Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 30 апреля 2014 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Дмитриевой И.А.
при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.
при участии:
от истца (заявителя): Яуров С.А., доверенность от 10.04.2014 N 28; Забазнов И.В., доверенность от 10.04.2014 N 32
от ответчика (должника): Рябинова Е.Ю., доверенность от 220.04.2014 N 02-09/01834; Черненко Н.В., доверенность от 26.12.2013 N 02-09/06040; Наговицина Н.В., доверенность от 19.02.2014 N 02-09/00778; Мостовой К.В., доверенность от 22.04.2014 N 02-09/01835.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы 13АП-5156/2014, 13АП-5165/2014) ОАО "Арктикморнефтегазразведка", Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 по делу N А42-2701/2011 (судья Евтушенко О.А.), принятое
по заявлению ОАО "Арктикморнефтегазразведка"
к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области
о признании частично недействительным решения N 1 от 28.01.2011
установил:
Открытое акционерное общество "Арктикморнефтегазразведка" (ОГРН 1115190005567, место нахождения: г. Мурманск, ул. Книповича, 33, корп. 3, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 28.01.2011 N 1 о доначислении налогов, пени и санкций по результатам выездной налоговой проверки, в том числе:
- - доначисление налога на прибыль, НДС, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду занижения налоговой базы за 2007 и 2008 годы в результате занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" всего на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб. (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения);
- - доначисление НДС в сумме 23 245 128 руб., по эпизоду неправомерного применения налогоплательщиком освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящих вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская" (пункт 2.5.2 решения);
- - доначисление НДС в сумме 11 252 157 руб., по эпизоду неправомерного занижения облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче в аренду на основании стандартного чартера СПБУ "Кольская" (пункт 2.5.3 решения);
- - доначисления НДС в сумме 51 115 199 руб., по эпизоду занижения налоговой базы по НДС за 2007 и 2008 годы в связи с неправомерным занижением облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче морских судов: ТБС "Нефтегаз-51", "Тумча", "Пасвик", "Нефтегаз-57", "Нефтегаз-55", ПО "Калевала" в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации (пункт 2.5.4 решения);
- - доначисления налога на прибыль по эпизоду неправомерного включения в состав прочих расходов сумм НДС, предъявленных поставщиками Обществу при приобретении товаров (работ, услуг), в результате изменения удельного веса облагаемого и необлагаемого оборотов в общем объеме реализации в сумме 6 434 970 руб. (пункт 2.4.2.5 решения).
Решением суда первой инстанции от 31.12.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 28.01.2011 года N 1 признано недействительным в части доначисления и предложения уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения). В остальной части в удовлетворении требований отказано.
В апелляционной жалобе Общество просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований и признать недействительным ненормативный акт налогового органа в заявленной части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В судебном заседании представители инспекции и Общества поддержали доводы своих апелляционных жалобы и возражали против удовлетворения жалобы друг друга.
Представителем инспекции в судебном заседании заявлено ходатайство о проведении судебно-экономической экспертизы по вопросу рыночной цены услуги по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора тайм-чартера идентичных (однородных) объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях в 2007 и 2008 годах.
Апелляционный суд, заслушав мнение сторон по заявленному ходатайству, не находит оснований для его удовлетворения.
В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле.
Назначение экспертизы по делу в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является правом, а не обязанностью суда.
Исследовав материалы дела, апелляционный суд установил, что при рассмотрении дела вопросы, требующие специальных знаний, не возникли.
Ходатайство инспекции о проведении экспертизы в рамках судебного разбирательства фактически направлено на осуществление налогового контроля за рамками выездной налоговой проверки, и свидетельствует о том, что решение о привлечении к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган принял без всестороннего и полного изучения материалов выездной налоговой проверки, на основании субъективных предположений, не основанных на достаточных доказательствах.
Сбор доказательств после окончания выездной налоговой проверки, составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки Налоговый кодекс Российской Федерации не допускает.
Апелляционный суд, установив, что имеющиеся в деле доказательства позволяют рассмотреть спор по существу, пришел к выводу об отсутствии оснований для проведения судебно-экономической экспертизы по вопросу рыночной цены услуги по сдаче в аренду буровых установок типа СПБУ "Мурманская".
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.
Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 14.10.2010 N 18. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика руководителем Инспекции 28.01.2011 вынесено решение N 1 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов на прибыль, НДС, ЕСН в виде штрафов на общую сумму 77 746 436 руб.
Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль, НДС на общую сумму 980 077 103 руб., а также пени по налогу на прибыль, НДС и налогу на доходы физических лиц на общую сумму 284 153 182,46 руб.
Не согласившись с решением Инспекции в части, Общество оспорило его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 06.04.2011 N 190 решение Инспекции было изменено: в резолютивной части размер доначисленного налога на прибыль организаций за 2007 год уменьшен на 528 452 руб., за 2008 год - на 81 232 руб. по эпизоду завышения внереализационных расходов на суммы уплаченного демереджа. Инспекции поручено в срок не позднее 18.04.2011 пересчитать размер штрафов, указанный в пункте 1, размер пени, указанный в пункте 2, размер недоимки, указанный в пункте 3.1 резолютивной части решения от 28.01.2011 N 1. В остальной части апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Считая решение инспекции не соответствующим требованиям действующего законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7, 2.5.1 решения инспекции.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль и НДС в связи с занижением налоговой базы за 2007 и 2008 годы в результате занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" всего на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб. (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения), указал на отсутствие правовых оснований для доначисления спорных налогов, пени и санкций.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогового органа, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.
Основанием доначисления Обществу налога на прибыль организаций в сумме 475 018 267 рублей и НДС в сумме 424 783 290 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафа (по пунктам 2.4.1.1. и 2.5.1. решения) послужили выводы Инспекции о неправомерном занижении налогоплательщиком доходов от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская", что привело к занижению налогооблагаемых баз по налогу на прибыль организаций и НДС на сумму 2 230 768 624 руб.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
В пункте 6 статьи 274 НК РФ указано, что для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем вторым пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).
Из содержания подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС.
Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
На основании пункта 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Таким образом, при учете реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на прибыль и НДС налогоплательщик должен исходить из цен по сделке.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" в лице генерального директора Мнацаканяна О.С. (далее - судовладелец) 22.03.2006 заключило Стандартный чартер с иностранной компанией Beta Drilling AS (далее - фрахтователь) по сдаче в аренду самоподъемной буровой установки - СПБУ "Мурманская" (далее - договор аренды, чартер).
Согласно пункту 34 чартера фрахтователь должен выплачивать судовладельцу следующую арендную плату:
- - в течение мобилизационного периода - чартерную плату в размере 3 000 долларов США в сутки в первые 100 дней и в размере 4 000 долларов США - в последующие дни;
- - в течение основного периода и продленного периода - чартерную плату в размере 42 000 долларов США в сутки, из которых 35 000 долларов США - чартерная ставка, 7 000 долларов США - оплата услуг специалистов судовладельца;
- - в течение демобилизационного периода - чартерную плату в размере 4 000 долларов США в сутки.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что СПБУ "Мурманская" была сдана в аренду Обществом иностранной компании по арендной ставке в размере 42 000 долларов США (с учетом НДС) в основной и продленный периоды действия чартера.
Подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен при совершении внешнеторговых сделок.
Руководствуясь положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 40 и статьей 95 НК РФ, налоговый орган назначил экспертизу по определению рыночной стоимости арендной ставки по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" в порядке, установленном статьей 40 Кодекса.
По результатам проведенной оценки ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" было составлено экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. N 02-10-10 от 12.10.2010, согласно которому стоимость арендной ставки по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора чартера однородных объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях составляет:
- 2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС;
- 2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС.
