятельствах в соответствии с ч. 4 ст. 201 АПК РФ решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013 подлежит признанию недействительным, а налоговый орган по месту учета Общества - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - обязан устранить допущенные нарушения его прав и законных интересов.
Исходя из результата рассмотрения дела, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные Обществом при обращении в суд первой и апелляционной инстанции (п/п N 23185 от 20.11.2013 и N 10833 от 24.10.2014) в сумме 3000 руб., а также третьим лицом - за рассмотрение апелляционной жалобы (чек-ордер от 2.12.2014) в размере 1000 руб., подлежат отнесению на налоговые органы в порядке возмещения судебных расходов (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в равных долях.
При обращении к Арбитражному суду Воронежской области с ходатайством о приостановлении действия оспариваемого ненормативного акта в порядке статьи пункта 3 статьи 199 АПК РФ (определением от 10.12.2013 ходатайство было удовлетворено), Общество уплатило государственную пошлину в размере 2000 руб. (п/п N 23184 от 20.11.2013). Вместе с тем, за рассмотрение указанного ходатайства пошлина не взимается (пункт 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 46 от 11.07.2014 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах"), поэтому ошибочно уплаченные денежные средства подлежат возврату Закрытому акционерному обществу "Вотек Мобайл" из федерального бюджета.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Воронежской области от 6.10.2014 по делу А14-13723/2013 отменить.
Заявленное требование Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области N 11 от 12.09.2013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл".
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в пользу Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" (ОГРН 1023601558694, ИНН 3666036485) судебные расходы в сумме 1500 руб.
Взыскать с Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу Закрытого акционерного общества "Вотек Мобайл" (ОГРН 1023601558694, ИНН 3666036485) судебные расходы в сумме 1500 руб.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области в пользу Теле2 Россия Холдинг АБ судебные расходы в сумме 500 руб.
Взыскать с Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу Теlе2 Russia Holdi N g АВ судебные расходы в сумме 500 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
Т.Л.МИХАЙЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)