Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании, проводимом путем использования системы видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области (судья Корецкий О.А., секретарь судебного заседания Трунова В.А.), при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Силантьевым А.А., от заявителя - открытого акционерного общества "Санаторий "Надежда" (ИНН 6166018998, ОГРН 1026103725339) - Якымив И.Р. (доверенность от 01.07.2013), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (ИНН 6152001105, ОГРН 1046163900012) - Куцеволовой Е.И. (доверенность от 31.07.2013), Шепетновой Н.А. (доверенность от 20.08.2013), рассмотрев кассационную жалобу открытого акционерного общества "Санаторий "Надежда" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.05.2013 (судья Кривоносова О.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 (судьи Николаев Д.В., Винокур И.Г., Сулименко Н.В.) и кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012, установил следующее.
ОАО "Санаторий "Надежда" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.07.2012 N 51 в части начисления 2 352 680 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за его неполную уплату и уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2010 год на 2 244 123 рубля (с учетом уточнений, заявленных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением суда от 31.05.2013 заявленные требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции об уменьшении убытка за 2010 год на 1 309 636 рублей. В удовлетворении остальной части требований отказано. С инспекции в пользу общества взыскано 2 тыс. судебных расходов в возмещение уплаченной налогоплательщиком государственной пошлины.
Судебный акт мотивирован отсутствием реальности сделок с контрагентом общества - ООО "Техпромснаб" (расходы в размере 12 400 тыс. рублей, связанные с ремонтом третьего этажа здания санатория и приобретением материалов для его производства); отсутствием документальных доказательств, подтверждающих использование арендованного обществом автомобиля в хозяйственной деятельности заявителя; приобретенные люстры (расходы в размере 380 068 рублей) являются самостоятельным товаром, не являются частью помещений; в связи с демонтажом и монтажом аудио и видеооборудования (расходы в размере 554 419 рублей) произошла модернизация основных средств, в связи с чем понесенные расходы подлежат списанию через амортизационные отчисления. Суд посчитал обоснованными расходы общества с ООО "Строй Маркет" (расходы в размере 1 309 636 рублей) в связи с реальностью взаимоотношений с указанным контрагентом.
Постановлением апелляционной инстанции от 18.11.2013 решение суда от 31.05.2013 отменено части отказа в удовлетворении требований и признано недействительным решение инспекции от 03.07.2012 N 51 о начислении 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа по сделке с Казаряном А.В., связанной с оказанием услуг общей стоимостью 480 тыс. рублей (по 40 тыс. рублей ежемесячно) по предоставлению автотранспортного средства, приобретению ГСМ, производству ремонтных работ, связанных с эксплуатацией автотранспортного средства. В остальной части судебный акт оставлен без изменения.
Судебный акт мотивирован тем, что налогоплательщиком соблюдены положения статьи 252 Кодекса, следовательно, общество правомерно включило в состав расходов затраты по аренде автотранспорта с экипажем.
В кассационной жалобе общество просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт в удовлетворении заявленных требований заявителя. Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и фактическим обстоятельствам дела, поскольку реальность отношений с ООО "Техпромснаб" подтверждена материалами дела; демонтаж и монтаж аудио и видеооборудования следует квалифицировать как ремонт, поскольку названные работы не привели к модернизации оборудования; вывод суда о том, что люстры не являются частью здания, противоречит пункту 6.5 Правил устройства электроустановок (утвержденными Минэнерго СССР от 5.10.1979). Предметом обжалования, таким образом, являются судебные акты в части отказа в признании недействительным решения инспекции об уменьшении убытка по налогу на прибыль за 2010 год в размере 934 487 рублей и о начислении 2 256 680 рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих пеней и штрафа по сделке с ООО "Техпромснаб".
В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налогового органа от 03.07.2012 N 51 по сделке налогоплательщика с Казаряном А.В., связанной с арендой транспортного средства. По мнению налогового органа, материалами дела не подтверждено использование транспортного средства обществом. Инспекция указывает на неправомерное принятие судом апелляционной инстанции дополнительных доказательств общества в суде апелляционной инстанции, отсутствие мотивированного объяснения невозможности их представления в суд первой инстанции.
Исходя из требований части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса законность решения, постановления, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражениях относительно них.
Отзывы на кассационные жалобы не поступили.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы жалобы налогоплательщика, представители инспекции - жалобы налогового органа, соответственно возражая против удовлетворения жалоб других лиц, участвующих в деле.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене в части по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества, по результатам которой составила акт от 05.06.2012 N 51, рассмотрев который с возражениями общества, приняла решение от 03.07.2012 N 51 о начислении в том числе обжалуемых сумм налога на прибыль, пеней и штрафа за его неполную уплату, а также об уменьшении убытка по налогу на прибыль за 2009-2010 годы.
Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 17.09.2012 N 15-14/3636 решение налогового органа оставлено в силе.
Не согласившись с принятым решением инспекции от 03.07.2012 N 51 в части, общество обжаловало его в арбитражный суд.
Проверяя законность начисления налогоплательщику 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год (расходы в размере 480 тыс. рублей), судебные инстанции установили, что 01.12.2007 общество заключило с гражданином Казаряном Александром Вагановичем договор аренды автотранспортного средства с экипажем, в соответствии с условиями которого последний обязался передать автомобиль ГАЗ - 33023 во временное пользование для эксплуатации в соответствии с режимом работы налогоплательщика. Обязанности по приобретению ГСМ, ремонту автотранспортного средства возложены на Казаряна С.В., плата за услуги определена участниками соглашения в размере 40 тыс. рублей в месяц. Сроки оплаты договором не установлен (т. 1, л.д. 31). Обязанности по исчислению и уплате сумм налога на доходы физических лиц с выплаченных физическому лицу доходов выполняло общество как налоговый агент, удерживая его из сумм дохода налогоплательщика, о чем инспекция не спорит.