Установив занижение арендной ставки, инспекция доначислила налог на прибыль и НДС исходя из применения рыночных цен на аналогичные услуги.
Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Статья 40 НК РФ содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.
По положениям пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом пунктов 4 - 11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В силу пункта 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
В соответствии с пунктом 9 статьи 40 НК РФ условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый пункта 10 статьи 40 НК РФ).
В соответствии с абзацем вторым пункта 10 указанной нормы при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при невозможности определения рыночной цены и при невозможности использования метода цены последующей реализации используется затратный метод.
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.12.2003 N 442-О, рыночная цена товаров определяется на произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 1 статьи 40 НК РФ.
Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий налогового органа при использовании полномочий по доначислению налога. Применение сравнительного метода, метода цены последующей реализации, затратного метода. Возможность применения каждого последующего метода обусловлена невозможностью использования предыдущего метода.
В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на налоговые органы возлагается обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.
Следовательно, налоговый орган несет обязанность по установлению рыночной цены товара и отклонения от нее той цены, которая применена участниками сделки, именно в той последовательности и именно по тем основаниям (критериям), которые определены в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Налоговым органом за основу при определении рыночной цены услуги принято экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010.
Представленное налоговым органом экспертное заключение судом первой инстанции правомерно признано ненадлежащим доказательством по делу, поскольку данное заключение ни по форме, ни по содержанию не соответствует действующем законодательству, регулирующему порядок определения рыночной цены.
Экспертное заключение выполнено оценщиком, являющимся членом Некоммерческого партнерства "Саморегулируемая организация "Национальная коллегия специалистов-оценщиков".
Согласно заключению Экспертного совета некоммерческого партнерства саморегулируемой организации "Национальная коллегия специалистов-оценщиков" N Н110614-К от 28.07.2011 экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010 ни по форме, ни по содержанию не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации об оценочной деятельности.
Так, эксперт Экспертного совета некоммерческого партнерства саморегулируемой организации "Национальная коллегия специалистов-оценщиков" установил наличие нарушений при проведении экспертизы, выразившихся в том числе в выборе аналогов, отсутствие источников официальной информации, наличие арифметических ошибок.
Экспертом-оценщиком Борщевым В.В. при выборе аналогов отобраны самоподъемные плавучие буровые установки различного дизайна и класса, отличного от оцениваемого. Вместе с тем оценщиком не применены корректировки на указанные отличия и не обоснованы указанные действия. Отличия рассматриваемых аналогов от объекта оценки оценщиком не рассматриваются и не анализируется влияние этих отличий на стоимость объекта и величину арендной платы.
Расчет дневной арендной ставки оценщиком произведен на основе данных, не имеющих точной ссылки на источник информации, и отличающихся друг от друга более чем в 2,5 раза.
Исходные данные, в том числе по семи СПБУ (аналог), используемые в расчетах не имеют ссылок на источник информации.
Отсутствие в заключение информации о ключевых факторах стоимости оцениваемых объектов делает невозможным применение сравнительного подхода, использованного оценщиком, по причине невозможности выявления и количественного определения требуемых корректировок.
В заключении оценщика сделан вывод о том, что динамика ставок аренды прямо зависит от цены на нефть на мировом рынке, вместе с тем, в приведенных расчетах фактор изменения цены на нефть не использован.
Из приведенных в заключении таблиц следует, что различие суточной арендной ставки в зависимости от региона может отличаться более чем в три раза. При этом, эксперт рассчитывает среднее значение существенно отличающихся ставок и использует данную информацию для определения рыночной цены услуги.
Так же оценщиком при расчете используется значение суточной арендной платы с экипажем и без экипажа в одинаковой величине без обоснования. Корректировки на период мобилизации и демобилизации к рыночным условиям не обоснованы.
Заявленная в заключении эксперта последовательность определения рыночной стоимости не соблюдена.
В расчетах эксперта имеются арифметические ошибки, влияющие на итоговую цену.
Таким образом, выводы, изложенные в заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010 об определении рыночной стоимости объекта оценки, нельзя признать обоснованными.
Поскольку налоговым органом не представлено иных доказательств, подтверждающих, что рыночная стоимость арендной ставки по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора чартера однородных объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях составляет:
- 2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС;
- 2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС, судом первой инстанции сделан правильный вывод о необоснованности доначисления налога на прибыль и НДС за 2007, 2008 года, соответствующих пени и налоговых санкций, по данному эпизоду.
Ссылки налогового органа на приговор Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010, как преюдициальный судебный акт подлежит отклонению.
В соответствии с п. 4 ст. 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.
Согласно приговору Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010 бывший генеральный директор ФГУП "АМНГР" Мнацаканян О.С. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью 1 статьи 201 Уголовного кодекса Российской Федерации, - в злоупотреблении полномочиями, то есть использовании лицом, выполняющим управленческие функции в коммерческой организации, своих полномочий вопреки законным интересам этой организации в целях извлечения выгод для других лиц, повлекшем причинение существенного вреда правам и законным интересам организации и государству, в том числе при совершении действий при заключении с иностранным фрахтователем контракта N 169/03 на аренду (фрахт) СПБУ "Мурманская" в марте 2006 года.
Таким образом, в силу п. 4 ст. 69 АПК РФ обязательность приговора суда состоит в том, что ставка арендной платы при заключении в марте 2006 года ниже рыночной и указанные действия совершены Мнацаканян О.С.
Иные выводы, изложенные в приговоре суда по уголовному дела в силу прямого указания ст. 69 АПК РФ не являются обязательными для арбитражного суда.
В настоящем деле судом первой инстанции признано недоказанным правомерность доначисления налога на прибыль организаций в сумме 475 018 267 рублей и НДС в сумме 424 783 290 рублей, соответствующих пени и санкций, исходя из рыночной стоимости арендной ставки в 2007 году - 193 750 долларов США с учетом НДС; в 2008 году - 178 000 долларов США с учетом НДС.
Данные обстоятельства в уголовном деле не рассматривались, выводы по данным вопросам в приговоре суда отсутствуют.
Кроме того, как правомерно отметил суд первой инстанции, в приговоре суда, размер рыночной суточной арендной платы по аренде СПБУ "Мурманская" в 2007 году и 2008 году не указан.
В соответствии с экспертным заключением N 798/16-1 от 15.04.2009 (эксперт Лободенко В.В.), полученным в ходе расследования уголовного дела, и исследованном судом при вынесении приговора, суточная арендная плата по аренде СПБУ "Мурманская" должна была составлять на момент заключения указанного контракта в марте 2006 года 86.792 доллара США.
Поскольку в рамках настоящего дела рассматривается вопрос правомерности доначисления налогов в связи с занижением ставки арендной платы в 2007 и 2008 годах, выводы эксперта о рыночной стоимости по состоянию на март 2006 года не может быть принят.
Так же следует отметить, что доначисление налогов за 2007 и 2008 года произведено инспекции из стоимости арендной платы, определенных экспертным путем, а не из ставки, указанной в приговоре Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010.
Ссылки инспекции на правовую позицию, изложенную в судебных актах по делу N А40-111916/12-107-561, подлежат отклонению, в связи с тем, что фактические обстоятельства по рассматриваемым делам различны.
Так, судебные инстанции при рассмотрении дела N А40-111916/12-107-561 сделали вывод о том, что порядок проведения оценки, выборка претендентов для сравнения соответствует требованиям Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и установленных методов оценки.
В настоящем споре несоответствие заключения эксперта требованиям Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и установленных методов оценки подтверждено Заключением Экспертного Совета НП СРО "НКСО" N Н110614-К от 28.07.2011.
