Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.11.2014 N 17АП-1236/2014-АК ПО ДЕЛУ N А71-4698/2013

Разделы:
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 ноября 2014 г. N 17АП-1236/2014-АК

Дело N А71-4698/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 21 ноября 2014 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Вихаревой М.М.,
при участии:
- от заявителя ООО "Удмуртская птицефабрика" (ОГРН 1111837000483, ИНН 1837008416) - Лялина Л.Ю. паспорт, доверенность от 27.12.2013, Бушмелева Е.Ю., паспорт, доверенность от 27.12.2013;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041802300110, ИНН 1829014293) - Мартьянов К.В., удостоверение, доверенность от 09.01.2014;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17 декабря 2013 года по делу N А71-4698/2013,
принятое судьей Иютиной О.В.,
по заявлению ООО "Удмуртская птицефабрика"
к Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике
о признании недействительным в части решения,

установил:

ООО "Удмуртская птицефабрика" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным в части решения от 28.12.2012 N 37 Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 1.4.2, 1.4.3, 1.4.4, 1.4.5, 2.1, 2.2 мотивировочной части, а также в части начисления пени по указанным пунктам и взыскания штрафа по ст. 122 НК РФ.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.12.2013 требования удовлетворены, признано незаконным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 2 по УР в отношении ООО "Удмуртская птицефабрика" решение N 37 от 28.12.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: уменьшения убытков по единому сельскохозяйственному налогу в связи с завышением налоговой базы по операциям с ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" (п. 1.1.1-1.1.2 решения); уменьшения убытков по единому сельскохозяйственному налогу в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки (п. 1.1.3.1-1.1.3.3 решения); перерасчета суммы единого сельскохозяйственного налога (п. 1.1.4 решения); доначисления налога на прибыль в связи с применением налоговой ставки 0% (п. 1.2.2.1 решения); доначисления налога на прибыль в связи с занижением внереализационных доходов в результате расчета процентов по займам (п. 1.2.2.3 решения); перерасчета налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.2.2.5, 1.2.2.6 решения); доначисления транспортного налога в сумме 12000 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.4 решения).
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью. Считает названное решение необоснованным и подлежащим отмене в связи с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, а также неправильным применением судом норм материального права.
Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2014 производство по апелляционной жалобе налогового органа было приостановлено до вступления в законную силу решения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-2098/2013.
В связи с устранением обстоятельств, послуживших основанием для приостановления производства по апелляционной жалобе инспекции, Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2014 на 08.10.2014 было назначено судебное заседание суда апелляционной инстанции для решения вопроса о возобновлении производства по настоящему делу и проведения в этом же заседании судебного разбирательства по апелляционной жалобе заинтересованного лица.
Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2014 рассмотрение вопроса о возобновлении производства по настоящему делу было отложено и назначено судебное заседание суда апелляционной инстанции для решения вопроса о возобновлении производства по настоящему делу и проведения в этом же заседании судебного разбирательства по апелляционной жалобе инспекции на 17.11.2014.
В порядке, предусмотренном п. 2 ч. 3 ст. 18 АПК РФ, произведена замена судьи Борзенковой И.В. на судью Савельеву Н.М. После замены судьи рассмотрение дела начато сначала.
В судебное заседание суда апелляционной инстанции не допущена в качестве представителя заинтересованного лица Пашкина В.О. по причине отказа в признании полномочий (срок действия представленной доверенности начинается с 19.11.2014).
В судебном заседании суда апелляционной инстанции, состоявшемся 17.11.2014, было установлено, что обстоятельства, по которым рассмотрение настоящего спора было приостановлено, отпали, производство по делу подлежит возобновлению, о чем вынесено протокольное определение, представители сторон, явившиеся в судебное заседание, согласились рассмотреть спор по существу.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы и пояснений к ней, представитель заявителя просил в соответствии с письменным отзывом и дополнением к нему оставить решение суда без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по УР проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Удмуртская птицефабрика" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налогу на имущество организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, транспортному налогу за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, земельному налогу за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единому сельскохозяйственному налогу (далее - ЕСХН) за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единому социальному налогу за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 05.12.2012 N 37дсп, принято решение от 28.12.2012 N 37 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 425 792 руб. Обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в общем размере 2 135 440 руб., в том числе: по НДС - 8 124 руб. по налогу на прибыль организаций - 2 114 827 руб., по транспортному налогу - 12 489 руб.; а также соответствующие пени в размере 34 357,32 руб.
Также налоговым органом были уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком при определении налоговой базы по ЕСХН: за 2009 год - в сумме 130 692 731 руб., за 2010 год - в сумме 131 184 847 руб.
Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 20.02.2013 N 06-07/02495@ решение инспекции от 28.12.2012 N 37 оставлено без изменения.
Несогласие налогоплательщика с указанным решением инспекции послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.
Суд первой инстанции принял обжалуемое налоговым органом решение.
Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, заслушав мнения сторон, явившихся в судебное заседание, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Признавая недействительным п. 1.1.1. и п. 1.1.2. решения инспекции от 28.12.2012 N 37 в части уменьшения убытков по ЕСХН в связи с завышением налоговой базы по операциям с ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ", суд исходил из того, что факт поставки товара подтверждается материалами дела, убедительных доказательств того, что поставки не могла быть осуществлена указанными контрагентами инспекцией не представлено.
Инспекция настаивает на том, что основанием для исключения из состава расходов по ЕСХН затрат, оформленных по документам с названными контрагентами, явились бесспорные доказательства отсутствия реальной хозяйственной деятельности между указанными поставщиками и налогоплательщиком, отсутствия достоверных документов, позволяющих принять затраты в состав расходов по ЕСХН.
Суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Заявитель в силу ст. 346.2 НК РФ является плательщиком ЕСХН
Согласно пункту 1 статьи 346.2 НК РФ плательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату этого налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.
Объектом налогообложения ЕСХН являются доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.4 Кодекса).
Порядок определения и признания доходов и расходов установлен ст. 346.5 НК РФ.
Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), налога на имущество организаций. Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ), единого социального налога. Иные налоги и сборы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах.
