Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 ноября 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 18 ноября 2014 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем
Бутыриной Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Пигмент" (ОГРН 1026801222821, ИНН 6829000074) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании частично недействительным решения от 24.10.2013 N 17-25/36,
при участии в судебном заседании:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Ивановой О.П., главного государственного налогового инспектора отдела выездных проверок N 2 по доверенности от 22.01.2014 N 05-23/001041; Малининой Н.В., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности от 07.02.2014 N 05-23/002499; Качкиной Е.А., заместителя начальника правового отдела УФНС России по Тамбовской области по доверенности от 09.01.2014 N 05-24/000011;
- от открытого акционерного общества "Пигмент": Кочетыговой Н.В., заместителя главного бухгалтера по налогам по доверенности от 09.01.2014 N 93; Палагиной Р.В., начальника юридического отдела по доверенности от 01.01.2014 N 22юр/14;
- установил:
Открытое акционерное общество "Пигмент" (далее - общество "Пигмент", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) от 24.10.2013 N 17-25/36 в части начисления (с учетом уточнений от 22.04.2014):
- - налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа за неуплату налога, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), в сумме 276 314 руб.;
- - налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 66 012 руб.;
- - земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 242 750 руб.;
- - налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб., штрафов за неправомерное неудержание и неперечисление налога в бюджет, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса, в суммах 7 937 843 руб. и 1 847 руб.;
- - штрафа, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса, в сумме 125 600 руб.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 заявленные требования удовлетворены частично, решение от 24.10.2013 N 17-25/36 признано недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа в сумме 276 314 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени в сумме 24 794 руб., штрафа в сумме 66 012 руб.; земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб.; штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, в сумме 7 144 058,7 руб.; штрафа, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса, в сумме 118 320 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика, за исключением налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб. и штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 144 058,7 руб.
Как указывает налоговый орган, решение суда области в обжалуемой им части принято с неправильным применением норм материального права и с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем инспекция просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в оспариваемой части.
В частности, инспекция ссылается на недобросовестность общества "Пигмент" при осуществлении им хозяйственных операций с обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "КРАТА" (далее - общество "Торговый дом "КРАТА") и направленность действий названных обществ, являющихся взаимозависимыми, исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Как указывает инспекция, при анализе представленных в ходе проверки документов по реализации химической продукции в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" в совокупности с документами по приобретению аналогичной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" ею было установлено, что продукция фактически не пересекала границы производственной и складской территорий общества "Пигмент" и хранилась постоянно на складах общества либо как собственная при покупке у контрагента, либо как принятая на ответственное хранение при документальном оформлении реализации в адрес того же контрагента.
Ссылаясь на объяснения генерального директора общества "Торговый дом "КРАТА" Арсеньевой Т.И., отобранные 28.01.2013 сотрудником оперативно-розыскной части управления экономической безопасности и предупреждения коррупции Главного управления Министерства внутренних дел России по г. Москве, инспекция указывает, что приобретенная обществом "Торговый дом "КРАТА" у общества "Пигмент" лакокрасочная продукция хранилась на складах общества с ограниченной ответственностью "НПФ Технохим" (далее - общество "НПФ Технохим"), расположенных на территории общества "Пигмент" и впоследствии вновь реализовывалась обществу "Пигмент", одновременно в его адрес обществом "КРАТА" реализовывалось сырье для лакокрасочной продукции, приобретенное у общества "НПФ Технохим" и также хранившееся на этих складах. При этом договоры аренды и хранения с обществом "Пигмент" не заключались.
Допрошенная в качестве свидетеля в порядке статьи 90 Налогового кодекса заведующая складом N 21 общества "Пигмент" Румянцева Н.Н. (протокол допроса от 05.06.2013 N 17-54/126) показала, что химическая и лакокрасочная продукция общества "НПФ Технохим" и общества "Торговый дом "КРАТА" хранилась на общем складе общества "Пигмент".
Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что движение готовой лакокрасочной продукции между взаимозависимыми обществами "Пигмент", "Торговый дом "КРАТА" и "НПФ Технохим" лишь оформлялось документально, реального движения товара не производилось, тем более что общество "Торговый дом "КРАТА" не имело возможности осуществить приемку товара в соответствии с условиями договоров в связи с отсутствием транспортных средств, складских помещений и необходимой численности сотрудников.
При этом инспекция полагает, что материалами дела доказан факт взаимозависимости указанных лиц, поскольку общества "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" входят в состав группы компаний "КРАТА", включающей в себя также и общество "НПФ Технохим", полномочия единоличного исполнительного органа всех организаций осуществляет общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "КРАТА" (далее - общество "Управляющая компания "КРАТА"), генеральным директором которой, как и общества "НПФ Технохим", является Утробин А.Н. Единственным учредителем общества "Торговый дом "КРАТА" является Афонина О.В., являвшаяся в 2009-2011 годах также сотрудником общества "НПФ Технохим". Общества "Торговый дом "КРАТА", "НПФ Технохим" и "Управляющая компания "КРАТА" располагаются по одному и тому же адресу регистрации: г. Москва, ул. Нарвская, 16, а в число сотрудников общества "Торговый дом "КРАТА" в 2010-2011 годах входили лица, одновременно являющиеся сотрудниками общества "НПФ Технохим". Как указывает инспекция, из книг покупок и книг продаж за соответствующие периоды следует, что в 2010-2011 годах общество "Торговый дом "КРАТА" имело взаимоотношения лишь с обществами "Пигмент" и "НПФ Технохим".
Как полагает налоговый орган, руководители и учредители обществ "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий в оформлении документов по купле-продаже. Кроме того, указанные общества могу влиять на сделки, заключенные между собой.
Приведенные факты в совокупности с материалами дела свидетельствуют, по мнению налогового органа, о целенаправленном создании обществами "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в цене приобретения и продажи продукции одному и тому же взаимозависимому юридическому лицу за небольшой промежуток времени.
Полагая необоснованными выводы суда области относительно распределения налогоплательщиком прямых и косвенных расходов на энергетические ресурсы (электроэнергия, пар, газ, вода), налоговый орган, основываясь на положениях статьи 318 Налогового кодекса, а также толковании указанной нормы, данной в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 N ВАС-5306/10, указывает, что данная норма не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Напротив, данная норма прямо относит к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Ссылаясь на протоколы допросов начальников производственных цехов общества "Пигмент" Черенкова В.В., Клубникина М.В., Богомазова А.В., Мысака С.А., Мухина Д.Н., Тарасова С.Н. и Астафьева Е.А., а также на данные налогового учета общества, налоговый орган указывает, что производство готовой продукции без спорных энергоресурсов невозможно, поскольку сочетание сырья и энергетики является определяющим в производстве готовой продукции и полуфабрикатов.
В указанной связи, как считает налоговый орган, им правомерно при проведении проверки отнесены к прямым расходы на энергоресурсы, непосредственно связанные с основным производством.
По мнению налогового органа, суд области, сделав вывод о правомерном отнесении налогоплательщиком спорных расходов к косвенным, не проанализировал представленные в материалы дела документы, в том числе протоколы допросов начальников цехов, отчеты о фактическом потреблении электроэнергии по предприятию, отчеты о фактическом потреблении пара собственного производства по предприятию, регистры "Распределение энергоресурсов (проводка N 15 "Энергетика")" в разрезе "Технология" и "Основное производство" за 2010-2011 годы помесячно.
Оспаривая выводы суда области относительно сверхнормативных расходов на приобретение катализатора алкилирования КА-99, инспекция указывает, что при анализе фактических затрат по цеху N 6 было установлено, что фактический расход катализатора превышает установленную в обществе стоимость катализатора, рассчитанную исходя из расходных норм в соответствии с плановой калькуляцией. По мнению инспекции, сверхнормативные расходы не могут быть квалифицированы как связанные с извлечением дохода и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов, связанных с производством и реализацией.
Оспаривая решение суда в части вывода об отсутствии у общества "Пигмент" обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб. с доходов, выплаченных иностранному контрагенту, инспекция ссылается на то, что исходя из условий договора и акта выполненных работ, украинская фирма разработала и внесла изменения в техническую документацию по использованию вагонов-цистерн моделей 15-1482 с учетом особенностей химической продукции, которая будет в них перевозиться. Следовательно, по мнению инспекции, на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 148, пунктов 1 и 2 статьи 161 Налогового кодекса общество "Пигмент" выступает налоговым агентом, поскольку местом реализации признается территория Российской Федерации (покупатель осуществляет деятельность на территории Российской Федерации) в отношении оказанных украинской фирмой инжиниринговых услуг и услуг по обработке информации.
Не соглашаясь с решением суда в части вывода о правомерности применения обществом льготы по уплате земельного налога, предусмотренной пунктом 5.1 решения Тамбовской Городской Думы от 09.11.2005 N 74 в отношении созданной инвестиционной площадки, налоговый орган указывает, что фактически используемые производственные помещения и земельные участки под инвестиционный проект не привели и не имели намерения к повышению роста и объема производства, организации новых высокотехнологических производств и увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников. Представленный отчет управляющей компании за 4 квартал 2011 года в целом не отражает финансово-хозяйственной деятельности конкретного участника площадки с показанием роста объема выручки, созданием рабочих мест и увеличением поступления в бюджет денежных средств.
Таким образом, как полагает инспекция, общество "Пигмент" не выполнило условия по применению льготы по земельному налогу.
Указывая не неправомерность непредставления 264 документов по требованию налогового органа от 07.06.2013 N 1725/3535, которое вручено обществу 20.06.2013, налоговый орган возражает против вывода суда области о том, что операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета и содержащиеся в них сведения не связаны с исчислением и уплатой налогов.
В доказательство обоснованности истребования указанных документов инспекция ссылается на показания допрошенного в качестве свидетеля начальника производственно-технического отдела общества "Пигмент" Синельникова Ю.А., показавшего, что в операционном листе утверждается и изменяется по мере необходимости длительность производственного цикла. Операционные листы в обязательном порядке составляются на каждую операцию при периодическом способе производства и отражают выполненную работу, в связи с чем, по мнению инспекции, именно операционный лист служит основанием для составления материального отчета, где отражаются правильность списания в расходы для целей налогообложения стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов собственного производства и покупных полуфабрикатов.
Налогоплательщик в представленном отзыве и пояснениях по делу возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Соглашаясь с выводами суда первой инстанции в оценке совершенных хозяйственных операций с обществом "Торговый дом "КРАТА", налогоплательщик указывает, что инспекцией не были учтены конкретные обстоятельства совершенных сделок, а именно то, что лакокрасочная продукция продается покупателю в оптовом количестве (крупными партиями) постоянно, а приобретается у общества "Торговый дом "КРАТА" значительно реже, в незначительном количестве (мелкими партиями) для последующей перепродажи. "Обратная" закупка продукции вызвана объективными причинами - необходимостью пополнения остатков на мелкооптовом складе для реализации населению, а также с целью удовлетворения потребностей и запросов покупателей при срочной комплектации заказа, когда на остатках на складе у общества необходимой продукции уже нет, а потребитель на момент отпуска товара со склада просит дополнительно укомплектовать и отгрузить небольшие партии.
При этом, как указывает налогоплательщик, закупленный у общества "Торговый дом "КРАТА" товар реализуется населению и юридическим лицам по ценам не ниже закупочных, выручка от реализации увеличила налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, от реализации обществом получен доход, а доводы налогового органа о взаимозависимости между участниками сделок носят предположительный характер, не основаны на положениях статьи 20 Налогового кодекса и не подкреплены соответствующими доказательствами.
Кроме того, как указывает общество, взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, она лишь является основанием для проверки соответствия обстоятельств совершенной сделки условиям для применения положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, что налоговым органом сделано не было.
Отклоняя доводы о необходимости отнесения расходов на энергоресурсы к прямым расходам, общество исходит из того, что затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, однозначно обособлены от затрат на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и выделены в специальный подпункт 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса.
Ссылаясь на положения пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса, общество указывает, что к материальным расходам с 01.01.2006 для целей налогообложения приравнены технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом данная норма не содержит указания на то, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо нормативов при отнесении их на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. Факт несения затрат в виде технологических потерь от повышенного расхода катализатора алкилирования КА-99, а также обоснованность таких потерь подтверждены представлены в материалы дела документами: актами о непригодности катализатора, актами расследования причин перерасхода катализатора алкилирования, экспертным заключением об обоснованности списания сверх установленных лимитов катализатора КА-99 на производство добавки к бензину - монометиланилина.
Более того, по мнению общества, инспекция ошибочно разделяет понятия "производственный процесс" и "производственное оборудование", поскольку согласно определениям данных терминов, содержащимся в постановлении Госстандарта N 252-ст от 13.08.1999 "О введении в действие рекомендаций по сертификации" и Стандарту ГОСТ 27.004-85, оборудование является неотъемлемой частью производственного процесса, непосредственно в нем участвует и обеспечивает его осуществление.
Также общество полагает обоснованным вывод суда области относительно начисления налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., поскольку работы, выполненные иностранной организацией, не соответствуют указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса, а общество с ограниченной ответственностью "Азоввагонпроект" (далее - общество "Азоввагонпроект") не зарегистрировано и фактически не присутствует на территории Российской Федерации, в связи с чем местом реализации оказанных услуг не может быть признана территория Российской Федерации.
Кроме того, по мнению налогоплательщика, оказанные услуги не могут быть отнесены к инжиниринговым, поскольку добавление новых грузов, предназначенных к перевозке в вагонах-цистернах моделей 15-1482 и 15-1487, было закреплено на межгосударственном уровне с целью установления единых требований к перевозке в этих вагонах на территории всех стран-участников Содружества, Грузии и республик Балтии, а работы по внесению дополнений в технические условия на вагоны-цистерны указанных моделей к подготовке процесса производства и реализации продукции, подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектным и проектным услугам, определенным подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве инжиниринговых услуг, отнесены быть не могут.
Более того, общество полагает, что украинской организацией были выполнены работы, а не оказаны услуги, что подтверждается определением работ, приведенным в пункте 4 статьи 38 Налогового кодекса, и актом сдачи-приемки работ от 13.09.2011 N 1.
Полагая необоснованным отказ инспекции в применении обществом льготы по земельному налогу, налогоплательщик указывает, что им были выполнены все условия, установленные пунктом 5.1 решения Тамбовской городской Думы от 09.11.2005 N 74, содержание которого свидетельствует, что право налогоплательщика - собственника земельных участков, на территории которых создана инвестиционная площадка, на льготу по земельному налогу, не обусловлено какими-либо специальными требованиями относительно условий функционирования инвестиционной площадки и состава участников инвестиционной площадки. Общество "Пигмент" является собственником земельных участков, на территории которых создана инвестиционная площадка "Индустриальный парк "Тамбов", и им заключены договоры на предоставление земельных участков лицам, не являющимся взаимозависимыми. Доказательств неполноты, недостоверности или противоречивости сведений, содержащихся в представленных обществом документах, налоговым органом не представлено.
Также, как полагает общество, налоговый орган не обладает полномочиями на отказ в применении льготы по земельному налогу. Указанные полномочия предоставлены лишь администрации Тамбовской области в соответствии с положениями статьи 31 Налогового кодекса и статьи 23 Закона Тамбовской области от 05.12.2007 N 303-З "О государственной инвестиционной политике и государственных преференциях Тамбовской области", а доводы налогового органа о ненадлежащем функционировании инвестиционной площадки несостоятельны и противоречат материалам дела.
Соглашаясь с выводом суда относительно ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса, общество ссылается на позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 12.07.2006 N 226-О, согласно которой налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налога, а потому истребование документов, содержащих информацию о тех фактах, которые на исчисление и уплату налога не влияют, недопустимо.
Как указывает общество, операционные листы отражающие списание сырья, материалов и полуфабрикатов в количественном выражении по цехам, являются технологической документацией, оформляемой в цехе, и их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или положениями законодательства о налогах и сборах, а содержащиеся в них сведения носят чисто технический характер и не содержат информации о хозяйственных операциях общества. Указанные документы отражают ход технологического процесса от загрузки сырья до получения готового продукта. Никаких самостоятельных показателей операционные листы не содержат.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Как следует из пояснений к апелляционной жалобе, представленных налоговым органом 29.10.2014, решение суда области оспаривается им лишь в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 035 890 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 18 515 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 199 843 руб.; доначислений по налогу на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 66 012 руб.; доначисления земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа за неуплату земельного налога в сумме 242 450 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 52 800 руб.
Налогоплательщиком ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 лишь в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, а также письменных пояснений к ним, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка общества "Пигмент" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет ряда налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на землю, за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 15.05.2010 по 25.09.2012, о чем составлен акт от 13.09.2013 N 17-25/33.
Рассмотрев акт, материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, начальник инспекции вынес решение от 24.10.2013 N 17-25/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество "Пигмент" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль в результате завышения расходов от реализации и внереализационных расходов за 2010 год - в виде штрафа в сумме 30 632 руб., за 2011 года - в виде штрафа в сумме 275 683 руб., за неуплату земельного налога в результате неправильного применения льготы за 2011 год - в виде штрафа в сумме 242 750 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, 4 квартал 2011 года в результате неправомерного завышения налоговых вычетов - в виде штрафа в сумме 138 570 руб.
Также общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса за грубое нарушение правил учета объекта налогообложения в результате занижения налоговой базы по налогу на имущество - в виде штрафа в сумме 40 000 руб., по статье 123 Налогового кодекса за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц - в виде штрафа в сумме 1 847 руб., а также за неправомерное неполное удержание и перечисление в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом - в виде штрафа с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в сумме 7 937 843 руб., по статье 126 Налогового кодекса за непредставление в установленный срок документов в количестве 628 штук - в виде штрафа в сумме 125 600 руб.
