Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обстоятельства: Налоговый орган доначислил налог на прибыль и штраф, полагая, что обществом неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по возмещению стоимости гарантийных работ и затраты по формированию резерва на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию реализуемой техники.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 сентября 2015 года
Полный текст постановления изготовлен 21 сентября 2015 года
Арбитражный суд Московского округа
в составе:
председательствующего-судьи Антоновой М.К.
судей: Егоровой Т.А., Тетеркиной С.А.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя): Зарицкий Д.А. по дов. от 20.10.2014, Клименкова Т.М. по дов. от 20.10.2014, Шилопосова А.А. по дов. от 20.10.2014
от ответчика: Волкова С.А. по дов. N 04-09/1897 от 13.05.2015, Смирнов Т.С. по дов. N 04-09/1200 от 25.02.2015
рассмотрев 14.09.2015 в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области
на решение от 15.04.2015
Арбитражного суда Московской области
принятое судьей Захаровой Н.А.,
на постановление от 29.06.2015
Десятого арбитражного апелляционного суда
принятое судьями Епифанцевой С.Ю., Коноваловым С.А., Огурцовым Н.А.,
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Ивеко Руссия" (ОГРН 1067746751918)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области
о признании частично недействительным решения
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Ивеко Руссия" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области (далее -инспекция, налоговый орган) от 19.05.2014 N 13-21/1298 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Московской области (далее - УФНС России по Московской области) от 25.08.2014 N 07-12/44551, в части привлечения общества к налоговой ответственности в виде наложения штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 200 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 23 795 736 руб., уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком за 2011 в сумме 105 257 682 руб., а также в части предложения уплатить указанные суммы налогов и штрафов, внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом заявленных в порядке статьи 49 АПК РФ уточнений).
Решением Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 заявленные обществом требования удовлетворены.
Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2015 решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 оставлено без изменения.
Не согласившись с судебными актами, инспекция обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального права.
Налоговый орган в жалобе указывает, что расходы на гарантийный ремонт понесены заявителем необоснованно и поэтому не должны учитываться при расчете налога на прибыль за 2011; фактически расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию несет Ивеко С.п.А.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители общества в судебном заседании возражали против удовлетворения кассационной жалобы, считая, что судебные акты вынесены в соответствии с нормами действующего законодательства.
Законность судебных актов проверена Арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, налога на имущество, единого налога на вмененный доход, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых) за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 20.03.2013; по вопросу соблюдения законодательства в области бухгалтерского учета, полноты и своевременности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, формирования бухгалтерских регистров, отчетности и другим вопросам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; по вопросу полноты и своевременности уплаты в бюджет государственной пошлины по судебным актам за период с 01.01.2010 по 20.03.2013, составлен акт N 13-21/79 от 20.01.2014 и вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-21/1298 от 19.05.2014.
Указанным решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 19 242 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 71 800 руб., начислены пени по НДФЛ в общей сумме 224 546 руб., доначислен налог на прибыль в размере 23 795 736 руб., предложено удержать не удержанный налог на доходы физических лиц как налоговый агент и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу о невозможности удержать налог в сумме 637 313 руб., а также предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком, по налогу на прибыль в размере 142 546 067 руб., в том числе: за 2010-37 288 385 руб., за 2011-105 257 682 руб.
Решением УФНС России по Московской области от 25.08.2014 N 07-12/44551 обжалуемое решение инспекции отменено в части уменьшения убытков по налогу на прибыль в размере 37 288 385 руб. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 71 200 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Посчитав свои права нарушенными общество обратилось в Арбитражный суд Московской области с настоящим заявлением.
Удовлетворяя требования общества, судебные инстанции руководствовались статьями 252, 264, 267, 270 НК РФ, статьей 470 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральным законом "О защите прав потребителей" исходили из того, что заявителем правомерно приняты гарантийные обязательства и понесены обоснованные расходы с соблюдением требований налогового законодательства; все предусмотренные законом условия для формирования резерва обществом соблюдены; взаимозависимость "Ивеко Руссия" и "Ивеко С.п.А."при совершении сделок не установлена.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального права и соблюдения норм процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
В ходе проверки инспекцией установлено, что обществом неправомерно включены в 2011 в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по возмещению стоимости гарантийных работ в размере 143 456 266 руб. и расходов по начислению резерва на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в размере 80 780 164 руб.
В обоснование данного вывода инспекция указывает, что обществом не представлен в рамках проведения выездной налоговой проверки расчет резерва на гарантийное обслуживание, начисленный заявителем в 2011 с использованием в 2012 в размере 80 780 164 руб. с отнесением на расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль.
Данный довод правомерно признан судами необоснованным.