Согласно ст. 346.6 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Расходы, указанные в пункте 2 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Нормы НК РФ, в том числе, положения главы 25 связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).
При этом НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.
По смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и п. 7 ст. 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Такой же правовой позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснивший в Постановлении от 12.10.2006 N 53, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В определении от 04.06.2007 N 320-О-П Конституционным Судом Российской Федерации также отмечено, что по смыслу правовой позиции, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из п. 3 ст. 1 указанного Закона следует, что бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.
В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.
Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, он должен доказать обстоятельства, свидетельствующие о соблюдении им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения.
Материалами дела установлено, что по итогам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно учтены хозяйственные операции по приобретению сельскохозяйственной продукции (подсолнечного масла) у ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ". По мнению инспекции, оформление спорных сделок носит формальный характер.
Как следует из материалов дела, общество заключило договор купли-продажи подсолнечного масла от 06.05.2009 N 318/09 с ООО "Максима". В подтверждение хозяйственных операций с данным контрагентом ООО "Удмуртская птицефабрика" представило в налоговую инспекцию указанный договор; спецификации; товарные накладные; счета-фактуры, платежные поручения по оплате товара.
Также ООО "Удмуртская птицефабрика" был заключен договор купли-продажи подсолнечного масла от 16.11.2009 N 769/09 с ООО "Компания НЧ" (т. 2 л.д. 3-4). В подтверждение факта приобретения товара заявителем в налоговый орган были представлены: договор купли-продажи; спецификации; товарные накладные, счета-фактуры от ООО "Компания НЧ"; платежные поручения по оплате товара.
Налоговый орган пришел к выводу, что представленные документы оформлены без совершения реальных хозяйственных операций, содержат недостоверную информацию и не соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным документам ст. 252 НК РФ и ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, не могут достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия. При этом инспекция не отрицает факт того, что ООО "Удмуртская птицефабрика" приобрело в 2009-2010 гг. подсолнечное масло, но опровергает, что оно было закуплено у названных контрагентов. По мнению налоговой инспекции, выбор заявителем ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" в качестве контрагентов не обусловлен экономическими причинами.
В обоснование налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства: первичные документы, счета-фактуры, договоры составлены формально, имеют недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом. Фактические обстоятельства исполнения договоров по поставке подсолнечного масла от имени ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" не соответствует их содержанию, что, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о формальном составлении документов между ООО "Удмуртская птицефабрика" и контрагентами. В договорах не оговорены такие существенные условия поставки, как вид и принадлежность транспорта, что противоречит существующим правилам (обычаям) делового оборота. Документы, подтверждающие доставку масла подсолнечного от контрагентов ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ", обществом не представлены.
Согласно проведенной почерковедческой экспертизы, подписи, выполненные от имени руководителей ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" Нуриевой С.М. и Шакирзянова И.М., выполнены не ими, а другими лицами.
По движению денежных средств на расчетных счетах ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" не установлено приобретение данными организациями подсолнечного масла у каких-либо поставщиков.
На проверку ООО "Удмуртская птицефабрика" были представлены не все журналы, в которых делались записи о поступившем масле, его количестве и продавце масла.
Количество, отраженное в товарных накладных и счетах-фактурах, не совпадает с журналом весовщика как по количеству (кг), так и по времени поставки масла на территорию общества.
Налоговая инспекция указывает на то, что ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" реальной финансово-хозяйственной деятельности не осуществляют. По выписке банка о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" Межрайонная ИФНС России N 2 установила, что деятельность данных организаций направлена на "обналичивание" денежных средств. Денежные средства, поступившие от ОАО "Удмуртская птицефабрика" за подсолнечное масло, практически в полном объеме идут были обналичены (за вычетом 1% банка - за кассовое обслуживание). ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" по расчетным счетам не осуществляли уплаты ни коммунальных платежей, ни выплаты заработной платы, ни уплаты пенсионных и страховых взносов, ни транспортного налога, ни налога на имущества, ни земельного налога, не несли расходов по аренде основных средств, транспортных средств, а также услуг связи (телефон, интернет) и др.
Уставный капитал организаций составляет 10000 руб. Организации не находились по юридическим адресам регистрации, указанным в учредительных документах. У обеих организаций отсутствуют собственные основные средства (недвижимое имущество, земельные участки, транспортные средства) и трудовые ресурсы (персонал), необходимые для производственной или перепродажной деятельности. Среднесписочная численность организаций 1 человек. Справки 2-НДФЛ за 2009-2011 гг. отсутствуют. Руководители ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" являются номинальными. Налоговая база приближена к минимальной, к нулю, сумма начисленных налогов и сборов также не значительна. В налоговых декларациях по НДС у организаций вся реализация с НДС 18%, а реализации с НДС 10% не имеется. В счетах-фактурах и товарных накладных, представленных от ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ", НДС исчислен по ставке 10%.
Налоговая инспекция считает, что деятельность ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" направлена не на максимальное получение прибыли, увеличение денежного капитала, а на обналичивание денежных средств, поступивших от различных контрагентов, по установленным схемам. После перечисления денежных средств на расчетные; счета ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ", они не перечислялись фактическим производителям подсолнечного масла, а либо снимались наличным способом различными лицами, либо перечислялись на расчетный счет другой фирмы, после чего опять же происходило снятие денежных средств.
Обществом не предоставлено никаких подтверждающих документов, кроме договоров, товарных накладных и счетов фактур по взаимоотношениям с ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ". Из числа допрошенных работников ООО "Удмуртская птицефабрика" никто не знает, не помнит ни работников, ни представителей, ни их контактную информацию, телефоны и т.п. указанных контрагентов.
В силу приведенных обстоятельств, инспекция пришла к выводу о недобросовестности действий заявителя, направленных на вывод денежных средств из оборота общества и на уклонение от конституционной обязанности по уплате налогов и о получении заявителем налоговой выгоды в виде завышения налоговой базы по ЕСХН за 2009-2010 г.г. по взаимоотношениям с "проблемными организациями" ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" в сумме 10 556 892 руб.