Кроме того, данным решением обществу доначислено 481 387 руб. налога на добавленную стоимость, 1 531 571 руб. налога на прибыль, 4 223 руб. налога на имущество, 1 213 751 руб. земельного налога, 654 руб. транспортного налога, а также 32 781 руб. пеней за неуплату налога на добавленную стоимость, 27 375 руб. пеней за неуплату налога на прибыль организаций, 4 156 руб. пеней за неуплату земельного налога, 188 руб. пеней за неуплату налога на имущество, 1 035 324 руб. пеней за неперечисление налога на доходы физических лиц по состоянию на 24.10.2013.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 27.01.2014 г. N 05-11/11, принятым по апелляционной жалобе общества "Пигмент", решение инспекции изменено, из него исключены санкции по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса в сумме 40 000 руб.
Также вышестоящий налоговый орган обязал инспекцию произвести перерасчет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пеней и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса.
Произведенный в соответствии с указаниями вышестоящего налогового органа перерасчет был направлен в адрес общества письмом от 04.02.2014 N 17-15/002194, размер доначислений по налогу на прибыль составил 1 395 576 руб., пеней по налогу на прибыль - 24 944 руб., штрафа - 279 115 руб.; размер доначислений по налогу на добавленную стоимость составил 375 059 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость - 24 794 руб., штрафа - 66 012 руб.
Полагая, что решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о привлечении к ответственности от 24.10.2013 N 17-25/36 (с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа) не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать недействительным данное решение в части начисления налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа в сумме 276 314 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа в сумме 66 012 руб.; земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пеней по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб., штрафов по статье 123 Налогового кодекса в суммах 7 937 843 руб. и 1 847 руб.; штрафа по статье 126 Налогового кодекса в сумме 125 600 руб.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначислений по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, произведенных по эпизоду взаимоотношений общества "Пигмент" с обществом "Торговый дом "КРАТА", суд области исходил из непредставления налоговым органом надлежащих и достаточных доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций между названными обществами, в том числе факта отсутствия последующей реализации приобретенных товаров, а также согласованной направленности действий указанных обществ на получение необоснованной налоговой выгоды. Также, по мнению суда, налоговым органом не доказана правильности определения цен товара в целях налогообложения.
Признавая необоснованным решение инспекции в части распределения суммы прямых и косвенных расходов на энергетические ресурсы для производственных целей (электроэнергия, пар, газ, вода), суд области пришел к выводу о том, что расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии не являются расходами на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров, что влечет их отнесение к косвенным расходам.
Суд области также пришел к выводу о документальной подтвержденности обществом расходов в виде стоимости катализатора алкилирования КА-99, а также о том, что такие расходы экономически оправданы (обоснованы).
Отклоняя доводы инспекции в отношении не исчисления, не удержания и не уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., уплаченного иностранному контрагенту, суд области исходил из того, что спорные работы не относятся к инжиниринговым услугам, а общество "Азоввагонпроект" фактически находится на территории Украины, в Российской Федерации не зарегистрировано и не имеет постоянного представительства.
Полагая необоснованным доначисление земельного налога, суд области исходил из доказанности обществом права на применение налоговой льготы в отношении инвестиционной площадки "Индустриальный парк "Тамбов".
Давая оценку обоснованности привлечения общества "Пигмент" к налоговой ответственности за непредставление документов по требованию налогового органа в оспариваемой налогоплательщиком части, суд области пришел к выводу о том, что операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета и содержащиеся в них сведения не связаны с исчислением и уплатой налогов.
Апелляционная коллегия считает выводы суда области по существу рассматриваемого спора верными исходя из следующего.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Статьей 44 Налогового кодекса установлено, что обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
В частности, статьями 143, 146 Налогового кодекса организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Статьей 246 Налогового кодекса российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
Порядок исчисления и уплаты названных налогов определяется главами 21 "Налога на добавленную стоимость" и 25 "Налог на прибыль организаций".
На основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.
В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса, а также на основании первичных учетных и расчетных документов, в которых сумма налога выделена отдельной строкой.
Требования, которым должен соответствовать счет-фактура, предусмотрены статьей 169 Налогового кодекса.
В частности, согласно пункту 5 статьи 169 Кодекса счет-фактура, выставленный поставщиком на оплату отгруженного товара, должен содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При рассмотрении вопроса о правильности отнесения расходов в состав затрат следует установить факты совершения реальных хозяйственных операций, несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность. Доказать реальность и обоснованность понесенных расходов, а также их производственную направленность налогоплательщик должен соответствующими первичными документами.
Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на прибыль условиями отнесения затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ.
При этом имеющиеся у налогоплательщика документы должны достоверно отражать совершенные им хозяйственные операции и подтверждать реальность понесенных расходов, связанных с этими операциями.
Как следует из материалов дела, при проведении проверки инспекцией был сделан вывод о необоснованном учете налогоплательщиком в целях налогообложения налогом на прибыль расходов, а в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость вычетов по операциям по приобретению у общества "Торговый дом "КРАТА" лакокрасочной продукции собственного производства, ранее реализованной названному обществу.
По мнению налогового органа, указанные операции носили формально-документарный, бестоварный характер, а действия обществ "Пигмент" и "Торговый дом "Крата" были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Оценив представленные сторонами доказательства относительно реальности осуществлявшихся обществом "Пигмент" хозяйственных операций с обществом "Торговый дом "КРАТА", суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды и об отсутствии реального экономического содержания в заключенных им сделках.
Из материалов рассматриваемого дела усматривается, что основным видом деятельности общества "Пигмент" является производство красителей и пигментов, дополнительными, в том числе, производство различных химических продуктов, лаков и красок, а также оптовая и розничная торговля красками, лаками и эмалями.
В рамках осуществления указанной деятельности обществом "Пигмент" (покупатель) был заключен с обществом "Торговый дом "КРАТА" (продавец) договор от 15.12.2008 N 1512/1-ТД, в соответствии с пунктом 1 которого продавец обязался передать в собственность, а покупатель принять химическое сырье и другую продукцию в объемах, ассортименте, количестве, по цене и срокам поставки, согласованным сторонами в протоколах согласования и (или) путем обмена письмами, являющимися неотъемлемой частью договора и уплатить за него определенную в них денежную сумму (т. 4 л.д. 146-150).
Согласно пункту 3.2 договора, моментом исполнения продавцом обязательства по поставке товара, а также моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара уполномоченному представителю покупателя или органу транспорта в пункте отправления (дата штемпеля на железнодорожной накладной, квитанции). Поставка товара производится железнодорожным или автомобильным транспортом по действующей отгрузочной норме грузовой скоростью (пункт 3.3 договора).
Расчеты по договору производятся в безналичном порядке с обязательным составлением счетов-фактур на условиях, оговоренных в приложениях к договору, которые составляются в письменном виде перед каждым фактом отгрузки. По соглашению сторон расчеты могут производиться с использованием векселей и аккредитивов. При этом стороны обязуются ежеквартально производить сверку расчетов с составлением актов сверки (пункты 5.1 и 5.3).
Согласно пунктам 10.7 и 10.9, договор вступает в силу с 01.01.2009 и действует до 31.12.2009, а в части взаиморасчетов - до их полного завершения и считается пролонгированным на тех же условиях и на каждый последующий календарный год, если ни одна из сторон письменно не заявит о своем намерении прекратить договор не позднее, чем за 30 календарных дней до даты истечения срока договора, а также при согласовании сторонами соответствующих заявок на новый период поставки.
Одновременно обществом "Пигмент" (продавец) был заключен с обществом "Торговый дом "КРАТА" (покупатель) договор купли-продажи от 15.12.2008 N 1512/2-ТД, по которому продавец обязался передать в собственность покупателя товар в ассортименте, количестве, по цене, в сроки и на условиях оплаты, согласованных сторонами в протоколах согласования и (или) путем обмена письмами, являющимися неотъемлемыми частями настоящего договора (т. 4 л.д. 143-145).
В соответствии с пунктом 4.3 договора, моментом исполнения продавцом обязательства по поставке товара (датой поставки), а также моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара полномочному представителю покупателя или органу транспорта в пункте отправления (дата штемпеля на железнодорожной накладной, квитанции).
Согласно пунктам 6.1 и 6.2 договора, покупатель производит оплату в течение 30 календарных дней с даты платежа в безналичном порядке с обязательным составлением счетов-фактур на основании выставленного продавцом счета или зачетом требований за поставленные товары, услуги. При этом стороны обязуются ежеквартально производить сверку расчетов, оформляемую актами сверки (пункт 4.1).
Указанный договор вступает в силу с момента его подписания и действует до 31.12.2009, а в части взаиморасчетов - до их полного завершения. Договор считается пролонгированным на тех же условиях и на тот же срок, если ни одна из сторон письменно не заявит о своем намерении прекратить договор не позднее, чем за 30 календарных дней до даты истечения срока договора, а также при согласовании сторонами соответствующих заявок на новый период поставки (пункты 10.1 и 10.2 договора).
Как установлено судом области и следует из представленных обществом во исполнение договора от 15.12.2008 N 1512/1-ТД счетов-фактур, обществом "Торговый дом "КРАТА" в адрес налогоплательщика отгружались сырье и материалы для производства лакокрасочной продукции, в том числе микротальк, оксид железа, пигмент желтый, фталевый ангидрид, технический углерод и другие материалы, которые использовались обществом "Пигмент" в производстве лакокрасочной продукции.
Товар по представленным счетам-фактурам был передан продавцом покупателю, как это следует из имеющихся в деле документов, по товарным накладным формы ТОРГ-12, подписанным представителями продавца и покупателя. Указанные товарные накладные имеют отметки о фактическом отпуске груза, отметки о принятии груза с оттиском печати соответствующего склада хранения товаров, а также скреплены печатями обществ "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" в соответствующих разделах.
Обществом "Пигмент", в свою очередь, реализовывалась обществу "Торговый дом "КРАТА" по договору от 15.12.2008 N 1512/2-ТД изготовленная лакокрасочная продукция - эмали ПФ-115 марки "Эталон", "Ресурс", "Люкс", эмали ПФ-266, эмали ВД-АК-117, эмали ВД-АК-210, эмали ВД-АК-2011 различных цветов, оттенков и фасовок, а также грунты ГФ-021 различных цветов, оттенков и фасовок и грунт ВД-АК-035 укрепляющий.
Реализация продукции оформлялась товарно-транспортными, товарными накладными, на переданную продукцию продавец выставлял покупателю счета-фактуры.
Одновременно часть реализованной продукции впоследствии приобреталась обществом "Пигмент" у общества "Торговый дом "КРАТА", на что также оформлялись товарные накладные и счета-фактуры и что было установлено налоговым органом при проведении проверки.
При этом, как выяснил налоговый орган, как приобретенное сырье для производства лакокрасочной продукции, так и готовая лакокрасочная продукция хранились на складах общества "Пигмент", а их передача происходила лишь путем формального документооборота.
В товарно-транспортных накладных на реализацию обществом "Пигмент" - грузоотправитель лакокрасочной продукции в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" - грузополучатель заполнен лишь товарный раздел, транспортный раздел не заполнен; в качестве пункта погрузки и пункта разгрузки указан один и тот же адрес - г. Тамбов, ул. Монтажников, д. 1, что свидетельствует об отсутствии транспортировки товара.
На приобретение сырья для производства лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" у общества "Пигмент" имеются лишь товарные накладные, в которых названное общество указано в качестве грузоотправителя, грузополучателя и покупателя, что также свидетельствует о том, что приобретенное сырье не транспортировалось.
В ходе проведенного налоговым органом осмотра складов (протокол осмотра от 13.11.2012 N 17-25/17, т. 24 л.д. 106-111) было установлено, что на территории общества "Пигмент" имеется здание склада, арендуемого обществом "НПФ Технохим" и обществом с ограниченной ответственностью "Химиндустрия" (г. Москва), под названием "ТЕХНОХИМ".
Согласно протоколу осмотра от 12.12.2012 N 17-54/18 (т. 24 л.д. 112-115), на складе N 21 хранится сырье, принадлежащее обществу "Пигмент", а также сырье, находящееся на ответственном хранении общества "Пигмент" и принадлежащее обществу "НПФ Технохим". Также на данном складе хранится и готовая продукция общества "Пигмент" - пигменты и лак рубиновый.
На складе К-54-8 цеха N 21 хранится готовая продукция, произведенная цехами NN 32 и 31, а в соседнем помещении - произведенная цехом N 5: эмали ПФ-115, грунтовка ГФ-021, принадлежащие обществу "Пигмент". Ранее такая же продукция, принадлежащая обществу "НПФ Технохим", была на ответственном хранении общества "Пигмент", однако на момент осмотра продукция, принадлежащая указанной организации, на складе отсутствует.
Также на ряде складов находятся емкости с аммиаком, принадлежащие обществу "НПФ Технохим" и находящиеся на ответственном хранении общества "Пигмент".
Также, как указывает налоговый орган, в ходе проведения выездной проверки им было установлено, что заключенные между обществами "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" договоры ответственного хранения от 25.12.2009 N 76 и от 11.01.2011 N 2 не исполнялись, фактически такие договоры были заключены между обществами "Торговый дом "КРАТА" и "НПФ Технохим", причем вся продукция хранилась на складе N 21 общества "Пигмент".
Перечисленные обстоятельства дали основание налоговому органу признать нереальными, направленными на получение необоснованной выгоды, операции по приобретению обществом "Пигмент" у общества "Торговый дом "Крата" ранее реализованной ему лакокрасочной продукции собственного производства и для доначисления по указанному основанию налога на прибыль в сумме 366 732 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 555 руб., штрафа по налогу в сумме 73 346 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 330 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа по налогу в сумме 66 012 руб.
Не соглашаясь с указанным выводом, суд области исходил из наличия у налогоплательщика надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих факт реального совершения им хозяйственных операций, дающих право на учет в целях налогообложения понесенных расходов и на применение налоговых вычетов, и из недоказанности налоговым органом того обстоятельства, что действия налогоплательщика и его контрагента были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Апелляционная коллегия соглашается с позицией налогового органа, исходя из следующего.
Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Из пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 следует, что такие обстоятельства, как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53.
Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.
Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.
В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.
Оценив представленные сторонами доказательства, суд области установил, что в 2010 году обществом "Пигмент" было реализовано обществу "Торговый дом "КРАТА" изготовленной лакокрасочной продукции на сумму 90 121 317 руб., тогда как приобретено у него же продукции на сумму 5 996 612 руб., что составляет 6,66 процента от отгруженной продукции. В 2011 году налогоплательщиком тому же контрагенту было реализовано лакокрасочной продукции на сумму 97 289 690 руб., а приобретено - на сумму 7 481 382 руб., что составляет 7,7 процента от отгруженной продукции.
Анализ приведенных данных подтверждает не опровергнутые налоговым органом пояснения общества "Пигмент" о том, что лакокрасочная продукция приобреталась у общества "Торговый дом "КРАТА" небольшими партиями по мере необходимости в случае отсутствия необходимого ассортимента продукции мелкооптовым покупателям, тогда как реализация в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" производилась крупными партиями по мере производства лакокрасочной продукции.
Довод налогового органа о наличии на складах общества на момент приобретения продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" остатков продукции, отраженных на балансовых счетах 43/0 "Готовая продукция" и 43/1 "Готовая продукция по МО-складу", не может быть признан апелляционной коллегией обоснованным, так как инспекцией не производился анализ остатков продукции по ассортименту, в то время как причиной "обратной" закупки продукции, реализованной обществу "Торговый дом "КРАТА", явилась, как это следует из пояснений налогоплательщика, именно недостаточность продукции по ассортименту для ее реализации населению через мелкооптовый склад.
Также апелляционная коллегия считает необоснованным довод налогового органа об отсутствии реального движения продукции, под которым им понимается, как это следует из акта проверки, решения по нему и апелляционной жалобы, перевозка лакокрасочной продукции со склада продавца на склады покупателя, оформляемая товарно-транспортной накладной.
В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.
Определение понятия "передача" товара отсутствует в Налоговом кодексе, в связи с чем в силу положений статьи 11 Налогового кодекса подлежит применению определение, содержащееся в гражданском законодательстве.
Статьей 224 Гражданского кодекса передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, вещь признается переданной ему с этого момента.
К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.
В материалах дела имеются товарные накладные формы ТОРГ-12, подписанные представителями продавца и покупателя, подтверждающие как факты передачи сырья для изготовления лакокрасочной продукции, так и факты передачи лакокрасочной продукции.
Товарной накладной по указанной форме оформляется, как это следует из Альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденного постановлением Госкомитета России по статистике от 25.12.1998 N 132, продажа (отпуск) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах.
Товарно-транспортная накладная, форма которой установлена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.
Форма товарно-транспортной накладной N 1-Т обязательна к применению юридическими лицами, являющимися отправителями и получателями грузов. При этом она служит основанием для расчетов между заказчиком транспортной перевозки и перевозчиком. Если покупатель заказчиком перевозки не является, то действующий порядок наличия товарно-транспортной накладной у получателя груза (покупателя) не предусматривает.
Таким образом, поскольку факт передачи товара от продавца покупателю подтверждается именно товарной накладной, отсутствие у налогоплательщика товарно-транспортных накладных либо отсутствие в имеющихся товарно-транспортных накладных заполненного транспортного раздела не свидетельствует о нереальности операций по реализации товаров.
Кроме того, апелляционная коллегия считает необходимым отметить, что обществом "Пигмент" в составе расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не учитывались расходы по перевозке товара и вычеты по перевозке. Следовательно, в рассматриваемой ситуации для подтверждения обоснованности расходов и права на налоговые вычеты по приобретению у общества "Торговый дом "КРАТА" части ранее реализованной ему лакокрасочной продукции представления надлежаще оформленной товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т не требуется.
В рассматриваемом случае передача товара, и, соответственно, его получение и принятие на учет оформлялось товарными накладными по форме ТОРГ-12. Также у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные счета-фактуры на приобретение продукции у общества "Торговый дом "КРАТА", содержащие сведения о наименованиях, количестве, стоимости и цене приобретенной продукции, сумме налога на добавленную стоимость, выставленной продавцом покупателю. Претензий к оформлению названных документов у налогового органа не имеется.