Судами установлено, что в проверяемый период заявитель специализировался на продаже новой коммерческой техники, произведенной компаниями, входящими в группу Ивеко - грузовиков, самосвалов, микроавтобусов, строительной и сельхозтехники. Одним из ключевых элементов коммерческого предложения заявителя являлось предоставление гарантии на технику IVECO.
В 2011 заявителем понесены расходы на гарантийный ремонт реализованной техники в сумме 242 590 276 руб., в 2010 для финансирования данных расходов заявителем создан резерв на 2011 в сумме 59 470 752 руб.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключении расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.
Судами установлено, в подтверждение понесенных расходов общество представило в рамках проверки и в суд следующие документы: рамочный договор о поставке N ATVSPA/001/08 от 09.01.2008, дилерские соглашения от 31.03.2009 и от 11.09.2008 с дополнениями к соглашениям, соглашения со станциями технического обслуживания, анализ счета 96 за 2010, анализ счета 62 за 2010 по контрагентам, дубликаты счетов-фактур, отчеты по проводкам счетов 41.07, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010, оборотно-сальдовые ведомости, бухгалтерский и налоговый учет по гарантийному резерву и примеры документов по гарантийному ремонту, Приказ 1У/2012 от 29.12.2011 "Об утверждении Учетной политики на 2012 год в целях налогообложения" с приложением Учетной политики, заказ - наряды на выполнение работ по гарантийному ремонту автотранспортных средств, руководство по гарантии.
Полнота и достоверность этих документов налоговым органом не оспаривается.
Учитывая деятельность заявителя, суды установили, что в данном случае заявитель выступает в качестве импортера техники IVECO, а также в роли ее продавца, в связи с чем, вправе (и обязан) исполнять гарантийные обязательства на территории России. Также "производителями" техники выступают иностранные фирмы группы IVECO, которые не состоят с заявителем в прямых договорных отношениях, не ведут деятельность в России, и к которым в этой связи российский закон не может быть применен. Поставщик заявителя по рамочному договору о поставке N ATVSPA/001/08 Ивеко С.п.А. не является производителем техники, в связи с чем, именно заявитель как российское подразделение группы IVECO, имеет основания для принятия гарантийных обязательств, чтобы обеспечить их фактическое исполнение.
Вместе с тем, до конца 2010 финансирование расходов на гарантийный ремонт осуществлялось материнской компанией - Ивеко С.п.А. В период 2008-2010 деятельность заявителя в качестве российского официального подразделения Ивеко находилась в стадии становления, и поэтому 2008 и 2009 годы были для заявителя убыточными. При этом, убыток по итогам 2009 года составил 969 742 000 руб., соответственно, заявитель просто не имел финансовой возможности оплачивать расходы по гарантийному ремонту. В то же время, группа Ивеко не могла оставить покупателей без гарантийного обслуживания, поэтому эти расходы было вынуждено нести Ивеко С.п.А. (Италия).В дальнейшем, ввиду стабилизации финансовой ситуации заявителя в 2010 году, общество получило возможность оплачивать гарантийные расходы самостоятельно. Гарантийные обязательства заявителя отражены в статье 21 (пункт 21.4) и приложении "G" к дилерским соглашениям. Принятие заявителем обязанности по финансированию гарантийного ремонта произошло на основании дополнительных соглашений, подписанных 27.12.2010 - были внесены изменения в приложение "H" к дилерским соглашениям, где указывался источник компенсации расходов на выполнение гарантийных работ.
Судами установлено, что принятие в 2011 заявителем гарантийных обязательств упростило администрирование вопросов гарантийного ремонта, повысило его эффективность и способствовало росту удовлетворенности покупателей, в связи с чем, по итогам деятельности за 2011 год заявителем получена прибыль в сумме 288 786 000 руб., что не опровергается налоговым органом и доказывает экономическую обоснованность принятого решения в силу требований, изложенных в статье 252 НК РФ.
Таким образом, суд кассационной инстанции поддерживает вывод судов о том, что заявителем правомерно приняты гарантийные обязательства и понесены обоснованные расходы с соблюдением требований налогового законодательства.
Ссылка в жалобе на то, что данные расходы не могут быть приняты инспекцией, в связи с непредставлением обществом расчета резерва на предстоящие расходы по гарантийному обслуживанию на 2012, является несостоятельной.
Суды, принимая во внимание положения статей 264, 267 НК РФ, обоснованно исходили из того, что у заявителя не было обязанности составлять расчет резерва на 2012, поскольку сумма резерва не может превышать сумму фактических расходов за предыдущие три года, в настоящем споре к расчету принимается только 2011. Так, сумма расходов в 2011 составила более 240 млн., в то время как сумма резерва на 2012 составляет 80 780 164 руб., что свидетельствует о не превышении резерва норме расходов за предыдущий год.
Налоговым законодательством не предусмотрена обязанность налогоплательщика в рассматриваемой ситуации представлять какие-либо дополнительные документы (расчеты).