В подтверждение понесенных расходов в материалы дела налогоплательщик представил акты выполненных работ по аренде автомобиля, выписку из кассовой книги, копии расходных кассовых ордеров.
Признавая ошибочным вывод суда первой инстанции о неподтверждении документально и нереальном характере спорной хозяйственной операции, суд апелляционной инстанции установил, что фактически между сторонами сделки заключен и исполнен договор аренды транспортного средства с экипажем, а не договор перевозки груза. Это следует как из условия договора о предоставлении в аренду автомобиля и оказания услуг по его управлению, так из соглашении об осуществлении определенной деятельности. О характере груза (вида, груза, объема) и сроках его доставки, пунктах отправления и назначения участники сделки не договаривались. По этим основаниям судебная коллегия посчитала необоснованным вывод суда о необходимости представления в материалы дела в доказательство реальности спорной хозяйственной операции товарно-транспортных накладных, посчитав, что исходя из фактически сложившихся между участниками сделками отношений факт оказания услуг необходимо подтверждать актами об их оказании, что налогоплательщик выполнил. Совокупность этих обстоятельств апелляционная инстанция расценила как свидетельствующую о реальном характере расходов налогоплательщика, связанных с оплатой аренды автотранспорта с экипажем, экономически обоснованными и подтвержденными представленными в материалы дела доказательствами.
При этом суд апелляционной инстанции обоснованно применил к установленным им фактическим обстоятельствам, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, положения статей 247, 252 Кодекса, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ" О бухгалтерском учете", пункта 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, форму N 3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 Российской Федерации N 78, в силу которых расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными на основании законодательства Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Довод инспекции о необоснованном принятии судом апелляционной инстанции дополнительных доказательств подлежит отклонению, поскольку в силу абзаца 5 пункта 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 " о применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" принятие дополнительных доказательств судом апелляционной инстанции не может служить основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции.
При таких обстоятельствах вывод апелляционной инстанции об обоснованном включении налогоплательщиком в число расходов 480 тыс. рублей, выплаченных за аренду транспортного средства с экипажем, и незаконном начислении ему 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа за неполную уплату суммы налога основан на правильном применении норм права к установленным фактическим обстоятельствам дела, с учетом фактически сложившихся между участниками хозяйственной операции взаимоотношений, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам. Основания для отмены или изменения постановления суда апелляционной инстанции в указанной части и удовлетворения жалобы инспекции не установлены.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции о начислении налога на прибыль за 2009 года, соответствующих пеней и штрафа по сделке налогоплательщика с ООО "Техпромснаб", связанных с перечислением ему 12 400 тыс. рублей за ремонтные работы на третьем этаже здания санатория и материалы, судебные инстанции посчитали нереальным факт их оказания, расходы - носящими мнимый характер, в связи с чем отнесение их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, сочли необоснованным.
Так, судебные инстанции установили, что за период с 01.02.2009 по 01.09.2009 общество заключило 8 типовых договоров подряда с ООО "Техпромсанб" на общую сумму 12 400 тыс. рублей. В доказательство выполнения работ общество представило в материалы дела акты, исследовав и оценив которые в совокупности с другими доказательствами, суд указал, что спорные работы осуществлялись иждивением подрядчика, однако при этом стороны соглашения не согласовали качественные характеристики используемых при осуществлении ремонтных отделочных работ материалов и товаров, изготовителей таких материалов и товаров, требования к цвету, стилю, осуществление надзора заказчика либо авторского надзора за соответствием работ дизайнерскому решению.
Суд отметил, что из сообщения Главного Управления МВД России по ЮФО от 19.04.2012 N 10/19-1202 следует, что провести опрос руководителя ООО "Техпромснаб" невозможно по мотиву отсутствия информации о его местонахождении. Согласно письму от 10.05.2012 N 09-13/01641 ДСП из ИНФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону ООО "Техпромснаб" состоит на учете в Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону с 03.12.2008, его директором является Паращук Владимир Ильич, среднесписочная численность предприятия за 2008 год составляла 1 человека. Сведения о среднесписочной численности за 2009-2010 годы не подавались. Основные средства на балансе ООО "Техпромснаб" отсутствуют. Основным видом деятельности является деятельность автомобильного специализированного транспорта. Суд также указал, что из выписки движения денежных средств по расчетному счету контрагента усматривается, что операции, подтверждающие реальное ведение финансово-хозяйственной деятельности контрагентом (выплата заработной платы, арендные платежи, платежи за коммунальные услуги, за канцелярские товары и т.д.), отсутствуют. При этом денежные средства на выполнение субподрядных работ не перечислялись. Суд также отметил, что в ходе опроса, проведенного в рамках налоговой проверки, директор общества Бояджян А.А., пояснил, что не помнит, встречался ли с директором ООО "Техпромснаб", сообщил о подписании договоров и актов выполненных работ представителем ООО "Техпромснаб".
Сославшись на правовую позицию, сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07, суд сделал вывод об отсутствии у налогоплательщика права на включение в налоговую базу по налогу на прибыль расходов, понесенных по сделке с ООО "Техпромснаб", посчитав представленные обществом доказательства недостоверными и неполными, не подтверждающими факт выполнения подрядных работ указанным поставщиком.
Однако при этом судебные инстанции не учли следующее.
Как указано в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом; деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
В судебных актах отсутствуют ссылки на то, что в материалы дела не представлены доказательства того, что обществом не производились затраты, а товары (работы, услуги), названные в спорных товарно-транспортных накладных, не получались.
Между тем из материалов налоговой проверки и доказательств, имеющихся в материалах дела, следует, что все расчеты со спорным контрагентом налогоплательщик осуществлял в безналичном порядке, что подтверждается платежными поручениями, оформленными в установленном порядке.
При этом доказательства того, что общество не производило оплату, а приобретенные им товары (услуги) не получало либо получало безвозмездно, в материалах дела отсутствуют.