Также и тот факт, что товары, принадлежащий обществам "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА", хранились на одном складе, не может свидетельствовать об отсутствии реальных хозяйственных операций, поскольку из протокола осмотра следует факт ведения раздельного учета при помощи программы "1С: Бухгалтерия" в отношении товаров, принадлежащих различным юридическим лицам. Указанный факт налоговым органом не опровергнут ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций.
Ссылка инспекции на протокол допроса заведующей складом N 21 Румянцевой Н.Н. от 05.06.2013 N 17-54/126 не может быть принята судом в качестве доказательства отсутствия раздельного учета, поскольку, как это следует из протокола допроса и текста решения налогового органа, данный свидетель указал лишь на то, что учет продукции, принадлежащей различным фирмам, ведется аналогично бухгалтерскому и складскому учету общества "Пигмент".
Одновременно апелляционная коллегия полагает необходимым отметить, что довод налогового органа о том, что представленные договоры хранения между обществами "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" от 25.12.2009 N 76 и от 11.01.2011 N 2 в проверяемый период не действовали, в материалах дела подтверждения не нашел.
Отклоняя ссылку инспекции на взаимозависимость участников сделок по реализации лакокрасочной продукции, обосновываемую тем, что общества "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" входят в состав группы компаний "КРАТА", включающей в себя также и общество "НПФ Технохим", апелляционная коллегия исходит из следующего.
Согласно информации на официальном сайте общества "НПФ Технохим" (http://www.technohim.ru), промышленная группа "КРАТА" - объединение двух стратегических партнеров: крупнейшего российского производителя красителей и пигментов открытого акционерного общества "Пигмент" (г. Тамбов) и закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" (г. Москва) - была образована в 2002 году. Создание промышленной группы было продиктовано необходимостью перехода на качественно новый уровень обслуживания при сохранении конкурентоспособных цен. В 2008 году полномочия единоличного исполнительного органа закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" и компаний, входящих в промышленную группу "КРАТА", приняла на себя управляющая организация - общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "КРАТА".
Доказательств того, что общество "Торговый дом "КРАТА" входит в промышленную группу "КРАТА", в материалах дела не имеется. Напротив, в материалы дела представлено письмо общества "Управляющая компания "КРАТА", отрицающего факт наличия каких-либо организационных либо хозяйственных отношений с указанной организацией, а также список аффилированных лиц общества "Пигмент" за 2010-2011 годы, в котором отсутствует общество "Торговый дом "КРАТА" (т. 5 л.д. 3-58).
Как обоснованно указал суд области, раскрытие информации об аффилированных лицах является обязанностью общества "Пигмент", действующего в форме открытого акционерного общества с количеством акционеров более 500, осуществляющего эмиссию ценных бумаг.
Следовательно, представленный список аффилированных лиц, в котором отсутствует общество "Торговый дом "КРАТА", является достоверным доказательством отсутствия взаимозависимости между названным обществом и организациями, входящими в промышленную группу "КРАТА".
Также и такие факты, как нахождение обществ Торговый дом "КРАТА", "НПФ Технохим" и "Управляющая компания "КРАТА" по одному и тому же адресу регистрации: г. Москва, ул. Нарвская, 16, вхождение в число сотрудников общества "Торговый дом "КРАТА" в 2010-2011 годах лиц, одновременно являющихся сотрудниками общества "НПФ Технохим", в том числе, учредителя общества "Торговый дом "КРАТА" Афониной О.В., не могут служить доказательством взаимозависимости между обществом "Торговый дом "КРАТА" и обществом "Пигмент", которое является самостоятельным юридическим лицом и имеет самостоятельный адрес регистрации и производство лакокрасочной продукции в г. Тамбове.
Поскольку наличие взаимозависимости между обществом "Пигмент" и его контрагентом инспекцией в ходе проверки доказано не было, оснований для контроля цен при осуществлении хозяйственных операций между названными организациями у налогового органа не имелось.
Кроме того, как правомерно указал суд области, налоговым органом нарушены принципы и порядок определения цены товаров для целей налогообложения, установленные главой 14.3 и статьей 40 Налогового кодекса.
Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 Кодекса, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.
При этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.
При отсутствии общедоступной информации о ценах в сопоставимых сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) для целей определения полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами используется один из методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 настоящей статьи.
Если иное не предусмотрено настоящей главой, используется тот метод, который с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам.
Таким образом, приоритетным для определения цен в целях налогообложения по сделкам между взаимозависимыми лицами является метод сопоставления цены, примененной в контролируемой сделке, с рыночной ценой, под которой пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса понимается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Как следует из материалов дела, при проведении проверки налоговым органом было установлено, что цена приобретения лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" превышает цены предшествующей реализации аналогичной продукции обществом "Пигмент" в адрес данного контрагента. В том числе, цена реализации грунта ГФ-021 тнп (0,9 кг) по счету-фактуре N 360-2066 от 09.04.2010 составляет 44,9 руб. /кг, по счету-фактуре N 360-5196 от 12.08.2010-46,3 руб. /кг, тогда как цена приобретения грунта ГФ-021 тнп (0,9 кг) варьируется от 55,36 руб. /кг до 55,38 руб. /кг. Цена реализации эмали ПФ-266 желто-коричневой тх варьируется от 22,5 руб. /кг до 37,2 руб. /кг, а цена ее приобретения - от 39,13 руб. /кг до 48,24 руб. /кг.
Указанное, по мнению инспекции, свидетельствует о том, что цена приобретения у общества "Торговый дом "КРАТА" отклоняется от цены реализации в его адрес более чем на 20% в сторону понижения.
Согласно пункту 3 статьи 40 Налогового кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Однако, из решения инспекции не следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки ею производилась проверка уровня отклонения цены приобретения лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" от уровня рыночных цен при приобретении идентичных (однородных) товаров на рынке лакокрасочной продукции. Также не проводилась подобная проверка и в отношении цены реализации аналогичной продукции. Инспекцией был лишь установлен факт того, что цена реализации лакокрасочной продукции обществу "Торговый дом "КРАТА" меньше цены приобретения товара у данного контрагента (т. 5 л.д. 60-129).
Поскольку данное обстоятельство само по себе, в отсутствие доказательств взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента и обоснования примененного метода определения цен в целях налогообложения не может служить основанием для корректировки налоговых обязанностей налогоплательщика, судом области обоснованно признаны неправомерными произведенные налоговым органом доначисления налога на прибыль в сумме 366 732 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 555 руб., штрафа по налогу в сумме 73 346 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 330 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа по налогу в сумме 66 012 руб.
Еще одним основанием для вывода налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль явился учет последним расходов на энергетические ресурсы для производственных целей (электроэнергия, пар, газ, вода) в составе косвенных, а не прямых расходов.
По мнению налогового органа, в результате учета обществом "Пигмент" в 2010-2011 годах в составе косвенных расходов на энергетические ресурсы для производственных целей в общей сумме 241 029 465 руб. им были занижены прямые расходы на сумму 229 228 093 руб.
При этом вывод о необходимости отнесения затрат на энергетические ресурсы к прямым расходам налоговым органом был сделан на основании плановых калькуляций по выпуску готовой продукции, расчетов фактических затрат на выпуск готовой продукции, операционных листов, подтверждающих остаток незавершенного производства, и подтверждается, как полагает налоговый орган, показаниями допрошенных в качестве свидетелей начальников цехов N 31 Черенкова В.В., N 32 Клубникина М.В., N 19 Богомазова А.В., N 20 Мысака С.А., N 5 Мухина Д.Н., N 6 Тарасова С.Н. и N 15 Астафьева Е.А.
Как указывает инспекция, все перечисленные свидетели подтвердили невозможность производства готовой продукции без энергоресурсов, поскольку сочетание сырья и энергетики является определяющим в производстве готовой продукции и полуфабрикатов.
Суд области, не соглашаясь с указанным выводом налогового органа, обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса), а пункт 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относит следующие затраты налогоплательщика: на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (подпункт 1 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку), на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (подпункт 2 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункт 5 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на содержание и эксплуатацию основных средств и иного имущества природоохранного назначения (подпункт 7 пункта 1 статьи 254 Кодекса).
Пункт 1 статьи 318 Налогового кодекса для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления, подразделяет осуществленные ими в течение отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию на прямые и косвенные.
Из содержания указанной нормы следует, что к прямым расходам, связанным с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), могут быть отнесены такие расходы, как: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Как следует из пункта 2 статьи 318 Кодекса, сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса, которая обязывает налогоплательщика осуществлять распределение прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) в порядке, установленном его учетной политикой для целей налогообложения.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения должен определить механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
При этом из абзаца 10 статьи 318 Налогового кодекса следует, что налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Таким образом, приведенный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса перечень расходов, которые могут быть отнесены к прямым расходам, является примерным, а критерием отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым или косвенным, является прямое указание на это в учетной политике налогоплательщика, под которой в целях налогообложения абзацем 2 пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Исходя из положений пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса, общество "Пигмент" в пункте 42 Учетной политики на 2010 год, утвержденной приказом N 490 от 30.12.2009, а также в пункте 44 Учетной политики на 2011 год, утвержденной приказом N 468 от 30.12.2010, для целей налогообложения установило закрытый перечень прямых расходов, к которым отнесло: амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве продукции; расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства готовой продукции, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, начисленные на суммы расходов на оплату труда; материальные затраты на сырье и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции (работ, услуг) и образующие их основу, либо являющиеся необходимым компонентом при производстве продукции (т. 6 л.д. 17-58).
Таким образом, из учетной политики, применяемой обществом "Пигмент" в 2010-2011 годах, следует, что затраты на энергетические ресурсы не относились к прямым расходам.
Следует отметить при этом, что расходы на приобретение энергоресурсов всех видов, расходуемых на технологические цели, указаны в подпункте 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, который, в свою очередь, не упомянут в пункте 1 статьи 318 Кодекса, определяющем виды расходов, подлежащих отнесению к прямым расходам в силу закона.
Следовательно, поскольку в силу действующего правового регулирования налогоплательщик вправе самостоятельно определить расходы на прямые и косвенные, закрепив это распределение в учетной политике, и учетная политика налогоплательщика не противоречит положениям статей 254 и 318 Налогового кодекса, то у налогового органа отсутствовали основания для перерасчета налоговой обязанности общества по тому основанию, что затраты на энергетические ресурсы неправомерно учитывались последним в составе косвенных расходов.
Ссылка налогового органа на протоколы допросов Черенкова В.В., Клубникина М.В., Богомазова А.В., Мысака С.А., Мухина Д.Н., Тарасова С.Н. и Астафьева Е.А. (т. 24 л.д. 115-148) как на доказательство необходимости отнесения спорных расходов к материальным затратам на сырье и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции (работ, услуг) и являющиеся необходимым компонентом при производстве продукции, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, как обоснованно указал суд области, исходя из смысла подпункта 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, расходы на приобретение энергетических ресурсов не могут включаться в расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве.
То обстоятельство, что свидетели указывают на то, что списание материальных ресурсов в производство ведется по фактическому расходу сырья и электроэнергии, подтверждает указанный вывод суда области о разделении соответствующих расходов на две отдельные категории, одна из которых в соответствии с принятой обществом учетной политикой, в состав прямых расходов не включается.
Также отклоняется и ссылка апелляционной жалобы на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 N ВАС-5306/10, поскольку в названном деле предметом рассмотрения являлась правильность применения подпунктов 1, 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, которые прямо поименованы в пункте 1 статьи 318 Кодекса.
Следовательно, суд области обоснованно признал неправомерным начисление по указанному основанию налога на прибыль в сумме 61 040 руб., пени по налогу в сумме 1 091 руб., штрафа по налогу в сумме 12 208 руб.
Полагая обоснованными выводы суда области относительно расходов на приобретение катализатора алкилирования КА-99 на сумму 304 588 руб., апелляционная коллегия руководствуется следующим.
Как следует из материалов дела, общество "Пигмент" производит добавки в бензин, в том числе антидетонационную добавку АДА, АДА-СУПЕР, а также Феррада Э и монометиланилин, в состав которых в соответствии с представленными в материалы дела расходными нормами по месячному расходу за 2010-2011 годы входит катализатор алкилирования КА-99 (т. 24 л.д. 149-162).
Налоговым органом при проведении проверки установлено, что при производстве указанной продукции в цехе N 6 происходил перерасход катализатора, о чем налогоплательщиком составлялись акты расследования причин перерасхода катализатора, подписываемые комиссией в составе инженера ПТО Спирина Т.Н., начальника лаборатории НИЛ Котова Н.В., начальника цеха N 6 Тарасова С.Н. и начальника лаборатории К.К. Лунина В.И. и утвержденные директором по производству Митиным Н.А. (т. 6 л.д. 60-81).
На основании актов расследования причин перерасхода катализаторов алкилирования инспекцией был проведен расчет перерасхода катализатора (количество списанного катализатора по факту/ количество списанного катализатора по нормам * 100% - 100%) по различным видам выпускаемой продукции цеха N 6. По результатам расчета налоговым органом было установлено, что такой перерасход превышает нормы расходов сырья и материалов в 1,7-2,8 раза за период с июля по декабрь 2010 года, в остальные периоды расходы указанного катализатора соответствовали нормативам. В связи с указанным налоговый орган пришел к выводу о нарушении работы производственного оборудования, а не о технологических особенностях производственного цикла и не об изменениях физико-технических характеристик катализатора, в связи с чем данный перерасход не может быть отнесен к технологическим потерям при производстве.
Суд области, не соглашаясь с позицией налогового органа, исходил из следующего.
Из актов расследования причин перерасхода катализаторов алкилирования следует, что катализатор является веществом, ускоряющим, но не входящим в состав продукта, которое обеспечивает более быстрый путь для реакции. Данное вещество служит для выпуска (заложенного расходными нормами) количества готового продукта, в процессе работы теряет свои свойства, после чего заменяется.
Тем не менее, срок эксплуатации катализатора в спорный период выдержан не был (значительно ниже заложенного нормами), показатели качества выпускаемого продукта резко снизились, в связи с чем принято решение о его замене (выгрузке старого и загрузке нового катализатора). При выяснении обстоятельств сокращенного срока эксплуатации обнаружен скрытый дефект поставленного носителя-катализатора.
Научно-исследовательской лабораторией катализаторов и присадок цеха N 6 общества "Пигмент" были проведены испытания каталитической активности образцов катализатора алкилирования анилина метанолом, по результатам которых были составлены акты от 26.07.2010 N 15, от 20.08.2010 N 20, от 27.09.010 N 18, от 6.10.2010 N 22, от 26.11.2010 N 25, от 21.12.2010 N 28, установившие непригодность отработанного катализатора КА-99Р для применения.
В связи с указанными обстоятельствами комиссией были составлены акты о непригодности катализатора для применения в каталитических системах алкилирования анилина метанолом в производстве ММА цеха N 6, на основании которых катализатор подлежал утилизации, а затраты - списанию на производство присадок к бензинам.
Следует отметить при этом, что учетная политика общества "Пигмент" на 2010 и 2011 годы не содержит положений, закрепляющих методов использования сырья по нормам его расхода в производство.
Следовательно, утверждение инспекции о превышении количества списанного обществом катализатора алкилирования по данным бухгалтерского учета относительно норм, утвержденных обществом "Пигмент" в расходных нормах сырья и материалов на производство готовой продукции, носит предположительный характер и опровергается имеющимися в материалах дела документами. Указанные нормы являются условными, отклонения обусловлены технологическими особенностями производства, в том числе качеством используемого сырья и материалов. Количество списанного налогоплательщиком сырья соответствует сведениям, содержащимся в первичных документах бухгалтерского учета, а также актах об утилизации некачественного катализатора.
Таким образом, поскольку подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса технологические потери при производстве и (или) транспортировке, под которыми понимаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья, приравниваются для целей налогообложения налогом на прибыль к материальным расходам, и у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие понесенные им технологические потери, обусловленные непригодностью катализатора алкилирования КА-99 для применения в производственных целях, то понесенные расходы обоснованно учтены им в целях налогообложения налогом на прибыль.
Оснований для вывода о занижении налогооблагаемой базы на сумму 304 588 руб. и для доначисления налога на прибыль в сумме 608 118 руб., пени в сумме 10 869 руб., штрафа в сумме 121 623 руб. у налогового органа не имелось.
Отклоняя доводы апелляционной жалобы относительно необходимости исчисления, удержания, перечисления и уплаты обществом "Пигмент" в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб. с доходов, выплаченных иностранному контрагенту, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 161 Налогового кодекса при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Согласно пункту 2 статьи 161 Налогового кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами, под которыми понимаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.
Таким образом, для признания российской организации налоговым агентом по налогу на добавленную стоимость необходима совокупность нескольких условий: товары (работ, услуги) должны быть реализованы иностранными лицами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации и указанные лица не должны состоять на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков.
Место реализации работ (услуг) для целей обложения их налогом на добавленную стоимость определяется в соответствии со статьей 148 Налогового кодекса.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
При этом услуги, которые отдельно не поименованы подпунктами 1 - 4.1, 4.3 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса, облагаются налогом на добавленную стоимость по месту деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).
Как следует из материалов дела, 28.07.2011 обществом "Пигмент" (заказчик) был заключен договор N 32, предметом которого стало проведение обществом "Азоввагонпроект" (г. Мариуполь, Украина) работ по теме "Проведение работ по введению новых грузов добавки высокооктановой, формальдегида раствора, содержащего не менее 25% формальдегида (формалина), смолы карбамидоформальдегидной, концентрата карбамидоформальдегидного в технические условия на вагоны-цистерны моделей 15-1487, условия на вагоны-цистерны моделей 15-1482" (т. 23 л.д. 48-50).
Согласно условиям договора, при завершении работ составляется акт сдачи-приемки работ. Работа считается сданной исполнителем и принятой заказчиком после подписания акта приемки-сдачи (пункт 3.3).