Судебные инстанции, учитывая установленные фактические обстоятельства по делу, а также представленные в деле доказательства, правомерно исходили из того, что оспариваемое решение в части привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ является незаконным.
Документы по требованиям налогового органа общество представляло своевременно.
Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из того, что отсутствие у общества документа "Расчет резерва на гарантийный ремонт на 2012 год", не может являться основанием для отказа в признании резерва на гарантийный ремонт, и соответственно, привлечение общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление указанного документа, является необоснованным.
Все предусмотренные законом условия для формирования резерва обществом соблюдены.
Довод жалобы о том, что сделки совершены между взаимозависимыми лицами, рассматривался судами и ему дана правовая оценка.
Отклоняя данный довод, судами обоснованно указано, что налоговым органом не соблюдена методика проверки обоснованности условий сделок, установленная статьей 40 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговый орган вправе проверять правильность применения цены по сделкам между взаимозависимыми лицами. Если налоговый орган установит отклонение цены более чем на 20% от рыночной, то он вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты контролируемой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).
Вместе с тем, в рамках выездной налоговой проверки инспекция не предпринимала меры по контролю за ценами в сделке между "Ивеко Руссия" и "Ивеко С.п.А.". и не устанавливала рыночной цены товара по правилам, изложенным в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Доказательств обратного инспекцией не представлено.
Довод жалобы, что фактически расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию несет Ивеко С.п.А., правомерно отклонен судами.
Установлено, что между заявителем (ранее - ООО "Афин Трейд Восток") и ИВЕКО С.п.А. (иностранная организация, зарегистрированная в Италии) заключен рамочный договор о поставке N ATVSPA/001/08 от 09.01.2008, по которому ИВЕКО С.п.А. обязуется поставлять заявителю автомобили с целью их дальнейшей реализации дилерам и заказчикам в России.
Дополнительным соглашением от 12.01.2015 к указанному договору, установлено, что в течение всего периода действия договора о поставке функции по поддержанию на территории Российской Федерации гарантии IVECO осуществляет ООО "Ивеко Руссия" в качестве российского подразделения IVECO.
Заявителем заключены дилерские соглашения, согласно которым дилеры желают распространять контрактные продукты с целью способствованию успеха сети IVECO, а также для общего удовлетворения клиентов IVECO.
В соответствии со статьей 21 соглашения гарантийное обслуживание контрактных продуктов, поставленных дилеру IVECO и/или компанией группы IVECO, осуществляется в течение срока и на условиях, которые предусмотрены в гарантийном талоне, содержащемся в сервисной книжке, которая передается клиентам, а также при условии соблюдения положений, приведенных в приложении "G" (Гарантийные обязательства).
Согласно приложению "G" возмещение гарантийных обязательств будет осуществляться IVECO С.п.А., то есть все счета на оплату гарантийных работ и возмещение стоимости материалов дилер должен выставлять IVECO С.п.А., соответственно, возмещение дилер будет получать от IVECO С.п.А.
Вместе с тем, принятие заявителем обязанности по финансированию гарантийного ремонта произошло путем подписания 27.12.2010 дополнительных соглашений - внесены изменения в приложение "H" к дилерским соглашениям, где указывался источник компенсации расходов на выполнение гарантийных работ.
Гарантийные обязательства возникли между заявителем и покупателем товара на основании гражданско-правового договора. В рамках данных обязательств заявителем в 2011 фактически понесены расходы в сумме 242 590 276 руб., что не опровергается инспекцией.
В ряде документов (сервисной книжке, наряд-заказах и др.) используется термин "гарантия Ивеко" и наименование Ивеко С.п.А., однако сервисная книжка сама по себе не порождает гарантийных обязательств для Ивеко С.п.А., так как не содержит реквизитов гражданско-правового договора, в частности, не имеет подписи уполномоченного лица Ивеко С.п.А. В сервисной книжке воспроизводятся технические условия гарантии и имеется страница для отметок сервисной станции о прохождении технического обслуживания. Тот факт, что на обороте сервисной книжки напечатано название и адрес Ивеко С.п.А., сам по себе не создает никаких юридических последствий. Форма сервисной книжки используется на рынках Армении, Беларуси, Греции, Казахстана, Молдовы, России, Украины.
Доказательства того, что именно Ивеко С.п.А. в 2011 принимало обязательство по оплате гарантийного ремонта во всех этих странах, в материалы дела не представлены.
Установлено, что наименование Ивеко С.п.А. в разных иных документах применяется как маркетинговое понятие "гарантия Ивеко", а наименование Ивеко С.п.А., при этом, без подписи полномочного лица, приводится для идентификации международной группы.