Не имеется в материалах дела и доказательств, свидетельствующих о том, что понесенные обществом затраты по уплате поставщику полученных им от него работ (услуг, материалов) не отвечают критериям, предъявляемым статьей 252 Кодекса.
Между тем, единственно наличие недостатков, допущенных при оформлении документов, подтверждающих приобретение спорных товаров и услуг, принятых к учету в установленном порядке и использованных налогоплательщиком в своей производственной деятельности, направленной на извлечение прибыли, не свидетельствует об их безвозмездном приобретении.
Отклоняя довод налогоплательщика о проявлении им должной осмотрительности при выборе поставщика, проверке его легальности, уставных и регистрационных документов, а также что он состоял на налоговом учете, ему присвоены ИНН и ОГРН, сведения о них отражены в ЕГРЮЛ, паспортные данные учредивших его лиц не искажались, суд не указал, по каким мотивам признал соответствующие доказательства недостоверными.
Аргументы общества о наличии в момент совершения хозяйственной операции у ООО "Техпромснаб" необходимой лицензии на осуществление спорных работ, что расценено как наличие у него соответствующих производственных, технических, трудовых и иных ресурсов, без наличия которых невозможно получение лицензии, оценки суда не получили.
По каким причинам суд отклонил или признал недостоверным довод налогоплательщика о направлении его подрядчиком в спорный налоговый период налоговой отчетности в налоговый орган по месту регистрации, также не ясно.
Суд также не указал, по каким причинам отверг доводы налогоплательщика о реальном характере спорных работ и приобретении при их производстве соответствующих материалов, в результате чего произведен ремонт третьего этажа здания санатория, улучшились его качественные, внешние и дизайнерские характеристики. Почему отклонен довод общества об отсутствии у него возможности осуществления спорных работ вследствие осуществления иного вида деятельности (оказание лечебных и санаторных услуг), суд не указал.
За счет каких источников, чьими силами и материалами осуществлены демонтаж дверных коробок, оконных проемов, полов, санитарных приборов, радиаторов, осветительных приборов разборка перегородок, пробивка проемов, кладка стен, установка оконных и дверных блоков, ковровых покрытий, смесителей, санитарно-фаянсовых изделий, облицовка потолков гипсокартоном, подвесных потолков, оклейка стен и потолков, окраска, установка электрооборудования, радиаторов, оштукатуривание, суд не указал. Аргументы налогоплательщика о последующем использовании в хозяйственной деятельности отремонтированных помещений оценки суда также не получили.
Суд также не учел, что в оспариваемом решении налоговый орган не ссылается на доказательства, опровергающие приобретение обществом у его поставщиков товаров и услуг. Представленные налогоплательщиком платежные документы, оформленные в соответствии с предъявляемыми законом требованиями, могут свидетельствовать о реальной оплате спорных товаров и услуг. Инспекция не приводит доводы о взаимозависимости общества и его поставщика или что последний является "проблемным" поставщиком, с "массовыми" учредителем и адресом регистрации.
Ссылаясь на затруднения в части пояснения об обстоятельствах заключения и исполнения спорной сделки руководителем общества, суд не учел, что какие-либо отрицательные ответы на эти вопроса в нем отсутствуют, при этом доводы о подготовке договора другими работниками санатория оценки суда не получили.
Исходя из сложившейся правоприменительной практики, при рассмотрении вопроса об обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды суд должен исходить из оценки совокупности взаимосвязанных доводов налогового органа о фиктивности хозяйственных операций, связанных с поставкой, приобретением товаров (услуг) и их последующей реализации, их документального оформления, в том числе с учетом осуществляемых налогоплательщиком видов хозяйственной деятельности, использовании системы расчетов между покупателем и его поставщиками, направленной на уклонение от уплаты налогов, отсутствии разумной деловой цели заключаемых сделок, вовлечении в процесс производства и поставок исключительно организаций, правомерность регистрации и реальность деятельности которых вызывают сомнения.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
При установлении этого обстоятельства и недоказанности факта невыполнения работ в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных работ, может быть отказано при условии, если инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).
Ссылки на такие доказательства в судебных актах отсутствуют.
Признавая обоснованным доводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате завышения затрат по налогу на прибыль, так как представленные им документы для подтверждения расходов на приобретение товаров и услуг содержат недостоверные сведения; сделки со спорным контрагентом не имеют цели осуществления реальной хозяйственной деятельности, суд не указал доказательства, подтверждающие эти аргументы.
Сам по себе довод о недостоверности документов не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
Довод налогоплательщика о том, что им проявлена достаточная осмотрительность и осторожность при проверке правоспособности поставщика и его надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц (предварительное получение из официальных источников информации о его государственной регистрации) получил неполную оценку.
На основании каких доказательств суд сделал вывод о том, что общество на основании условий, обстоятельств заключения или исполнения спорного договора знало или должно было знать о возможной недостоверности представленных контрагентом документов либо о возможном неисполнении им своих налоговых обязанностей, что в силу правовой позиции, изложенной в пункте 10 постановления N 53, могло бы явиться основанием для отказа в признании для целей налогообложения понесенных расходов, суд не указал.
С учетом положений статей 247, 252 Кодекса при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Согласно части 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
Исходя из положений статей 41, 247 Кодекса, определяющих объект обложения налогом на прибыль как доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (как экономическую выгоду), в рассматриваемом случае судебные инстанции сделали вывод о неправомерности учета обществом расходов, понесенных в рамках реальных хозяйственных операций, основанный на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц. Отклонив каждый из доводов налогоплательщика о принятии им необходимых и достаточных мер для выбора поставщика, реальном получении от них товаров и услуг, их оплате в безналичном порядке, своевременном и полном учете, последующем использовании в предпринимательской деятельности, получении соответствующих доходов, включенных в налогооблагаемую базу, суд в рассматриваемом случае фактически возложил на общество ответственность за возможные недобросовестные действия его поставщика. При этом ссылки на какие-либо доказательства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал или мог знать о недобросовестном поведении его контрагента при выполнении налоговых обязательств, в судебных актах и материалах дела отсутствуют.