Доводы налогового органа об обязанности суда первой инстанции установить фактические налоговые обязательства Общества за 2007, 2008 года, а именно определить в ходе рассмотрения дела рыночную стоимость арендной платы и исчислить налоги, пени и санкции, подлежат отклонению как основанные на неправильном толковании норм материального права.
Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.
Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 Кодекса). В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Таким образом, установление действительного объема налоговых обязательств налогоплательщика является обязанностью налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку, установленной Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в соответствии с ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.
Следовательно, в обязанности арбитражного суда, рассматривающего дело по заявлению налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, входит только проверка соответствия ненормативного акта закону, а не определение фактических налоговых обязательств хозяйствующего субъекта.
В связи с тем, что при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не представлены доказательства, с достоверностью подтверждающие неправомерное занижение налогоплательщиком выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб., суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение Инспекции недействительным в указанной части.
Пункт 2.5.2 решения инспекции.
В обоснование доначисления Обществу НДС в сумме 23 245 128 руб. налоговый орган ссылается на нарушение заявителем пункта 3 статьи 148 НК РФ в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящим вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская".
Отказывая в удовлетворении заявления по этому эпизоду, суд указал на то, что предоставление специалистов налогоплательщика на период чартера на СПБУ "Мурманская" носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче СПБУ в аренду, поэтому местом реализации услуг по предоставлению специалистов судовладельца, как и услуг по предоставлению в аренду СПБУ, является территория Российской Федерации, в связи с чем реализация услуг специалистов является объектом налогообложения НДС.
Апелляционный суд, проанализировав жалобу Общества, не находит оснований для ее удовлетворения по данному эпизоду.
Общество в налоговых декларациях по НДС за 2007 год и 2008 год в разделе 9 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации", по коду операции 1010812 отразило стоимость услуг от предоставления специалистов для управления и эксплуатации СПБУ "Мурманская", местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, в размере 23 245 128 руб.
Как следует из материалов дела, 22.03.2006 заявителем было заключено чартерное соглашение, согласно которому "Beta Drilling AS" (фрахтователь) арендует СПБУ "Мурманская" на условиях соглашения "стандартного чартера".
В соответствии со статьей 211 Кодекса торгового мореплавания РФ (далее - КГМ РФ) по договору фрахтования судна без экипажа (бербоут-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.
Вышеуказанный чартер по содержанию и исполнению сторонами следует расценивать как бербоут-чартер в соответствии с Главой 11 КТМ.
Местом реализации услуг по предоставлению СПБУ "Мурманская" во фрахт по договору аренды является территория РФ, в связи с чем, ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" исчисляло и уплачивало НДС со стоимости услуг по аренде буровой установки, что установлено судом и не оспаривается налогоплательщиком.
В соответствии с п. 34 чартерного соглашения от 22.03.2006 в течение основного периода фрахтователи должны выплачивать владельцам чартерную плату в размере 42 000 долл. США в сутки, которая состоит согласно дополнительного соглашения от 03.11.2006 к чартеру от 22.03.2006 из платы за аренду самой буровой установки в размере 35 000 долл. США в сутки и оплаты услуг специалистов в размере 7000 долл. США. в сутки
В соответствии с п. 2 аддендума 2 к чартерному соглашению от 22.03.2006 владелец СПБУ "Мурманская" должен предоставить членов экипажа для найма в течение контрактного периода.
Тем самым, исходя из условий чартера СПБУ "Мурманская" сдавалась в аренду иностранному фрахтователю на условиях аренды судна без экипажа (бербоут-чартер) за плату в размере 42000 долл. США в сутки.
Кроме того, п. 1 дополнительного соглашения от 03.11.2006 к стандартному чартеру от 22.03.2006 между ФГУП "АМНГР" и иностранным фрахтователем было предусмотрено, что стороны договорились о том, что в течение основного и продленного периодов оплата услуг специалистов судовладельца в размере 7000 долл. США в сутки включена в общую сумму арендной платы.
Таким образом, стороны по указанному чартеру и дополнительным соглашением к нему рассматривают ставку в 42000 долл. США в сутки как неделимую ставку фрахта по сдаче судна в аренду без экипажа (на условиях бербоут-чартера).
Согласно п. 1 дополнительного соглашения от 18.04.2006 к чартеру от 22.03.2006 предприятие и фрахтователь договорились, что в любой из чартерных периодов фрахтователь может запрашивать специалистов судовладельца для работы на СПБУ с целью оказания услуг по ремонту и эксплуатации буровой установки.
В соответствии с данным пунктом дополнительного соглашения в проверяемый период сотрудники налогоплательщика направлялись для оказания услуг по ремонту и эксплуатации буровой установки.
Суд первой инстанции, проанализировав представленные налоговым органом документальные доказательства, указал, что специалисты налогоплательщика выполняли на СПБУ "Мурманская" порученные иностранным фрахтователем определенные функции, связанные с проведением ремонтных работ и эксплуатацией судового оборудования буровой установки
Исходя из вышеизложенного, предоставление иностранному фрахтователю отдельных российских специалистов на СПБУ "Мурманская", необходимых для эксплуатации судна, не свидетельствует о направлении экипажа.
В данном случае, предоставление отдельных специалистов ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" на период чартера на СПБУ "Мурманская" носило вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче СПБУ иностранному фрахтователю в аренду по договору бербоут-чартера от 22.03.2006 г.
Перечисленные выше услуги по предоставлению СПБУ "Мурманская" в аренду на условиях аренды судна без экипажа и предоставление налогоплательщиком специалистов для ремонта и эксплуатации буровой установки не могут рассматриваться в отдельности друг от друга, так как неразрывно связаны между собой и в совокупности образуют единую услугу по предоставлению СПБУ на условиях договора бербоут-чартера.
Тем самым предоставление предприятием персонала иностранному фрахтователю для обслуживания буровой установки нельзя расценивать как отдельную услугу вне услуги по сдачи в аренду во фрахт СПБУ "Мурманская".
Исходя из положений п. 3 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по предоставлению специалистов судовладельца, наряду с предоставлением СПБУ на условиях бербоут-чартера. является территория РФ, следовательно, чартерная ставка от предоставления специалистов для ремонта и эксплуатации должна облагаться НДС на общих основаниях.
Выводы суда первой инстанции соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу N А42-3201/2010.
Доводы апелляционной жалобы Общества основаны на неправильном толковании норм материального права.
Пункты 2.5.3, 2.5.4 решения инспекции.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 23, 54, 146, 148, 166 НК РФ налогоплательщиком занижена налоговая база по НДС в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения НДС стоимости услуг по сдаче в аренду СПБУ "Кольская", по сдаче в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации транспортно-буксирных судов "Нефтегаз -51", "НЕфтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала", в результате чего занижен НДС, подлежащий уплате в бюджет, за январь 2007 в сумме 11 252 157 руб., за 2007 год в сумме 22 444 236 руб., за 2008 год в сумме 28 670 963 руб.
Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду указал, что в соответствии с положениями статьи 146, пунктов 1 и 2 статьи 148 НК РФ, суд находит, что вне зависимости от вида договора - тайм-чартера или бербоут-чартера налогоплательщиком исполнялись услуги по предоставлению судов, а также СПБУ "Кольская" в аренду, которые подлежат обложению НДС на общих основаниях. на неправомерность освобождения от налогообложения.
Апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы Общества не находит оснований для ее удовлетворения.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" осуществляло услуги по сдаче в аренду СПБУ "Кольская" на основании стандартного чартера, и сдаче морских судов в тайм-чартер за пределами Российской Федерации.
31.01.1999 между ФГУП "АМНГР" (Владелец) и Компанией "Кварнер Маритайм" (Норвегия) было заключено чартерное соглашение, в соответствии с пунктом 1 которого Владелец передает самопогружающуюся буровую установку (СПБУ) "Кольская" фрахтователю, а фрахтователь арендует данное судно у владельца на условиях соглашения бербоута.