Заявитель входит в группу IVECO, следовательно, общество со всеми основаниями может участвовать в исполнении "гарантии Ивеко", использование термина "гарантия Ивеко" не влечет никаких правовых изменений. Расходы по гарантийным ремонтам в 2011 понесены заявителем в пользу дилеров и станций технического обслуживания, что подтверждается дилерскими соглашениями, соглашениями со станциями технического обслуживания, и подписанными в декабре 2010 дополнительными соглашениями к ним.
Кроме того, судами принято во внимание, что Ивеко С.п.А. договоров с дилерами не подписывало, в связи с чем, довод инспекции о юридическом участии Ивеко С.п.А. в гарантийных обязательствах, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
В подтверждение отношений с дилерами по предоставлению гарантии заявитель представил в материалы дела все необходимые документы дилерские соглашения и соглашения с кандидатами в дилеры, соглашения со станциями технического обслуживания на оказание сервисного обслуживания, дополнительные соглашения о финансировании гарантийных обязательств к дилерским соглашениям, которые подписаны в декабре 2010 года к каждому из соглашений, где ранее упоминалось Ивеко С.п.А.
Судами установлено, что фактические платежи исходили от ООО "Ивеко Руссия", основание - гарантийные обязательства по дилерскому договору, все условия и основания для предоставления и исполнения гарантийных обязательств содержатся в дилерских соглашениях, где Ивеко С.п.А. не является стороной.
Таким образом, суды правомерно пришли к выводу, что юридически обязывающая гарантия содержится в дилерских соглашениях, заключенных между ООО "Ивеко Руссия" и дилерами, компания Ивеко С.п.А. не является стороной этих соглашений, в связи с чем, гарантийные обязательства перед дилерами возникли только у заявителя, обязанность по финансированию гарантийных обязательств подтверждается подписанием 27.12.2010 дополнительных соглашений к дилерским контрактам.
Довод инспекции, что при согласовании цены товара стороны не принимали во внимание необходимость исполнения гарантийных обязательств, обоснованно отклонен судами ввиду несоответствия его действительности, поскольку "гарантия" упоминается в пунктах 5.1, 7.1, 9.1, 10 рамочного договора в качестве одного из условий сделки, следовательно, стороны учитывали данное условие при согласовании параметров сделки, в том числе при определении цены техники.
Довод жалобы относительно заключенных в 2011 сделок по продаже техники физическим лицам, является несостоятельным, поскольку данные сделки не имеют отношения к вопросу о предоставлении гарантии и к расходам на гарантийный ремонт.
Как установлено судом, физическим лицам в 2011 продавалась бывшая в употреблении техника, в отношении которых принятие гарантийных обязательств не практикуется, при этом, физическим лицам была продана техника Ford, поступившая по программе "trade-in", то есть в счет частичной оплаты новой техники.
Из материалов дела усматривается, что заявитель не состоит в каких-либо отношениях с группой Ford, в связи с чем гарантию качества на себя не принимал, что подтверждается анализом счета 96 за 2011, отчетом по проводкам счетов 41.01, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010, анализом счета 62 за 2010 по контрагентам: Байбуз Н.В., Брылева Н.Н., Исмаилов А.С., Кракосов В.А., Кисса Т.А., Матыцин М.С., Аваков А.Е., дубликатами счетов-фактур и отчетами по проводкам счетов 41.01, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010.
Ссылка в жалобе на ПБУ 8/2010 является необоснованной, поскольку заявителем соблюдаются все условия данного документа - обязательство по гарантии существует и принято на основании договора; уменьшение экономических выгод, необходимых для исполнения оценочного обязательства; величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
При этом, ПБУ 8/2010 не может устанавливать правила распределения гарантийных обязательств между сторонами договора, поскольку регулирование гражданско-правовых отношений, к которым относятся гарантийные обязательства, выходит за рамки действия данного документа.
При таких обстоятельствах, суды правомерно пришли к выводу, что общество вправе учесть расходы, понесенные при исполнении обязательства перед дилером, при расчете налога на прибыль.
Доводы инспекции, что убытки, возникшие у заявителя, нельзя учитывать в целях налогообложения прибыли, ошибочны, так как в любом случае налог на прибыль с неполученных доходов налогоплательщик не уплачивает.
Таким образом, доводы, приведенные инспекцией в кассационной жалобе, являлись предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций, и получили надлежащую правовую оценку.
Кассационная жалоба инспекции не содержит доводов, которые не были оценены судами первой и апелляционной инстанции при рассмотрении дела.