При таких обстоятельствах вывод суда о нереальном характере сделки с ООО "Техпромснаб" и мнимом характере хозяйственной операции с ним является преждевременным и основанным на неполном исследовании имеющих значение для правильного рассмотрения дела имеющихся в материалах дела доказательств.
Проверяя правомерность отнесения на убытки 2010 года 380 068 рублей расходов по приобретению люстр (более 20 тыс. рублей каждая), расходов на демонтаж и монтаж аудио и видеооборудования в размере 554 419 рублей, суд установил следующее.
Налогоплательщик в 2010 году приобрел люстры общей стоимостью 380 068 рублей в ООО "Леруа Мерлен Восток", классифицировав эти расходы как прочие, осуществив единовременно их учет при налогообложении налогом на прибыль.
В соответствии со статьей 256 Кодекса имущество, сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 тыс. рублей, находящееся в собственности налогоплательщика и используемое им для извлечения дохода, относится к амортизируемому, в силу пункта 1 статьи 256 Кодекса стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
Суд посчитал обоснованным решение инспекции о наличии у общества обязанности к принятию мер к определению амортизационной группы основного средства, выбору метода амортизации в соответствии с учетной политикой организации, сославшись на Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, сделав вывод о том, что люстры не входят в состав зданий.
Однако при этом судебные инстанции, отклоняя доводы общества о вхождении люстр в состав единого объекта, соединенного между собой конструктивно и предназначенного для выполнения одной цели - освещения помещения, должной оценки суда не получил.
Между тем, в силу статьи 247, пункта 1 статьи 252 Кодекса для определения объекта налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются на прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Однако при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании пункта 5 статьи 270 Кодекса не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 1.1 статьи 259 Кодекса.
Исходя из пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Из содержания приведенных норм следует, что все иные виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, не увеличивают стоимости основных средств.
Объектом налогообложения налогом на имущество организацией для российских организаций согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение), единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированное на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Пунктом 26 Положения определено, что восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств (пункт 27 Положения).
Каким образом изменились потребительские свойства единого электротехнического осветительного объекта, конечной точкой которого являются люстры с имеющимися в них лампочками накаливания, суд не указал.
Отсутствуют в судебных актах и мотивы, по которым судебные инстанции отклонили доводы налогоплательщика о том, что никакие изменения в электротехническом комплексе в результате замены люстр со старых, пришедших в негодность, на новые, не произошли, как не изменились какие-либо функциональные, технические или иные характеристики объекта учета.
Доказательств того, что в результате установки люстр изменилось функциональное предназначение используемых обществом в своей хозяйственной деятельности помещений, в материалах дела не имеется.
Поскольку суд неполно исследовал, что явилось целью и итогом спорных затрат - восстановление основных средств или изменение их технологического или служебного назначения, вывод судебных инстанций о том, что налогоплательщик необоснованно спорные расходы отнес к расходам на ремонт основных средств основан на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, также является преждевременным.
По этим же причинам суд кассационной инстанции считает неполным вывод суда о завышении налогоплательщиком расходов за 2010 год на 554 419 рублей, понесенных в связи с осуществлением демонтажа и монтажа аудио и видеооборудования.
Так, суд неполно проверил аргументы общества о том, что данное оборудование является частью объекта основного средства "система аудио и видеооборудования". Вмонтированное оборудование является конструктивным элементом основного средства, в связи с чем на основании части 1 статьи 260 Кодекса затраты на ремонт основных средств подлежат включению в состав текущих расходов организации.
Судебные инстанции установили, что основное средство общество приняло к учету в 15.06.2007 по остаточной стоимости 1 516 202 рублей и отнесло его к четвертой амортизационной группе - от 5 до 7 лет эксплуатации. По договору от 27.07.2009 N 01/09 произведена замена 4 аудиоколонок из 8, полная замена усилителей мощности, а также дополнительно установлено новое оборудование - источник музыкального сигнала. Установка оборудования осуществлялась по истечении половины установленного срока пользования объекта. Совокупность этих обстоятельств суд расценил как свидетельствующую о проведении работ по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению основного средства, увеличивающих первоначальную стоимость объекта и подлежащих списанию через амортизационные отчисления.
При этом в судебных актах отсутствуют ссылки на доказательства, в соответствии с которыми замена 4 аудиоколонок, замена усилителей мощности привели к модернизации основного средства, а также, какое дополнительное оборудование устанавливалось.
Не указал суд также, по каким причинам посчитал необоснованными доводы налогоплательщика о ремонте одного и того же оборудования, а не установке нового, как изначально ошибочно полагала инспекция, что технологическое и служебное назначение объекта учета осталось неизменным, повышения технико-экономических показателей, увеличения мощностей и нагрузки не происходило.
Доказательства того, что после проведенного ремонта изменились нормативные показатели функционирования системы аудио-и видеооборудования, ее технико-экономические и иные физические характеристики, в материалах дела отсутствуют.
Доводы общества о производстве ремонта одного и того же объекта, указанного в акте выполненных работ и инвентарной карточке (проигрыватель и источник музыкального сигнала), об образовании этими частями единого целого, ремонт которого и производился, должной оценки суда не получили.
В связи с изложенным судебные акты в обжалуемой обществом части подлежат отмене как основанные на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции для устранения указанных недостатков.
Руководствуясь статьями 274, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.05.2013 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012 отменить в части отказа ОАО "Санаторий "Надежда" в удовлетворении заявленных требований и дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.