Между тем, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда о том, что решение инспекции в указанной части подлежит отмене как несоответствующее налоговому законодательству, в силу следующего.
Доказательств совершения заявителем с организациями: ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговой инспекцией не представлено, инспекцией не доказано, что в действиях заявителя имеются признаки недобросовестности, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов при исчислении налога на ЕСХН.
Межрайонной ИФНС России N 2 по УР не представлено доказательств и в подтверждение нереальности хозяйственных операций. Наоборот, представленными по делу доказательствами подтверждается факт реальной поставки товара ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" заявителю.
Установленные налоговым органом обстоятельства не опровергают фактическое движение товара, реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций. Указанные документы имеют необходимые реквизиты и содержат предусмотренные законом сведения, подписаны уполномоченными на то лицами.
Согласно пояснениям заявителя, выбор указанных поставщиков обусловлен удобным для него порядком расчетов за поставленное масло, поскольку денежные средства перечислялись обществом по поступлению подсолнечного масла, а также удобной для ООО "Удмуртская птицефабрика" доставкой подсолнечного масла до склада общества, что позволяло не нести дополнительные расходы. Кроме того, поскольку право собственности при таких обстоятельствах переходило в момент передачи масла обществу, заявитель не нес риска случайного уничтожения масла или его недостачи в пути.
При этом, при заключении договоров с ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" заявителем были запрошены копии документов, подтверждающих их правоспособность: свидетельства о государственной регистрации юридических лиц, свидетельства о постановке на налоговый учет, страницы из устава, подтверждающие правовой статус контрагентов, ООО "Компания НЧ" были дополнительно представлены решение учредителя о назначении директора, копия паспорта.
Материалами дела подтверждается, что на момент заключения сделок с контрагентами, как ООО "Максима", так и ООО "Компания НЧ" были зарегистрированы в установленном порядке, сведения о них имелись в Едином государственном реестре юридических лиц, В период поставок подсолнечного масла в адрес Общества оба контрагента состояли на налоговом учете, имели расчетные счета в банках, являлись плательщиками налога на прибыль и НДС. В ходе проверки установлено, что ООО "Максима" в период поставок масла в 2009 г., и ООО "Компания НЧ" в период поставок масла в 2009 г. и в 1 квартале 2010 г. сдавали налоговую и бухгалтерскую отчетность, причем она не была "нулевой", уплачивали в бюджет налог на прибыль и НДС.
Доставка подсолнечного масла осуществлялась автомобильным транспортом, что подтверждается журналом въезда-выезда и журналом весовщика. Товарно-транспортные накладные (далее - ТТН) не были представлены налоговому органу, поскольку ООО "Удмуртская птицефабрика" транспортные расходы поставщикам не возмещало и ТТН в данном случае не являлись для Общества документами бухгалтерского и налогового учета, все товарные накладные на приобретение подсолнечного масла у заявителя имеются.
Выводы налогового органа о том, что через расчетные счета спорных контрагентов не подтверждается оплата третьим лицам по закупу (получению) у них подсолнечного масла обоснованно не приняты судом первой инстанции, поскольку данные контрагенты могли расплачиваться за подсолнечное масло с поставщиками наличными денежными средствами. Кроме того, налоговой инспекцией исследован в акте проверки только один расчетный счет по ООО "Максима" и один расчетный счет по ООО "Компания НЧ", тогда как в период поставок масла в адрес ООО "Удмуртская птицефабрика" у ООО "Максима" существовало еще 3 расчетных счета, а у ООО "Компания НЧ" 2 расчетных счета.
Доводы инспекции о том, что факт регистрации ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" в качестве юридических лиц сам по себе не свидетельствует о реальности хозяйственных операций по поставке спорного товара, так как контрагенты в силу своих трудовых и материально-технических ресурсов не имели возможности реального осуществления спорных хозяйственных операций, отклоняется, так как в силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определениях от 08.04.2004 N 169-О и от 16.10.2003 N 329-О, а также в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, данные обстоятельства не свидетельствуют о наличии в действиях заявителя недобросовестности и получении им необоснованной налоговой выгоды.
Договоры и первичные документы от имени ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" подписаны руководителями Нуриевой С.М. и Шакирзяновым И.М., сведения о которых имеются в ЕГРЮЛ. Выводы налогового органа о недостоверности первичных документов, основанных на показаниях Нуриевой С.М. и Шакирзянова И.М., не могут самостоятельно, в отсутствие иных фактов рассматриваться в качестве основания для отказа в списании затрат в расходы. Кроме того, налоговым органом суду не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что заявителю было известно, что ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" в договорах, счетах-фактурах, товарных накладных и спецификациях указываются недостоверные сведения.
При этом наличие экспертизы, установившей факт подписания части документов от имени ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" не Нуриевой С.М. и Шакирзяновым И.М. соответственно, с учетом того, что товар был реально поставлен в ООО "Удмуртская птицефабрика", не может само по себе являться доказательством получения необоснованной налоговой выгоды.
Накладные, сопроводительные документы были составлены контрагентами и получены покупателем уже в готовом виде. Учитывая то, что поставка подсолнечного масла в действительности имела место, заявитель не мог не подписать представленные при поставке документы.
Ссылка налогового органа на отсутствие ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" по адресу места регистрации не свидетельствует о невозможности совершения реальных хозяйственных операцией данной организацией.
Довод ответчика об отсутствии у поставщика необходимых для осуществления транспортировки транспортных средств не принимается, поскольку действующее законодательство не обязывает организацию иметь собственные транспортные средства при осуществлении хозяйственной деятельности, и не связывает право налогоплательщика на учет расходов при исчислении ЕСХН с наличием основных средств у поставщика. При этом, отсутствие в данном случае у поставщика собственного транспорта, не освобождает инспекцию от доказывания обстоятельств невозможности использования транспортных средств по договорам аренды с другими лицами.
Налоговая инспекция не оспаривает фактическое получение подсолнечного масла, а также фактическое его наличие, однако при этом ссылается на несоответствие в весе привезенного и оприходованного подсолнечного масла (согласно товарным накладным и журналу регистрации). Налоговый орган указывает, что от ООО "Максима" в адрес Общества согласно товарным накладным пришло 335 910 кг, а в журнале весовщика поставлено 297 130 кг, т.е. расхождение по данным налогового органа - 38 780 кг.
