Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 01 февраля 2010 г.
Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2010 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г., при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17 ноября 2009 года по делу N А07-13814/2009 (судья Сафиуллина Р.Н.), при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы - Кабировой А.С. (доверенность от 31.12.2009 N 05-04/2049 зг), от Федерального государственного унитарного предприятия Уфимского агрегатного предприятия "Гидравлика" - Бакулина В.А. (доверенность от 11.01.2010 N 48-9/32),
установил:
Федеральное государственное унитарное предприятие Уфимского агрегатного предприятия "Гидравлика" (далее - предприятие, налогоплательщик, заявитель, ФГУП УАП "Гидравлика") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 26.06.2009 о внесении изменений в резолютивную часть решения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 478 129 рублей пени по НДС в сумме 35912 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 36 912 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в сумме 13979 рублей, начисления пени по НДФЛ в сумме 11671 рублей, предложения удержать и перечислить НДФЛ в сумме 69893 рублей, начисления налога на прибыль в сумме 49031 рублей, в случае удовлетворения судом требований в части доначисления НДС, или 163782 рублей, в случае отказа в удовлетворении требований в части НДС.
Решением арбитражного суда от 17.11.2009 заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение Инспекции от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 26.06.2009 о внесении изменении в резолютивную часть решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 478 129 рублей; штрафа по НДС по статье 122 НК РФ в сумме 36 912 рублей, пени по НДС в сумме 35 912 рублей; НДФЛ в сумме 69 893 рублей, штрафа по НДФЛ по статье 123 НК РФ в сумме 13 979 рублей, пени по НДФЛ в сумме 11 671 рублей, налога на прибыль в сумме 49 031 рублей.
Не согласившись с принятым решением суда, налоговый орган обратился в арбитражный суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, в удовлетворении требований ФГУП УАП "Гидравлика" отказать.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что в ходе проверки установлено получение обществом необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем инспекцией отказано в принятии налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология". По данным налоговых органов, указанные организации не находятся по адресам регистрации, согласно опросам формальных должностных лиц организаций они не имеют отношение к деятельности фирм-однодневок. Согласно данным проведенной экспертизы - подписи должностных лиц организаций в первичных документах являются фиктивными. Согласно информации Управления по налоговым преступлениям Министерства внутренних дел Республики Башкортостан (далее - УНП МВД РБ) указанные организации являются фирмами-однодневками. При таких обстоятельствах налоговым органом сделан вывод о недостоверности первичных документов, представленных в подтверждение налогового вычета по НДС. Налоговый орган также не согласен с выводами суда первой инстанции о нарушении процедуры проведения экспертизы.
В отношении доначисления НДФЛ налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в ходе проверки было установлено, что работниками налогоплательщика при подтверждении расходов по найму жилья представлены фиктивные документы с реквизитами несуществующих организаций с идентификационными номерами налогоплательщика не соответствующими структуре номера. Счета гостиниц представлены на бланках строгой отчетности по форме 3Г без чеков контрольно кассовых машин, при этом нумерация бланков выполнена не типографским способом, а все бланки имеют один и тот же семизначный порядковый номер. В связи с этим, по мнению налогового органа, данные денежные средства подлежат включению в доход физических лиц.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик указывает, что фактически налоговым органом произведен опрос только одного лица Малковой Н.Н., имеющей отношение к созданию ООО "Бизнес-Медиа", при этом она пояснила, что подписывала учредительные документы, доверенности и иные документы от лица данной организации за вознаграждение. Должностные лица иных организаций-контрагентов заявителя не опрашивались.
По мнению заявителя, экспертиза проведена с нарушениями ст. 95 НК РФ. Так в протоколе от 26.12.2008 N 6 не содержится информация о том, что общество ознакомлено именно с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы от 26.12.2008 N 6, кроме того, налоговый орган не ознакомил налогоплательщика с заключением эксперта. В заключении эксперта излагаются ответы на вопросы, которые не были поставлены в постановлении о назначении экспертизы. Экспертное заключение проводилось по копиям документов, что не допустимо. В ходе экспертизы исследовались лишь 7 из 34 счетов-фактур, выставленных ООО "Технология".
Также налогоплательщик ссылается на недопустимость использования в качестве доказательств информации, предоставленной УНП МВД РБ, поскольку действующее законодательство не предусматривает термина "фирма-однодневка".