В остальной части постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 17.02.2014 ПО ДЕЛУ N А53-30498/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 февраля 2014 г. по делу N А53-30498/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2014 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании, проводимом путем использования системы видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области (судья Корецкий О.А., секретарь судебного заседания Трунова В.А.), при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Силантьевым А.А., от заявителя - открытого акционерного общества "Санаторий "Надежда" (ИНН 6166018998, ОГРН 1026103725339) - Якымив И.Р. (доверенность от 01.07.2013), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (ИНН 6152001105, ОГРН 1046163900012) - Куцеволовой Е.И. (доверенность от 31.07.2013), Шепетновой Н.А. (доверенность от 20.08.2013), рассмотрев кассационную жалобу открытого акционерного общества "Санаторий "Надежда" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.05.2013 (судья Кривоносова О.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 (судьи Николаев Д.В., Винокур И.Г., Сулименко Н.В.) и кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012, установил следующее.
ОАО "Санаторий "Надежда" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.07.2012 N 51 в части начисления 2 352 680 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за его неполную уплату и уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2010 год на 2 244 123 рубля (с учетом уточнений, заявленных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением суда от 31.05.2013 заявленные требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции об уменьшении убытка за 2010 год на 1 309 636 рублей. В удовлетворении остальной части требований отказано. С инспекции в пользу общества взыскано 2 тыс. судебных расходов в возмещение уплаченной налогоплательщиком государственной пошлины.
Судебный акт мотивирован отсутствием реальности сделок с контрагентом общества - ООО "Техпромснаб" (расходы в размере 12 400 тыс. рублей, связанные с ремонтом третьего этажа здания санатория и приобретением материалов для его производства); отсутствием документальных доказательств, подтверждающих использование арендованного обществом автомобиля в хозяйственной деятельности заявителя; приобретенные люстры (расходы в размере 380 068 рублей) являются самостоятельным товаром, не являются частью помещений; в связи с демонтажом и монтажом аудио и видеооборудования (расходы в размере 554 419 рублей) произошла модернизация основных средств, в связи с чем понесенные расходы подлежат списанию через амортизационные отчисления. Суд посчитал обоснованными расходы общества с ООО "Строй Маркет" (расходы в размере 1 309 636 рублей) в связи с реальностью взаимоотношений с указанным контрагентом.
Постановлением апелляционной инстанции от 18.11.2013 решение суда от 31.05.2013 отменено части отказа в удовлетворении требований и признано недействительным решение инспекции от 03.07.2012 N 51 о начислении 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа по сделке с Казаряном А.В., связанной с оказанием услуг общей стоимостью 480 тыс. рублей (по 40 тыс. рублей ежемесячно) по предоставлению автотранспортного средства, приобретению ГСМ, производству ремонтных работ, связанных с эксплуатацией автотранспортного средства. В остальной части судебный акт оставлен без изменения.
Судебный акт мотивирован тем, что налогоплательщиком соблюдены положения статьи 252 Кодекса, следовательно, общество правомерно включило в состав расходов затраты по аренде автотранспорта с экипажем.
В кассационной жалобе общество просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт в удовлетворении заявленных требований заявителя. Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и фактическим обстоятельствам дела, поскольку реальность отношений с ООО "Техпромснаб" подтверждена материалами дела; демонтаж и монтаж аудио и видеооборудования следует квалифицировать как ремонт, поскольку названные работы не привели к модернизации оборудования; вывод суда о том, что люстры не являются частью здания, противоречит пункту 6.5 Правил устройства электроустановок (утвержденными Минэнерго СССР от 5.10.1979). Предметом обжалования, таким образом, являются судебные акты в части отказа в признании недействительным решения инспекции об уменьшении убытка по налогу на прибыль за 2010 год в размере 934 487 рублей и о начислении 2 256 680 рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих пеней и штрафа по сделке с ООО "Техпромснаб".
В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налогового органа от 03.07.2012 N 51 по сделке налогоплательщика с Казаряном А.В., связанной с арендой транспортного средства. По мнению налогового органа, материалами дела не подтверждено использование транспортного средства обществом. Инспекция указывает на неправомерное принятие судом апелляционной инстанции дополнительных доказательств общества в суде апелляционной инстанции, отсутствие мотивированного объяснения невозможности их представления в суд первой инстанции.
Исходя из требований части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса законность решения, постановления, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражениях относительно них.
Отзывы на кассационные жалобы не поступили.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы жалобы налогоплательщика, представители инспекции - жалобы налогового органа, соответственно возражая против удовлетворения жалоб других лиц, участвующих в деле.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене в части по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества, по результатам которой составила акт от 05.06.2012 N 51, рассмотрев который с возражениями общества, приняла решение от 03.07.2012 N 51 о начислении в том числе обжалуемых сумм налога на прибыль, пеней и штрафа за его неполную уплату, а также об уменьшении убытка по налогу на прибыль за 2009-2010 годы.
Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 17.09.2012 N 15-14/3636 решение налогового органа оставлено в силе.
Не согласившись с принятым решением инспекции от 03.07.2012 N 51 в части, общество обжаловало его в арбитражный суд.
Проверяя законность начисления налогоплательщику 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год (расходы в размере 480 тыс. рублей), судебные инстанции установили, что 01.12.2007 общество заключило с гражданином Казаряном Александром Вагановичем договор аренды автотранспортного средства с экипажем, в соответствии с условиями которого последний обязался передать автомобиль ГАЗ - 33023 во временное пользование для эксплуатации в соответствии с режимом работы налогоплательщика. Обязанности по приобретению ГСМ, ремонту автотранспортного средства возложены на Казаряна С.В., плата за услуги определена участниками соглашения в размере 40 тыс. рублей в месяц. Сроки оплаты договором не установлен (т. 1, л.д. 31). Обязанности по исчислению и уплате сумм налога на доходы физических лиц с выплаченных физическому лицу доходов выполняло общество как налоговый агент, удерживая его из сумм дохода налогоплательщика, о чем инспекция не спорит.