Однако, заявитель указывает, что налоговый орган не учел записи в журнале весовщика по приходу подсолнечного масла от указанного поставщика от 28.08.2009 на 19 230 кг, по которой поставщик не указан, и от 09.09.2009 на 19 550 кг, где в графе "поставщик" указано ЗАО "Поволжское агропромышленное объединение".
С учетом того, что в указанные периоды Общество подсолнечное масло в количестве 19 230 кг кроме как от ООО "Максима" по товарной накладной N 159 от 31.08.2009 (дата поступления масла в товарной накладной 28.08.2009) и по товарной накладной N 169 от 09.09.2009, не поступало, а также исходя из факта отсутствия договорных отношений между ООО "Удмуртская птицефабрика" и ЗАО "Поволжское агропромышленное объединение", подсолнечное масло в указанном количестве не могло поступить от кого-либо еще, кроме как от поставщика ООО "Максима".
Также не находят подтверждения выводы налогового органа о расхождениях в количестве поступившего подсолнечного масла от ООО "Компания НЧ" по данным товарных накладных (58 170 кг) и по данным журнала весовщика (73 790 кг).
Между тем, в ходе судебного заседания суда первой инстанции установлено, что налоговым органом не учтены записи, в которых производителем указано ЗАО "Поволжское агропромышленное объединение" от 23.11.2009, 05.12.2009, 02.01.2009. Учитывая, что в указанные даты на территорию Общества подсолнечное масло в обозначенном количестве от кого-либо еще, кроме как от ООО "Компания НЧ", не поступало, а также исходя из факта отсутствия договорных отношений между ООО "Удмуртская птицефабрика" и ЗАО "Поволжское агропромышленное объединение", подсолнечное масло в указанном количестве не могло поступить от кого-либо еще как от поставщика ООО "Компания НЧ".
При этом, после 01.02.2010 поставки от поставщика ООО "Компания НЧ" в адрес ООО "Удмуртская птицефабрика" прекратились, что подтверждается отсутствием товарных накладных от указанного контрагента, отсутствием счетов-фактур, отсутствием отражения поставок по данному контрагенту по бухгалтерскому счету 10.23. После 01.02.2010 Общество закупало подсолнечное масло у ООО "КОМОС ГРУПП" по договору N ТУ02-24-00825 от 01.02.2010, первая товарная накладная от ООО "КОМОС ГРУПП" N ТУ10002050 от 07.02.2010, грузоотправителем в которой указана организация ООО "Компания НЧ", записи в журнале весовщика за период с 06.02.2010 г. - 13.03.2010 на общее количество масла 73 790 кг осуществлены по грузоотправителю ООО "Компания НЧ", но фактическим поставщиком в этот период времени уже было ООО "КОМОС ГРУПП".
Доказательств обратного налоговой инспекцией в материалы дела не представлено.
Относительно расхождения между анализом счета 10.23 и данными ежемесячных отчетов масла в производство в количестве 307 841,2 кг, в том числе на 75 кг в 2009 г., на 307 766,2 кг в 2010 г. заявитель пояснил, что общество помимо производства собственного комбикорма дополнительно закупало комбикорма по договору купли-продажи N 02/2009 от 01.01.2009. При исследовании ежемесячных отчетов по кормам налоговая инспекция не учла данные в отчетах по доработке закупленных кормов. Кроме того, часть подсолнечного масла использовалась не для производства комбикорма или его доработки, а для нужд ветеринарной аптеки в целях дератизации, что подтверждается документами о перемещении подсолнечного масла в ветаптеку. Налоговый орган же при исследовании ежемесячных отчетов по кормам проанализировал только использование масла для создания собственного корма. Кроме того, расхождения по 2010 г. налоговым органом установлены после февраля 2010 г., когда отношения с обоими спорными контрагентами были уже прекращены.
Доказательств, опровергающих данные сведения, налоговым органом в материалы дела не представлено.
Материалами дела подтверждается как факт реальной поставки масла в адрес ООО "Удмуртская птицефабрика", так и факт его дальнейшего оприходования и использования в деятельности Общества. Подсолнечное масло, полученное от поставщиков ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" было реально использовано в производстве комбикорма, либо по линии ветеринарной аптеки в целях дератизации.
Значительную разницу между количеством масла, оговоренного в спецификациях с ООО "Максима", общество объяснило тем, что оплачивало поставленное масло по факту доставки в свой адрес и включило в расходы в целях исчисления ЕСХН только ту стоимость подсолнечного масла, которое фактически было получено от контрагентов.
Суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что соответствующие доказательства были представлены налоговому органу с возражениями на акт проверки, однако, не были приняты налоговым органом для рассмотрения, что свидетельствует о грубом нарушении инспекцией требований ст. 101 НК РФ и повлекло принятие неверного решения.
Расходы на приобретение подсолнечного масла имеют производственную направленность: связаны с производством мяса птицы, поскольку подсолнечное масло используется птицефабрикой для производства комбикормов, необходимых для питания и выращивания птиц.
Иного налоговым органом не доказано.
Материалами дела подтверждается как факт поставки подсолнечного масла, так и факт его последующего использования в деятельности Общества. В материалы дела представлены соответствующие документы по применению масла в производства.
При таких перечисленных обстоятельствах вывод суда первой инстанции о то, что налоговым органом не представлено ни одного безусловного и достоверного доказательства того, что заявителю было известно о нарушениях налогового законодательства, допускаемых контрагентами; не доказаны намеренный выбор заявителем ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ" и правовая зависимость этого факта с порядком исчисления ЕСХН, участия заявителя в "схеме" ухода от налогообложения, является правильным.
Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Из положений ст. 247. п. 1 ст. 252 Кодекса и Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, следует, что при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
Принимая во внимание данную правовую позицию, при выявлении сделок с сомнительными контрагентами, налоговый орган должен применить расчетный метод для определения объективного (реального) размера налоговых обязательств налогоплательщика.