Суд кассационной инстанции не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены судебных актов у кассационного суда не имеется.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2015 по делу N А41-73278/14 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий судья
М.К.АНТОНОВА
Судьи
Т.А.ЕГОРОВА
С.И.ТЕТЕРКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 21.09.2015 N Ф05-12990/2015 ПО ДЕЛУ N А41-73278/14
Требование: Об отмене решения налогового органа.Разделы:
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обстоятельства: Налоговый орган доначислил налог на прибыль и штраф, полагая, что обществом неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по возмещению стоимости гарантийных работ и затраты по формированию резерва на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию реализуемой техники.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 сентября 2015 г. по делу N А41-73278/14
Резолютивная часть постановления объявлена 14 сентября 2015 года
Полный текст постановления изготовлен 21 сентября 2015 года
Арбитражный суд Московского округа
в составе:
председательствующего-судьи Антоновой М.К.
судей: Егоровой Т.А., Тетеркиной С.А.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя): Зарицкий Д.А. по дов. от 20.10.2014, Клименкова Т.М. по дов. от 20.10.2014, Шилопосова А.А. по дов. от 20.10.2014
от ответчика: Волкова С.А. по дов. N 04-09/1897 от 13.05.2015, Смирнов Т.С. по дов. N 04-09/1200 от 25.02.2015
рассмотрев 14.09.2015 в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области
на решение от 15.04.2015
Арбитражного суда Московской области
принятое судьей Захаровой Н.А.,
на постановление от 29.06.2015
Десятого арбитражного апелляционного суда
принятое судьями Епифанцевой С.Ю., Коноваловым С.А., Огурцовым Н.А.,
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Ивеко Руссия" (ОГРН 1067746751918)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области
о признании частично недействительным решения
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Ивеко Руссия" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области (далее -инспекция, налоговый орган) от 19.05.2014 N 13-21/1298 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Московской области (далее - УФНС России по Московской области) от 25.08.2014 N 07-12/44551, в части привлечения общества к налоговой ответственности в виде наложения штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 200 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 23 795 736 руб., уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком за 2011 в сумме 105 257 682 руб., а также в части предложения уплатить указанные суммы налогов и штрафов, внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом заявленных в порядке статьи 49 АПК РФ уточнений).
Решением Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 заявленные обществом требования удовлетворены.
Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2015 решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 оставлено без изменения.
Не согласившись с судебными актами, инспекция обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального права.
Налоговый орган в жалобе указывает, что расходы на гарантийный ремонт понесены заявителем необоснованно и поэтому не должны учитываться при расчете налога на прибыль за 2011; фактически расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию несет Ивеко С.п.А.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители общества в судебном заседании возражали против удовлетворения кассационной жалобы, считая, что судебные акты вынесены в соответствии с нормами действующего законодательства.
Законность судебных актов проверена Арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, налога на имущество, единого налога на вмененный доход, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых) за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 20.03.2013; по вопросу соблюдения законодательства в области бухгалтерского учета, полноты и своевременности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, формирования бухгалтерских регистров, отчетности и другим вопросам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; по вопросу полноты и своевременности уплаты в бюджет государственной пошлины по судебным актам за период с 01.01.2010 по 20.03.2013, составлен акт N 13-21/79 от 20.01.2014 и вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-21/1298 от 19.05.2014.
Указанным решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 19 242 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 71 800 руб., начислены пени по НДФЛ в общей сумме 224 546 руб., доначислен налог на прибыль в размере 23 795 736 руб., предложено удержать не удержанный налог на доходы физических лиц как налоговый агент и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу о невозможности удержать налог в сумме 637 313 руб., а также предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком, по налогу на прибыль в размере 142 546 067 руб., в том числе: за 2010-37 288 385 руб., за 2011-105 257 682 руб.
Решением УФНС России по Московской области от 25.08.2014 N 07-12/44551 обжалуемое решение инспекции отменено в части уменьшения убытков по налогу на прибыль в размере 37 288 385 руб. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 71 200 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Посчитав свои права нарушенными общество обратилось в Арбитражный суд Московской области с настоящим заявлением.
Удовлетворяя требования общества, судебные инстанции руководствовались статьями 252, 264, 267, 270 НК РФ, статьей 470 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральным законом "О защите прав потребителей" исходили из того, что заявителем правомерно приняты гарантийные обязательства и понесены обоснованные расходы с соблюдением требований налогового законодательства; все предусмотренные законом условия для формирования резерва обществом соблюдены; взаимозависимость "Ивеко Руссия" и "Ивеко С.п.А."при совершении сделок не установлена.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального права и соблюдения норм процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
В ходе проверки инспекцией установлено, что обществом неправомерно включены в 2011 в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по возмещению стоимости гарантийных работ в размере 143 456 266 руб. и расходов по начислению резерва на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в размере 80 780 164 руб.
В обоснование данного вывода инспекция указывает, что обществом не представлен в рамках проведения выездной налоговой проверки расчет резерва на гарантийное обслуживание, начисленный заявителем в 2011 с использованием в 2012 в размере 80 780 164 руб. с отнесением на расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль.
Данный довод правомерно признан судами необоснованным.