В подтверждение понесенных расходов в материалы дела налогоплательщик представил акты выполненных работ по аренде автомобиля, выписку из кассовой книги, копии расходных кассовых ордеров.
Признавая ошибочным вывод суда первой инстанции о неподтверждении документально и нереальном характере спорной хозяйственной операции, суд апелляционной инстанции установил, что фактически между сторонами сделки заключен и исполнен договор аренды транспортного средства с экипажем, а не договор перевозки груза. Это следует как из условия договора о предоставлении в аренду автомобиля и оказания услуг по его управлению, так из соглашении об осуществлении определенной деятельности. О характере груза (вида, груза, объема) и сроках его доставки, пунктах отправления и назначения участники сделки не договаривались. По этим основаниям судебная коллегия посчитала необоснованным вывод суда о необходимости представления в материалы дела в доказательство реальности спорной хозяйственной операции товарно-транспортных накладных, посчитав, что исходя из фактически сложившихся между участниками сделками отношений факт оказания услуг необходимо подтверждать актами об их оказании, что налогоплательщик выполнил. Совокупность этих обстоятельств апелляционная инстанция расценила как свидетельствующую о реальном характере расходов налогоплательщика, связанных с оплатой аренды автотранспорта с экипажем, экономически обоснованными и подтвержденными представленными в материалы дела доказательствами.
При этом суд апелляционной инстанции обоснованно применил к установленным им фактическим обстоятельствам, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, положения статей 247, 252 Кодекса, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ" О бухгалтерском учете", пункта 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, форму N 3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 Российской Федерации N 78, в силу которых расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными на основании законодательства Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Довод инспекции о необоснованном принятии судом апелляционной инстанции дополнительных доказательств подлежит отклонению, поскольку в силу абзаца 5 пункта 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 " о применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" принятие дополнительных доказательств судом апелляционной инстанции не может служить основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции.
При таких обстоятельствах вывод апелляционной инстанции об обоснованном включении налогоплательщиком в число расходов 480 тыс. рублей, выплаченных за аренду транспортного средства с экипажем, и незаконном начислении ему 96 тыс. рублей налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафа за неполную уплату суммы налога основан на правильном применении норм права к установленным фактическим обстоятельствам дела, с учетом фактически сложившихся между участниками хозяйственной операции взаимоотношений, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам. Основания для отмены или изменения постановления суда апелляционной инстанции в указанной части и удовлетворения жалобы инспекции не установлены.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции о начислении налога на прибыль за 2009 года, соответствующих пеней и штрафа по сделке налогоплательщика с ООО "Техпромснаб", связанных с перечислением ему 12 400 тыс. рублей за ремонтные работы на третьем этаже здания санатория и материалы, судебные инстанции посчитали нереальным факт их оказания, расходы - носящими мнимый характер, в связи с чем отнесение их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, сочли необоснованным.
Так, судебные инстанции установили, что за период с 01.02.2009 по 01.09.2009 общество заключило 8 типовых договоров подряда с ООО "Техпромсанб" на общую сумму 12 400 тыс. рублей. В доказательство выполнения работ общество представило в материалы дела акты, исследовав и оценив которые в совокупности с другими доказательствами, суд указал, что спорные работы осуществлялись иждивением подрядчика, однако при этом стороны соглашения не согласовали качественные характеристики используемых при осуществлении ремонтных отделочных работ материалов и товаров, изготовителей таких материалов и товаров, требования к цвету, стилю, осуществление надзора заказчика либо авторского надзора за соответствием работ дизайнерскому решению.
Суд отметил, что из сообщения Главного Управления МВД России по ЮФО от 19.04.2012 N 10/19-1202 следует, что провести опрос руководителя ООО "Техпромснаб" невозможно по мотиву отсутствия информации о его местонахождении. Согласно письму от 10.05.2012 N 09-13/01641 ДСП из ИНФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону ООО "Техпромснаб" состоит на учете в Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону с 03.12.2008, его директором является Паращук Владимир Ильич, среднесписочная численность предприятия за 2008 год составляла 1 человека. Сведения о среднесписочной численности за 2009-2010 годы не подавались. Основные средства на балансе ООО "Техпромснаб" отсутствуют. Основным видом деятельности является деятельность автомобильного специализированного транспорта. Суд также указал, что из выписки движения денежных средств по расчетному счету контрагента усматривается, что операции, подтверждающие реальное ведение финансово-хозяйственной деятельности контрагентом (выплата заработной платы, арендные платежи, платежи за коммунальные услуги, за канцелярские товары и т.д.), отсутствуют. При этом денежные средства на выполнение субподрядных работ не перечислялись. Суд также отметил, что в ходе опроса, проведенного в рамках налоговой проверки, директор общества Бояджян А.А., пояснил, что не помнит, встречался ли с директором ООО "Техпромснаб", сообщил о подписании договоров и актов выполненных работ представителем ООО "Техпромснаб".
Сославшись на правовую позицию, сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07, суд сделал вывод об отсутствии у налогоплательщика права на включение в налоговую базу по налогу на прибыль расходов, понесенных по сделке с ООО "Техпромснаб", посчитав представленные обществом доказательства недостоверными и неполными, не подтверждающими факт выполнения подрядных работ указанным поставщиком.
Однако при этом судебные инстанции не учли следующее.
Как указано в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом; деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
В судебных актах отсутствуют ссылки на то, что в материалы дела не представлены доказательства того, что обществом не производились затраты, а товары (работы, услуги), названные в спорных товарно-транспортных накладных, не получались.
Между тем из материалов налоговой проверки и доказательств, имеющихся в материалах дела, следует, что все расчеты со спорным контрагентом налогоплательщик осуществлял в безналичном порядке, что подтверждается платежными поручениями, оформленными в установленном порядке.