Следовательно, расходы по приобретению товара, реально использованного в производственной деятельности налогоплательщика, должны быть учтены в составе расходов по цене приобретения, поскольку налоговым органом не доказано, что цена приобретения товара не соответствует рыночной (ст. 40 НК РФ).
В указанной части апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит, поскольку содержит обстоятельства, которые были предметом оценки суда первой инстанции.
Оспариваемым решением суда первой инстанции признано недействительным решение налогового органа от 28.12.2012 N 37 в части уменьшения убытков по ЕСХН в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки.
В ходе проверки налоговой инспекцией было установлено, что в течение 2009 г. - 2010 г. ОАО "Удмуртская птицефабрика", ООО "Птицефабрика "Глазовская", входящие в агрохолдинг ООО "КОМОС ГРУПП", являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, осуществляли реализацию продуктов питания по договорам комиссии: от 29.12.2007 N 70/07 и от 29.12.2007 N 69/07.
При этом налоговый орган посчитал, что фактически данные договоры комиссии соответствуют договорам поставки, исходя из соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота, вследствие чего налогоплательщиком была получена необоснованная налоговая выгода.
Согласно условиям договоров комиссии, комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП") обязуется по поручению комитентов (ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Удмуртская птицефабрика") за обусловленное договором вознаграждение совершать для комитента за его счет от своего имени сделки по продаже продукции, производимой комитентами (п. 1.1 договоров). Наименование, ассортимент и количество товара указываются в товарных накладных на каждую партию продукции, передаваемую комитентом на основании заявки комиссионера (п. 1.2 договоров). Денежные средства за товар комитента по заключенным комиссионером сделкам поступают на расчетный счет (в кассу) комиссионера (п. 1.5 договоров). Обязательства комиссионера предусмотрены в пункте 2.1 договоров, в том числе представлять отчет об исполнении комиссионного вознаграждения по форме, установленной приложением N 4 к договору (п. 2.1.2 договоров).
Обязательства комитента предусмотрены пунктом 2.2. договоров, в том числе: оплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение; осуществлять доставку переданного на комиссию товара до склада комиссионера, расположенного по адресу: г., Ижевск, ул. Маяковского, 48, за свой счет; сообщить комиссионеру о возражениях по отчету в течение 3-х рабочих дней со дня получения отчета.
Пунктом 1.3 договоров предусмотрено, что цены на товар комитента, передаваемый на реализацию, устанавливаются в протоколах согласования цен (по форме приложения N 3 к договору), которые подписываются не чаще чем 2 раза в месяц на 1-е и 15-е число месяца.
Указывая, что фактически между птицефабриками и ООО "КОМОС ГРУПП" сложились отношения купли-продажи (поставки), а не комиссии, инспекция исходила из того, что, не соблюдается главное условие договора комиссии, главное отличие отношений комиссии и купли-продажи, а именно - собственником товара должен быть комитент (птицефабрики), а не комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП"); не комитент поручает комиссионеру продать произведенную им продукцию определенного наименования, ассортимента и количества, а комиссионер заказывает требующуюся ему продукцию; при реализации товара комиссионер вправе без предварительного запроса отступать от указания комитента и реализовывать товар по цене, ниже установленной; комиссионер при продаже имущества по цене, ниже цены, согласованной с комитентом, не возмещает комитенту разницу в ценах; действия комиссионера при отступлении от указаний комитента приводят к возникновению неблагоприятной для комитента ситуации, причем не разово, а систематически; комиссионер осуществляет перевозку до покупателей как собственного, так и комиссионного товара, без разделения, не ведется раздельный учет поступившего на склады комиссионера товара; комиссионером в адрес комитентов, в большинстве случае, несвоевременно перечислялись денежные средства за реализованный комиссионный товар.
При этом инспекция пришла к выводу о том, что между комиссионером и комитентами реальных правоотношений, вытекающих из договора комиссии, не было, а фактически ООО "КОМОС ГРУПП" самостоятельно реализовывало товар, само регулировало цены на комиссионный товар и оплату комитентам.
По мнению налогового органа, целью заключения договоров комиссии с комитентами, находящимися на ЕСХН, было получение ООО "КОМОС ГРУПП" необоснованной налоговой выгоды, выразившееся в исчислении и уплате налога на прибыль и НДС только с сумм комиссионного вознаграждений.
Принимая оспариваемое инспекцией решение в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что между ООО "КОМОС ГРУПП" и ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Удмуртская птицефабрика" имели место реальные взаимоотношения по договорам комиссии, условия которых фактически исполнялись сторонами.
При этом суд пришел к выводу о том, что налоговым органом необоснованно сделан вывод о завышении заявителем убытков, исчисленных при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу за 2009 г. в сумме 130 692 731 руб., за 2010 г. - 131 184 847 руб., и признал в данной части решение инспекции незаконным.
Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2014 по настоящему делу производство по апелляционной жалобе заинтересованного лица было приостановлено до вступления в законную силу решения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-2098/2013.
При этом суд апелляционной инстанции руководствовался следующим.
Квалификация указанных договоров комиссии от 29.12.2007 N 70/07 и от 29.12.2007 N 69/07 между ООО "КОМОС ГРУПП" и ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Удмуртская птицефабрика" с точки зрения возникновения налоговых последствий являлись предметом рассмотрения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-2098/2013 по заявлению ООО "КОМОС ГРУПП" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 заявленные требования ООО "КОМОС ГРУПП" в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии ООО "КОМОС ГРУПП" с ОАО "Ижевская птицефабрика", ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Удмуртская птицефабрика" в договоры поставки (пункты 1.1, 2.1 решения), были удовлетворены, оспариваемое решение налоговой инспекции в указанной части признано незаконным. Суд посчитал доначисление налогов по данному эпизоду необоснованным в связи с недоказанностью наличия оснований для их доначисления.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/2013 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 N Ф09-93/14 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/13 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 по тому же делу отменены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 1.1., 1.2.1. 1.2.2.; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1. оспариваемого решения.
Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Отменяя принятые по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что обстоятельства по пунктам 1.1, 2.1 решения, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами налогоплательщика, в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов-птицефабрик, заключение договоров с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность общества была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС за счет их исчисления не с суммы фактической реализации, а только с суммы комиссионного вознаграждения.
При новом рассмотрении указанного спора суды пришли к выводу о правомерности выводов налогового органа о переквалификации названных договоров комиссии в договоры по поставке.
Таким образом, для установления действительных налоговых обязательств, принимая во внимание позицию Федерального арбитражного суда Уральского округа, изложенную в постановлении от 25.02.2014 N Ф09-93/14 по делу N А71-2098/2013 и позицию Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, изложенную в постановлении от 28.08.2014 N 17АП-11753/2013 из расходов по ЕСХН за 2009-2010 г.г. надлежит исключить сумму комиссионного вознаграждения с учетом переквалификации договоров комиссии в договоры поставки в виду фактического отсутствия отношений с ООО "Комос Групп" по договору комиссии.
Таким образом, решение инспекции по п. 1.1.3.3., которым установлено завышение расходов по комиссионному вознаграждению в сумме 200 526 766 руб. в т.ч. За 2009 год - 120 768 799 руб., за 2010 год - 79 757 967 руб., в результате чего налоговым органом уменьшен убыток по ЕСХН в сумме 200 526 766 руб. является законным, решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене.
По п. 1.1.3.2. решения налоговым органом установлено занижение доходов в сумме 50 794 520 руб. ввиду фактического получения дохода от реализации продукции в адрес ООО "Комос Групп" под видом беспроцентного займа от ООО "Хайперфурдс холдинг".
Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы инспекции о создании противозаконной цепочки перечислений денежных средств посредством заключения договора займа ООО "Комос Групп" и ООО "Хайперфудс холдинг" от 14.05.2010 N 34/10 (сумма по договору - 257 936 058 руб.). Займ разными траншами был перечислен на расчетные счета ООО "Хайперфурдс холдинг", в т.ч. 19.05.2010 на расчетный счет указанной организации, открытый в АКБ "Ижкомбанк" (ОАО), было перечислено 50 794 520 руб. Денежные средства, направленные в адрес ООО "Хайперфурдс холдинг" были получены в счет оплаты облигаций ООО "Комос Групп".
Согласно анализу выписки по расчетному счету ООО "Хайперфурдс холдинг" данные денежные средства были направлены в адрес ОАО "Удмуртская птицефабрика" с назначением платежа "Предоставление беспроцентного займа по договору от 14.05.2010. НДС не облагается". Заявителю было перечислено 83 646 570 руб. Займ был погашен во втором полугодии 2010 года платежами от 28.05.2010, 13.07.2010, 14.07.2010, 24.09.2010.
Между тем, в ходе проведения выездной проверки инспекцией было установлено, что задолженность ООО "Комос Групп" перед заявителем по договору комиссии составила на июль 2010 года - 79 108 801,55 руб.
Исходя из того, что ООО "Хайперфудс холдинг" и ООО "Комос Групп" являются взаимозависимыми лицами, поскольку ООО "Комос Групп" является управляющей организацией для заявителя, а ООО "Хайперфудс холдинг" является учредителем заявителя, налоговый орган сделал вывод о том, что ООО "Комос Групп", имея денежные средства и обязанность погашать задолженность перед комитентом, не направило денежные средства в счет погашения задолженности по договору комиссии, а путем перечисления через взаимозависимую организацию в виде займов передало их ОАО "Удмуртская птицефабрика" для ведения финансово-хозяйственной деятельности.
В результате выявленного нарушения инспекцией уменьшен убыток по ЕСХН за 2010 год в сумме 50 794 520 руб.
Оценив представленные в дело доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Поскольку вышеназванный займ не являлся целевым, он не подразумевал контроля со стороны ООО "Комос Групп" за его дальнейшим использованием ООО "Хайперфудс холдинг". Факт наличия ручательства со стороны комиссионера ООО "Комос Групп" перед комитентом (заявитель) в рассматриваемом случае не имеет правового значения, поскольку ООО "Комос Групп" на момент выдачи транша по займу ООО "Хайперфудс холдинг" не имело задолженности перед заявителем в размере 50 794 520 руб., следовательно, не имело и соответствующих обязательств по ручательству в указанном размере.
При этом, суд апелляционной инстанции уточняет, что 19.05.2010 ООО "Хайперфудс холдинг" перечислило в адрес заявителя по договору займа не 50 794 520 руб., а 53 348 520 руб. в соответствии с платежными поручениями от 19.05.2010 N 144, 145, 146. Назначение платежа в указанных платежных поручениях: "Предоставление беспроцентного займа по договору от 14.05.2010. НДС не облагается". Данный факт подтверждает, что денежные средства в размере 50 794 520 руб. являются составной частью суммы займа по договору от 14.05.2010 в целом, таким образом, инспекция фактически переквалифицировала часть сделки займа.
В соответствии со ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения по ЕСХН не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ. В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа. Следовательно, заявитель правомерно, в соответствии с указанными нормами, не отразил в доходах в целях исчисления ЕСХН сумму в размере 50 794 520 руб., полученную от ООО "Хайперфудс холдинг" в качестве займа.
Также суд апелляционной инстанции отмечает, что в соответствии со ст. 38 НК РФ объект налогообложения - это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль. Доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную оценку, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Денежные средства по договору займа от 14.05.2010 выданы заявителю на условиях возвратности, при этом самим налоговым органом подтверждено, что налогоплательщик погасил займ во втором полугодии 2010 года, что подтверждает отсутствие у заявителя дохода в размере 50 794 520 руб., поскольку он возвратил обратно то количество денежных средств, которое получил в виде займа, тогда как доход (прибыль) подразумевает наличие приращения имущества и капитала.
При этом довод инспекции о том, что ООО "Комос групп" передало заявителю денежные средства ничем не подтвержден.
При таких обстоятельствах уменьшение убытка за 2010 год на сумму 50 794 520 руб. по п. 1.1.3.2. решения налогового органа является неправомерным.