Судами установлено, что в проверяемый период заявитель специализировался на продаже новой коммерческой техники, произведенной компаниями, входящими в группу Ивеко - грузовиков, самосвалов, микроавтобусов, строительной и сельхозтехники. Одним из ключевых элементов коммерческого предложения заявителя являлось предоставление гарантии на технику IVECO.
В 2011 заявителем понесены расходы на гарантийный ремонт реализованной техники в сумме 242 590 276 руб., в 2010 для финансирования данных расходов заявителем создан резерв на 2011 в сумме 59 470 752 руб.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключении расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.
Судами установлено, в подтверждение понесенных расходов общество представило в рамках проверки и в суд следующие документы: рамочный договор о поставке N ATVSPA/001/08 от 09.01.2008, дилерские соглашения от 31.03.2009 и от 11.09.2008 с дополнениями к соглашениям, соглашения со станциями технического обслуживания, анализ счета 96 за 2010, анализ счета 62 за 2010 по контрагентам, дубликаты счетов-фактур, отчеты по проводкам счетов 41.07, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010, оборотно-сальдовые ведомости, бухгалтерский и налоговый учет по гарантийному резерву и примеры документов по гарантийному ремонту, Приказ 1У/2012 от 29.12.2011 "Об утверждении Учетной политики на 2012 год в целях налогообложения" с приложением Учетной политики, заказ - наряды на выполнение работ по гарантийному ремонту автотранспортных средств, руководство по гарантии.
Полнота и достоверность этих документов налоговым органом не оспаривается.
Учитывая деятельность заявителя, суды установили, что в данном случае заявитель выступает в качестве импортера техники IVECO, а также в роли ее продавца, в связи с чем, вправе (и обязан) исполнять гарантийные обязательства на территории России. Также "производителями" техники выступают иностранные фирмы группы IVECO, которые не состоят с заявителем в прямых договорных отношениях, не ведут деятельность в России, и к которым в этой связи российский закон не может быть применен. Поставщик заявителя по рамочному договору о поставке N ATVSPA/001/08 Ивеко С.п.А. не является производителем техники, в связи с чем, именно заявитель как российское подразделение группы IVECO, имеет основания для принятия гарантийных обязательств, чтобы обеспечить их фактическое исполнение.
Вместе с тем, до конца 2010 финансирование расходов на гарантийный ремонт осуществлялось материнской компанией - Ивеко С.п.А. В период 2008-2010 деятельность заявителя в качестве российского официального подразделения Ивеко находилась в стадии становления, и поэтому 2008 и 2009 годы были для заявителя убыточными. При этом, убыток по итогам 2009 года составил 969 742 000 руб., соответственно, заявитель просто не имел финансовой возможности оплачивать расходы по гарантийному ремонту. В то же время, группа Ивеко не могла оставить покупателей без гарантийного обслуживания, поэтому эти расходы было вынуждено нести Ивеко С.п.А. (Италия).В дальнейшем, ввиду стабилизации финансовой ситуации заявителя в 2010 году, общество получило возможность оплачивать гарантийные расходы самостоятельно. Гарантийные обязательства заявителя отражены в статье 21 (пункт 21.4) и приложении "G" к дилерским соглашениям. Принятие заявителем обязанности по финансированию гарантийного ремонта произошло на основании дополнительных соглашений, подписанных 27.12.2010 - были внесены изменения в приложение "H" к дилерским соглашениям, где указывался источник компенсации расходов на выполнение гарантийных работ.
Судами установлено, что принятие в 2011 заявителем гарантийных обязательств упростило администрирование вопросов гарантийного ремонта, повысило его эффективность и способствовало росту удовлетворенности покупателей, в связи с чем, по итогам деятельности за 2011 год заявителем получена прибыль в сумме 288 786 000 руб., что не опровергается налоговым органом и доказывает экономическую обоснованность принятого решения в силу требований, изложенных в статье 252 НК РФ.
Таким образом, суд кассационной инстанции поддерживает вывод судов о том, что заявителем правомерно приняты гарантийные обязательства и понесены обоснованные расходы с соблюдением требований налогового законодательства.
Ссылка в жалобе на то, что данные расходы не могут быть приняты инспекцией, в связи с непредставлением обществом расчета резерва на предстоящие расходы по гарантийному обслуживанию на 2012, является несостоятельной.
Суды, принимая во внимание положения статей 264, 267 НК РФ, обоснованно исходили из того, что у заявителя не было обязанности составлять расчет резерва на 2012, поскольку сумма резерва не может превышать сумму фактических расходов за предыдущие три года, в настоящем споре к расчету принимается только 2011. Так, сумма расходов в 2011 составила более 240 млн., в то время как сумма резерва на 2012 составляет 80 780 164 руб., что свидетельствует о не превышении резерва норме расходов за предыдущий год.