Согласно подпункту "а" пункта 6 данного соглашения фрахтователь должен был за свой счет обеспечивать экипаж, эксплуатацию, топливо, и снабжать запасами судно, за исключением любого топлива и запасов, которые могут быть на судне во время поставки его фрахтователю; владелец не имеет никаких обязательств делать то же самое.
В соответствии с подпунктом "b" пункта 6 данного соглашения фрахтователь оплачивает все портовые и лоцманские сборы и платы, и все другие затраты и расходы, относящиеся к использованию и эксплуатация данного судна, за исключением затрат, понесенных до поставки.
Подпунктом "с" пункта 6 данного соглашения определено, что фрахтователь будет за свой счет содержать судно в хорошем текущем порядке, состоянии и ремонте и в основном в том же самом состоянии, как оно получено от владельца, и делать регулярное обслуживание, ремонт и замену частей, включая постановку в сухой док, если это необходимо, чистку и перекраску везде, где необходимо.
Согласно подпункту "е" пункта 6 и пункту 11 данного соглашения фрахтователь уплачивает все налоги, сборы, платы, пошлины, законно наложенные на указанное судно, вследствие эксплуатации судна или его использования, или вследствие любого полученного в связи с этим дохода, а также в течение срока чартера должен за свой счет получить и поддерживать страхование от морских и военных рисков на судно.
В соответствии с Соглашением об уточнении положений чартерного соглашения от 01.07.2004, ФГУП "АМНГР" (Владелец) и Компания "Кварнер Маритайм" (Норвегия) (Фрахтователь) подтверждают, что с момента заключения чартерного соглашения 31.01.1999 года по аренде консольной самоподъемной платформы, "НОБЛ Кольская" предоставлялась Владельцем Фрахтователю в аренду с экипажем, принадлежавшем Владельцу, и состоящем из его работников.
Согласно счету-фактуре от 31.01.2007 N 100, выставленному ФГУП "АМНГР" в адрес Фрахтователя, стоимость услуг по предоставлению в аренду СПБУ "Кольская" за январь 2007 года в рамках договора от 31.01.1999 составила 2 356 000 долларов США, без НДС.
Факт оказания ФГУП "АМНГР" услуг на указанную сумму подтверждается также актом выполнения и приема работ от 31.01.2007 года.
Также в проверяемом периоде ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" сдавало в тайм-чартер суда, обслуживающие морские буровые установки, на основании контрактов, заключенных с иностранными компаниями.
В соответствии с контрактом от 01.06.2004 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Blu Kazahstan Limited (Фрахтователь) судовладельцем было предоставлено в аренду плавобщежитие "Калевала" со сроком фрахта до 6 лет, порт и место сдачи судна - Астрахань, Россия. Порт и место возврата судна - Беломорск, Россия. Район эксплуатации - Каспийское море. Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 645/03 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Тумча" со сроком фрахта до 1 года, порт и место сдачи судна - порт в Ливии по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Роттердам, Голландия. Район эксплуатации - Средиземное море. Согласно условиям контракта (пункт 11 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 644/04 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь) судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Пасвик" со сроком фрахта до 12 месяцев, порт и место сдачи судна - любой порт по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Аймьюден, Голландия. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 643/03 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Нефтегаз-51" со сроком фрахта до 1 года 6 месяцев, порт и место сдачи судна - любой порт по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Мурманск, Россия. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 1.1 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
Транспортно-буксировочное судно "Нефтегаз-51" в проверяемый период занималось буксировкой буровой установки, баржи и обслуживанием буровых установок (снабжение водой, топливом, и прочее).
В соответствии с контрактом N 549/03 от 21.07.2007 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "ТБС "Нефтегаз-55" со сроком фрахта 18 месяцев, порт и место сдачи судна - Роттердам, Нидерланды или Мурманск по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Роттердам, Нидерланды. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 118/03 от 12.02.2007 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "ТБС "Нефтегаз-57" со сроком фрахта 12 месяцев, порт и место сдачи судна - Роттердам, Нидерланды. Порт и место возврата судна - Роттердам, Нидерланды. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
Сданные в аренду Обществом иностранному фрахтователю перечисленные выше суда занимались обслуживанием морских буровых установок и иных морских судов в открытом море, а также предоставляли услуги по буксировке.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом место реализации работ (услуг) определяется в порядке требований статьи 148 НК РФ.
Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень видов работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации.
Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Следовательно, как правильно указал суд, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 данной статьи.
Как определено первым абзацем пункта 2 статьи 148 НК РФ, местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Согласно второму абзацу пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
Указанным абзацем установлено исключение из правила, предусмотренного абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ.
Суд пришел к правильному выводу, что данная норма во взаимосвязи с другими положениями статьи 148 НК РФ указывает на то, что законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающему перевозку на них грузов или пассажиров.
Суд, проанализировав указанные выше соглашения, контракты, пришел к правомерному выводу, что перечисленные суда сдавались в аренду для обслуживания морских буровых установок, а не для перевозки пассажиров и грузов между иностранными портами.
Учитывая, что ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование СПБУ "Кольская" по договору фрахтования в целях осуществления бурения и транспортно-буксирных судов и плавобщежития по договорам фрахтования (тайм-чартера) в целях обслуживания морских буровых установок следует считать территорию Российской Федерации (подпункт 5 пункта 1 и абзац первый пункта 2 статьи 148 НК РФ).
Таким образом, у налогоплательщика возникла обязанность уплатить налог на добавленную стоимость при реализации спорных услуг.
Суд правомерно принял во внимание правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 по аналогичному спору.
Указанное Постановление подлежит безусловному применению арбитражными судами, поскольку данное в нем Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации толкование статьи 148 НК РФ направлено на единообразие применения закона на территории Российской Федерации. Специального указания на придание обратной силы правовому прецеденту при толковании Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации действующего законодательства не требуется.
Таким образом, руководствуясь приведенными выше положениями НК РФ, суд пришел к правильному выводу о том, что местом реализации услуг по предоставлению в пользование СПБУ "Кольская" по договору фрахтования в целях осуществления бурения, транспортно-буксирных судов "Нефтегаз-51","Нефтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала" по договорам фрахтования (тайм-чартера) в целях обслуживания морских буровых установок следует считать территорию Российской Федерации.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу N А42-3201/2010.
Следовательно, налогоплательщик незаконно применил освобождение от налогообложения НДС услуг по сдаче вышеуказанных судов в аренду, в связи с чем налоговый орган правомерно произвел доначисление НДС за 2007, 2008 года.
Доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм материального права.
Пункт 2.4.2.5 решения инспекции.
В ходе налоговой проверки инспекцией в связи с выявленными нарушениями по эпизодам, изложенным в пунктах 2.5.2, 2.5.3, 2.5.4 изменена пропорция распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот 2007-2008 годов, что явилось основанием для уменьшения прочих расходов по налогу на прибыль.
Поскольку при рассмотрении настоящего дела установлена правомерность доначисления НДС по указанным эпизодам, судом первой инстанции сделан правильный вывод об отсутствии правовых оснований для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду, поскольку изменением пропорции распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот 2007-2008 является обоснованным.
Доводы апелляционных жалоб не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 по делу N А42-2701/2011 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
И.А.ДМИТРИЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.04.2014 ПО ДЕЛУ N А42-2701/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 апреля 2014 г. по делу N А42-2701/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 24 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 30 апреля 2014 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Дмитриевой И.А.
при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.