Иного налоговым органом не доказано.
Таким образом, в указанной части апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
Оспариваемым решением суда первой инстанции признано недействительным решение налогового органа от 28.12.2012 N 37 в части доначисления налога на прибыль в связи с применением более низкой ставки 0% при исчислении налога (п. 1.2.2.1 решения).
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик в проверяемый период облагал по ставке 0% доходы, полученные от реализации товаров (материалов), не являющихся произведенной и (или) переработанной им сельскохозяйственной продукцией.
Налоговый орган, установив занижение внереализационных доходов, посчитал, что имеется недоимка по налогу на прибыль в размере 2 087 668 руб. Основанием послужил вывод инспекции о неправильном, по ее мнению, применению обществом налоговой ставки 0% по указанному налогу вместо 20%, поскольку внереализационные доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей облагаются по налоговой ставке 20%.
В частности, инспекция установила, что при реализации материалов, основных средств, кормов, металлолома, макулатуры на общую сумму 10 438 339,66 руб. общество в нарушение п. 1 ст. 284 НК РФ применило налоговую ставку 20%, поскольку ставка 0% применяется только в отношении доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, а материалы, основные средства, корма, металлолом, макулатура таковыми не являются.
В апелляционной жалобе заинтересованное лицо настаивает на том, что доход, полученный от реализации обществом Автоприцепа СЗАП 8352, ГАЗ 3102, ЗИЛ кормовоз 130, ЗИЛ Фургон 130, ЗИЛ Фургон 5301 СС, КАМАЗ 53202, КАМАЗ 533320, КАМАЗ бортовая 5320, КАМАЗ контейнер 53202, ЕАМАЗ кормовоз 5320, маркировочный принтер ЭКСТ-Челнок 2М, Пресс-подборщик ППЛ-1.6, Пресс-подборщик ПРП-1.6, Прицеп ГКБ 8350, Прицеп НЕФАЗ 8332, Установка сушки я/порошка, Экскаватор ЭО 2621 В2, яйцесортировальная машина Ритм и т.д., получен заявителем в результате деятельности, не связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной им собственной сельскохозяйственной продукцией.
Суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в 2011 году налогоплательщик являлся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на уплату единого сельскохозяйственного налога (пункт 2 статьи 346.2 НК РФ), уплачивал налог на прибыль и облагал доходы, полученные от деятельности, связанной с реализацией сельскохозяйственной продукции, по ставке 0 процентов.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно пунктам 1, 2 ст. 247 НК РФ налоговой базой для целей гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
Пунктом 2 ст. 274 Кодекса предусмотрено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно.
Пунктом 1 ст. 286 НК РФ установлено, что налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ.
Согласно статье 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции (далее - сельскохозяйственная деятельность), установлены пониженные ставки по налогу на прибыль организаций (в 2004-2012 гг. ставка налога на прибыль установлена 0 процентов).
В силу п. 2 ст. 346.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями, в частности, признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.
Исходя из анализа изложенных выше норм права ставка 0% применятся для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ, и не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.
В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы от реализации", утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, Приказом Минсельхоза России от 15.03.2004 N 175 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому обеспечению исчисления единого сельскохозяйственного налога" доходы от реализации основных средств относятся к внереализационным и не учитываются в общем объеме доходов для определения удельного веса доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, утвержденному Постановлением Государственного комитета РФ по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 N 454-ст, продажа основных средств, ранее использованных при ведении основной деятельности, не является самостоятельным видом деятельности.
Под обычной предпринимательской деятельностью организации следует понимать основную деятельность, направленную на систематическое получение прибыли. Обычная предпринимательская деятельность может быть основной и дополнительной, но в любом случае ей присущ признак систематичности. К обычной хозяйственной деятельности не могут быть отнесены сделки, носящие разовый характер и не соответствующие основным видам деятельности, указанным в уставе.
Инспекция посчитала, что в проверяемом периоде обществом получены доходы от иных, не связанных с сельскохозяйственным производством, видов деятельности на общую сумму 10 438 339,66 руб., в т.ч. выручка от продажи перечисленных автотранспортных средств.
Между тем доказательств того, что общество осуществляет продажу автотранспортных средств систематически, инспекцией не представлено.
Напротив, из материалов дела следует, что спорные автотранспортные средства и устройства являлись основными средствами, до продажи использовались в производственной деятельности (производство сельскохозяйственной продукции). Фактов их использования в иных целях инспекцией не выявлено и не доказано.
Так, например, контейнер под яйцо и прицеп были реализованы по договору купли-продажи от 03.06.2011 N ГПФ-727/311. При этом контейнер под яйцо использовался обществом при производстве сельскохозяйственной продукции. В него складывалось яйцо в целях хранения, прицеп использовался налогоплательщиком в сельхозпроизводстве, что вытекает из условий договора, поскольку это был прицеп-птицевоз, предназначенный для перевозки цыплят (куриц).
Все основные средства, поименованные в решении инспекции, использовались в сельхозпроизводстве, что подтверждается по транспортным средствам и прицепам путевыми листами; маркировочный принтер ЭКСТ-Челнок 2М использовался для маркировки яиц в цехе сортировки и упаковки яиц, что подтверждается ведомостью амортизации ОС за период 2011 года; пресс-подборщики ППЛ-1.6 и ПРП-1.6 использовались для подбора сена естественных или сеянных трав или соломы и прессования их в рулоны с одновременной автоматической обвязкой для кормления гусей и т.д.
Реализация основных средств не носила систематический характер, а была вынужденной, обоснованной обществом мерой, денежные средства от реализации основных средств направлены по целевому назначению, определенному обществом - на приобретение техники, оборудования, и другие, связанные с производством сельскохозяйственной продукции.
Таким образом, обществом было принято хозяйственное решение по использованию имеющихся у него ресурсов в производственных целях, а именно, в целях сохранения и развития производства продукции сельскохозяйственного назначения.
Следовательно, отнесение к деятельности, связанной с реализацией сельхозпродукции, совершенных обществом сделок по реализации принадлежащих ему основных средств, обусловленной условиями производства, соответствует правовой позиции, сформулированной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.02.2010 N 10864/09, от 09.03.2011 N 13050/10.