Налоговым законодательством не предусмотрена обязанность налогоплательщика в рассматриваемой ситуации представлять какие-либо дополнительные документы (расчеты).
Судебные инстанции, учитывая установленные фактические обстоятельства по делу, а также представленные в деле доказательства, правомерно исходили из того, что оспариваемое решение в части привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ является незаконным.
Документы по требованиям налогового органа общество представляло своевременно.
Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из того, что отсутствие у общества документа "Расчет резерва на гарантийный ремонт на 2012 год", не может являться основанием для отказа в признании резерва на гарантийный ремонт, и соответственно, привлечение общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление указанного документа, является необоснованным.
Все предусмотренные законом условия для формирования резерва обществом соблюдены.
Довод жалобы о том, что сделки совершены между взаимозависимыми лицами, рассматривался судами и ему дана правовая оценка.
Отклоняя данный довод, судами обоснованно указано, что налоговым органом не соблюдена методика проверки обоснованности условий сделок, установленная статьей 40 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговый орган вправе проверять правильность применения цены по сделкам между взаимозависимыми лицами. Если налоговый орган установит отклонение цены более чем на 20% от рыночной, то он вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты контролируемой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).
Вместе с тем, в рамках выездной налоговой проверки инспекция не предпринимала меры по контролю за ценами в сделке между "Ивеко Руссия" и "Ивеко С.п.А.". и не устанавливала рыночной цены товара по правилам, изложенным в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Доказательств обратного инспекцией не представлено.
Довод жалобы, что фактически расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию несет Ивеко С.п.А., правомерно отклонен судами.
Установлено, что между заявителем (ранее - ООО "Афин Трейд Восток") и ИВЕКО С.п.А. (иностранная организация, зарегистрированная в Италии) заключен рамочный договор о поставке N ATVSPA/001/08 от 09.01.2008, по которому ИВЕКО С.п.А. обязуется поставлять заявителю автомобили с целью их дальнейшей реализации дилерам и заказчикам в России.
Дополнительным соглашением от 12.01.2015 к указанному договору, установлено, что в течение всего периода действия договора о поставке функции по поддержанию на территории Российской Федерации гарантии IVECO осуществляет ООО "Ивеко Руссия" в качестве российского подразделения IVECO.
Заявителем заключены дилерские соглашения, согласно которым дилеры желают распространять контрактные продукты с целью способствованию успеха сети IVECO, а также для общего удовлетворения клиентов IVECO.
В соответствии со статьей 21 соглашения гарантийное обслуживание контрактных продуктов, поставленных дилеру IVECO и/или компанией группы IVECO, осуществляется в течение срока и на условиях, которые предусмотрены в гарантийном талоне, содержащемся в сервисной книжке, которая передается клиентам, а также при условии соблюдения положений, приведенных в приложении "G" (Гарантийные обязательства).
Согласно приложению "G" возмещение гарантийных обязательств будет осуществляться IVECO С.п.А., то есть все счета на оплату гарантийных работ и возмещение стоимости материалов дилер должен выставлять IVECO С.п.А., соответственно, возмещение дилер будет получать от IVECO С.п.А.
Вместе с тем, принятие заявителем обязанности по финансированию гарантийного ремонта произошло путем подписания 27.12.2010 дополнительных соглашений - внесены изменения в приложение "H" к дилерским соглашениям, где указывался источник компенсации расходов на выполнение гарантийных работ.
Гарантийные обязательства возникли между заявителем и покупателем товара на основании гражданско-правового договора. В рамках данных обязательств заявителем в 2011 фактически понесены расходы в сумме 242 590 276 руб., что не опровергается инспекцией.
В ряде документов (сервисной книжке, наряд-заказах и др.) используется термин "гарантия Ивеко" и наименование Ивеко С.п.А., однако сервисная книжка сама по себе не порождает гарантийных обязательств для Ивеко С.п.А., так как не содержит реквизитов гражданско-правового договора, в частности, не имеет подписи уполномоченного лица Ивеко С.п.А. В сервисной книжке воспроизводятся технические условия гарантии и имеется страница для отметок сервисной станции о прохождении технического обслуживания. Тот факт, что на обороте сервисной книжки напечатано название и адрес Ивеко С.п.А., сам по себе не создает никаких юридических последствий. Форма сервисной книжки используется на рынках Армении, Беларуси, Греции, Казахстана, Молдовы, России, Украины.
Доказательства того, что именно Ивеко С.п.А. в 2011 принимало обязательство по оплате гарантийного ремонта во всех этих странах, в материалы дела не представлены.
Установлено, что наименование Ивеко С.п.А. в разных иных документах применяется как маркетинговое понятие "гарантия Ивеко", а наименование Ивеко С.п.А., при этом, без подписи полномочного лица, приводится для идентификации международной группы.