при участии:
от истца (заявителя): Яуров С.А., доверенность от 10.04.2014 N 28; Забазнов И.В., доверенность от 10.04.2014 N 32
от ответчика (должника): Рябинова Е.Ю., доверенность от 220.04.2014 N 02-09/01834; Черненко Н.В., доверенность от 26.12.2013 N 02-09/06040; Наговицина Н.В., доверенность от 19.02.2014 N 02-09/00778; Мостовой К.В., доверенность от 22.04.2014 N 02-09/01835.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы 13АП-5156/2014, 13АП-5165/2014) ОАО "Арктикморнефтегазразведка", Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 по делу N А42-2701/2011 (судья Евтушенко О.А.), принятое
по заявлению ОАО "Арктикморнефтегазразведка"
к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области
о признании частично недействительным решения N 1 от 28.01.2011
установил:
Открытое акционерное общество "Арктикморнефтегазразведка" (ОГРН 1115190005567, место нахождения: г. Мурманск, ул. Книповича, 33, корп. 3, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 28.01.2011 N 1 о доначислении налогов, пени и санкций по результатам выездной налоговой проверки, в том числе:
- - доначисление налога на прибыль, НДС, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду занижения налоговой базы за 2007 и 2008 годы в результате занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" всего на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб. (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения);
- - доначисление НДС в сумме 23 245 128 руб., по эпизоду неправомерного применения налогоплательщиком освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящих вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская" (пункт 2.5.2 решения);
- - доначисление НДС в сумме 11 252 157 руб., по эпизоду неправомерного занижения облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче в аренду на основании стандартного чартера СПБУ "Кольская" (пункт 2.5.3 решения);
- - доначисления НДС в сумме 51 115 199 руб., по эпизоду занижения налоговой базы по НДС за 2007 и 2008 годы в связи с неправомерным занижением облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче морских судов: ТБС "Нефтегаз-51", "Тумча", "Пасвик", "Нефтегаз-57", "Нефтегаз-55", ПО "Калевала" в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации (пункт 2.5.4 решения);
- - доначисления налога на прибыль по эпизоду неправомерного включения в состав прочих расходов сумм НДС, предъявленных поставщиками Обществу при приобретении товаров (работ, услуг), в результате изменения удельного веса облагаемого и необлагаемого оборотов в общем объеме реализации в сумме 6 434 970 руб. (пункт 2.4.2.5 решения).
Решением суда первой инстанции от 31.12.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 28.01.2011 года N 1 признано недействительным в части доначисления и предложения уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения). В остальной части в удовлетворении требований отказано.
В апелляционной жалобе Общество просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований и признать недействительным ненормативный акт налогового органа в заявленной части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В судебном заседании представители инспекции и Общества поддержали доводы своих апелляционных жалобы и возражали против удовлетворения жалобы друг друга.
Представителем инспекции в судебном заседании заявлено ходатайство о проведении судебно-экономической экспертизы по вопросу рыночной цены услуги по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора тайм-чартера идентичных (однородных) объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях в 2007 и 2008 годах.
Апелляционный суд, заслушав мнение сторон по заявленному ходатайству, не находит оснований для его удовлетворения.
В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле.
Назначение экспертизы по делу в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является правом, а не обязанностью суда.
Исследовав материалы дела, апелляционный суд установил, что при рассмотрении дела вопросы, требующие специальных знаний, не возникли.
Ходатайство инспекции о проведении экспертизы в рамках судебного разбирательства фактически направлено на осуществление налогового контроля за рамками выездной налоговой проверки, и свидетельствует о том, что решение о привлечении к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган принял без всестороннего и полного изучения материалов выездной налоговой проверки, на основании субъективных предположений, не основанных на достаточных доказательствах.
Сбор доказательств после окончания выездной налоговой проверки, составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки Налоговый кодекс Российской Федерации не допускает.
Апелляционный суд, установив, что имеющиеся в деле доказательства позволяют рассмотреть спор по существу, пришел к выводу об отсутствии оснований для проведения судебно-экономической экспертизы по вопросу рыночной цены услуги по сдаче в аренду буровых установок типа СПБУ "Мурманская".
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.
Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 14.10.2010 N 18. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика руководителем Инспекции 28.01.2011 вынесено решение N 1 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов на прибыль, НДС, ЕСН в виде штрафов на общую сумму 77 746 436 руб.
Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль, НДС на общую сумму 980 077 103 руб., а также пени по налогу на прибыль, НДС и налогу на доходы физических лиц на общую сумму 284 153 182,46 руб.
Не согласившись с решением Инспекции в части, Общество оспорило его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 06.04.2011 N 190 решение Инспекции было изменено: в резолютивной части размер доначисленного налога на прибыль организаций за 2007 год уменьшен на 528 452 руб., за 2008 год - на 81 232 руб. по эпизоду завышения внереализационных расходов на суммы уплаченного демереджа. Инспекции поручено в срок не позднее 18.04.2011 пересчитать размер штрафов, указанный в пункте 1, размер пени, указанный в пункте 2, размер недоимки, указанный в пункте 3.1 резолютивной части решения от 28.01.2011 N 1. В остальной части апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Считая решение инспекции не соответствующим требованиям действующего законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7, 2.5.1 решения инспекции.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль и НДС в связи с занижением налоговой базы за 2007 и 2008 годы в результате занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" всего на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб. (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения), указал на отсутствие правовых оснований для доначисления спорных налогов, пени и санкций.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогового органа, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.
Основанием доначисления Обществу налога на прибыль организаций в сумме 475 018 267 рублей и НДС в сумме 424 783 290 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафа (по пунктам 2.4.1.1. и 2.5.1. решения) послужили выводы Инспекции о неправомерном занижении налогоплательщиком доходов от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская", что привело к занижению налогооблагаемых баз по налогу на прибыль организаций и НДС на сумму 2 230 768 624 руб.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
В пункте 6 статьи 274 НК РФ указано, что для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем вторым пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).
Из содержания подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС.
Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
На основании пункта 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Таким образом, при учете реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на прибыль и НДС налогоплательщик должен исходить из цен по сделке.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" в лице генерального директора Мнацаканяна О.С. (далее - судовладелец) 22.03.2006 заключило Стандартный чартер с иностранной компанией Beta Drilling AS (далее - фрахтователь) по сдаче в аренду самоподъемной буровой установки - СПБУ "Мурманская" (далее - договор аренды, чартер).
Согласно пункту 34 чартера фрахтователь должен выплачивать судовладельцу следующую арендную плату:
- - в течение мобилизационного периода - чартерную плату в размере 3 000 долларов США в сутки в первые 100 дней и в размере 4 000 долларов США - в последующие дни;
- - в течение основного периода и продленного периода - чартерную плату в размере 42 000 долларов США в сутки, из которых 35 000 долларов США - чартерная ставка, 7 000 долларов США - оплата услуг специалистов судовладельца;
- - в течение демобилизационного периода - чартерную плату в размере 4 000 долларов США в сутки.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что СПБУ "Мурманская" была сдана в аренду Обществом иностранной компании по арендной ставке в размере 42 000 долларов США (с учетом НДС) в основной и продленный периоды действия чартера.
Подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен при совершении внешнеторговых сделок.
Руководствуясь положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 40 и статьей 95 НК РФ, налоговый орган назначил экспертизу по определению рыночной стоимости арендной ставки по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" в порядке, установленном статьей 40 Кодекса.
По результатам проведенной оценки ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" было составлено экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. N 02-10-10 от 12.10.2010, согласно которому стоимость арендной ставки по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора чартера однородных объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях составляет:
- 2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС;
- 2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС.
Установив занижение арендной ставки, инспекция доначислила налог на прибыль и НДС исходя из применения рыночных цен на аналогичные услуги.
Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Статья 40 НК РФ содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.