Указанные работы были приняты обществом "Пигмент" по акту сдачи-приемки работ N 1 от 13.09.2011. Стоимость выполненных работ составила 250 000 руб. (т. 23 л.д. 51), оплаченных платежными поручениями от 06.07.2011 N 10196 и от 17.10.2011 N 17754 на сумму 125 000 руб. каждое.
Делая вывод о необходимости исчисления и удержания обществом "Пигмент" с указанной суммы в бюджет Российской Федерации налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., налоговый орган исходил из выполнения иностранной организаций инженерно-консультационных услуг по подготовке процесса производства и реализации продукции, подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги), то есть инжиниринговых услуг.
Указанный вывод налогового органа апелляционная коллегия считает ошибочным.
Согласно абзацу 5 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса к инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно- конструкторские разработки и другие подобные услуги).
Инжиниринговые услуги, исходя из критериев, предусмотренных Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", можно отнести к научно-технической деятельности, поскольку они направлены на применение новых знаний для решения технологических, инженерных и иных проблем.
Анализ заключенного между обществом "Пигмент" и обществом "Азоввагонпроект" договора, а также характера принятых на себя исполнителем обязательств позволяет сделать вывод, что волеизъявление сторон при заключении данного договора было направлено на возникновение правоотношений по исполнению конкретных работ по оформлению дополнительного перечня продуктов, перевозка которых допускается в вагонах-цистернах моделей 15-1487 и 15-1482 и согласование данного перечня продуктов с заводом-изготовителем указанных вагонов-цистерн - открытым акционерным обществом "Мариупольский завод тяжелого машиностроения", также входящим в группу компаний (холдинг) открытое акционерное общество "Азовмаш" (Украина).
Необходимость указанных изменений была вызвана принятием Советом по железнодорожному транспорту решения о внесении изменений и дополнений в справочник "Модели грузовых вагонов" и расширении номенклатуры перевозимых грузов в вагонах-цистернах 15-1482 и 15-1487. Указанное решение отражено в Протоколе заседания Совета от 07-08.09.2011.
По сути, выполненные по договору от 28.07.2011 N 32 работы были направлены на техническое обслуживание вагонов-цистерн соответствующих моделей и доводку их технической документации до требований, установленных соответствующими международными стандартами, в том числе, путем согласования перечня перевозимых в них веществ с заводом-изготовителем.
Таким образом, выполненные обществом "Азоввагонпроект" работы не могут быть отнесены к инжиниринговым услугам в силу отсутствия направленности на применение новых знаний для решения технологических, инженерных и иных проблем, а, следовательно, местом их реализации не может быть признана территория Российской Федерации, в связи с чем доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду подлежат отклонению как несостоятельные.
Оценивая правомерность выводов суда области в отношении обоснованности применения обществом "Пигмент" налоговой льготы по земельному налогу, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Как следует из материалов дела, общество "Пигмент" является собственником земельных участков общей площадью 902193 кв. м, в том числе земельные участки с кадастровыми номерами:
- 68:29:0205001:527 площадью 3805 кв. м и 68:29:0205001:745 площадью 6050 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "НПО "Аделейд";
- 68:29:0205001:745 площадью 20700 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "НПЦ "Автол";
- 68:29:0205001:714 площадью 3462 кв. м и 68:29:0205001:712 площадью 15288 кв. м, арендуемые обществом "НПФ Технохим";
- 68:29:0205001:712 площадью 15 056 кв. м и 68:29:0205001:713 площадью 4813 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "Химиндустрия";
- 68:29:0205001:213 площадью 648 кв. м, 68:29:0205001:745 площадью 13328 кв. м и 68:29:0205001:0512 площадью 93/100 долей от 2813 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "Химцентр";
- 68:29:0205001:659 площадью 3897 кв. м и 68:29:0205001:709 площадью 45200 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью фирма "Кват";
- 68:29:0205001:745 площадью 350 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Автольянс";
- 68:29:0205001:745 площадью 1750 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Лихачевым;
- 68:29:0205001:745 площадью 8600 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Лукашевским;
- 68:29:0205001:745 площадью 300 кв. м и площадью 6065 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Жалниным;
- 68:29:0205001:745 и 68:29:0205001:650 площадью 4566 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "МРТ-ВТ";
- 68:29:0205001:105 площадью 62500 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью ЖД "Ресурс";
- 68:29:0205001:0490 площадью 6022 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью ПКФ "Развитие";
- 68:29:0205001:532 площадью 1510 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Фирма "Политекс";
- 68:29:0205001:0480 площадью 266 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Технохим-Тамбов";
- Указанные участки, наряду с участками с кадастровыми номерами 68:29:0205001:0212 площадью 24600 кв. м и 68:29:0205001:0491 площадью 7000 кв. м, используемыми самим обществом "Пигмент", вошли в состав инвестиционной площадки, созданной на базе общества "Пигмент" сроком на 10 лет в соответствии с постановлением администрации Тамбовской области от 18.06.2008 N 748 "Об утверждении Положения об инвестиционных площадках Тамбовской области". Площадь инвестиционной площадки производственного типа "Индустриальный парк "Тамбов", как это следует из Реестра инвестиционных площадок Тамбовской области, установленного распоряжением администрации Тамбовской области от 30.09.2009 N 3645-р, составила 40,39 га (т. 32 л.д. 178-194).
Реализация инвестиционного проекта была возложена на общество "Пигмент" в соответствии с инвестиционным соглашением от 30.09.2011 N 80 (т. 13 л.д. 1-11), пунктом 2.1 которого предусмотрено, что инвестиционный проект направлен на организацию производства формальдегидных смол с улучшенными экологическими показателями мощностью до 55 тыс. тонн в год. Управление инвестиционной площадкой осуществляет выбранное на конкурсной основе общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Инвестпром", которая обязана оказывать обществу "Пигмент" услуги по управлению процессом функционирования инвестиционной площадки, с выплатой вознаграждения за данные услуги - 60 000 руб.
Полагая необоснованным применение обществом "Пигмент" льготы по земельному налогу, инспекция, как это следует из текста решения от 24.10.2013 N 17-25/36, исходила из неподтверждения участниками инвестиционного проекта факта такого участия, а также из того, что фактически использование производственных помещений и земельных участков под инвестиционный проект не привело и не имели цели привести к росту объемов производства, организации новых высокотехнологичных производств, увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников.
Указанные выводы налогового органа отклоняются апелляционной коллегией в силу следующего.
Статья 388 Налогового кодекса устанавливает обязанность организаций и физических лиц, обладающих земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, производить уплату земельного налога в порядке, установленном главой 31 Налогового кодекса.
Земельный налог, как это следует из статьи 387 Кодекса, устанавливается Налоговым кодексом и нормативными актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Налоговым кодексом и нормативными актами представительных органов муниципальных образований, и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Пунктом 2 статьи 387 Налогового кодекса предусмотрено, что, устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяют налоговые ставки в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.
Статьей 389 Налогового кодекса объектом налогообложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на территории муниципального образования г. Тамбов земельный налог введен решением Тамбовской городской Думы от 09.11.2005 N 74 "Об установлении земельного налога на территории города Тамбова" (далее - решение от 09.11.2005 N 74), опубликованным в газете "Наш город Тамбов", N 48 (219), 14.11.2005.
В соответствии с пунктом 7 решения от 09.11.2005 N 74 налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго, третьего кварталов как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Авансовые платежи по налогу подлежат уплате не позднее 15 числа второго месяца, следующего за отчетным периодом. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 2 решения, и суммами, подлежащими уплате в течение налогового периода, авансовых платежей по налогу и уплачивается в срок до 15 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
При этом пунктом 5.1 решения от 09.11.2005 N 74 установлено, что для участников инвестиционных площадок, осуществляющих в соответствии с Законом Тамбовской области от 05.12.2007 N 303-З "О государственной инвестиционной политике и государственных преференциях Тамбовской области" (далее - Закон от 05.12.2007 N 303-З), постановлением администрации Тамбовской области от 18.06.2008 N 748 "Об утверждении Положения об инвестиционных площадках Тамбовской области" (далее - постановление от 18.06.2008 N 748), реализацию инвестиционных проектов (программ), а также для собственников земельных участков, на территории которых созданы инвестиционные площадки, действует льгота в виде снижения ставки налога на 50% в отношении земельных участков, частей земельных участков, входящих в состав инвестиционных площадок, на период их фактического использования.
Предусмотренная льгота применяется при условии заключения договоров, регулирующих вопросы предоставления земельных участков, между лицам, не являющимися взаимозависимыми, в соответствии со статьей 20 Налогового кодекса (абзац 2 пункта 5.1).
Таким образом, для того, чтобы применять указанную льготу, необходимо одновременное выполнение ряда условий: лицо должно являться участником инвестиционной площадки либо собственником земельного участка, на котором создана такая площадка; участок должен фактически использоваться; договоры, регулирующие вопросы предоставления земельных участков, не должны являться взаимозависимыми. При несоблюдении хотя бы одного условия, налогоплательщик утрачивает право на применение указанной льготы и, следовательно, должен уплачивать земельный налог в полном объеме.
Судом установлено и следует из материалов дела, что налогоплательщиком были выполнены все условия для пользования льготой, предоставленной пунктом 5.1 решения от 09.11.2005 N 74. В частности, налоговым органом не опровергнут ни факт создания индустриальной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", ни факт фактического использования земельных участков для организации и деятельности индустриальной площадки.
Обществом в материалы дела представлены Паспорт инвестиционной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", результаты работы инвестиционной площадки в разрезе динамики выручки резидентов, зарплаты работников и государственных преференций за период 2011 - первое полугодие 2013 года (т. 32 л.д. 148-174), а также ряд фотографий, которые в совокупности с бухгалтерской отчетностью общества "Пигмент" свидетельствуют о фактическом использовании земельных участков, собственником которых является налогоплательщик, для реализации инвестиционной площадки.
Доводы налогового органа о том, что фактически использование производственных помещений и земельных участков под инвестиционный проект не привело к повышению роста и объема производства, организации новых высокотехнологических производств и увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников, а также о том, что общество "Пигмент" не имело указанной цели при создании индустриальной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", не могут быть признаны апелляционной коллегией обоснованными, так как они основаны лишь на предположениях и не обоснованы документально.
В материалах дела отсутствуют данные о результатах деятельности организаций, арендующих у общества "Пигмент" земельные участки, за время их участия в инвестиционном проекте индустриальная площадка "Индустриальный парк "Тамбов".
Установление указанных данных путем осмотра отдельных земельных участков и помещений, который был произведен налоговым органом, невозможно, так как результаты хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта определяются на основании соответствующих данных бухгалтерского учета.
Кроме того, из буквального толкования решения от 09.11.2005 N 74, Закона от 05.12.2007 N 303-З, постановления от 18.06.2008 N 748 не следует, что именно указанные обстоятельства являются основанием для использования льготы по налогообложению земельным налогом. По смыслу положений пункта 5.1 решения от 09.11.2005 N 74 для применения льготы по земельному налогу имеет значение лишь фактическое использование земельных участков для осуществления соответствующего инвестиционного проекта, а не результат такого использования.
Изложенное свидетельствует об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Инспекцией в результате осуществления мероприятий налогового контроля не выявлено обстоятельств, которые в совокупности свидетельствовали бы о недостоверности имеющихся у налогоплательщика документов или о согласованности действий общества и его контрагентов, направленных на уменьшение налогооблагаемых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, а также о неправомерном применении льготы по земельному налогу. Отсутствие реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, равно как и отсутствие фактического использования спорных земельных участков налоговым органом не доказано.
Следовательно, у налогового органа не имелось оснований для признания учтенных им в целях налогообложения налога на прибыль расходов и в целях исчисления налога на добавленную стоимость налоговых вычетов необоснованными и недоказанными, а, соответственно, и оснований для доначисления налогоплательщику по результатам налоговой проверки налога на прибыль организаций в сумме 1 035 890 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., так как им не занижались налоговые базы по указанным налогам и подлежащие уплате в бюджет суммы налогов.
Также поскольку налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы по земельному налогу, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления 1 213 751 руб. земельного налога.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 035 890 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб. и земельного налога в сумме 1 213 751 руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 18 515 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль, в сумме 24 794 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость и 4 156 руб. за несвоевременную уплату земельного налога.
На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Так как материалами дела не доказан факт занижения налогоплательщиком налоговой базы при исчислении налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и земельного налога, то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 199 843 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 66 012 руб. и земельного налога в сумме 242 450 руб.
Оценивая доводы апелляционной жалобы относительно неправомерного отказа в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса за непредставление 264 операционных листов, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как усматривается из акта выездной налоговой проверки от 13.09.2013 N 17-25/33 и решения от 24.10.2013 N 17-25/36, в процессе проведения проверки налоговым органом было направлено налогоплательщику требование о представлении документов от 07.06.2013 N 17-25/3535, которое вручено исполнительному директору общества Подобрянскому О.С. 07.06.2013 (т. 24 л.д. 103-104). Указанным требованием у налогоплательщика были истребованы, в том числе, операционные листы, отражающие фактический расходы сырья и подписанные уполномоченными лицами общества "Пигмент", ежемесячно по цехам NN 5.1, 5.2, 15.1, 15.2, 6, 19, 20, 31, 32 за 2010-2011 годы.
Исходя из момента получения требования документы, указанные в нем, должны были быть представлены налогоплательщиком в течение 10 дней со дня вручения требования, то есть не позднее 17.06.2013. Спорные операционные листы обществом "Пигмент" налоговому органу представлены не были.
Впоследствии, а именно 20.06.2013, обществу было вручено уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, в том числе и с операционными листами, ранее истребованными в требовании от 07.06.2013 N 17-25/3535. Уведомление обществом "Пигмент" исполнено не было, операционные листы инспекции для ознакомления не представлены.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Пункт 12 статьи 89 Налогового кодекса обязывает налогоплательщика обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 93 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий.
Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса (пункт 2 статьи 93 Налогового кодекса).
Исходя из названных норм, налоговый орган в требовании может отразить любые документы, которые, по его мнению, требуются ему для проведения налоговой проверки, однако, налоговый орган должен учитывать, что исполнение такого требования в части документов, не предусмотренных налоговым законодательством, то есть в части пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса (в соответствии с которой налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика документы, не имеющие отношения к обязательствам последнего по исчислению и уплате налогов и сборов), является правом, а не обязанностью налогоплательщика.
В частности, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 266-О указано, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налога, а потому истребование документов, содержащих информацию о тех фактах, которые на исчисление и уплату налога не влияют, представляется недопустимым.
Исходя из предмета проверки, налоговый орган при ее проведении имел право потребовать у налогоплательщика документы, касающиеся правильности исчисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, земельного налога.
По пояснениям налогового органа, операционные листы требовались ему для проверки правильности учета налогоплательщиком расходов в целях налогообложения налогом на прибыль.
Статьей 313 Налогового кодекса установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, представляющего собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным названным Кодексом.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.
Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ под первичными учетными документами понимаются оправдательные документы, которыми оформляются все хозяйственные операции, проводимые организацией и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Из пояснений налогоплательщика следует, что операционные листы являются рабочим журналом аппаратчика, по которому отслеживается информация о ходе технологического процесса, необходимая для контроля как самого процесса изготовления продукции, так и для контроля параметров ее качества. По операционному листу невозможно достоверно произвести расчет сырья на выпуск продукции по причине неотражения в них части необходимых для такого расчета данных, включая данные об остатках, постоянном приходе сырья и т.д.
Данное объяснение подтверждается представленными в материалы дела образцами операционных листов по технологическому процессу производства сульфаминовой кислоты (САК) марки А высшего сорта (т. 32 л.д. 195-200), описывающими ход конкретного технологического процесса производства указанной продукции.
Проанализировав представленные документы, апелляционная коллегия пришла к выводу, что данные документы не соответствуют приведенному в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ понятию первичного учетного документа, на основании которого ведется бухгалтерский и налоговый учет.
Также отсутствует ссылка на указанный документ в качестве документа первичного учетного документа, на основании которого ведется учет расходов на производство, в учетной политике общества "Пигмент", утвержденной приказами по учетной политике от 30.12.2009 N 490 и от 30.12.2010 N 468.
Таким образом, истребованные у общества операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или нормами законодательства о налогах и сборах, содержащаяся в них сведения носят чисто технический характер, не содержат информации о хозяйственных операциях общества и не связаны с исчислением и уплатой налогов, в связи с чем их непредставление не образует состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса.
Следовательно, судом области применение указанной ответственности обоснованно признано незаконным в оспариваемой части, так как в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена названной нормой.
Доводы апелляционной жалобы в этой части отклоняются апелляционной коллегией как основанные на неправильном толковании норм законодательства.
Помимо этого апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание на то, что в требовании о представлении документов от 07.06.2013 N 17-25/3535 налоговым органом не указано точное количество затребованных документов. Фактически количество непредставленных документов отражено лишь в акте проверки и оспариваемом решении, что нарушает положения статьи 93 Налогового кодекса и приказа Федеральной налоговой службы Российской Федерации "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" от 31.05.2007 N ММ-3-06/338.
Спорное требование от 07.06.2013 N 17-25/3535 не содержало реквизитов и иных индивидуализирующих признаки документов, которые были затребованы у общества, а также точного количества истребованных документов.
Исходя из изложенного, апелляционная коллегия считает решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 законным и обоснованным в обжалуемой части.
Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
В указанной связи оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.
Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.11.2014 ПО ДЕЛУ N А64-803/2014
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 ноября 2014 г. по делу N А64-803/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 05 ноября 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 18 ноября 2014 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем
Бутыриной Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Пигмент" (ОГРН 1026801222821, ИНН 6829000074) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании частично недействительным решения от 24.10.2013 N 17-25/36,
при участии в судебном заседании:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Ивановой О.П., главного государственного налогового инспектора отдела выездных проверок N 2 по доверенности от 22.01.2014 N 05-23/001041; Малининой Н.В., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности от 07.02.2014 N 05-23/002499; Качкиной Е.А., заместителя начальника правового отдела УФНС России по Тамбовской области по доверенности от 09.01.2014 N 05-24/000011;
- от открытого акционерного общества "Пигмент": Кочетыговой Н.В., заместителя главного бухгалтера по налогам по доверенности от 09.01.2014 N 93; Палагиной Р.В., начальника юридического отдела по доверенности от 01.01.2014 N 22юр/14;
- установил:
Открытое акционерное общество "Пигмент" (далее - общество "Пигмент", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) от 24.10.2013 N 17-25/36 в части начисления (с учетом уточнений от 22.04.2014):
- - налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа за неуплату налога, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), в сумме 276 314 руб.;
- - налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 66 012 руб.;
- - земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 242 750 руб.;
- - налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб., штрафов за неправомерное неудержание и неперечисление налога в бюджет, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса, в суммах 7 937 843 руб. и 1 847 руб.;
- - штрафа, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса, в сумме 125 600 руб.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 заявленные требования удовлетворены частично, решение от 24.10.2013 N 17-25/36 признано недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа в сумме 276 314 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени в сумме 24 794 руб., штрафа в сумме 66 012 руб.; земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб.; штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, в сумме 7 144 058,7 руб.; штрафа, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса, в сумме 118 320 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика, за исключением налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб. и штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 144 058,7 руб.
Как указывает налоговый орган, решение суда области в обжалуемой им части принято с неправильным применением норм материального права и с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем инспекция просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в оспариваемой части.
В частности, инспекция ссылается на недобросовестность общества "Пигмент" при осуществлении им хозяйственных операций с обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "КРАТА" (далее - общество "Торговый дом "КРАТА") и направленность действий названных обществ, являющихся взаимозависимыми, исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Как указывает инспекция, при анализе представленных в ходе проверки документов по реализации химической продукции в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" в совокупности с документами по приобретению аналогичной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" ею было установлено, что продукция фактически не пересекала границы производственной и складской территорий общества "Пигмент" и хранилась постоянно на складах общества либо как собственная при покупке у контрагента, либо как принятая на ответственное хранение при документальном оформлении реализации в адрес того же контрагента.
Ссылаясь на объяснения генерального директора общества "Торговый дом "КРАТА" Арсеньевой Т.И., отобранные 28.01.2013 сотрудником оперативно-розыскной части управления экономической безопасности и предупреждения коррупции Главного управления Министерства внутренних дел России по г. Москве, инспекция указывает, что приобретенная обществом "Торговый дом "КРАТА" у общества "Пигмент" лакокрасочная продукция хранилась на складах общества с ограниченной ответственностью "НПФ Технохим" (далее - общество "НПФ Технохим"), расположенных на территории общества "Пигмент" и впоследствии вновь реализовывалась обществу "Пигмент", одновременно в его адрес обществом "КРАТА" реализовывалось сырье для лакокрасочной продукции, приобретенное у общества "НПФ Технохим" и также хранившееся на этих складах. При этом договоры аренды и хранения с обществом "Пигмент" не заключались.
Допрошенная в качестве свидетеля в порядке статьи 90 Налогового кодекса заведующая складом N 21 общества "Пигмент" Румянцева Н.Н. (протокол допроса от 05.06.2013 N 17-54/126) показала, что химическая и лакокрасочная продукция общества "НПФ Технохим" и общества "Торговый дом "КРАТА" хранилась на общем складе общества "Пигмент".
Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что движение готовой лакокрасочной продукции между взаимозависимыми обществами "Пигмент", "Торговый дом "КРАТА" и "НПФ Технохим" лишь оформлялось документально, реального движения товара не производилось, тем более что общество "Торговый дом "КРАТА" не имело возможности осуществить приемку товара в соответствии с условиями договоров в связи с отсутствием транспортных средств, складских помещений и необходимой численности сотрудников.
При этом инспекция полагает, что материалами дела доказан факт взаимозависимости указанных лиц, поскольку общества "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" входят в состав группы компаний "КРАТА", включающей в себя также и общество "НПФ Технохим", полномочия единоличного исполнительного органа всех организаций осуществляет общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "КРАТА" (далее - общество "Управляющая компания "КРАТА"), генеральным директором которой, как и общества "НПФ Технохим", является Утробин А.Н. Единственным учредителем общества "Торговый дом "КРАТА" является Афонина О.В., являвшаяся в 2009-2011 годах также сотрудником общества "НПФ Технохим". Общества "Торговый дом "КРАТА", "НПФ Технохим" и "Управляющая компания "КРАТА" располагаются по одному и тому же адресу регистрации: г. Москва, ул. Нарвская, 16, а в число сотрудников общества "Торговый дом "КРАТА" в 2010-2011 годах входили лица, одновременно являющиеся сотрудниками общества "НПФ Технохим". Как указывает инспекция, из книг покупок и книг продаж за соответствующие периоды следует, что в 2010-2011 годах общество "Торговый дом "КРАТА" имело взаимоотношения лишь с обществами "Пигмент" и "НПФ Технохим".
Как полагает налоговый орган, руководители и учредители обществ "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий в оформлении документов по купле-продаже. Кроме того, указанные общества могу влиять на сделки, заключенные между собой.
Приведенные факты в совокупности с материалами дела свидетельствуют, по мнению налогового органа, о целенаправленном создании обществами "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в цене приобретения и продажи продукции одному и тому же взаимозависимому юридическому лицу за небольшой промежуток времени.
Полагая необоснованными выводы суда области относительно распределения налогоплательщиком прямых и косвенных расходов на энергетические ресурсы (электроэнергия, пар, газ, вода), налоговый орган, основываясь на положениях статьи 318 Налогового кодекса, а также толковании указанной нормы, данной в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 N ВАС-5306/10, указывает, что данная норма не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Напротив, данная норма прямо относит к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Ссылаясь на протоколы допросов начальников производственных цехов общества "Пигмент" Черенкова В.В., Клубникина М.В., Богомазова А.В., Мысака С.А., Мухина Д.Н., Тарасова С.Н. и Астафьева Е.А., а также на данные налогового учета общества, налоговый орган указывает, что производство готовой продукции без спорных энергоресурсов невозможно, поскольку сочетание сырья и энергетики является определяющим в производстве готовой продукции и полуфабрикатов.
В указанной связи, как считает налоговый орган, им правомерно при проведении проверки отнесены к прямым расходы на энергоресурсы, непосредственно связанные с основным производством.
По мнению налогового органа, суд области, сделав вывод о правомерном отнесении налогоплательщиком спорных расходов к косвенным, не проанализировал представленные в материалы дела документы, в том числе протоколы допросов начальников цехов, отчеты о фактическом потреблении электроэнергии по предприятию, отчеты о фактическом потреблении пара собственного производства по предприятию, регистры "Распределение энергоресурсов (проводка N 15 "Энергетика")" в разрезе "Технология" и "Основное производство" за 2010-2011 годы помесячно.
Оспаривая выводы суда области относительно сверхнормативных расходов на приобретение катализатора алкилирования КА-99, инспекция указывает, что при анализе фактических затрат по цеху N 6 было установлено, что фактический расход катализатора превышает установленную в обществе стоимость катализатора, рассчитанную исходя из расходных норм в соответствии с плановой калькуляцией. По мнению инспекции, сверхнормативные расходы не могут быть квалифицированы как связанные с извлечением дохода и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов, связанных с производством и реализацией.
Оспаривая решение суда в части вывода об отсутствии у общества "Пигмент" обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб. с доходов, выплаченных иностранному контрагенту, инспекция ссылается на то, что исходя из условий договора и акта выполненных работ, украинская фирма разработала и внесла изменения в техническую документацию по использованию вагонов-цистерн моделей 15-1482 с учетом особенностей химической продукции, которая будет в них перевозиться. Следовательно, по мнению инспекции, на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 148, пунктов 1 и 2 статьи 161 Налогового кодекса общество "Пигмент" выступает налоговым агентом, поскольку местом реализации признается территория Российской Федерации (покупатель осуществляет деятельность на территории Российской Федерации) в отношении оказанных украинской фирмой инжиниринговых услуг и услуг по обработке информации.
Не соглашаясь с решением суда в части вывода о правомерности применения обществом льготы по уплате земельного налога, предусмотренной пунктом 5.1 решения Тамбовской Городской Думы от 09.11.2005 N 74 в отношении созданной инвестиционной площадки, налоговый орган указывает, что фактически используемые производственные помещения и земельные участки под инвестиционный проект не привели и не имели намерения к повышению роста и объема производства, организации новых высокотехнологических производств и увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников. Представленный отчет управляющей компании за 4 квартал 2011 года в целом не отражает финансово-хозяйственной деятельности конкретного участника площадки с показанием роста объема выручки, созданием рабочих мест и увеличением поступления в бюджет денежных средств.
Таким образом, как полагает инспекция, общество "Пигмент" не выполнило условия по применению льготы по земельному налогу.
Указывая не неправомерность непредставления 264 документов по требованию налогового органа от 07.06.2013 N 1725/3535, которое вручено обществу 20.06.2013, налоговый орган возражает против вывода суда области о том, что операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета и содержащиеся в них сведения не связаны с исчислением и уплатой налогов.
В доказательство обоснованности истребования указанных документов инспекция ссылается на показания допрошенного в качестве свидетеля начальника производственно-технического отдела общества "Пигмент" Синельникова Ю.А., показавшего, что в операционном листе утверждается и изменяется по мере необходимости длительность производственного цикла. Операционные листы в обязательном порядке составляются на каждую операцию при периодическом способе производства и отражают выполненную работу, в связи с чем, по мнению инспекции, именно операционный лист служит основанием для составления материального отчета, где отражаются правильность списания в расходы для целей налогообложения стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов собственного производства и покупных полуфабрикатов.
Налогоплательщик в представленном отзыве и пояснениях по делу возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Соглашаясь с выводами суда первой инстанции в оценке совершенных хозяйственных операций с обществом "Торговый дом "КРАТА", налогоплательщик указывает, что инспекцией не были учтены конкретные обстоятельства совершенных сделок, а именно то, что лакокрасочная продукция продается покупателю в оптовом количестве (крупными партиями) постоянно, а приобретается у общества "Торговый дом "КРАТА" значительно реже, в незначительном количестве (мелкими партиями) для последующей перепродажи. "Обратная" закупка продукции вызвана объективными причинами - необходимостью пополнения остатков на мелкооптовом складе для реализации населению, а также с целью удовлетворения потребностей и запросов покупателей при срочной комплектации заказа, когда на остатках на складе у общества необходимой продукции уже нет, а потребитель на момент отпуска товара со склада просит дополнительно укомплектовать и отгрузить небольшие партии.
При этом, как указывает налогоплательщик, закупленный у общества "Торговый дом "КРАТА" товар реализуется населению и юридическим лицам по ценам не ниже закупочных, выручка от реализации увеличила налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, от реализации обществом получен доход, а доводы налогового органа о взаимозависимости между участниками сделок носят предположительный характер, не основаны на положениях статьи 20 Налогового кодекса и не подкреплены соответствующими доказательствами.
Кроме того, как указывает общество, взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, она лишь является основанием для проверки соответствия обстоятельств совершенной сделки условиям для применения положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, что налоговым органом сделано не было.
Отклоняя доводы о необходимости отнесения расходов на энергоресурсы к прямым расходам, общество исходит из того, что затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, однозначно обособлены от затрат на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и выделены в специальный подпункт 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса.
Ссылаясь на положения пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса, общество указывает, что к материальным расходам с 01.01.2006 для целей налогообложения приравнены технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом данная норма не содержит указания на то, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо нормативов при отнесении их на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. Факт несения затрат в виде технологических потерь от повышенного расхода катализатора алкилирования КА-99, а также обоснованность таких потерь подтверждены представлены в материалы дела документами: актами о непригодности катализатора, актами расследования причин перерасхода катализатора алкилирования, экспертным заключением об обоснованности списания сверх установленных лимитов катализатора КА-99 на производство добавки к бензину - монометиланилина.
Более того, по мнению общества, инспекция ошибочно разделяет понятия "производственный процесс" и "производственное оборудование", поскольку согласно определениям данных терминов, содержащимся в постановлении Госстандарта N 252-ст от 13.08.1999 "О введении в действие рекомендаций по сертификации" и Стандарту ГОСТ 27.004-85, оборудование является неотъемлемой частью производственного процесса, непосредственно в нем участвует и обеспечивает его осуществление.
Также общество полагает обоснованным вывод суда области относительно начисления налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., поскольку работы, выполненные иностранной организацией, не соответствуют указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса, а общество с ограниченной ответственностью "Азоввагонпроект" (далее - общество "Азоввагонпроект") не зарегистрировано и фактически не присутствует на территории Российской Федерации, в связи с чем местом реализации оказанных услуг не может быть признана территория Российской Федерации.
Кроме того, по мнению налогоплательщика, оказанные услуги не могут быть отнесены к инжиниринговым, поскольку добавление новых грузов, предназначенных к перевозке в вагонах-цистернах моделей 15-1482 и 15-1487, было закреплено на межгосударственном уровне с целью установления единых требований к перевозке в этих вагонах на территории всех стран-участников Содружества, Грузии и республик Балтии, а работы по внесению дополнений в технические условия на вагоны-цистерны указанных моделей к подготовке процесса производства и реализации продукции, подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектным и проектным услугам, определенным подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве инжиниринговых услуг, отнесены быть не могут.
Более того, общество полагает, что украинской организацией были выполнены работы, а не оказаны услуги, что подтверждается определением работ, приведенным в пункте 4 статьи 38 Налогового кодекса, и актом сдачи-приемки работ от 13.09.2011 N 1.
Полагая необоснованным отказ инспекции в применении обществом льготы по земельному налогу, налогоплательщик указывает, что им были выполнены все условия, установленные пунктом 5.1 решения Тамбовской городской Думы от 09.11.2005 N 74, содержание которого свидетельствует, что право налогоплательщика - собственника земельных участков, на территории которых создана инвестиционная площадка, на льготу по земельному налогу, не обусловлено какими-либо специальными требованиями относительно условий функционирования инвестиционной площадки и состава участников инвестиционной площадки. Общество "Пигмент" является собственником земельных участков, на территории которых создана инвестиционная площадка "Индустриальный парк "Тамбов", и им заключены договоры на предоставление земельных участков лицам, не являющимся взаимозависимыми. Доказательств неполноты, недостоверности или противоречивости сведений, содержащихся в представленных обществом документах, налоговым органом не представлено.
Также, как полагает общество, налоговый орган не обладает полномочиями на отказ в применении льготы по земельному налогу. Указанные полномочия предоставлены лишь администрации Тамбовской области в соответствии с положениями статьи 31 Налогового кодекса и статьи 23 Закона Тамбовской области от 05.12.2007 N 303-З "О государственной инвестиционной политике и государственных преференциях Тамбовской области", а доводы налогового органа о ненадлежащем функционировании инвестиционной площадки несостоятельны и противоречат материалам дела.
Соглашаясь с выводом суда относительно ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса, общество ссылается на позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 12.07.2006 N 226-О, согласно которой налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налога, а потому истребование документов, содержащих информацию о тех фактах, которые на исчисление и уплату налога не влияют, недопустимо.
Как указывает общество, операционные листы отражающие списание сырья, материалов и полуфабрикатов в количественном выражении по цехам, являются технологической документацией, оформляемой в цехе, и их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или положениями законодательства о налогах и сборах, а содержащиеся в них сведения носят чисто технический характер и не содержат информации о хозяйственных операциях общества. Указанные документы отражают ход технологического процесса от загрузки сырья до получения готового продукта. Никаких самостоятельных показателей операционные листы не содержат.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Как следует из пояснений к апелляционной жалобе, представленных налоговым органом 29.10.2014, решение суда области оспаривается им лишь в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 035 890 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 18 515 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 199 843 руб.; доначислений по налогу на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 66 012 руб.; доначисления земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа за неуплату земельного налога в сумме 242 450 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 52 800 руб.
Налогоплательщиком ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 лишь в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, а также письменных пояснений к ним, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка общества "Пигмент" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет ряда налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на землю, за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 15.05.2010 по 25.09.2012, о чем составлен акт от 13.09.2013 N 17-25/33.
Рассмотрев акт, материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, начальник инспекции вынес решение от 24.10.2013 N 17-25/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество "Пигмент" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль в результате завышения расходов от реализации и внереализационных расходов за 2010 год - в виде штрафа в сумме 30 632 руб., за 2011 года - в виде штрафа в сумме 275 683 руб., за неуплату земельного налога в результате неправильного применения льготы за 2011 год - в виде штрафа в сумме 242 750 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, 4 квартал 2011 года в результате неправомерного завышения налоговых вычетов - в виде штрафа в сумме 138 570 руб.
Также общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса за грубое нарушение правил учета объекта налогообложения в результате занижения налоговой базы по налогу на имущество - в виде штрафа в сумме 40 000 руб., по статье 123 Налогового кодекса за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц - в виде штрафа в сумме 1 847 руб., а также за неправомерное неполное удержание и перечисление в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом - в виде штрафа с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в сумме 7 937 843 руб., по статье 126 Налогового кодекса за непредставление в установленный срок документов в количестве 628 штук - в виде штрафа в сумме 125 600 руб.
Кроме того, данным решением обществу доначислено 481 387 руб. налога на добавленную стоимость, 1 531 571 руб. налога на прибыль, 4 223 руб. налога на имущество, 1 213 751 руб. земельного налога, 654 руб. транспортного налога, а также 32 781 руб. пеней за неуплату налога на добавленную стоимость, 27 375 руб. пеней за неуплату налога на прибыль организаций, 4 156 руб. пеней за неуплату земельного налога, 188 руб. пеней за неуплату налога на имущество, 1 035 324 руб. пеней за неперечисление налога на доходы физических лиц по состоянию на 24.10.2013.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 27.01.2014 г. N 05-11/11, принятым по апелляционной жалобе общества "Пигмент", решение инспекции изменено, из него исключены санкции по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса в сумме 40 000 руб.