Также налогоплательщик ссылается на то, что отсутствие организаций по месту регистрации было установлено на момент проверки, а не на момент совершения хозяйственных операций. Кроме того, по мнению заявителя, представление контрагентами нулевой налоговой отчетности свидетельствует лишь о нарушении указанными организациями налогового законодательства, однако не может служить основанием для отказа в предоставлении налогового вычета. Реальность хозяйственных операций и осуществление обществом расходов налоговым органом не оспаривается, поскольку расходы по налогу на прибыль по данным контрагентами инспекцией приняты.
В отношении доначисления НДФЛ общество ссылается на то, что им представлена копия приказа от 09.07.2009 N 1294, согласно которому денежные средства, ранее выданные под отчет работникам, представившим фиктивные документы, подлежат удержанию с указанных работников, что подтверждает, что указанные денежные средства не являются доходом физических лиц.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав объяснения представителя налогового органа и налогоплательщика, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по итогам которой составлен акт N 15-25/12 от 27.02.2009 (т. 1, л.д. 16-78) и принято решение от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 79-112).
В ходе проведения проверки налоговым органом на основании постановления от 26.12.2008 N 6 о назначении почерковедческой экспертизы получено заключение эксперта в отношении подписей должностных лиц ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" в первичных документах, представленных налогоплательщиком.
Основанием для доначисления НДС стал вывод налогового органа о неправомерности заявления к вычету по НДС сумм налогов, уплаченных ООО "Бизнес-Медиа", ООО СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" в связи с недостоверностью информации, содержащейся в счетах-фактурах указанных организаций и не соответствием их требованиям ст. 169 НК РФ.
Основанием для предложения удержать и перечислить НДФЛ и начисления соответствующих пени и штрафа стал вывод налогового органа о фиктивности документов, представленных работниками в подтверждение расходов на проживание в гостиницах при направлении в командировки.
Не согласившись с решением инспекции, общество подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (т. 1, л.д. 113-116), которая решением N 393/16 от 15.06.2009 была удовлетворена (т. 1 л.д. 122-130) в части налога на прибыль в сумме 36168 рублей, взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2375 рублей, предложения удержать и перечислить НДФЛ в сумме 19591 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов.
Решением инспекции от 26.06.2009 в решение от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было изменено путем изложения резолютивной части в редакции, соответствующей решению Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (т. 1. л.д. 131-135).
Не согласившись с указанными актами налоговых органов, заявитель обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Суд указал, что экспертиза проведена налоговым органом с серьезными нарушениями ст. 95 НК РФ, поэтому ее результаты не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу, кроме того, заключение эксперта носит вероятностный характер.
Выводы суда первой инстанции являются верными.
Порядок исчисления НДС определен положениями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Как следует из правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Учитывая данное положение, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом не представлены достаточные доказательства недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем счетах-фактурах и несоответствии их требованиям ст. 169 НК РФ.
Так в качестве доказательства не достоверности сведений содержащихся в счетах-фактурах инспекция ссылается на отсутствие контрагентов по юридическому адресу.
Установленный факт отсутствия вышеназванных поставщиков по юридическим адресам в момент проведения проверки не может доказывать факт отсутствия этих организаций по адресу регистрации в период выставления спорных счетов-фактур, а также не может являться безусловным доказательством того, что указанные в счетах-фактурах адреса продавцов никогда не были юридическими или фактическими адресами этих обществ. Налоговой инспекцией не представлены доказательства того, что указанные обстоятельства имели место также в проверяемый налоговый период и свидетельствовали о невозможности хозяйственных взаимоотношений общества с названными юридическими лицами.
Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы налогового органа о непредставлении контрагентами отчетности в налоговые органы или представления нулевой отчетности.
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения третьим лицом своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных третьими лицами, или могло быть известно о таких нарушениях в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с третьими лицами или что налогоплательщик (его взаимозависимые или аффилированные лица) совершает связанные с налоговой выгодой иные операции исключительно с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства.
В соответствии с разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, изложенными в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
В рамках рассмотрения настоящего дела налоговой инспекцией не представлено доказательств того, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных третьими лицами, либо доказательств того, что налогоплательщику, в силу определенных обстоятельств, могло быть известно о таких нарушениях, а также не представлено доказательств того, что налогоплательщик совершал согласованные с перечисленными организациями либо их должностными лицами действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.
В отсутствие таких доказательств доводы инспекции о наличии признаков недобросовестного поведения в действиях третьих лиц, не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в праве на возмещение налога из бюджета.
Подлежат отклонению доводы налогового органа о том, что согласно опросам формальных должностных лиц организаций они не имеют отношение к деятельности указанных организаций, как не соответствующие материалам дела.