По положениям пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом пунктов 4 - 11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В силу пункта 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
В соответствии с пунктом 9 статьи 40 НК РФ условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый пункта 10 статьи 40 НК РФ).
В соответствии с абзацем вторым пункта 10 указанной нормы при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при невозможности определения рыночной цены и при невозможности использования метода цены последующей реализации используется затратный метод.
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.12.2003 N 442-О, рыночная цена товаров определяется на произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 1 статьи 40 НК РФ.
Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий налогового органа при использовании полномочий по доначислению налога. Применение сравнительного метода, метода цены последующей реализации, затратного метода. Возможность применения каждого последующего метода обусловлена невозможностью использования предыдущего метода.
В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на налоговые органы возлагается обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.
Следовательно, налоговый орган несет обязанность по установлению рыночной цены товара и отклонения от нее той цены, которая применена участниками сделки, именно в той последовательности и именно по тем основаниям (критериям), которые определены в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Налоговым органом за основу при определении рыночной цены услуги принято экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010.
Представленное налоговым органом экспертное заключение судом первой инстанции правомерно признано ненадлежащим доказательством по делу, поскольку данное заключение ни по форме, ни по содержанию не соответствует действующем законодательству, регулирующему порядок определения рыночной цены.
Экспертное заключение выполнено оценщиком, являющимся членом Некоммерческого партнерства "Саморегулируемая организация "Национальная коллегия специалистов-оценщиков".
Согласно заключению Экспертного совета некоммерческого партнерства саморегулируемой организации "Национальная коллегия специалистов-оценщиков" N Н110614-К от 28.07.2011 экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010 ни по форме, ни по содержанию не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации об оценочной деятельности.
Так, эксперт Экспертного совета некоммерческого партнерства саморегулируемой организации "Национальная коллегия специалистов-оценщиков" установил наличие нарушений при проведении экспертизы, выразившихся в том числе в выборе аналогов, отсутствие источников официальной информации, наличие арифметических ошибок.
Экспертом-оценщиком Борщевым В.В. при выборе аналогов отобраны самоподъемные плавучие буровые установки различного дизайна и класса, отличного от оцениваемого. Вместе с тем оценщиком не применены корректировки на указанные отличия и не обоснованы указанные действия. Отличия рассматриваемых аналогов от объекта оценки оценщиком не рассматриваются и не анализируется влияние этих отличий на стоимость объекта и величину арендной платы.
Расчет дневной арендной ставки оценщиком произведен на основе данных, не имеющих точной ссылки на источник информации, и отличающихся друг от друга более чем в 2,5 раза.
Исходные данные, в том числе по семи СПБУ (аналог), используемые в расчетах не имеют ссылок на источник информации.
Отсутствие в заключение информации о ключевых факторах стоимости оцениваемых объектов делает невозможным применение сравнительного подхода, использованного оценщиком, по причине невозможности выявления и количественного определения требуемых корректировок.
В заключении оценщика сделан вывод о том, что динамика ставок аренды прямо зависит от цены на нефть на мировом рынке, вместе с тем, в приведенных расчетах фактор изменения цены на нефть не использован.
Из приведенных в заключении таблиц следует, что различие суточной арендной ставки в зависимости от региона может отличаться более чем в три раза. При этом, эксперт рассчитывает среднее значение существенно отличающихся ставок и использует данную информацию для определения рыночной цены услуги.
Так же оценщиком при расчете используется значение суточной арендной платы с экипажем и без экипажа в одинаковой величине без обоснования. Корректировки на период мобилизации и демобилизации к рыночным условиям не обоснованы.
Заявленная в заключении эксперта последовательность определения рыночной стоимости не соблюдена.
В расчетах эксперта имеются арифметические ошибки, влияющие на итоговую цену.
Таким образом, выводы, изложенные в заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" N 02-10-10 от 12.10.2010 об определении рыночной стоимости объекта оценки, нельзя признать обоснованными.
Поскольку налоговым органом не представлено иных доказательств, подтверждающих, что рыночная стоимость арендной ставки по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора чартера однородных объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях составляет:
- 2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС;
- 2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС, судом первой инстанции сделан правильный вывод о необоснованности доначисления налога на прибыль и НДС за 2007, 2008 года, соответствующих пени и налоговых санкций, по данному эпизоду.
Ссылки налогового органа на приговор Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010, как преюдициальный судебный акт подлежит отклонению.
В соответствии с п. 4 ст. 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.
Согласно приговору Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010 бывший генеральный директор ФГУП "АМНГР" Мнацаканян О.С. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью 1 статьи 201 Уголовного кодекса Российской Федерации, - в злоупотреблении полномочиями, то есть использовании лицом, выполняющим управленческие функции в коммерческой организации, своих полномочий вопреки законным интересам этой организации в целях извлечения выгод для других лиц, повлекшем причинение существенного вреда правам и законным интересам организации и государству, в том числе при совершении действий при заключении с иностранным фрахтователем контракта N 169/03 на аренду (фрахт) СПБУ "Мурманская" в марте 2006 года.
Таким образом, в силу п. 4 ст. 69 АПК РФ обязательность приговора суда состоит в том, что ставка арендной платы при заключении в марте 2006 года ниже рыночной и указанные действия совершены Мнацаканян О.С.
Иные выводы, изложенные в приговоре суда по уголовному дела в силу прямого указания ст. 69 АПК РФ не являются обязательными для арбитражного суда.
В настоящем деле судом первой инстанции признано недоказанным правомерность доначисления налога на прибыль организаций в сумме 475 018 267 рублей и НДС в сумме 424 783 290 рублей, соответствующих пени и санкций, исходя из рыночной стоимости арендной ставки в 2007 году - 193 750 долларов США с учетом НДС; в 2008 году - 178 000 долларов США с учетом НДС.
Данные обстоятельства в уголовном деле не рассматривались, выводы по данным вопросам в приговоре суда отсутствуют.
Кроме того, как правомерно отметил суд первой инстанции, в приговоре суда, размер рыночной суточной арендной платы по аренде СПБУ "Мурманская" в 2007 году и 2008 году не указан.
В соответствии с экспертным заключением N 798/16-1 от 15.04.2009 (эксперт Лободенко В.В.), полученным в ходе расследования уголовного дела, и исследованном судом при вынесении приговора, суточная арендная плата по аренде СПБУ "Мурманская" должна была составлять на момент заключения указанного контракта в марте 2006 года 86.792 доллара США.
Поскольку в рамках настоящего дела рассматривается вопрос правомерности доначисления налогов в связи с занижением ставки арендной платы в 2007 и 2008 годах, выводы эксперта о рыночной стоимости по состоянию на март 2006 года не может быть принят.
Так же следует отметить, что доначисление налогов за 2007 и 2008 года произведено инспекции из стоимости арендной платы, определенных экспертным путем, а не из ставки, указанной в приговоре Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010.
Ссылки инспекции на правовую позицию, изложенную в судебных актах по делу N А40-111916/12-107-561, подлежат отклонению, в связи с тем, что фактические обстоятельства по рассматриваемым делам различны.
Так, судебные инстанции при рассмотрении дела N А40-111916/12-107-561 сделали вывод о том, что порядок проведения оценки, выборка претендентов для сравнения соответствует требованиям Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и установленных методов оценки.
В настоящем споре несоответствие заключения эксперта требованиям Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и установленных методов оценки подтверждено Заключением Экспертного Совета НП СРО "НКСО" N Н110614-К от 28.07.2011.
Доводы налогового органа об обязанности суда первой инстанции установить фактические налоговые обязательства Общества за 2007, 2008 года, а именно определить в ходе рассмотрения дела рыночную стоимость арендной платы и исчислить налоги, пени и санкции, подлежат отклонению как основанные на неправильном толковании норм материального права.
Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.
Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 Кодекса). В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Таким образом, установление действительного объема налоговых обязательств налогоплательщика является обязанностью налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку, установленной Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в соответствии с ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.
Следовательно, в обязанности арбитражного суда, рассматривающего дело по заявлению налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, входит только проверка соответствия ненормативного акта закону, а не определение фактических налоговых обязательств хозяйствующего субъекта.
В связи с тем, что при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не представлены доказательства, с достоверностью подтверждающие неправомерное занижение налогоплательщиком выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб., суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение Инспекции недействительным в указанной части.
Пункт 2.5.2 решения инспекции.
В обоснование доначисления Обществу НДС в сумме 23 245 128 руб. налоговый орган ссылается на нарушение заявителем пункта 3 статьи 148 НК РФ в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящим вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская".
Отказывая в удовлетворении заявления по этому эпизоду, суд указал на то, что предоставление специалистов налогоплательщика на период чартера на СПБУ "Мурманская" носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче СПБУ в аренду, поэтому местом реализации услуг по предоставлению специалистов судовладельца, как и услуг по предоставлению в аренду СПБУ, является территория Российской Федерации, в связи с чем реализация услуг специалистов является объектом налогообложения НДС.
Апелляционный суд, проанализировав жалобу Общества, не находит оснований для ее удовлетворения по данному эпизоду.
Общество в налоговых декларациях по НДС за 2007 год и 2008 год в разделе 9 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации", по коду операции 1010812 отразило стоимость услуг от предоставления специалистов для управления и эксплуатации СПБУ "Мурманская", местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, в размере 23 245 128 руб.
Как следует из материалов дела, 22.03.2006 заявителем было заключено чартерное соглашение, согласно которому "Beta Drilling AS" (фрахтователь) арендует СПБУ "Мурманская" на условиях соглашения "стандартного чартера".
В соответствии со статьей 211 Кодекса торгового мореплавания РФ (далее - КГМ РФ) по договору фрахтования судна без экипажа (бербоут-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.
Вышеуказанный чартер по содержанию и исполнению сторонами следует расценивать как бербоут-чартер в соответствии с Главой 11 КТМ.
Местом реализации услуг по предоставлению СПБУ "Мурманская" во фрахт по договору аренды является территория РФ, в связи с чем, ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" исчисляло и уплачивало НДС со стоимости услуг по аренде буровой установки, что установлено судом и не оспаривается налогоплательщиком.
В соответствии с п. 34 чартерного соглашения от 22.03.2006 в течение основного периода фрахтователи должны выплачивать владельцам чартерную плату в размере 42 000 долл. США в сутки, которая состоит согласно дополнительного соглашения от 03.11.2006 к чартеру от 22.03.2006 из платы за аренду самой буровой установки в размере 35 000 долл. США в сутки и оплаты услуг специалистов в размере 7000 долл. США. в сутки
В соответствии с п. 2 аддендума 2 к чартерному соглашению от 22.03.2006 владелец СПБУ "Мурманская" должен предоставить членов экипажа для найма в течение контрактного периода.
Тем самым, исходя из условий чартера СПБУ "Мурманская" сдавалась в аренду иностранному фрахтователю на условиях аренды судна без экипажа (бербоут-чартер) за плату в размере 42000 долл. США в сутки.
Кроме того, п. 1 дополнительного соглашения от 03.11.2006 к стандартному чартеру от 22.03.2006 между ФГУП "АМНГР" и иностранным фрахтователем было предусмотрено, что стороны договорились о том, что в течение основного и продленного периодов оплата услуг специалистов судовладельца в размере 7000 долл. США в сутки включена в общую сумму арендной платы.
Таким образом, стороны по указанному чартеру и дополнительным соглашением к нему рассматривают ставку в 42000 долл. США в сутки как неделимую ставку фрахта по сдаче судна в аренду без экипажа (на условиях бербоут-чартера).
Согласно п. 1 дополнительного соглашения от 18.04.2006 к чартеру от 22.03.2006 предприятие и фрахтователь договорились, что в любой из чартерных периодов фрахтователь может запрашивать специалистов судовладельца для работы на СПБУ с целью оказания услуг по ремонту и эксплуатации буровой установки.
В соответствии с данным пунктом дополнительного соглашения в проверяемый период сотрудники налогоплательщика направлялись для оказания услуг по ремонту и эксплуатации буровой установки.
Суд первой инстанции, проанализировав представленные налоговым органом документальные доказательства, указал, что специалисты налогоплательщика выполняли на СПБУ "Мурманская" порученные иностранным фрахтователем определенные функции, связанные с проведением ремонтных работ и эксплуатацией судового оборудования буровой установки
Исходя из вышеизложенного, предоставление иностранному фрахтователю отдельных российских специалистов на СПБУ "Мурманская", необходимых для эксплуатации судна, не свидетельствует о направлении экипажа.
В данном случае, предоставление отдельных специалистов ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" на период чартера на СПБУ "Мурманская" носило вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче СПБУ иностранному фрахтователю в аренду по договору бербоут-чартера от 22.03.2006 г.
Перечисленные выше услуги по предоставлению СПБУ "Мурманская" в аренду на условиях аренды судна без экипажа и предоставление налогоплательщиком специалистов для ремонта и эксплуатации буровой установки не могут рассматриваться в отдельности друг от друга, так как неразрывно связаны между собой и в совокупности образуют единую услугу по предоставлению СПБУ на условиях договора бербоут-чартера.
Тем самым предоставление предприятием персонала иностранному фрахтователю для обслуживания буровой установки нельзя расценивать как отдельную услугу вне услуги по сдачи в аренду во фрахт СПБУ "Мурманская".
Исходя из положений п. 3 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по предоставлению специалистов судовладельца, наряду с предоставлением СПБУ на условиях бербоут-чартера. является территория РФ, следовательно, чартерная ставка от предоставления специалистов для ремонта и эксплуатации должна облагаться НДС на общих основаниях.
Выводы суда первой инстанции соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу N А42-3201/2010.
Доводы апелляционной жалобы Общества основаны на неправильном толковании норм материального права.
Пункты 2.5.3, 2.5.4 решения инспекции.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 23, 54, 146, 148, 166 НК РФ налогоплательщиком занижена налоговая база по НДС в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения НДС стоимости услуг по сдаче в аренду СПБУ "Кольская", по сдаче в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации транспортно-буксирных судов "Нефтегаз -51", "НЕфтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала", в результате чего занижен НДС, подлежащий уплате в бюджет, за январь 2007 в сумме 11 252 157 руб., за 2007 год в сумме 22 444 236 руб., за 2008 год в сумме 28 670 963 руб.
Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду указал, что в соответствии с положениями статьи 146, пунктов 1 и 2 статьи 148 НК РФ, суд находит, что вне зависимости от вида договора - тайм-чартера или бербоут-чартера налогоплательщиком исполнялись услуги по предоставлению судов, а также СПБУ "Кольская" в аренду, которые подлежат обложению НДС на общих основаниях. на неправомерность освобождения от налогообложения.
Апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы Общества не находит оснований для ее удовлетворения.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" осуществляло услуги по сдаче в аренду СПБУ "Кольская" на основании стандартного чартера, и сдаче морских судов в тайм-чартер за пределами Российской Федерации.
31.01.1999 между ФГУП "АМНГР" (Владелец) и Компанией "Кварнер Маритайм" (Норвегия) было заключено чартерное соглашение, в соответствии с пунктом 1 которого Владелец передает самопогружающуюся буровую установку (СПБУ) "Кольская" фрахтователю, а фрахтователь арендует данное судно у владельца на условиях соглашения бербоута.