Таким образом, довод апеллянта о возможности применения ставки 0% только непосредственно по реализации сельскохозяйственной продукции судом отклоняется, как противоречащий названным нормам права.
Вывод арбитражного суда о признании недействительным решение инспекции от 28.12.2012 N 37 в указанной части является правильным, отмене не подлежит.
Также решением суда первой инстанции признано недействительным решение налогового органа от 28.12.2012 N 37 в части доначисления налога на прибыль в связи с занижением внереализационных доходов в результате неверного расчета процентов по выданным займам (п. 1.2.2.3. решения).
В ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией был сделан вывод о нарушении заявителем положений ст. 319 ГК РФ, что повлекло нарушение ст. 248, 250 НК РФ в виде занижения внереализационных доходов на сумму 27 158,62 руб. в результате неверного расчета процентов по выданным заемным средствам ООО "КОМОС ГРУПП", ООО "Русская Нива".
Как следует из материалов дела, ООО "Удмуртская птицефабрика", ООО "Птицефабрика "Глазовская" (предшественники ООО "Удмуртская птицефабрика") в течение 2011 г. заключали договоры займа с различными организациями.
В течение 2011 года организации - заемщики осуществляли возврат только основного долга, начисленные проценты уплачивали в минимальном размере либо не уплачивали.
Налоговым органом в результате анализа графиков выдачи и гашения займов, составленных на основании данных бухгалтерского учета организации ООО "Удмуртская птицефабрика", ООО "Птицефабрика "Глазовская", установлен факт учета сумм, поступивших от ряда организаций в счет погашения по договорам займа, в первую очередь, как уплата основного долга, а не начисленных процентов. Данный факт, по мнению инспекции, повлиял на размер внереализационных доходов ООО "Удмуртская птицефабрика".
В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что арбитражный суд при принятии решения в указанной части неверно применил положения ст. 319 ГК РФ.
В договорах займа, заключенных между ООО "Удмуртская птицефабрика" и заемщиками, очередность уплаты процентов или основного долга не определена, следовательно, как посчитал налоговый орган, заявитель при учете возвратов займов должен был руководствоваться положениями ст. 319 ГК РФ, согласно которой организация, имеющая денежное обязательство перед другой организацией, должна в первую очередь погасить начисленные проценты за использование заемных денежных средств, если в договоре не предусмотрен другой порядок уплаты основного долга и начисленных процентов.
Вместе с тем, учитывая то, что сторонами достигнуты соглашения об очередности погашения займов и, соответственно, заемщики сначала выплатили сумму основного долга, а кредитор (ООО "Удмуртская птицефабрика") принял такой способ исполнения договора, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что заявитель правомерно осуществлял расчет и учет процентов по договорам займов.
Суд апелляционной инстанции находит выводы арбитражного суда правильными, доводы апелляционной жалобы в указанной части отклоняет как ошибочные в связи со следующим.
Внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа (п. 6 ст. 250 Кодекса).
В соответствии с п. 6 ст. 271 Кодекса по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится болеее
В случае прекращения действия договора (погашение долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего налогового периода.
Согласно п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии с п. 4 ст. 328 Кодекса проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.
При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений ст. 269 названного Кодекса и фактического времени пользования заемными средствами.
На основании изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что положения ст. 271 Кодекса в корреспонденции со ст. 252 и 328 Кодекса устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик при применении метода начисления формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу договора или иных особенностей, предусмотренных гл. 25 Кодекса.
Поскольку доходы в виде процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее установленных договорами займа сроков, учет их при исчислении налога на прибыль организаций за спорный период является неправомерным.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении президиума ВАС РФ от 17.09.2013 N 3715/13 по делу N А50-4254/2012 и обязательна для применения арбитражными судами при рассмотрении дел со сходными фактическими обстоятельствами.
Поскольку стороны договоров займа фактически согласовали порядок учета платежей в случае их недостаточности для исполнения обязательства полностью, у налогового органа отсутствовали основания для применения иного порядка расчетов, противоречащего соглашению сторон гражданских сделок и бухгалтерскому и налоговому учету налогоплательщиков.
При этом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии доказательств влияния факта взаимозависимости сторон на налоговые последствия заключенных сделок.
Таким образом, в указанной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным и отмене не подлежит.
В части признания незаконным решения инспекции от 28.12.2013 в части доначисления транспортного налога за 2009-2011 г.г., соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.4 решения), апелляционная жалоба доводов не содержит.
При таких обстоятельствах, решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.12.2013 подлежит отмене в части признания незаконным решение инспекции в части уменьшения убытков по ЕСХН в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки.
При этом, суд апелляционной инстанции также отмечает об отсутствии оснований для признания недействительными отдельных пунктов решения налогового органа, содержащих арифметические расчеты доначисленных налоговых обязательств, поскольку указанные пункты никаким образом сами по себе не нарушают прав налогоплательщика и как отдельный предмет спора не могут быть признаны несоответствующими закону.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса), апелляционной коллегией не установлено.
Поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, от уплаты государственной пошлины освобождены, оснований для взыскания или возврата государственной пошлины апелляционная коллегия не усматривает.
Руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17 декабря 2013 года по делу N А71-4698/2013 отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:
"Заявленные требования удовлетворить в части.
Признать незаконным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике от 28.12.2012 N 37 о привлечении к ответственности в части уменьшения убытков по единому сельскохозяйственному налогу в связи с завышением налоговой базы по операциям с ООО "Максима" и ООО "Компания НЧ", уменьшения убытков по единому сельскохозяйственному налогу на 50 794 520 руб., доначисления налога на прибыль в связи с применением налоговой ставки 0%, доначисления налога на прибыль в связи с занижением внереализационных доходов в результате расчета процентов по займам, доначисления транспортного налога в сумме 12 000 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать".
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА

Судьи
В.Г.ГОЛУБЦОВ
Н.М.САВЕЛЬЕВА

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)