Как следует из решения налогового органа и подтверждается материалами дела, налоговым органом произведен только опрос Малковой Н.В., являющейся учредителем ООО "БизнесМедиа", которая подтвердила участие в регистрации указанной организации за вознаграждение и подписание учредительных документов, а также иных документов, в том числе доверенностей и банковских документов.
При этом директор ООО "Бизнес-Медиа", подписавший счета-фактуры от имени указанной организации, а также директоры ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" налоговым органом не опрашивались, отсутствие у них полномочий на подписание первичных документов от лица возглавляемых им организаций налоговым органом не установлено и не доказано.
Кроме того, суд апелляционной инстанции не может признать опрос Малковой Н.В. допустимым доказательством, поскольку он произведен работником Управления по налоговым преступлениям МВД Республики Башкортостан в соответствии с законом "О милиции", который не был включен в состав проверяющих, осуществляющих выездную налоговую проверку заявителя, а налоговым органом в порядке ст. 90 НК РФ допрос свидетеля Малковой Н.В. не произведен.
Доводы инспекции о получении информации из УНП МВД РБ (т. 5, л.д. 5) о том, что ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" являются фирмами-однодневками не могут быть приняты апелляционным судом в качестве доказательств, поскольку действующее законодательство не содержит правового термина "фирма-однодневка", в связи с чем указанная информация носит оценочный характер и не может быть принята в качестве доказательства недобросовестности налогоплательщика. Кроме того, письмо УНП МВД РБ не содержит сведений, каким образом была получена указанная информация, в рамках каких мероприятий. В то же время законодательство о налогах и сборах не допускает использование в качестве доказательств совершения налогового правонарушения информации полученной в ходе осуществления органами внутренних дел полномочий, предоставленных Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", однако самостоятельно в рамках мероприятий налогового контроля указанная информация инспекцией проверена и зафиксирована не была.
В то же время, исходя из правовой позиции, сформулированной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.02.1999 N 18-О, и в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29.01.2009 N 1-О-О, следует, что информация, полученная налоговыми органами в порядке п. 3 ст. 82 НК РФ от органов внутренних дел, полученная в свою очередь, в рамках проведения оперативно-розыскных мероприятий, для налоговых органов будет являться, лишь информацией, но не может быть использована налоговым органом без самостоятельной проверки и закрепления в рамках мероприятий налогового контроля.
Подлежит отклонению также довод инспекции о подписании счетов-фактур неизвестными лицами. Указанный вывод сделан налоговым органом из заключения экспертизы N 129/04 (т. 5, л.д. 10-19).
Однако арбитражный суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы налогоплательщика о том, что заключение эксперта N 129/04 являются недопустимыми доказательством в связи с существенными нарушениями, допущенными при ее производстве.
В п. 3, 6 ст. 95 НК РФ установлено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.
При этом в протоколе от 26.12.2008 N 6 об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав (т. 5, л.д. 50) не содержатся ссылки на постановление от 26.12.2008 N 6 о назначении почерковедческой экспертизы.
В то же время соблюдение требования об ознакомлении налогоплательщика с постановлением о назначении экспертизы и разъяснении ему его прав, является важнейшей гарантией соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика при назначении экспертизы
В соответствии с п. 8 ст. 95 НК РФ в заключении эксперта излагаются обоснованные ответы на поставленные вопросы. При этом в нарушении указанной нормы, формулировки вопросов, изложенные в постановлениях о назначении почерковедческой экспертизы и в заключениях эксперта существенно отличаются.
В экспертных заключениях сказано о том, что вопросы, поставленные перед экспертом, были изменены по устному согласованию с инициатором исследования, в связи с невозможностью решить вопросы по имеющимся образцам подписей, однако, доказательств такого согласования и уведомление об изменении вопросов налогоплательщика налоговым органом не представлено.
Кроме того, в ходе проведения экспертизы исследовались не все счета-фактуры, предъявленные поставщиком ООО "Технология", лишь 7 из 34 выставленных счетов-фактур.
Согласно п. 9 ст. 95 НК РФ заключение эксперта предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Однако в нарушение указанной нормы налоговый орган не представил доказательств вручения налогоплательщику копии заключения эксперта или ознакомления с его результатами, что лишило общество права заявить возражения или воспользоваться иными правами, предусмотренными п. 9 ст. 95 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, не ставя под сомнения компетентность эксперта, отмечает также, что выводы экспертизы сделаны на основании копий документов при минимальном количестве свободных образцов для сравнения и носят вероятностный характер, что, по мнению суда, негативно влияет на оценку доказательственной силы полученного инспекцией заключения.
Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии заключений требованиям статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Кроме того, указанные в экспертном заключении выводы не подтверждаются иными имеющимися в деле доказательствами и противоречат обстоятельствам, подтверждающим реальность совершенных поставок товара от указанных контрагентов.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Таким образом, арбитражным судом с учетом требований статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследованы и оценены все доводы и представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи и сделан правильный и обоснованный вывод о недоказанности налоговой инспекцией недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах и не соответствии их требованиям ст. 169 НК РФ.
Удовлетворяя требования заявителя в отношении начисления НДФЛ, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения работниками дохода, связанного с осуществлением трудовой деятельности и невозвратного характера данных сумм.
Указанный вывод суда является верным.
В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Как следует из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В ходе рассмотрения дела установлено, что работникам общества под отчет выдавались денежные средства на командировочные расходы. В подтверждение расходов на проживание в гостиницах работниками представлены оправдательные документы. Авансовые отчеты работников обществом приняты.
В то же время, достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, вправе определять сама организация. При этом организация сохраняет право в пределах сроков исковой давности в судебном порядке вернуть в собственность спорные суммы.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08
Инспекция не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников общества.
Напротив, налогоплательщиком представлен приказ от 09.07.2009 N 1294, согласно которого выданные под отчет денежные средства, в отношении которых установлено представление фиктивных оправдательных документов, признаны задолженностью соответствующих работников, подлежащей взысканию с них (т. 5, л.д. 115-116).
При таких обстоятельствах у инспекции отсутствовали законные основания для правовой оценки выданных под отчет сумм как дохода физических лиц или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления с указанных сумм налога на доходы физических лиц, пени, а также привлечения общества к ответственности.
Решение суда в данной части законно и обоснованно, апелляционная жалоба подлежит отклонению.
В апелляционной жалобе налоговый орган, не приводя доводов в обоснование, просит отменить решение суда первой инстанции в полном объеме, в том числе, и в отношении признания недействительным решения инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 49031 рублей.
Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд пришел к выводу, что, доначисляя обществу налоги, инспекция должна была уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму доначисленных и не оспариваемых заявителем налогов.
Указанный вывод суда является законным и обоснованным.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно п. п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
При этом п. п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что для расходов в виде сумм налогов, сборов и иных обязательных платежей датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов).
В данном случае на дату принятия инспекцией решения по результатам выездной налоговой проверки обязанность общества по уплате налога на прибыль фактически уменьшилась, в связи с увеличением суммы прочих расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Принятое инспекцией по результатам выездной налоговой проверки решение должно отражать реально существующие обязанности налогоплательщика по уплате налога в конкретных суммах. При осуществлении налоговым органом своих полномочий по государственному принуждению, связанному с принудительным взысканием с налогоплательщика доначисленных по результатам проверки сумм налогов (главы 10 и 11 Налогового кодекса Российской Федерации), форма решения инспекции должна соответствовать его содержанию. Поэтому, если инспекция в решении предлагает обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль, а также привлекает его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату этого налога в ситуации, когда обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль фактически уменьшилась, то у суда нет оснований считать, что такое решение не противоречит законодательству.
Решение, вынесенное по результатам проверки, является актом налогового органа и может служить основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога, а также для принятия мер государственного принуждения, установленных статьей 46 НК РФ, и начала процедуры принудительного взыскания, что повлечет необоснованное взыскание суммы налога на прибыль в сумме 49 031 рублей.
Кроме того, п. 1.8.2 Требований к составлению акта, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892@, предусмотрено, в частности, что Акт должен отвечать требованию объективности и обоснованности, в том числе, "обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия)" требованию полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Учитывая вышеизложенное, налоговый орган в ходе проверки должен был установить фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налога по данным бухгалтерского и налогового учета, вне зависимости от поданных или не поданных им уточненных налоговых деклараций, и скорректировать доначисление налога с учетом изменения размера налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что суд также проверяет соответствие решения налогового органа фактическому размеру обязанности налогоплательщика по уплате налогов.
В силу изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии у налогоплательщика на момент вынесения решения обязанность по уплате налога на прибыль в сумме 49031 рублей.
При таких обстоятельствах основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не допущено.
Руководствуясь статьями 176, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17 ноября 2009 года по делу N А07-13814/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 08.02.2010 N 18АП-95/2010 ПО ДЕЛУ N А07-13814/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 февраля 2010 г. N 18АП-95/2010
Дело N А07-13814/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 01 февраля 2010 г.
Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2010 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г., при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17 ноября 2009 года по делу N А07-13814/2009 (судья Сафиуллина Р.Н.), при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы - Кабировой А.С. (доверенность от 31.12.2009 N 05-04/2049 зг), от Федерального государственного унитарного предприятия Уфимского агрегатного предприятия "Гидравлика" - Бакулина В.А. (доверенность от 11.01.2010 N 48-9/32),
установил:
Федеральное государственное унитарное предприятие Уфимского агрегатного предприятия "Гидравлика" (далее - предприятие, налогоплательщик, заявитель, ФГУП УАП "Гидравлика") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 26.06.2009 о внесении изменений в резолютивную часть решения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 478 129 рублей пени по НДС в сумме 35912 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 36 912 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в сумме 13979 рублей, начисления пени по НДФЛ в сумме 11671 рублей, предложения удержать и перечислить НДФЛ в сумме 69893 рублей, начисления налога на прибыль в сумме 49031 рублей, в случае удовлетворения судом требований в части доначисления НДС, или 163782 рублей, в случае отказа в удовлетворении требований в части НДС.
Решением арбитражного суда от 17.11.2009 заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение Инспекции от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 26.06.2009 о внесении изменении в резолютивную часть решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 478 129 рублей; штрафа по НДС по статье 122 НК РФ в сумме 36 912 рублей, пени по НДС в сумме 35 912 рублей; НДФЛ в сумме 69 893 рублей, штрафа по НДФЛ по статье 123 НК РФ в сумме 13 979 рублей, пени по НДФЛ в сумме 11 671 рублей, налога на прибыль в сумме 49 031 рублей.
Не согласившись с принятым решением суда, налоговый орган обратился в арбитражный суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, в удовлетворении требований ФГУП УАП "Гидравлика" отказать.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что в ходе проверки установлено получение обществом необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем инспекцией отказано в принятии налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология". По данным налоговых органов, указанные организации не находятся по адресам регистрации, согласно опросам формальных должностных лиц организаций они не имеют отношение к деятельности фирм-однодневок. Согласно данным проведенной экспертизы - подписи должностных лиц организаций в первичных документах являются фиктивными. Согласно информации Управления по налоговым преступлениям Министерства внутренних дел Республики Башкортостан (далее - УНП МВД РБ) указанные организации являются фирмами-однодневками. При таких обстоятельствах налоговым органом сделан вывод о недостоверности первичных документов, представленных в подтверждение налогового вычета по НДС. Налоговый орган также не согласен с выводами суда первой инстанции о нарушении процедуры проведения экспертизы.
В отношении доначисления НДФЛ налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в ходе проверки было установлено, что работниками налогоплательщика при подтверждении расходов по найму жилья представлены фиктивные документы с реквизитами несуществующих организаций с идентификационными номерами налогоплательщика не соответствующими структуре номера. Счета гостиниц представлены на бланках строгой отчетности по форме 3Г без чеков контрольно кассовых машин, при этом нумерация бланков выполнена не типографским способом, а все бланки имеют один и тот же семизначный порядковый номер. В связи с этим, по мнению налогового органа, данные денежные средства подлежат включению в доход физических лиц.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик указывает, что фактически налоговым органом произведен опрос только одного лица Малковой Н.Н., имеющей отношение к созданию ООО "Бизнес-Медиа", при этом она пояснила, что подписывала учредительные документы, доверенности и иные документы от лица данной организации за вознаграждение. Должностные лица иных организаций-контрагентов заявителя не опрашивались.
По мнению заявителя, экспертиза проведена с нарушениями ст. 95 НК РФ. Так в протоколе от 26.12.2008 N 6 не содержится информация о том, что общество ознакомлено именно с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы от 26.12.2008 N 6, кроме того, налоговый орган не ознакомил налогоплательщика с заключением эксперта. В заключении эксперта излагаются ответы на вопросы, которые не были поставлены в постановлении о назначении экспертизы. Экспертное заключение проводилось по копиям документов, что не допустимо. В ходе экспертизы исследовались лишь 7 из 34 счетов-фактур, выставленных ООО "Технология".
Также налогоплательщик ссылается на недопустимость использования в качестве доказательств информации, предоставленной УНП МВД РБ, поскольку действующее законодательство не предусматривает термина "фирма-однодневка".