При этом доказательства того, что общество не производило оплату, а приобретенные им товары (услуги) не получало либо получало безвозмездно, в материалах дела отсутствуют.
Не имеется в материалах дела и доказательств, свидетельствующих о том, что понесенные обществом затраты по уплате поставщику полученных им от него работ (услуг, материалов) не отвечают критериям, предъявляемым статьей 252 Кодекса.
Между тем, единственно наличие недостатков, допущенных при оформлении документов, подтверждающих приобретение спорных товаров и услуг, принятых к учету в установленном порядке и использованных налогоплательщиком в своей производственной деятельности, направленной на извлечение прибыли, не свидетельствует об их безвозмездном приобретении.
Отклоняя довод налогоплательщика о проявлении им должной осмотрительности при выборе поставщика, проверке его легальности, уставных и регистрационных документов, а также что он состоял на налоговом учете, ему присвоены ИНН и ОГРН, сведения о них отражены в ЕГРЮЛ, паспортные данные учредивших его лиц не искажались, суд не указал, по каким мотивам признал соответствующие доказательства недостоверными.
Аргументы общества о наличии в момент совершения хозяйственной операции у ООО "Техпромснаб" необходимой лицензии на осуществление спорных работ, что расценено как наличие у него соответствующих производственных, технических, трудовых и иных ресурсов, без наличия которых невозможно получение лицензии, оценки суда не получили.
По каким причинам суд отклонил или признал недостоверным довод налогоплательщика о направлении его подрядчиком в спорный налоговый период налоговой отчетности в налоговый орган по месту регистрации, также не ясно.
Суд также не указал, по каким причинам отверг доводы налогоплательщика о реальном характере спорных работ и приобретении при их производстве соответствующих материалов, в результате чего произведен ремонт третьего этажа здания санатория, улучшились его качественные, внешние и дизайнерские характеристики. Почему отклонен довод общества об отсутствии у него возможности осуществления спорных работ вследствие осуществления иного вида деятельности (оказание лечебных и санаторных услуг), суд не указал.
За счет каких источников, чьими силами и материалами осуществлены демонтаж дверных коробок, оконных проемов, полов, санитарных приборов, радиаторов, осветительных приборов разборка перегородок, пробивка проемов, кладка стен, установка оконных и дверных блоков, ковровых покрытий, смесителей, санитарно-фаянсовых изделий, облицовка потолков гипсокартоном, подвесных потолков, оклейка стен и потолков, окраска, установка электрооборудования, радиаторов, оштукатуривание, суд не указал. Аргументы налогоплательщика о последующем использовании в хозяйственной деятельности отремонтированных помещений оценки суда также не получили.
Суд также не учел, что в оспариваемом решении налоговый орган не ссылается на доказательства, опровергающие приобретение обществом у его поставщиков товаров и услуг. Представленные налогоплательщиком платежные документы, оформленные в соответствии с предъявляемыми законом требованиями, могут свидетельствовать о реальной оплате спорных товаров и услуг. Инспекция не приводит доводы о взаимозависимости общества и его поставщика или что последний является "проблемным" поставщиком, с "массовыми" учредителем и адресом регистрации.
Ссылаясь на затруднения в части пояснения об обстоятельствах заключения и исполнения спорной сделки руководителем общества, суд не учел, что какие-либо отрицательные ответы на эти вопроса в нем отсутствуют, при этом доводы о подготовке договора другими работниками санатория оценки суда не получили.
Исходя из сложившейся правоприменительной практики, при рассмотрении вопроса об обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды суд должен исходить из оценки совокупности взаимосвязанных доводов налогового органа о фиктивности хозяйственных операций, связанных с поставкой, приобретением товаров (услуг) и их последующей реализации, их документального оформления, в том числе с учетом осуществляемых налогоплательщиком видов хозяйственной деятельности, использовании системы расчетов между покупателем и его поставщиками, направленной на уклонение от уплаты налогов, отсутствии разумной деловой цели заключаемых сделок, вовлечении в процесс производства и поставок исключительно организаций, правомерность регистрации и реальность деятельности которых вызывают сомнения.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
При установлении этого обстоятельства и недоказанности факта невыполнения работ в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных работ, может быть отказано при условии, если инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).
Ссылки на такие доказательства в судебных актах отсутствуют.
Признавая обоснованным доводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате завышения затрат по налогу на прибыль, так как представленные им документы для подтверждения расходов на приобретение товаров и услуг содержат недостоверные сведения; сделки со спорным контрагентом не имеют цели осуществления реальной хозяйственной деятельности, суд не указал доказательства, подтверждающие эти аргументы.
Сам по себе довод о недостоверности документов не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
Довод налогоплательщика о том, что им проявлена достаточная осмотрительность и осторожность при проверке правоспособности поставщика и его надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц (предварительное получение из официальных источников информации о его государственной регистрации) получил неполную оценку.
На основании каких доказательств суд сделал вывод о том, что общество на основании условий, обстоятельств заключения или исполнения спорного договора знало или должно было знать о возможной недостоверности представленных контрагентом документов либо о возможном неисполнении им своих налоговых обязанностей, что в силу правовой позиции, изложенной в пункте 10 постановления N 53, могло бы явиться основанием для отказа в признании для целей налогообложения понесенных расходов, суд не указал.
С учетом положений статей 247, 252 Кодекса при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Согласно части 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
Исходя из положений статей 41, 247 Кодекса, определяющих объект обложения налогом на прибыль как доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (как экономическую выгоду), в рассматриваемом случае судебные инстанции сделали вывод о неправомерности учета обществом расходов, понесенных в рамках реальных хозяйственных операций, основанный на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц. Отклонив каждый из доводов налогоплательщика о принятии им необходимых и достаточных мер для выбора поставщика, реальном получении от них товаров и услуг, их оплате в безналичном порядке, своевременном и полном учете, последующем использовании в предпринимательской деятельности, получении соответствующих доходов, включенных в налогооблагаемую базу, суд в рассматриваемом случае фактически возложил на общество ответственность за возможные недобросовестные действия его поставщика. При этом ссылки на какие-либо доказательства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал или мог знать о недобросовестном поведении его контрагента при выполнении налоговых обязательств, в судебных актах и материалах дела отсутствуют.