Согласно подпункту "а" пункта 6 данного соглашения фрахтователь должен был за свой счет обеспечивать экипаж, эксплуатацию, топливо, и снабжать запасами судно, за исключением любого топлива и запасов, которые могут быть на судне во время поставки его фрахтователю; владелец не имеет никаких обязательств делать то же самое.
В соответствии с подпунктом "b" пункта 6 данного соглашения фрахтователь оплачивает все портовые и лоцманские сборы и платы, и все другие затраты и расходы, относящиеся к использованию и эксплуатация данного судна, за исключением затрат, понесенных до поставки.
Подпунктом "с" пункта 6 данного соглашения определено, что фрахтователь будет за свой счет содержать судно в хорошем текущем порядке, состоянии и ремонте и в основном в том же самом состоянии, как оно получено от владельца, и делать регулярное обслуживание, ремонт и замену частей, включая постановку в сухой док, если это необходимо, чистку и перекраску везде, где необходимо.
Согласно подпункту "е" пункта 6 и пункту 11 данного соглашения фрахтователь уплачивает все налоги, сборы, платы, пошлины, законно наложенные на указанное судно, вследствие эксплуатации судна или его использования, или вследствие любого полученного в связи с этим дохода, а также в течение срока чартера должен за свой счет получить и поддерживать страхование от морских и военных рисков на судно.
В соответствии с Соглашением об уточнении положений чартерного соглашения от 01.07.2004, ФГУП "АМНГР" (Владелец) и Компания "Кварнер Маритайм" (Норвегия) (Фрахтователь) подтверждают, что с момента заключения чартерного соглашения 31.01.1999 года по аренде консольной самоподъемной платформы, "НОБЛ Кольская" предоставлялась Владельцем Фрахтователю в аренду с экипажем, принадлежавшем Владельцу, и состоящем из его работников.
Согласно счету-фактуре от 31.01.2007 N 100, выставленному ФГУП "АМНГР" в адрес Фрахтователя, стоимость услуг по предоставлению в аренду СПБУ "Кольская" за январь 2007 года в рамках договора от 31.01.1999 составила 2 356 000 долларов США, без НДС.
Факт оказания ФГУП "АМНГР" услуг на указанную сумму подтверждается также актом выполнения и приема работ от 31.01.2007 года.
Также в проверяемом периоде ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" сдавало в тайм-чартер суда, обслуживающие морские буровые установки, на основании контрактов, заключенных с иностранными компаниями.
В соответствии с контрактом от 01.06.2004 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Blu Kazahstan Limited (Фрахтователь) судовладельцем было предоставлено в аренду плавобщежитие "Калевала" со сроком фрахта до 6 лет, порт и место сдачи судна - Астрахань, Россия. Порт и место возврата судна - Беломорск, Россия. Район эксплуатации - Каспийское море. Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 645/03 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Тумча" со сроком фрахта до 1 года, порт и место сдачи судна - порт в Ливии по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Роттердам, Голландия. Район эксплуатации - Средиземное море. Согласно условиям контракта (пункт 11 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 644/04 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь) судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Пасвик" со сроком фрахта до 12 месяцев, порт и место сдачи судна - любой порт по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Аймьюден, Голландия. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 643/03 от 24.11.2006 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "Нефтегаз-51" со сроком фрахта до 1 года 6 месяцев, порт и место сдачи судна - любой порт по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Мурманск, Россия. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 1.1 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
Транспортно-буксировочное судно "Нефтегаз-51" в проверяемый период занималось буксировкой буровой установки, баржи и обслуживанием буровых установок (снабжение водой, топливом, и прочее).
В соответствии с контрактом N 549/03 от 21.07.2007 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "ТБС "Нефтегаз-55" со сроком фрахта 18 месяцев, порт и место сдачи судна - Роттердам, Нидерланды или Мурманск по выбору фрахтователя. Порт и место возврата судна - Роттердам, Нидерланды. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
В соответствии с контрактом N 118/03 от 12.02.2007 "Сапплайтайм", заключенным между ФГУП "АМНГР" (Судовладелец) и Arctic Shipping N.V., Нидерланды (Фрахтователь), судовладельцем было предоставлено в аренду транспортно-буксировочное судно "ТБС "Нефтегаз-57" со сроком фрахта 12 месяцев, порт и место сдачи судна - Роттердам, Нидерланды. Порт и место возврата судна - Роттердам, Нидерланды. Район эксплуатации - Мировой океан.
Согласно условиям контракта (пункт 18 части 1) эксплуатация судна ограничена, судно предназначено для выполнения работ, которые возможно выполнить по ТТД в соответствии с приложением "А".
Сданные в аренду Обществом иностранному фрахтователю перечисленные выше суда занимались обслуживанием морских буровых установок и иных морских судов в открытом море, а также предоставляли услуги по буксировке.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом место реализации работ (услуг) определяется в порядке требований статьи 148 НК РФ.
Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень видов работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации.
Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Следовательно, как правильно указал суд, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 данной статьи.
Как определено первым абзацем пункта 2 статьи 148 НК РФ, местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Согласно второму абзацу пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
Указанным абзацем установлено исключение из правила, предусмотренного абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ.
Суд пришел к правильному выводу, что данная норма во взаимосвязи с другими положениями статьи 148 НК РФ указывает на то, что законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающему перевозку на них грузов или пассажиров.
Суд, проанализировав указанные выше соглашения, контракты, пришел к правомерному выводу, что перечисленные суда сдавались в аренду для обслуживания морских буровых установок, а не для перевозки пассажиров и грузов между иностранными портами.
Учитывая, что ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование СПБУ "Кольская" по договору фрахтования в целях осуществления бурения и транспортно-буксирных судов и плавобщежития по договорам фрахтования (тайм-чартера) в целях обслуживания морских буровых установок следует считать территорию Российской Федерации (подпункт 5 пункта 1 и абзац первый пункта 2 статьи 148 НК РФ).
Таким образом, у налогоплательщика возникла обязанность уплатить налог на добавленную стоимость при реализации спорных услуг.
Суд правомерно принял во внимание правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 по аналогичному спору.
Указанное Постановление подлежит безусловному применению арбитражными судами, поскольку данное в нем Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации толкование статьи 148 НК РФ направлено на единообразие применения закона на территории Российской Федерации. Специального указания на придание обратной силы правовому прецеденту при толковании Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации действующего законодательства не требуется.
Таким образом, руководствуясь приведенными выше положениями НК РФ, суд пришел к правильному выводу о том, что местом реализации услуг по предоставлению в пользование СПБУ "Кольская" по договору фрахтования в целях осуществления бурения, транспортно-буксирных судов "Нефтегаз-51","Нефтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала" по договорам фрахтования (тайм-чартера) в целях обслуживания морских буровых установок следует считать территорию Российской Федерации.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу N А42-3201/2010.
Следовательно, налогоплательщик незаконно применил освобождение от налогообложения НДС услуг по сдаче вышеуказанных судов в аренду, в связи с чем налоговый орган правомерно произвел доначисление НДС за 2007, 2008 года.
Доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм материального права.
Пункт 2.4.2.5 решения инспекции.
В ходе налоговой проверки инспекцией в связи с выявленными нарушениями по эпизодам, изложенным в пунктах 2.5.2, 2.5.3, 2.5.4 изменена пропорция распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот 2007-2008 годов, что явилось основанием для уменьшения прочих расходов по налогу на прибыль.
Поскольку при рассмотрении настоящего дела установлена правомерность доначисления НДС по указанным эпизодам, судом первой инстанции сделан правильный вывод об отсутствии правовых оснований для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду, поскольку изменением пропорции распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот 2007-2008 является обоснованным.
Доводы апелляционных жалоб не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 по делу N А42-2701/2011 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
И.А.ДМИТРИЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)