Также налогоплательщик ссылается на то, что отсутствие организаций по месту регистрации было установлено на момент проверки, а не на момент совершения хозяйственных операций. Кроме того, по мнению заявителя, представление контрагентами нулевой налоговой отчетности свидетельствует лишь о нарушении указанными организациями налогового законодательства, однако не может служить основанием для отказа в предоставлении налогового вычета. Реальность хозяйственных операций и осуществление обществом расходов налоговым органом не оспаривается, поскольку расходы по налогу на прибыль по данным контрагентами инспекцией приняты.
В отношении доначисления НДФЛ общество ссылается на то, что им представлена копия приказа от 09.07.2009 N 1294, согласно которому денежные средства, ранее выданные под отчет работникам, представившим фиктивные документы, подлежат удержанию с указанных работников, что подтверждает, что указанные денежные средства не являются доходом физических лиц.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав объяснения представителя налогового органа и налогоплательщика, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по итогам которой составлен акт N 15-25/12 от 27.02.2009 (т. 1, л.д. 16-78) и принято решение от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 79-112).
В ходе проведения проверки налоговым органом на основании постановления от 26.12.2008 N 6 о назначении почерковедческой экспертизы получено заключение эксперта в отношении подписей должностных лиц ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" в первичных документах, представленных налогоплательщиком.
Основанием для доначисления НДС стал вывод налогового органа о неправомерности заявления к вычету по НДС сумм налогов, уплаченных ООО "Бизнес-Медиа", ООО СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" в связи с недостоверностью информации, содержащейся в счетах-фактурах указанных организаций и не соответствием их требованиям ст. 169 НК РФ.
Основанием для предложения удержать и перечислить НДФЛ и начисления соответствующих пени и штрафа стал вывод налогового органа о фиктивности документов, представленных работниками в подтверждение расходов на проживание в гостиницах при направлении в командировки.
Не согласившись с решением инспекции, общество подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (т. 1, л.д. 113-116), которая решением N 393/16 от 15.06.2009 была удовлетворена (т. 1 л.д. 122-130) в части налога на прибыль в сумме 36168 рублей, взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2375 рублей, предложения удержать и перечислить НДФЛ в сумме 19591 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов.
Решением инспекции от 26.06.2009 в решение от 31.03.2009 N 15-27/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было изменено путем изложения резолютивной части в редакции, соответствующей решению Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (т. 1. л.д. 131-135).
Не согласившись с указанными актами налоговых органов, заявитель обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Суд указал, что экспертиза проведена налоговым органом с серьезными нарушениями ст. 95 НК РФ, поэтому ее результаты не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу, кроме того, заключение эксперта носит вероятностный характер.
Выводы суда первой инстанции являются верными.
Порядок исчисления НДС определен положениями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Как следует из правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Учитывая данное положение, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом не представлены достаточные доказательства недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем счетах-фактурах и несоответствии их требованиям ст. 169 НК РФ.
Так в качестве доказательства не достоверности сведений содержащихся в счетах-фактурах инспекция ссылается на отсутствие контрагентов по юридическому адресу.
Установленный факт отсутствия вышеназванных поставщиков по юридическим адресам в момент проведения проверки не может доказывать факт отсутствия этих организаций по адресу регистрации в период выставления спорных счетов-фактур, а также не может являться безусловным доказательством того, что указанные в счетах-фактурах адреса продавцов никогда не были юридическими или фактическими адресами этих обществ. Налоговой инспекцией не представлены доказательства того, что указанные обстоятельства имели место также в проверяемый налоговый период и свидетельствовали о невозможности хозяйственных взаимоотношений общества с названными юридическими лицами.
Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы налогового органа о непредставлении контрагентами отчетности в налоговые органы или представления нулевой отчетности.
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения третьим лицом своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных третьими лицами, или могло быть известно о таких нарушениях в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с третьими лицами или что налогоплательщик (его взаимозависимые или аффилированные лица) совершает связанные с налоговой выгодой иные операции исключительно с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства.
В соответствии с разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, изложенными в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
В рамках рассмотрения настоящего дела налоговой инспекцией не представлено доказательств того, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных третьими лицами, либо доказательств того, что налогоплательщику, в силу определенных обстоятельств, могло быть известно о таких нарушениях, а также не представлено доказательств того, что налогоплательщик совершал согласованные с перечисленными организациями либо их должностными лицами действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.
В отсутствие таких доказательств доводы инспекции о наличии признаков недобросовестного поведения в действиях третьих лиц, не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в праве на возмещение налога из бюджета.
Подлежат отклонению доводы налогового органа о том, что согласно опросам формальных должностных лиц организаций они не имеют отношение к деятельности указанных организаций, как не соответствующие материалам дела.