Также вышестоящий налоговый орган обязал инспекцию произвести перерасчет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пеней и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса.
Произведенный в соответствии с указаниями вышестоящего налогового органа перерасчет был направлен в адрес общества письмом от 04.02.2014 N 17-15/002194, размер доначислений по налогу на прибыль составил 1 395 576 руб., пеней по налогу на прибыль - 24 944 руб., штрафа - 279 115 руб.; размер доначислений по налогу на добавленную стоимость составил 375 059 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость - 24 794 руб., штрафа - 66 012 руб.
Полагая, что решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о привлечении к ответственности от 24.10.2013 N 17-25/36 (с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа) не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать недействительным данное решение в части начисления налога на прибыль в сумме 1 381 572 руб., начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 24 694 руб., штрафа в сумме 276 314 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа в сумме 66 012 руб.; земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пеней по земельному налогу в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 9 236 руб., штрафов по статье 123 Налогового кодекса в суммах 7 937 843 руб. и 1 847 руб.; штрафа по статье 126 Налогового кодекса в сумме 125 600 руб.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначислений по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, произведенных по эпизоду взаимоотношений общества "Пигмент" с обществом "Торговый дом "КРАТА", суд области исходил из непредставления налоговым органом надлежащих и достаточных доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций между названными обществами, в том числе факта отсутствия последующей реализации приобретенных товаров, а также согласованной направленности действий указанных обществ на получение необоснованной налоговой выгоды. Также, по мнению суда, налоговым органом не доказана правильности определения цен товара в целях налогообложения.
Признавая необоснованным решение инспекции в части распределения суммы прямых и косвенных расходов на энергетические ресурсы для производственных целей (электроэнергия, пар, газ, вода), суд области пришел к выводу о том, что расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии не являются расходами на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров, что влечет их отнесение к косвенным расходам.
Суд области также пришел к выводу о документальной подтвержденности обществом расходов в виде стоимости катализатора алкилирования КА-99, а также о том, что такие расходы экономически оправданы (обоснованы).
Отклоняя доводы инспекции в отношении не исчисления, не удержания и не уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., уплаченного иностранному контрагенту, суд области исходил из того, что спорные работы не относятся к инжиниринговым услугам, а общество "Азоввагонпроект" фактически находится на территории Украины, в Российской Федерации не зарегистрировано и не имеет постоянного представительства.
Полагая необоснованным доначисление земельного налога, суд области исходил из доказанности обществом права на применение налоговой льготы в отношении инвестиционной площадки "Индустриальный парк "Тамбов".
Давая оценку обоснованности привлечения общества "Пигмент" к налоговой ответственности за непредставление документов по требованию налогового органа в оспариваемой налогоплательщиком части, суд области пришел к выводу о том, что операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета и содержащиеся в них сведения не связаны с исчислением и уплатой налогов.
Апелляционная коллегия считает выводы суда области по существу рассматриваемого спора верными исходя из следующего.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Статьей 44 Налогового кодекса установлено, что обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
В частности, статьями 143, 146 Налогового кодекса организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Статьей 246 Налогового кодекса российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
Порядок исчисления и уплаты названных налогов определяется главами 21 "Налога на добавленную стоимость" и 25 "Налог на прибыль организаций".
На основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.
В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса, а также на основании первичных учетных и расчетных документов, в которых сумма налога выделена отдельной строкой.
Требования, которым должен соответствовать счет-фактура, предусмотрены статьей 169 Налогового кодекса.
В частности, согласно пункту 5 статьи 169 Кодекса счет-фактура, выставленный поставщиком на оплату отгруженного товара, должен содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При рассмотрении вопроса о правильности отнесения расходов в состав затрат следует установить факты совершения реальных хозяйственных операций, несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность. Доказать реальность и обоснованность понесенных расходов, а также их производственную направленность налогоплательщик должен соответствующими первичными документами.
Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на прибыль условиями отнесения затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ.
При этом имеющиеся у налогоплательщика документы должны достоверно отражать совершенные им хозяйственные операции и подтверждать реальность понесенных расходов, связанных с этими операциями.
Как следует из материалов дела, при проведении проверки инспекцией был сделан вывод о необоснованном учете налогоплательщиком в целях налогообложения налогом на прибыль расходов, а в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость вычетов по операциям по приобретению у общества "Торговый дом "КРАТА" лакокрасочной продукции собственного производства, ранее реализованной названному обществу.
По мнению налогового органа, указанные операции носили формально-документарный, бестоварный характер, а действия обществ "Пигмент" и "Торговый дом "Крата" были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Оценив представленные сторонами доказательства относительно реальности осуществлявшихся обществом "Пигмент" хозяйственных операций с обществом "Торговый дом "КРАТА", суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды и об отсутствии реального экономического содержания в заключенных им сделках.
Из материалов рассматриваемого дела усматривается, что основным видом деятельности общества "Пигмент" является производство красителей и пигментов, дополнительными, в том числе, производство различных химических продуктов, лаков и красок, а также оптовая и розничная торговля красками, лаками и эмалями.
В рамках осуществления указанной деятельности обществом "Пигмент" (покупатель) был заключен с обществом "Торговый дом "КРАТА" (продавец) договор от 15.12.2008 N 1512/1-ТД, в соответствии с пунктом 1 которого продавец обязался передать в собственность, а покупатель принять химическое сырье и другую продукцию в объемах, ассортименте, количестве, по цене и срокам поставки, согласованным сторонами в протоколах согласования и (или) путем обмена письмами, являющимися неотъемлемой частью договора и уплатить за него определенную в них денежную сумму (т. 4 л.д. 146-150).
Согласно пункту 3.2 договора, моментом исполнения продавцом обязательства по поставке товара, а также моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара уполномоченному представителю покупателя или органу транспорта в пункте отправления (дата штемпеля на железнодорожной накладной, квитанции). Поставка товара производится железнодорожным или автомобильным транспортом по действующей отгрузочной норме грузовой скоростью (пункт 3.3 договора).
Расчеты по договору производятся в безналичном порядке с обязательным составлением счетов-фактур на условиях, оговоренных в приложениях к договору, которые составляются в письменном виде перед каждым фактом отгрузки. По соглашению сторон расчеты могут производиться с использованием векселей и аккредитивов. При этом стороны обязуются ежеквартально производить сверку расчетов с составлением актов сверки (пункты 5.1 и 5.3).
Согласно пунктам 10.7 и 10.9, договор вступает в силу с 01.01.2009 и действует до 31.12.2009, а в части взаиморасчетов - до их полного завершения и считается пролонгированным на тех же условиях и на каждый последующий календарный год, если ни одна из сторон письменно не заявит о своем намерении прекратить договор не позднее, чем за 30 календарных дней до даты истечения срока договора, а также при согласовании сторонами соответствующих заявок на новый период поставки.
Одновременно обществом "Пигмент" (продавец) был заключен с обществом "Торговый дом "КРАТА" (покупатель) договор купли-продажи от 15.12.2008 N 1512/2-ТД, по которому продавец обязался передать в собственность покупателя товар в ассортименте, количестве, по цене, в сроки и на условиях оплаты, согласованных сторонами в протоколах согласования и (или) путем обмена письмами, являющимися неотъемлемыми частями настоящего договора (т. 4 л.д. 143-145).
В соответствии с пунктом 4.3 договора, моментом исполнения продавцом обязательства по поставке товара (датой поставки), а также моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара полномочному представителю покупателя или органу транспорта в пункте отправления (дата штемпеля на железнодорожной накладной, квитанции).
Согласно пунктам 6.1 и 6.2 договора, покупатель производит оплату в течение 30 календарных дней с даты платежа в безналичном порядке с обязательным составлением счетов-фактур на основании выставленного продавцом счета или зачетом требований за поставленные товары, услуги. При этом стороны обязуются ежеквартально производить сверку расчетов, оформляемую актами сверки (пункт 4.1).
Указанный договор вступает в силу с момента его подписания и действует до 31.12.2009, а в части взаиморасчетов - до их полного завершения. Договор считается пролонгированным на тех же условиях и на тот же срок, если ни одна из сторон письменно не заявит о своем намерении прекратить договор не позднее, чем за 30 календарных дней до даты истечения срока договора, а также при согласовании сторонами соответствующих заявок на новый период поставки (пункты 10.1 и 10.2 договора).
Как установлено судом области и следует из представленных обществом во исполнение договора от 15.12.2008 N 1512/1-ТД счетов-фактур, обществом "Торговый дом "КРАТА" в адрес налогоплательщика отгружались сырье и материалы для производства лакокрасочной продукции, в том числе микротальк, оксид железа, пигмент желтый, фталевый ангидрид, технический углерод и другие материалы, которые использовались обществом "Пигмент" в производстве лакокрасочной продукции.
Товар по представленным счетам-фактурам был передан продавцом покупателю, как это следует из имеющихся в деле документов, по товарным накладным формы ТОРГ-12, подписанным представителями продавца и покупателя. Указанные товарные накладные имеют отметки о фактическом отпуске груза, отметки о принятии груза с оттиском печати соответствующего склада хранения товаров, а также скреплены печатями обществ "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" в соответствующих разделах.
Обществом "Пигмент", в свою очередь, реализовывалась обществу "Торговый дом "КРАТА" по договору от 15.12.2008 N 1512/2-ТД изготовленная лакокрасочная продукция - эмали ПФ-115 марки "Эталон", "Ресурс", "Люкс", эмали ПФ-266, эмали ВД-АК-117, эмали ВД-АК-210, эмали ВД-АК-2011 различных цветов, оттенков и фасовок, а также грунты ГФ-021 различных цветов, оттенков и фасовок и грунт ВД-АК-035 укрепляющий.
Реализация продукции оформлялась товарно-транспортными, товарными накладными, на переданную продукцию продавец выставлял покупателю счета-фактуры.
Одновременно часть реализованной продукции впоследствии приобреталась обществом "Пигмент" у общества "Торговый дом "КРАТА", на что также оформлялись товарные накладные и счета-фактуры и что было установлено налоговым органом при проведении проверки.
При этом, как выяснил налоговый орган, как приобретенное сырье для производства лакокрасочной продукции, так и готовая лакокрасочная продукция хранились на складах общества "Пигмент", а их передача происходила лишь путем формального документооборота.
В товарно-транспортных накладных на реализацию обществом "Пигмент" - грузоотправитель лакокрасочной продукции в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" - грузополучатель заполнен лишь товарный раздел, транспортный раздел не заполнен; в качестве пункта погрузки и пункта разгрузки указан один и тот же адрес - г. Тамбов, ул. Монтажников, д. 1, что свидетельствует об отсутствии транспортировки товара.
На приобретение сырья для производства лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" у общества "Пигмент" имеются лишь товарные накладные, в которых названное общество указано в качестве грузоотправителя, грузополучателя и покупателя, что также свидетельствует о том, что приобретенное сырье не транспортировалось.
В ходе проведенного налоговым органом осмотра складов (протокол осмотра от 13.11.2012 N 17-25/17, т. 24 л.д. 106-111) было установлено, что на территории общества "Пигмент" имеется здание склада, арендуемого обществом "НПФ Технохим" и обществом с ограниченной ответственностью "Химиндустрия" (г. Москва), под названием "ТЕХНОХИМ".
Согласно протоколу осмотра от 12.12.2012 N 17-54/18 (т. 24 л.д. 112-115), на складе N 21 хранится сырье, принадлежащее обществу "Пигмент", а также сырье, находящееся на ответственном хранении общества "Пигмент" и принадлежащее обществу "НПФ Технохим". Также на данном складе хранится и готовая продукция общества "Пигмент" - пигменты и лак рубиновый.
На складе К-54-8 цеха N 21 хранится готовая продукция, произведенная цехами NN 32 и 31, а в соседнем помещении - произведенная цехом N 5: эмали ПФ-115, грунтовка ГФ-021, принадлежащие обществу "Пигмент". Ранее такая же продукция, принадлежащая обществу "НПФ Технохим", была на ответственном хранении общества "Пигмент", однако на момент осмотра продукция, принадлежащая указанной организации, на складе отсутствует.
Также на ряде складов находятся емкости с аммиаком, принадлежащие обществу "НПФ Технохим" и находящиеся на ответственном хранении общества "Пигмент".
Также, как указывает налоговый орган, в ходе проведения выездной проверки им было установлено, что заключенные между обществами "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА" договоры ответственного хранения от 25.12.2009 N 76 и от 11.01.2011 N 2 не исполнялись, фактически такие договоры были заключены между обществами "Торговый дом "КРАТА" и "НПФ Технохим", причем вся продукция хранилась на складе N 21 общества "Пигмент".
Перечисленные обстоятельства дали основание налоговому органу признать нереальными, направленными на получение необоснованной выгоды, операции по приобретению обществом "Пигмент" у общества "Торговый дом "Крата" ранее реализованной ему лакокрасочной продукции собственного производства и для доначисления по указанному основанию налога на прибыль в сумме 366 732 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 555 руб., штрафа по налогу в сумме 73 346 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 330 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа по налогу в сумме 66 012 руб.
Не соглашаясь с указанным выводом, суд области исходил из наличия у налогоплательщика надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих факт реального совершения им хозяйственных операций, дающих право на учет в целях налогообложения понесенных расходов и на применение налоговых вычетов, и из недоказанности налоговым органом того обстоятельства, что действия налогоплательщика и его контрагента были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Апелляционная коллегия соглашается с позицией налогового органа, исходя из следующего.
Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Из пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 следует, что такие обстоятельства, как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53.
Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.
Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.
В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.
Оценив представленные сторонами доказательства, суд области установил, что в 2010 году обществом "Пигмент" было реализовано обществу "Торговый дом "КРАТА" изготовленной лакокрасочной продукции на сумму 90 121 317 руб., тогда как приобретено у него же продукции на сумму 5 996 612 руб., что составляет 6,66 процента от отгруженной продукции. В 2011 году налогоплательщиком тому же контрагенту было реализовано лакокрасочной продукции на сумму 97 289 690 руб., а приобретено - на сумму 7 481 382 руб., что составляет 7,7 процента от отгруженной продукции.
Анализ приведенных данных подтверждает не опровергнутые налоговым органом пояснения общества "Пигмент" о том, что лакокрасочная продукция приобреталась у общества "Торговый дом "КРАТА" небольшими партиями по мере необходимости в случае отсутствия необходимого ассортимента продукции мелкооптовым покупателям, тогда как реализация в адрес общества "Торговый дом "КРАТА" производилась крупными партиями по мере производства лакокрасочной продукции.
Довод налогового органа о наличии на складах общества на момент приобретения продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" остатков продукции, отраженных на балансовых счетах 43/0 "Готовая продукция" и 43/1 "Готовая продукция по МО-складу", не может быть признан апелляционной коллегией обоснованным, так как инспекцией не производился анализ остатков продукции по ассортименту, в то время как причиной "обратной" закупки продукции, реализованной обществу "Торговый дом "КРАТА", явилась, как это следует из пояснений налогоплательщика, именно недостаточность продукции по ассортименту для ее реализации населению через мелкооптовый склад.
Также апелляционная коллегия считает необоснованным довод налогового органа об отсутствии реального движения продукции, под которым им понимается, как это следует из акта проверки, решения по нему и апелляционной жалобы, перевозка лакокрасочной продукции со склада продавца на склады покупателя, оформляемая товарно-транспортной накладной.
В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.
Определение понятия "передача" товара отсутствует в Налоговом кодексе, в связи с чем в силу положений статьи 11 Налогового кодекса подлежит применению определение, содержащееся в гражданском законодательстве.
Статьей 224 Гражданского кодекса передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, вещь признается переданной ему с этого момента.
К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.
В материалах дела имеются товарные накладные формы ТОРГ-12, подписанные представителями продавца и покупателя, подтверждающие как факты передачи сырья для изготовления лакокрасочной продукции, так и факты передачи лакокрасочной продукции.
Товарной накладной по указанной форме оформляется, как это следует из Альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденного постановлением Госкомитета России по статистике от 25.12.1998 N 132, продажа (отпуск) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах.
Товарно-транспортная накладная, форма которой установлена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.
Форма товарно-транспортной накладной N 1-Т обязательна к применению юридическими лицами, являющимися отправителями и получателями грузов. При этом она служит основанием для расчетов между заказчиком транспортной перевозки и перевозчиком. Если покупатель заказчиком перевозки не является, то действующий порядок наличия товарно-транспортной накладной у получателя груза (покупателя) не предусматривает.
Таким образом, поскольку факт передачи товара от продавца покупателю подтверждается именно товарной накладной, отсутствие у налогоплательщика товарно-транспортных накладных либо отсутствие в имеющихся товарно-транспортных накладных заполненного транспортного раздела не свидетельствует о нереальности операций по реализации товаров.
Кроме того, апелляционная коллегия считает необходимым отметить, что обществом "Пигмент" в составе расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не учитывались расходы по перевозке товара и вычеты по перевозке. Следовательно, в рассматриваемой ситуации для подтверждения обоснованности расходов и права на налоговые вычеты по приобретению у общества "Торговый дом "КРАТА" части ранее реализованной ему лакокрасочной продукции представления надлежаще оформленной товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т не требуется.
В рассматриваемом случае передача товара, и, соответственно, его получение и принятие на учет оформлялось товарными накладными по форме ТОРГ-12. Также у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные счета-фактуры на приобретение продукции у общества "Торговый дом "КРАТА", содержащие сведения о наименованиях, количестве, стоимости и цене приобретенной продукции, сумме налога на добавленную стоимость, выставленной продавцом покупателю. Претензий к оформлению названных документов у налогового органа не имеется.