При таких обстоятельствах вывод суда о нереальном характере сделки с ООО "Техпромснаб" и мнимом характере хозяйственной операции с ним является преждевременным и основанным на неполном исследовании имеющих значение для правильного рассмотрения дела имеющихся в материалах дела доказательств.
Проверяя правомерность отнесения на убытки 2010 года 380 068 рублей расходов по приобретению люстр (более 20 тыс. рублей каждая), расходов на демонтаж и монтаж аудио и видеооборудования в размере 554 419 рублей, суд установил следующее.
Налогоплательщик в 2010 году приобрел люстры общей стоимостью 380 068 рублей в ООО "Леруа Мерлен Восток", классифицировав эти расходы как прочие, осуществив единовременно их учет при налогообложении налогом на прибыль.
В соответствии со статьей 256 Кодекса имущество, сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 тыс. рублей, находящееся в собственности налогоплательщика и используемое им для извлечения дохода, относится к амортизируемому, в силу пункта 1 статьи 256 Кодекса стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
Суд посчитал обоснованным решение инспекции о наличии у общества обязанности к принятию мер к определению амортизационной группы основного средства, выбору метода амортизации в соответствии с учетной политикой организации, сославшись на Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, сделав вывод о том, что люстры не входят в состав зданий.
Однако при этом судебные инстанции, отклоняя доводы общества о вхождении люстр в состав единого объекта, соединенного между собой конструктивно и предназначенного для выполнения одной цели - освещения помещения, должной оценки суда не получил.
Между тем, в силу статьи 247, пункта 1 статьи 252 Кодекса для определения объекта налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются на прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Однако при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании пункта 5 статьи 270 Кодекса не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 1.1 статьи 259 Кодекса.
Исходя из пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Из содержания приведенных норм следует, что все иные виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, не увеличивают стоимости основных средств.
Объектом налогообложения налогом на имущество организацией для российских организаций согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение), единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированное на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Пунктом 26 Положения определено, что восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств (пункт 27 Положения).
Каким образом изменились потребительские свойства единого электротехнического осветительного объекта, конечной точкой которого являются люстры с имеющимися в них лампочками накаливания, суд не указал.
Отсутствуют в судебных актах и мотивы, по которым судебные инстанции отклонили доводы налогоплательщика о том, что никакие изменения в электротехническом комплексе в результате замены люстр со старых, пришедших в негодность, на новые, не произошли, как не изменились какие-либо функциональные, технические или иные характеристики объекта учета.
Доказательств того, что в результате установки люстр изменилось функциональное предназначение используемых обществом в своей хозяйственной деятельности помещений, в материалах дела не имеется.
Поскольку суд неполно исследовал, что явилось целью и итогом спорных затрат - восстановление основных средств или изменение их технологического или служебного назначения, вывод судебных инстанций о том, что налогоплательщик необоснованно спорные расходы отнес к расходам на ремонт основных средств основан на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, также является преждевременным.
По этим же причинам суд кассационной инстанции считает неполным вывод суда о завышении налогоплательщиком расходов за 2010 год на 554 419 рублей, понесенных в связи с осуществлением демонтажа и монтажа аудио и видеооборудования.
Так, суд неполно проверил аргументы общества о том, что данное оборудование является частью объекта основного средства "система аудио и видеооборудования". Вмонтированное оборудование является конструктивным элементом основного средства, в связи с чем на основании части 1 статьи 260 Кодекса затраты на ремонт основных средств подлежат включению в состав текущих расходов организации.
Судебные инстанции установили, что основное средство общество приняло к учету в 15.06.2007 по остаточной стоимости 1 516 202 рублей и отнесло его к четвертой амортизационной группе - от 5 до 7 лет эксплуатации. По договору от 27.07.2009 N 01/09 произведена замена 4 аудиоколонок из 8, полная замена усилителей мощности, а также дополнительно установлено новое оборудование - источник музыкального сигнала. Установка оборудования осуществлялась по истечении половины установленного срока пользования объекта. Совокупность этих обстоятельств суд расценил как свидетельствующую о проведении работ по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению основного средства, увеличивающих первоначальную стоимость объекта и подлежащих списанию через амортизационные отчисления.
При этом в судебных актах отсутствуют ссылки на доказательства, в соответствии с которыми замена 4 аудиоколонок, замена усилителей мощности привели к модернизации основного средства, а также, какое дополнительное оборудование устанавливалось.
Не указал суд также, по каким причинам посчитал необоснованными доводы налогоплательщика о ремонте одного и того же оборудования, а не установке нового, как изначально ошибочно полагала инспекция, что технологическое и служебное назначение объекта учета осталось неизменным, повышения технико-экономических показателей, увеличения мощностей и нагрузки не происходило.
Доказательства того, что после проведенного ремонта изменились нормативные показатели функционирования системы аудио-и видеооборудования, ее технико-экономические и иные физические характеристики, в материалах дела отсутствуют.
Доводы общества о производстве ремонта одного и того же объекта, указанного в акте выполненных работ и инвентарной карточке (проигрыватель и источник музыкального сигнала), об образовании этими частями единого целого, ремонт которого и производился, должной оценки суда не получили.
В связи с изложенным судебные акты в обжалуемой обществом части подлежат отмене как основанные на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции для устранения указанных недостатков.
Руководствуясь статьями 274, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.05.2013 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012 отменить в части отказа ОАО "Санаторий "Надежда" в удовлетворении заявленных требований и дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.
В остальной части постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А53-30498/2012 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)