Как следует из решения налогового органа и подтверждается материалами дела, налоговым органом произведен только опрос Малковой Н.В., являющейся учредителем ООО "БизнесМедиа", которая подтвердила участие в регистрации указанной организации за вознаграждение и подписание учредительных документов, а также иных документов, в том числе доверенностей и банковских документов.
При этом директор ООО "Бизнес-Медиа", подписавший счета-фактуры от имени указанной организации, а также директоры ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" налоговым органом не опрашивались, отсутствие у них полномочий на подписание первичных документов от лица возглавляемых им организаций налоговым органом не установлено и не доказано.
Кроме того, суд апелляционной инстанции не может признать опрос Малковой Н.В. допустимым доказательством, поскольку он произведен работником Управления по налоговым преступлениям МВД Республики Башкортостан в соответствии с законом "О милиции", который не был включен в состав проверяющих, осуществляющих выездную налоговую проверку заявителя, а налоговым органом в порядке ст. 90 НК РФ допрос свидетеля Малковой Н.В. не произведен.
Доводы инспекции о получении информации из УНП МВД РБ (т. 5, л.д. 5) о том, что ООО "Бизнес-Медиа", ООО "СоюзСтройЦентр", ООО "Технология" являются фирмами-однодневками не могут быть приняты апелляционным судом в качестве доказательств, поскольку действующее законодательство не содержит правового термина "фирма-однодневка", в связи с чем указанная информация носит оценочный характер и не может быть принята в качестве доказательства недобросовестности налогоплательщика. Кроме того, письмо УНП МВД РБ не содержит сведений, каким образом была получена указанная информация, в рамках каких мероприятий. В то же время законодательство о налогах и сборах не допускает использование в качестве доказательств совершения налогового правонарушения информации полученной в ходе осуществления органами внутренних дел полномочий, предоставленных Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", однако самостоятельно в рамках мероприятий налогового контроля указанная информация инспекцией проверена и зафиксирована не была.
В то же время, исходя из правовой позиции, сформулированной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.02.1999 N 18-О, и в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29.01.2009 N 1-О-О, следует, что информация, полученная налоговыми органами в порядке п. 3 ст. 82 НК РФ от органов внутренних дел, полученная в свою очередь, в рамках проведения оперативно-розыскных мероприятий, для налоговых органов будет являться, лишь информацией, но не может быть использована налоговым органом без самостоятельной проверки и закрепления в рамках мероприятий налогового контроля.
Подлежит отклонению также довод инспекции о подписании счетов-фактур неизвестными лицами. Указанный вывод сделан налоговым органом из заключения экспертизы N 129/04 (т. 5, л.д. 10-19).
Однако арбитражный суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы налогоплательщика о том, что заключение эксперта N 129/04 являются недопустимыми доказательством в связи с существенными нарушениями, допущенными при ее производстве.
В п. 3, 6 ст. 95 НК РФ установлено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.
При этом в протоколе от 26.12.2008 N 6 об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав (т. 5, л.д. 50) не содержатся ссылки на постановление от 26.12.2008 N 6 о назначении почерковедческой экспертизы.
В то же время соблюдение требования об ознакомлении налогоплательщика с постановлением о назначении экспертизы и разъяснении ему его прав, является важнейшей гарантией соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика при назначении экспертизы
В соответствии с п. 8 ст. 95 НК РФ в заключении эксперта излагаются обоснованные ответы на поставленные вопросы. При этом в нарушении указанной нормы, формулировки вопросов, изложенные в постановлениях о назначении почерковедческой экспертизы и в заключениях эксперта существенно отличаются.
В экспертных заключениях сказано о том, что вопросы, поставленные перед экспертом, были изменены по устному согласованию с инициатором исследования, в связи с невозможностью решить вопросы по имеющимся образцам подписей, однако, доказательств такого согласования и уведомление об изменении вопросов налогоплательщика налоговым органом не представлено.
Кроме того, в ходе проведения экспертизы исследовались не все счета-фактуры, предъявленные поставщиком ООО "Технология", лишь 7 из 34 выставленных счетов-фактур.
Согласно п. 9 ст. 95 НК РФ заключение эксперта предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Однако в нарушение указанной нормы налоговый орган не представил доказательств вручения налогоплательщику копии заключения эксперта или ознакомления с его результатами, что лишило общество права заявить возражения или воспользоваться иными правами, предусмотренными п. 9 ст. 95 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, не ставя под сомнения компетентность эксперта, отмечает также, что выводы экспертизы сделаны на основании копий документов при минимальном количестве свободных образцов для сравнения и носят вероятностный характер, что, по мнению суда, негативно влияет на оценку доказательственной силы полученного инспекцией заключения.
Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии заключений требованиям статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Кроме того, указанные в экспертном заключении выводы не подтверждаются иными имеющимися в деле доказательствами и противоречат обстоятельствам, подтверждающим реальность совершенных поставок товара от указанных контрагентов.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Таким образом, арбитражным судом с учетом требований статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследованы и оценены все доводы и представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи и сделан правильный и обоснованный вывод о недоказанности налоговой инспекцией недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах и не соответствии их требованиям ст. 169 НК РФ.
Удовлетворяя требования заявителя в отношении начисления НДФЛ, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения работниками дохода, связанного с осуществлением трудовой деятельности и невозвратного характера данных сумм.
Указанный вывод суда является верным.
В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Как следует из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В ходе рассмотрения дела установлено, что работникам общества под отчет выдавались денежные средства на командировочные расходы. В подтверждение расходов на проживание в гостиницах работниками представлены оправдательные документы. Авансовые отчеты работников обществом приняты.
В то же время, достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, вправе определять сама организация. При этом организация сохраняет право в пределах сроков исковой давности в судебном порядке вернуть в собственность спорные суммы.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08
Инспекция не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников общества.
Напротив, налогоплательщиком представлен приказ от 09.07.2009 N 1294, согласно которого выданные под отчет денежные средства, в отношении которых установлено представление фиктивных оправдательных документов, признаны задолженностью соответствующих работников, подлежащей взысканию с них (т. 5, л.д. 115-116).
При таких обстоятельствах у инспекции отсутствовали законные основания для правовой оценки выданных под отчет сумм как дохода физических лиц или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления с указанных сумм налога на доходы физических лиц, пени, а также привлечения общества к ответственности.
Решение суда в данной части законно и обоснованно, апелляционная жалоба подлежит отклонению.
В апелляционной жалобе налоговый орган, не приводя доводов в обоснование, просит отменить решение суда первой инстанции в полном объеме, в том числе, и в отношении признания недействительным решения инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 49031 рублей.
Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд пришел к выводу, что, доначисляя обществу налоги, инспекция должна была уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму доначисленных и не оспариваемых заявителем налогов.
Указанный вывод суда является законным и обоснованным.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно п. п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
При этом п. п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что для расходов в виде сумм налогов, сборов и иных обязательных платежей датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов).
В данном случае на дату принятия инспекцией решения по результатам выездной налоговой проверки обязанность общества по уплате налога на прибыль фактически уменьшилась, в связи с увеличением суммы прочих расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Принятое инспекцией по результатам выездной налоговой проверки решение должно отражать реально существующие обязанности налогоплательщика по уплате налога в конкретных суммах. При осуществлении налоговым органом своих полномочий по государственному принуждению, связанному с принудительным взысканием с налогоплательщика доначисленных по результатам проверки сумм налогов (главы 10 и 11 Налогового кодекса Российской Федерации), форма решения инспекции должна соответствовать его содержанию. Поэтому, если инспекция в решении предлагает обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль, а также привлекает его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату этого налога в ситуации, когда обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль фактически уменьшилась, то у суда нет оснований считать, что такое решение не противоречит законодательству.
Решение, вынесенное по результатам проверки, является актом налогового органа и может служить основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога, а также для принятия мер государственного принуждения, установленных статьей 46 НК РФ, и начала процедуры принудительного взыскания, что повлечет необоснованное взыскание суммы налога на прибыль в сумме 49 031 рублей.
Кроме того, п. 1.8.2 Требований к составлению акта, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892@, предусмотрено, в частности, что Акт должен отвечать требованию объективности и обоснованности, в том числе, "обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия)" требованию полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Учитывая вышеизложенное, налоговый орган в ходе проверки должен был установить фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налога по данным бухгалтерского и налогового учета, вне зависимости от поданных или не поданных им уточненных налоговых деклараций, и скорректировать доначисление налога с учетом изменения размера налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что суд также проверяет соответствие решения налогового органа фактическому размеру обязанности налогоплательщика по уплате налогов.
В силу изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии у налогоплательщика на момент вынесения решения обязанность по уплате налога на прибыль в сумме 49031 рублей.
При таких обстоятельствах основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не допущено.
Руководствуясь статьями 176, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17 ноября 2009 года по делу N А07-13814/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)