Также и тот факт, что товары, принадлежащий обществам "Пигмент" и "Торговый дом "КРАТА", хранились на одном складе, не может свидетельствовать об отсутствии реальных хозяйственных операций, поскольку из протокола осмотра следует факт ведения раздельного учета при помощи программы "1С: Бухгалтерия" в отношении товаров, принадлежащих различным юридическим лицам. Указанный факт налоговым органом не опровергнут ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций.
Ссылка инспекции на протокол допроса заведующей складом N 21 Румянцевой Н.Н. от 05.06.2013 N 17-54/126 не может быть принята судом в качестве доказательства отсутствия раздельного учета, поскольку, как это следует из протокола допроса и текста решения налогового органа, данный свидетель указал лишь на то, что учет продукции, принадлежащей различным фирмам, ведется аналогично бухгалтерскому и складскому учету общества "Пигмент".
Одновременно апелляционная коллегия полагает необходимым отметить, что довод налогового органа о том, что представленные договоры хранения между обществами "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" от 25.12.2009 N 76 и от 11.01.2011 N 2 в проверяемый период не действовали, в материалах дела подтверждения не нашел.
Отклоняя ссылку инспекции на взаимозависимость участников сделок по реализации лакокрасочной продукции, обосновываемую тем, что общества "Торговый дом "КРАТА" и "Пигмент" входят в состав группы компаний "КРАТА", включающей в себя также и общество "НПФ Технохим", апелляционная коллегия исходит из следующего.
Согласно информации на официальном сайте общества "НПФ Технохим" (http://www.technohim.ru), промышленная группа "КРАТА" - объединение двух стратегических партнеров: крупнейшего российского производителя красителей и пигментов открытого акционерного общества "Пигмент" (г. Тамбов) и закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" (г. Москва) - была образована в 2002 году. Создание промышленной группы было продиктовано необходимостью перехода на качественно новый уровень обслуживания при сохранении конкурентоспособных цен. В 2008 году полномочия единоличного исполнительного органа закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" и компаний, входящих в промышленную группу "КРАТА", приняла на себя управляющая организация - общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "КРАТА".
Доказательств того, что общество "Торговый дом "КРАТА" входит в промышленную группу "КРАТА", в материалах дела не имеется. Напротив, в материалы дела представлено письмо общества "Управляющая компания "КРАТА", отрицающего факт наличия каких-либо организационных либо хозяйственных отношений с указанной организацией, а также список аффилированных лиц общества "Пигмент" за 2010-2011 годы, в котором отсутствует общество "Торговый дом "КРАТА" (т. 5 л.д. 3-58).
Как обоснованно указал суд области, раскрытие информации об аффилированных лицах является обязанностью общества "Пигмент", действующего в форме открытого акционерного общества с количеством акционеров более 500, осуществляющего эмиссию ценных бумаг.
Следовательно, представленный список аффилированных лиц, в котором отсутствует общество "Торговый дом "КРАТА", является достоверным доказательством отсутствия взаимозависимости между названным обществом и организациями, входящими в промышленную группу "КРАТА".
Также и такие факты, как нахождение обществ Торговый дом "КРАТА", "НПФ Технохим" и "Управляющая компания "КРАТА" по одному и тому же адресу регистрации: г. Москва, ул. Нарвская, 16, вхождение в число сотрудников общества "Торговый дом "КРАТА" в 2010-2011 годах лиц, одновременно являющихся сотрудниками общества "НПФ Технохим", в том числе, учредителя общества "Торговый дом "КРАТА" Афониной О.В., не могут служить доказательством взаимозависимости между обществом "Торговый дом "КРАТА" и обществом "Пигмент", которое является самостоятельным юридическим лицом и имеет самостоятельный адрес регистрации и производство лакокрасочной продукции в г. Тамбове.
Поскольку наличие взаимозависимости между обществом "Пигмент" и его контрагентом инспекцией в ходе проверки доказано не было, оснований для контроля цен при осуществлении хозяйственных операций между названными организациями у налогового органа не имелось.
Кроме того, как правомерно указал суд области, налоговым органом нарушены принципы и порядок определения цены товаров для целей налогообложения, установленные главой 14.3 и статьей 40 Налогового кодекса.
Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 Кодекса, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.
При этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.
При отсутствии общедоступной информации о ценах в сопоставимых сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) для целей определения полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами используется один из методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 настоящей статьи.
Если иное не предусмотрено настоящей главой, используется тот метод, который с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам.
Таким образом, приоритетным для определения цен в целях налогообложения по сделкам между взаимозависимыми лицами является метод сопоставления цены, примененной в контролируемой сделке, с рыночной ценой, под которой пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса понимается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Как следует из материалов дела, при проведении проверки налоговым органом было установлено, что цена приобретения лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" превышает цены предшествующей реализации аналогичной продукции обществом "Пигмент" в адрес данного контрагента. В том числе, цена реализации грунта ГФ-021 тнп (0,9 кг) по счету-фактуре N 360-2066 от 09.04.2010 составляет 44,9 руб. /кг, по счету-фактуре N 360-5196 от 12.08.2010-46,3 руб. /кг, тогда как цена приобретения грунта ГФ-021 тнп (0,9 кг) варьируется от 55,36 руб. /кг до 55,38 руб. /кг. Цена реализации эмали ПФ-266 желто-коричневой тх варьируется от 22,5 руб. /кг до 37,2 руб. /кг, а цена ее приобретения - от 39,13 руб. /кг до 48,24 руб. /кг.
Указанное, по мнению инспекции, свидетельствует о том, что цена приобретения у общества "Торговый дом "КРАТА" отклоняется от цены реализации в его адрес более чем на 20% в сторону понижения.
Согласно пункту 3 статьи 40 Налогового кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Однако, из решения инспекции не следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки ею производилась проверка уровня отклонения цены приобретения лакокрасочной продукции у общества "Торговый дом "КРАТА" от уровня рыночных цен при приобретении идентичных (однородных) товаров на рынке лакокрасочной продукции. Также не проводилась подобная проверка и в отношении цены реализации аналогичной продукции. Инспекцией был лишь установлен факт того, что цена реализации лакокрасочной продукции обществу "Торговый дом "КРАТА" меньше цены приобретения товара у данного контрагента (т. 5 л.д. 60-129).
Поскольку данное обстоятельство само по себе, в отсутствие доказательств взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента и обоснования примененного метода определения цен в целях налогообложения не может служить основанием для корректировки налоговых обязанностей налогоплательщика, судом области обоснованно признаны неправомерными произведенные налоговым органом доначисления налога на прибыль в сумме 366 732 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 555 руб., штрафа по налогу в сумме 73 346 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 330 059 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 794 руб., штрафа по налогу в сумме 66 012 руб.
Еще одним основанием для вывода налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль явился учет последним расходов на энергетические ресурсы для производственных целей (электроэнергия, пар, газ, вода) в составе косвенных, а не прямых расходов.
По мнению налогового органа, в результате учета обществом "Пигмент" в 2010-2011 годах в составе косвенных расходов на энергетические ресурсы для производственных целей в общей сумме 241 029 465 руб. им были занижены прямые расходы на сумму 229 228 093 руб.
При этом вывод о необходимости отнесения затрат на энергетические ресурсы к прямым расходам налоговым органом был сделан на основании плановых калькуляций по выпуску готовой продукции, расчетов фактических затрат на выпуск готовой продукции, операционных листов, подтверждающих остаток незавершенного производства, и подтверждается, как полагает налоговый орган, показаниями допрошенных в качестве свидетелей начальников цехов N 31 Черенкова В.В., N 32 Клубникина М.В., N 19 Богомазова А.В., N 20 Мысака С.А., N 5 Мухина Д.Н., N 6 Тарасова С.Н. и N 15 Астафьева Е.А.
Как указывает инспекция, все перечисленные свидетели подтвердили невозможность производства готовой продукции без энергоресурсов, поскольку сочетание сырья и энергетики является определяющим в производстве готовой продукции и полуфабрикатов.
Суд области, не соглашаясь с указанным выводом налогового органа, обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса), а пункт 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относит следующие затраты налогоплательщика: на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (подпункт 1 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку), на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (подпункт 2 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункт 5 пункта 1 статьи 254 Кодекса); на содержание и эксплуатацию основных средств и иного имущества природоохранного назначения (подпункт 7 пункта 1 статьи 254 Кодекса).
Пункт 1 статьи 318 Налогового кодекса для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления, подразделяет осуществленные ими в течение отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию на прямые и косвенные.
Из содержания указанной нормы следует, что к прямым расходам, связанным с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), могут быть отнесены такие расходы, как: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Как следует из пункта 2 статьи 318 Кодекса, сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса, которая обязывает налогоплательщика осуществлять распределение прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) в порядке, установленном его учетной политикой для целей налогообложения.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения должен определить механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
При этом из абзаца 10 статьи 318 Налогового кодекса следует, что налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Таким образом, приведенный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса перечень расходов, которые могут быть отнесены к прямым расходам, является примерным, а критерием отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым или косвенным, является прямое указание на это в учетной политике налогоплательщика, под которой в целях налогообложения абзацем 2 пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Исходя из положений пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса, общество "Пигмент" в пункте 42 Учетной политики на 2010 год, утвержденной приказом N 490 от 30.12.2009, а также в пункте 44 Учетной политики на 2011 год, утвержденной приказом N 468 от 30.12.2010, для целей налогообложения установило закрытый перечень прямых расходов, к которым отнесло: амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве продукции; расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства готовой продукции, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, начисленные на суммы расходов на оплату труда; материальные затраты на сырье и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции (работ, услуг) и образующие их основу, либо являющиеся необходимым компонентом при производстве продукции (т. 6 л.д. 17-58).
Таким образом, из учетной политики, применяемой обществом "Пигмент" в 2010-2011 годах, следует, что затраты на энергетические ресурсы не относились к прямым расходам.
Следует отметить при этом, что расходы на приобретение энергоресурсов всех видов, расходуемых на технологические цели, указаны в подпункте 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, который, в свою очередь, не упомянут в пункте 1 статьи 318 Кодекса, определяющем виды расходов, подлежащих отнесению к прямым расходам в силу закона.
Следовательно, поскольку в силу действующего правового регулирования налогоплательщик вправе самостоятельно определить расходы на прямые и косвенные, закрепив это распределение в учетной политике, и учетная политика налогоплательщика не противоречит положениям статей 254 и 318 Налогового кодекса, то у налогового органа отсутствовали основания для перерасчета налоговой обязанности общества по тому основанию, что затраты на энергетические ресурсы неправомерно учитывались последним в составе косвенных расходов.
Ссылка налогового органа на протоколы допросов Черенкова В.В., Клубникина М.В., Богомазова А.В., Мысака С.А., Мухина Д.Н., Тарасова С.Н. и Астафьева Е.А. (т. 24 л.д. 115-148) как на доказательство необходимости отнесения спорных расходов к материальным затратам на сырье и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции (работ, услуг) и являющиеся необходимым компонентом при производстве продукции, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, как обоснованно указал суд области, исходя из смысла подпункта 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, расходы на приобретение энергетических ресурсов не могут включаться в расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве.
То обстоятельство, что свидетели указывают на то, что списание материальных ресурсов в производство ведется по фактическому расходу сырья и электроэнергии, подтверждает указанный вывод суда области о разделении соответствующих расходов на две отдельные категории, одна из которых в соответствии с принятой обществом учетной политикой, в состав прямых расходов не включается.
Также отклоняется и ссылка апелляционной жалобы на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 N ВАС-5306/10, поскольку в названном деле предметом рассмотрения являлась правильность применения подпунктов 1, 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, которые прямо поименованы в пункте 1 статьи 318 Кодекса.
Следовательно, суд области обоснованно признал неправомерным начисление по указанному основанию налога на прибыль в сумме 61 040 руб., пени по налогу в сумме 1 091 руб., штрафа по налогу в сумме 12 208 руб.
Полагая обоснованными выводы суда области относительно расходов на приобретение катализатора алкилирования КА-99 на сумму 304 588 руб., апелляционная коллегия руководствуется следующим.
Как следует из материалов дела, общество "Пигмент" производит добавки в бензин, в том числе антидетонационную добавку АДА, АДА-СУПЕР, а также Феррада Э и монометиланилин, в состав которых в соответствии с представленными в материалы дела расходными нормами по месячному расходу за 2010-2011 годы входит катализатор алкилирования КА-99 (т. 24 л.д. 149-162).
Налоговым органом при проведении проверки установлено, что при производстве указанной продукции в цехе N 6 происходил перерасход катализатора, о чем налогоплательщиком составлялись акты расследования причин перерасхода катализатора, подписываемые комиссией в составе инженера ПТО Спирина Т.Н., начальника лаборатории НИЛ Котова Н.В., начальника цеха N 6 Тарасова С.Н. и начальника лаборатории К.К. Лунина В.И. и утвержденные директором по производству Митиным Н.А. (т. 6 л.д. 60-81).
На основании актов расследования причин перерасхода катализаторов алкилирования инспекцией был проведен расчет перерасхода катализатора (количество списанного катализатора по факту/ количество списанного катализатора по нормам * 100% - 100%) по различным видам выпускаемой продукции цеха N 6. По результатам расчета налоговым органом было установлено, что такой перерасход превышает нормы расходов сырья и материалов в 1,7-2,8 раза за период с июля по декабрь 2010 года, в остальные периоды расходы указанного катализатора соответствовали нормативам. В связи с указанным налоговый орган пришел к выводу о нарушении работы производственного оборудования, а не о технологических особенностях производственного цикла и не об изменениях физико-технических характеристик катализатора, в связи с чем данный перерасход не может быть отнесен к технологическим потерям при производстве.
Суд области, не соглашаясь с позицией налогового органа, исходил из следующего.
Из актов расследования причин перерасхода катализаторов алкилирования следует, что катализатор является веществом, ускоряющим, но не входящим в состав продукта, которое обеспечивает более быстрый путь для реакции. Данное вещество служит для выпуска (заложенного расходными нормами) количества готового продукта, в процессе работы теряет свои свойства, после чего заменяется.
Тем не менее, срок эксплуатации катализатора в спорный период выдержан не был (значительно ниже заложенного нормами), показатели качества выпускаемого продукта резко снизились, в связи с чем принято решение о его замене (выгрузке старого и загрузке нового катализатора). При выяснении обстоятельств сокращенного срока эксплуатации обнаружен скрытый дефект поставленного носителя-катализатора.
Научно-исследовательской лабораторией катализаторов и присадок цеха N 6 общества "Пигмент" были проведены испытания каталитической активности образцов катализатора алкилирования анилина метанолом, по результатам которых были составлены акты от 26.07.2010 N 15, от 20.08.2010 N 20, от 27.09.010 N 18, от 6.10.2010 N 22, от 26.11.2010 N 25, от 21.12.2010 N 28, установившие непригодность отработанного катализатора КА-99Р для применения.
В связи с указанными обстоятельствами комиссией были составлены акты о непригодности катализатора для применения в каталитических системах алкилирования анилина метанолом в производстве ММА цеха N 6, на основании которых катализатор подлежал утилизации, а затраты - списанию на производство присадок к бензинам.
Следует отметить при этом, что учетная политика общества "Пигмент" на 2010 и 2011 годы не содержит положений, закрепляющих методов использования сырья по нормам его расхода в производство.
Следовательно, утверждение инспекции о превышении количества списанного обществом катализатора алкилирования по данным бухгалтерского учета относительно норм, утвержденных обществом "Пигмент" в расходных нормах сырья и материалов на производство готовой продукции, носит предположительный характер и опровергается имеющимися в материалах дела документами. Указанные нормы являются условными, отклонения обусловлены технологическими особенностями производства, в том числе качеством используемого сырья и материалов. Количество списанного налогоплательщиком сырья соответствует сведениям, содержащимся в первичных документах бухгалтерского учета, а также актах об утилизации некачественного катализатора.
Таким образом, поскольку подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса технологические потери при производстве и (или) транспортировке, под которыми понимаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья, приравниваются для целей налогообложения налогом на прибыль к материальным расходам, и у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие понесенные им технологические потери, обусловленные непригодностью катализатора алкилирования КА-99 для применения в производственных целях, то понесенные расходы обоснованно учтены им в целях налогообложения налогом на прибыль.
Оснований для вывода о занижении налогооблагаемой базы на сумму 304 588 руб. и для доначисления налога на прибыль в сумме 608 118 руб., пени в сумме 10 869 руб., штрафа в сумме 121 623 руб. у налогового органа не имелось.
Отклоняя доводы апелляционной жалобы относительно необходимости исчисления, удержания, перечисления и уплаты обществом "Пигмент" в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб. с доходов, выплаченных иностранному контрагенту, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 161 Налогового кодекса при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Согласно пункту 2 статьи 161 Налогового кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами, под которыми понимаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.
Таким образом, для признания российской организации налоговым агентом по налогу на добавленную стоимость необходима совокупность нескольких условий: товары (работ, услуги) должны быть реализованы иностранными лицами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации и указанные лица не должны состоять на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков.
Место реализации работ (услуг) для целей обложения их налогом на добавленную стоимость определяется в соответствии со статьей 148 Налогового кодекса.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
При этом услуги, которые отдельно не поименованы подпунктами 1 - 4.1, 4.3 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса, облагаются налогом на добавленную стоимость по месту деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).
Как следует из материалов дела, 28.07.2011 обществом "Пигмент" (заказчик) был заключен договор N 32, предметом которого стало проведение обществом "Азоввагонпроект" (г. Мариуполь, Украина) работ по теме "Проведение работ по введению новых грузов добавки высокооктановой, формальдегида раствора, содержащего не менее 25% формальдегида (формалина), смолы карбамидоформальдегидной, концентрата карбамидоформальдегидного в технические условия на вагоны-цистерны моделей 15-1487, условия на вагоны-цистерны моделей 15-1482" (т. 23 л.д. 48-50).
Согласно условиям договора, при завершении работ составляется акт сдачи-приемки работ. Работа считается сданной исполнителем и принятой заказчиком после подписания акта приемки-сдачи (пункт 3.3).