Заявитель входит в группу IVECO, следовательно, общество со всеми основаниями может участвовать в исполнении "гарантии Ивеко", использование термина "гарантия Ивеко" не влечет никаких правовых изменений. Расходы по гарантийным ремонтам в 2011 понесены заявителем в пользу дилеров и станций технического обслуживания, что подтверждается дилерскими соглашениями, соглашениями со станциями технического обслуживания, и подписанными в декабре 2010 дополнительными соглашениями к ним.
Кроме того, судами принято во внимание, что Ивеко С.п.А. договоров с дилерами не подписывало, в связи с чем, довод инспекции о юридическом участии Ивеко С.п.А. в гарантийных обязательствах, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
В подтверждение отношений с дилерами по предоставлению гарантии заявитель представил в материалы дела все необходимые документы дилерские соглашения и соглашения с кандидатами в дилеры, соглашения со станциями технического обслуживания на оказание сервисного обслуживания, дополнительные соглашения о финансировании гарантийных обязательств к дилерским соглашениям, которые подписаны в декабре 2010 года к каждому из соглашений, где ранее упоминалось Ивеко С.п.А.
Судами установлено, что фактические платежи исходили от ООО "Ивеко Руссия", основание - гарантийные обязательства по дилерскому договору, все условия и основания для предоставления и исполнения гарантийных обязательств содержатся в дилерских соглашениях, где Ивеко С.п.А. не является стороной.
Таким образом, суды правомерно пришли к выводу, что юридически обязывающая гарантия содержится в дилерских соглашениях, заключенных между ООО "Ивеко Руссия" и дилерами, компания Ивеко С.п.А. не является стороной этих соглашений, в связи с чем, гарантийные обязательства перед дилерами возникли только у заявителя, обязанность по финансированию гарантийных обязательств подтверждается подписанием 27.12.2010 дополнительных соглашений к дилерским контрактам.
Довод инспекции, что при согласовании цены товара стороны не принимали во внимание необходимость исполнения гарантийных обязательств, обоснованно отклонен судами ввиду несоответствия его действительности, поскольку "гарантия" упоминается в пунктах 5.1, 7.1, 9.1, 10 рамочного договора в качестве одного из условий сделки, следовательно, стороны учитывали данное условие при согласовании параметров сделки, в том числе при определении цены техники.
Довод жалобы относительно заключенных в 2011 сделок по продаже техники физическим лицам, является несостоятельным, поскольку данные сделки не имеют отношения к вопросу о предоставлении гарантии и к расходам на гарантийный ремонт.
Как установлено судом, физическим лицам в 2011 продавалась бывшая в употреблении техника, в отношении которых принятие гарантийных обязательств не практикуется, при этом, физическим лицам была продана техника Ford, поступившая по программе "trade-in", то есть в счет частичной оплаты новой техники.
Из материалов дела усматривается, что заявитель не состоит в каких-либо отношениях с группой Ford, в связи с чем гарантию качества на себя не принимал, что подтверждается анализом счета 96 за 2011, отчетом по проводкам счетов 41.01, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010, анализом счета 62 за 2010 по контрагентам: Байбуз Н.В., Брылева Н.Н., Исмаилов А.С., Кракосов В.А., Кисса Т.А., Матыцин М.С., Аваков А.Е., дубликатами счетов-фактур и отчетами по проводкам счетов 41.01, 76.09 за январь 2007 - декабрь 2010.
Ссылка в жалобе на ПБУ 8/2010 является необоснованной, поскольку заявителем соблюдаются все условия данного документа - обязательство по гарантии существует и принято на основании договора; уменьшение экономических выгод, необходимых для исполнения оценочного обязательства; величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
При этом, ПБУ 8/2010 не может устанавливать правила распределения гарантийных обязательств между сторонами договора, поскольку регулирование гражданско-правовых отношений, к которым относятся гарантийные обязательства, выходит за рамки действия данного документа.
При таких обстоятельствах, суды правомерно пришли к выводу, что общество вправе учесть расходы, понесенные при исполнении обязательства перед дилером, при расчете налога на прибыль.
Доводы инспекции, что убытки, возникшие у заявителя, нельзя учитывать в целях налогообложения прибыли, ошибочны, так как в любом случае налог на прибыль с неполученных доходов налогоплательщик не уплачивает.
Таким образом, доводы, приведенные инспекцией в кассационной жалобе, являлись предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций, и получили надлежащую правовую оценку.
Кассационная жалоба инспекции не содержит доводов, которые не были оценены судами первой и апелляционной инстанции при рассмотрении дела.
Суд кассационной инстанции не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены судебных актов у кассационного суда не имеется.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2015 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2015 по делу N А41-73278/14 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий судья
М.К.АНТОНОВА
Судьи
Т.А.ЕГОРОВА
С.И.ТЕТЕРКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)