Указанные работы были приняты обществом "Пигмент" по акту сдачи-приемки работ N 1 от 13.09.2011. Стоимость выполненных работ составила 250 000 руб. (т. 23 л.д. 51), оплаченных платежными поручениями от 06.07.2011 N 10196 и от 17.10.2011 N 17754 на сумму 125 000 руб. каждое.
Делая вывод о необходимости исчисления и удержания обществом "Пигмент" с указанной суммы в бюджет Российской Федерации налога на добавленную стоимость в сумме 45 000 руб., налоговый орган исходил из выполнения иностранной организаций инженерно-консультационных услуг по подготовке процесса производства и реализации продукции, подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги), то есть инжиниринговых услуг.
Указанный вывод налогового органа апелляционная коллегия считает ошибочным.
Согласно абзацу 5 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса к инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно- конструкторские разработки и другие подобные услуги).
Инжиниринговые услуги, исходя из критериев, предусмотренных Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", можно отнести к научно-технической деятельности, поскольку они направлены на применение новых знаний для решения технологических, инженерных и иных проблем.
Анализ заключенного между обществом "Пигмент" и обществом "Азоввагонпроект" договора, а также характера принятых на себя исполнителем обязательств позволяет сделать вывод, что волеизъявление сторон при заключении данного договора было направлено на возникновение правоотношений по исполнению конкретных работ по оформлению дополнительного перечня продуктов, перевозка которых допускается в вагонах-цистернах моделей 15-1487 и 15-1482 и согласование данного перечня продуктов с заводом-изготовителем указанных вагонов-цистерн - открытым акционерным обществом "Мариупольский завод тяжелого машиностроения", также входящим в группу компаний (холдинг) открытое акционерное общество "Азовмаш" (Украина).
Необходимость указанных изменений была вызвана принятием Советом по железнодорожному транспорту решения о внесении изменений и дополнений в справочник "Модели грузовых вагонов" и расширении номенклатуры перевозимых грузов в вагонах-цистернах 15-1482 и 15-1487. Указанное решение отражено в Протоколе заседания Совета от 07-08.09.2011.
По сути, выполненные по договору от 28.07.2011 N 32 работы были направлены на техническое обслуживание вагонов-цистерн соответствующих моделей и доводку их технической документации до требований, установленных соответствующими международными стандартами, в том числе, путем согласования перечня перевозимых в них веществ с заводом-изготовителем.
Таким образом, выполненные обществом "Азоввагонпроект" работы не могут быть отнесены к инжиниринговым услугам в силу отсутствия направленности на применение новых знаний для решения технологических, инженерных и иных проблем, а, следовательно, местом их реализации не может быть признана территория Российской Федерации, в связи с чем доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду подлежат отклонению как несостоятельные.
Оценивая правомерность выводов суда области в отношении обоснованности применения обществом "Пигмент" налоговой льготы по земельному налогу, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Как следует из материалов дела, общество "Пигмент" является собственником земельных участков общей площадью 902193 кв. м, в том числе земельные участки с кадастровыми номерами:
- 68:29:0205001:527 площадью 3805 кв. м и 68:29:0205001:745 площадью 6050 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "НПО "Аделейд";
- 68:29:0205001:745 площадью 20700 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "НПЦ "Автол";
- 68:29:0205001:714 площадью 3462 кв. м и 68:29:0205001:712 площадью 15288 кв. м, арендуемые обществом "НПФ Технохим";
- 68:29:0205001:712 площадью 15 056 кв. м и 68:29:0205001:713 площадью 4813 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "Химиндустрия";
- 68:29:0205001:213 площадью 648 кв. м, 68:29:0205001:745 площадью 13328 кв. м и 68:29:0205001:0512 площадью 93/100 долей от 2813 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "Химцентр";
- 68:29:0205001:659 площадью 3897 кв. м и 68:29:0205001:709 площадью 45200 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью фирма "Кват";
- 68:29:0205001:745 площадью 350 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Автольянс";
- 68:29:0205001:745 площадью 1750 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Лихачевым;
- 68:29:0205001:745 площадью 8600 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Лукашевским;
- 68:29:0205001:745 площадью 300 кв. м и площадью 6065 кв. м, арендуемый индивидуальным предпринимателем Жалниным;
- 68:29:0205001:745 и 68:29:0205001:650 площадью 4566 кв. м, арендуемые обществом с ограниченной ответственностью "МРТ-ВТ";
- 68:29:0205001:105 площадью 62500 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью ЖД "Ресурс";
- 68:29:0205001:0490 площадью 6022 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью ПКФ "Развитие";
- 68:29:0205001:532 площадью 1510 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Фирма "Политекс";
- 68:29:0205001:0480 площадью 266 кв. м, арендуемый обществом с ограниченной ответственностью "Технохим-Тамбов";
- Указанные участки, наряду с участками с кадастровыми номерами 68:29:0205001:0212 площадью 24600 кв. м и 68:29:0205001:0491 площадью 7000 кв. м, используемыми самим обществом "Пигмент", вошли в состав инвестиционной площадки, созданной на базе общества "Пигмент" сроком на 10 лет в соответствии с постановлением администрации Тамбовской области от 18.06.2008 N 748 "Об утверждении Положения об инвестиционных площадках Тамбовской области". Площадь инвестиционной площадки производственного типа "Индустриальный парк "Тамбов", как это следует из Реестра инвестиционных площадок Тамбовской области, установленного распоряжением администрации Тамбовской области от 30.09.2009 N 3645-р, составила 40,39 га (т. 32 л.д. 178-194).
Реализация инвестиционного проекта была возложена на общество "Пигмент" в соответствии с инвестиционным соглашением от 30.09.2011 N 80 (т. 13 л.д. 1-11), пунктом 2.1 которого предусмотрено, что инвестиционный проект направлен на организацию производства формальдегидных смол с улучшенными экологическими показателями мощностью до 55 тыс. тонн в год. Управление инвестиционной площадкой осуществляет выбранное на конкурсной основе общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Инвестпром", которая обязана оказывать обществу "Пигмент" услуги по управлению процессом функционирования инвестиционной площадки, с выплатой вознаграждения за данные услуги - 60 000 руб.
Полагая необоснованным применение обществом "Пигмент" льготы по земельному налогу, инспекция, как это следует из текста решения от 24.10.2013 N 17-25/36, исходила из неподтверждения участниками инвестиционного проекта факта такого участия, а также из того, что фактически использование производственных помещений и земельных участков под инвестиционный проект не привело и не имели цели привести к росту объемов производства, организации новых высокотехнологичных производств, увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников.
Указанные выводы налогового органа отклоняются апелляционной коллегией в силу следующего.
Статья 388 Налогового кодекса устанавливает обязанность организаций и физических лиц, обладающих земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, производить уплату земельного налога в порядке, установленном главой 31 Налогового кодекса.
Земельный налог, как это следует из статьи 387 Кодекса, устанавливается Налоговым кодексом и нормативными актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Налоговым кодексом и нормативными актами представительных органов муниципальных образований, и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Пунктом 2 статьи 387 Налогового кодекса предусмотрено, что, устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяют налоговые ставки в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.
Статьей 389 Налогового кодекса объектом налогообложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на территории муниципального образования г. Тамбов земельный налог введен решением Тамбовской городской Думы от 09.11.2005 N 74 "Об установлении земельного налога на территории города Тамбова" (далее - решение от 09.11.2005 N 74), опубликованным в газете "Наш город Тамбов", N 48 (219), 14.11.2005.
В соответствии с пунктом 7 решения от 09.11.2005 N 74 налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго, третьего кварталов как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Авансовые платежи по налогу подлежат уплате не позднее 15 числа второго месяца, следующего за отчетным периодом. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 2 решения, и суммами, подлежащими уплате в течение налогового периода, авансовых платежей по налогу и уплачивается в срок до 15 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
При этом пунктом 5.1 решения от 09.11.2005 N 74 установлено, что для участников инвестиционных площадок, осуществляющих в соответствии с Законом Тамбовской области от 05.12.2007 N 303-З "О государственной инвестиционной политике и государственных преференциях Тамбовской области" (далее - Закон от 05.12.2007 N 303-З), постановлением администрации Тамбовской области от 18.06.2008 N 748 "Об утверждении Положения об инвестиционных площадках Тамбовской области" (далее - постановление от 18.06.2008 N 748), реализацию инвестиционных проектов (программ), а также для собственников земельных участков, на территории которых созданы инвестиционные площадки, действует льгота в виде снижения ставки налога на 50% в отношении земельных участков, частей земельных участков, входящих в состав инвестиционных площадок, на период их фактического использования.
Предусмотренная льгота применяется при условии заключения договоров, регулирующих вопросы предоставления земельных участков, между лицам, не являющимися взаимозависимыми, в соответствии со статьей 20 Налогового кодекса (абзац 2 пункта 5.1).
Таким образом, для того, чтобы применять указанную льготу, необходимо одновременное выполнение ряда условий: лицо должно являться участником инвестиционной площадки либо собственником земельного участка, на котором создана такая площадка; участок должен фактически использоваться; договоры, регулирующие вопросы предоставления земельных участков, не должны являться взаимозависимыми. При несоблюдении хотя бы одного условия, налогоплательщик утрачивает право на применение указанной льготы и, следовательно, должен уплачивать земельный налог в полном объеме.
Судом установлено и следует из материалов дела, что налогоплательщиком были выполнены все условия для пользования льготой, предоставленной пунктом 5.1 решения от 09.11.2005 N 74. В частности, налоговым органом не опровергнут ни факт создания индустриальной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", ни факт фактического использования земельных участков для организации и деятельности индустриальной площадки.
Обществом в материалы дела представлены Паспорт инвестиционной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", результаты работы инвестиционной площадки в разрезе динамики выручки резидентов, зарплаты работников и государственных преференций за период 2011 - первое полугодие 2013 года (т. 32 л.д. 148-174), а также ряд фотографий, которые в совокупности с бухгалтерской отчетностью общества "Пигмент" свидетельствуют о фактическом использовании земельных участков, собственником которых является налогоплательщик, для реализации инвестиционной площадки.
Доводы налогового органа о том, что фактически использование производственных помещений и земельных участков под инвестиционный проект не привело к повышению роста и объема производства, организации новых высокотехнологических производств и увеличению выпуска конкурентоспособной продукции, созданию рабочих мест, а также увеличению численности участников, а также о том, что общество "Пигмент" не имело указанной цели при создании индустриальной площадки "Индустриальный парк "Тамбов", не могут быть признаны апелляционной коллегией обоснованными, так как они основаны лишь на предположениях и не обоснованы документально.
В материалах дела отсутствуют данные о результатах деятельности организаций, арендующих у общества "Пигмент" земельные участки, за время их участия в инвестиционном проекте индустриальная площадка "Индустриальный парк "Тамбов".
Установление указанных данных путем осмотра отдельных земельных участков и помещений, который был произведен налоговым органом, невозможно, так как результаты хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта определяются на основании соответствующих данных бухгалтерского учета.
Кроме того, из буквального толкования решения от 09.11.2005 N 74, Закона от 05.12.2007 N 303-З, постановления от 18.06.2008 N 748 не следует, что именно указанные обстоятельства являются основанием для использования льготы по налогообложению земельным налогом. По смыслу положений пункта 5.1 решения от 09.11.2005 N 74 для применения льготы по земельному налогу имеет значение лишь фактическое использование земельных участков для осуществления соответствующего инвестиционного проекта, а не результат такого использования.
Изложенное свидетельствует об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления земельного налога в сумме 1 213 751 руб., пени в сумме 4 156 руб., штрафа в сумме 242 750 руб.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Инспекцией в результате осуществления мероприятий налогового контроля не выявлено обстоятельств, которые в совокупности свидетельствовали бы о недостоверности имеющихся у налогоплательщика документов или о согласованности действий общества и его контрагентов, направленных на уменьшение налогооблагаемых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, а также о неправомерном применении льготы по земельному налогу. Отсутствие реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, равно как и отсутствие фактического использования спорных земельных участков налоговым органом не доказано.
Следовательно, у налогового органа не имелось оснований для признания учтенных им в целях налогообложения налога на прибыль расходов и в целях исчисления налога на добавленную стоимость налоговых вычетов необоснованными и недоказанными, а, соответственно, и оснований для доначисления налогоплательщику по результатам налоговой проверки налога на прибыль организаций в сумме 1 035 890 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб., так как им не занижались налоговые базы по указанным налогам и подлежащие уплате в бюджет суммы налогов.
Также поскольку налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы по земельному налогу, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления 1 213 751 руб. земельного налога.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 035 890 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 375 059 руб. и земельного налога в сумме 1 213 751 руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 18 515 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль, в сумме 24 794 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость и 4 156 руб. за несвоевременную уплату земельного налога.
На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Так как материалами дела не доказан факт занижения налогоплательщиком налоговой базы при исчислении налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и земельного налога, то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 199 843 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 66 012 руб. и земельного налога в сумме 242 450 руб.
Оценивая доводы апелляционной жалобы относительно неправомерного отказа в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса за непредставление 264 операционных листов, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как усматривается из акта выездной налоговой проверки от 13.09.2013 N 17-25/33 и решения от 24.10.2013 N 17-25/36, в процессе проведения проверки налоговым органом было направлено налогоплательщику требование о представлении документов от 07.06.2013 N 17-25/3535, которое вручено исполнительному директору общества Подобрянскому О.С. 07.06.2013 (т. 24 л.д. 103-104). Указанным требованием у налогоплательщика были истребованы, в том числе, операционные листы, отражающие фактический расходы сырья и подписанные уполномоченными лицами общества "Пигмент", ежемесячно по цехам NN 5.1, 5.2, 15.1, 15.2, 6, 19, 20, 31, 32 за 2010-2011 годы.
Исходя из момента получения требования документы, указанные в нем, должны были быть представлены налогоплательщиком в течение 10 дней со дня вручения требования, то есть не позднее 17.06.2013. Спорные операционные листы обществом "Пигмент" налоговому органу представлены не были.
Впоследствии, а именно 20.06.2013, обществу было вручено уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, в том числе и с операционными листами, ранее истребованными в требовании от 07.06.2013 N 17-25/3535. Уведомление обществом "Пигмент" исполнено не было, операционные листы инспекции для ознакомления не представлены.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Пункт 12 статьи 89 Налогового кодекса обязывает налогоплательщика обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 93 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий.
Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса (пункт 2 статьи 93 Налогового кодекса).
Исходя из названных норм, налоговый орган в требовании может отразить любые документы, которые, по его мнению, требуются ему для проведения налоговой проверки, однако, налоговый орган должен учитывать, что исполнение такого требования в части документов, не предусмотренных налоговым законодательством, то есть в части пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса (в соответствии с которой налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика документы, не имеющие отношения к обязательствам последнего по исчислению и уплате налогов и сборов), является правом, а не обязанностью налогоплательщика.
В частности, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 266-О указано, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налога, а потому истребование документов, содержащих информацию о тех фактах, которые на исчисление и уплату налога не влияют, представляется недопустимым.
Исходя из предмета проверки, налоговый орган при ее проведении имел право потребовать у налогоплательщика документы, касающиеся правильности исчисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, земельного налога.
По пояснениям налогового органа, операционные листы требовались ему для проверки правильности учета налогоплательщиком расходов в целях налогообложения налогом на прибыль.
Статьей 313 Налогового кодекса установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, представляющего собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным названным Кодексом.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.
Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ под первичными учетными документами понимаются оправдательные документы, которыми оформляются все хозяйственные операции, проводимые организацией и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Из пояснений налогоплательщика следует, что операционные листы являются рабочим журналом аппаратчика, по которому отслеживается информация о ходе технологического процесса, необходимая для контроля как самого процесса изготовления продукции, так и для контроля параметров ее качества. По операционному листу невозможно достоверно произвести расчет сырья на выпуск продукции по причине неотражения в них части необходимых для такого расчета данных, включая данные об остатках, постоянном приходе сырья и т.д.
Данное объяснение подтверждается представленными в материалы дела образцами операционных листов по технологическому процессу производства сульфаминовой кислоты (САК) марки А высшего сорта (т. 32 л.д. 195-200), описывающими ход конкретного технологического процесса производства указанной продукции.
Проанализировав представленные документы, апелляционная коллегия пришла к выводу, что данные документы не соответствуют приведенному в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ понятию первичного учетного документа, на основании которого ведется бухгалтерский и налоговый учет.
Также отсутствует ссылка на указанный документ в качестве документа первичного учетного документа, на основании которого ведется учет расходов на производство, в учетной политике общества "Пигмент", утвержденной приказами по учетной политике от 30.12.2009 N 490 и от 30.12.2010 N 468.
Таким образом, истребованные у общества операционные листы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или нормами законодательства о налогах и сборах, содержащаяся в них сведения носят чисто технический характер, не содержат информации о хозяйственных операциях общества и не связаны с исчислением и уплатой налогов, в связи с чем их непредставление не образует состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса.
Следовательно, судом области применение указанной ответственности обоснованно признано незаконным в оспариваемой части, так как в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена названной нормой.
Доводы апелляционной жалобы в этой части отклоняются апелляционной коллегией как основанные на неправильном толковании норм законодательства.
Помимо этого апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание на то, что в требовании о представлении документов от 07.06.2013 N 17-25/3535 налоговым органом не указано точное количество затребованных документов. Фактически количество непредставленных документов отражено лишь в акте проверки и оспариваемом решении, что нарушает положения статьи 93 Налогового кодекса и приказа Федеральной налоговой службы Российской Федерации "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" от 31.05.2007 N ММ-3-06/338.
Спорное требование от 07.06.2013 N 17-25/3535 не содержало реквизитов и иных индивидуализирующих признаки документов, которые были затребованы у общества, а также точного количества истребованных документов.
Исходя из изложенного, апелляционная коллегия считает решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 законным и обоснованным в обжалуемой части.
Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
В указанной связи оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.
Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.07.2014 по делу N А64-803/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)