Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "26" декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "09" января 2014 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего - Морозовой Н.А.,
судей: Иванцовой О.А., Колесниковой Г.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Чистяковой Н.С.,
при участии:
индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича; Харлашина Д.И. - представителя индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю): Лебедевой Е.М. представителя по доверенности от 25.11.2013; Силантьевой А.О. представителя по доверенности от 25.11.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "04" октября 2013 года по делу N А33-18978/2012, принятое судьей Петракевич Л.О.,
установил:
индивидуальный предприниматель Машталер Сергей Егорович (ИНН 245303228928, ОГРНИП 304245322600020) (далее - ИП Машталер С.Е., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю (ИНН 2448009176, ОГРН 1042441160024) (далее - Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю, налоговый орган) о признании частично недействительными решения от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 и решения от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках, а также признании недействительными решений N 2444, N 2445, N 2446 от 25.09.2012 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.
Определением Арбитражного суда Красноярского края от 30 августа 2013 года производство по делу в части заявленных предпринимателем требований о признании недействительными решений от 25.09.2012 N 2444, N 2445, N 2446 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика прекращено в связи с отказом предпринимателя от требований на основании пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Кроме того, предприниматель заявил ходатайство (с учетом уточнения) о взыскании с налогового органа 20 000 рублей судебных расходов за составление заявления.
В судебном заседании суда первой инстанции 03.10.2013 представитель предпринимателя заявил ходатайство об уменьшении объема заявленного требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части оспаривания решения от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012, в соответствии с которым просит суд признать недействительным названное решение в части доначисления единого налога на вмененный доход (ЕНВД) по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров" в размере 1 229 275 рублей, 350 941 рубль 75 копеек пени и 1962 рубля 02 копейки штрафа.
При этом представитель предпринимателя пояснил, что решение от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках по-прежнему оспаривается им в части взыскания:
- - ЕНВД по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров" в размере 1 229 275 рублей, 350 941 рубля 75 копеек пени и 1962 рублей 02 копеек штрафа;
- - ЕНВД по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств" в размере 18 857 рублей, 4 774 рублей 28 копеек пени и 25 рублей 20 копеек штрафа.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 04 октября 2013 года требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края (далее - налоговый орган) от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012) и решение Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках в части доначисления (взыскания) 635 925 рублей ЕНВД, 214 716 рублей 32 копеек пени и 994 рублей 70 копеек штрафа, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.
Суд обязал Межрайонную ИФНС России N 7 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Машталера С.Е.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Суд взыскал с Межрайонной ИФНС России N 7 по Красноярскому краю в пользу ИП Машталера С.Е. 400 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины, 5000 рублей судебных расходов на оплату услуг представителя.
В остальной части в удовлетворении заявления о взыскании судебных расходов отказано.
Не согласившись с решением арбитражного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.
В обоснование апелляционной жалобы предприниматель указывает, что суд первой инстанции неверно определил фактические обстоятельства дела, в части признания необоснованным его довода об определении физического показателя с учетом объективных (поломка автомобилей), так и субъективных факторов работы в данной сфере (болезнь водителя, уход в отпуск и т.д.), поскольку одновременное использование всех транспортных средств невозможно. Отмечает, что в ежемесячном использовании всех транспортных средств не было необходимости и возможности, так как движение автобусов по маршрутам согласовано в расписании.
По мнению предпринимателя, собранные налоговым органом документы не подтверждают использование транспортных средств в объеме, указанном судом.
Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю в отзыве на апелляционную жалобу не согласилась с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными доводами предпринимателя, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционных жалоб отказать.
Апелляционная жалоба рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края проведена выездная налоговая проверка ИП Машталера С.Е. по вопросам соблюдения налогового законодательства при исчислении и уплате налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в 2008-2010 годах предприниматель являлся плательщиком ЕНВД в связи с оказанием услуг по перевозке пассажиров, а также услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 11.05.2012 N 6, который вручен уполномоченному представителю предпринимателя, о чем имеется отметка на последней странице акта.
В акте налоговой проверки отражен факт неполной уплаты предпринимателем ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2008 года, 1 - 4 кварталы 2009 года и 1 - 4 кварталы 2010 года в общей сумме 1 799 188 рублей в результате занижения налоговой базы по причине неверного отражения в налоговых декларациях следующих физических показателей:
- - количества посадочных мест - физического показателя, используемого для исчисления налога в отношении деятельности по перевозке пассажиров;
- - количества занятых работников - физического показателя, используемого для расчета ЕНВД при осуществлении деятельности по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Уведомлением от 11.05.2012 N 70 налоговый орган пригласил предпринимателя для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 01.06.2012 в 10 час. 00 мин.
Решением от 01.06.2012 N 3 налоговый орган отложил рассмотрение материалов проверки по ходатайству предпринимателя на 13.06.2012.
13 июня 2012 года предприниматель представил в налоговый орган возражения.
Решением налогового органа от 13.06.2012 N 4 срок рассмотрения материалов проверки продлен до 15.06.2012.
Рассмотрение материалов проверки состоялось 15.06.2012 при участии ИП Машталера С.Е. и его уполномоченного представителя Старостенко И.Г. 15.06.2012 заместителем начальника Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края принято решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно резолютивной части которого предпринимателю предложено уплатить 1 520 414 рублей ЕНВД и 436 041 рубль 61 копейку пени за несвоевременную уплату налога.
Кроме того, названным решением за совершение указанных налоговых правонарушений (неполную уплату ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2009 года и 1 - 4 кварталы 2010 года) ИП Машталер С.Е. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 077 рублей 30 копеек. Размер штрафа снижен налоговым органом в 100 раз в связи с установлением смягчающих ответственность обстоятельств. За неполную уплату ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2008 года предприниматель к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации не привлекался в связи с истечением срока давности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@ жалоба ИП Машталера С.Е. удовлетворена частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.06.2012 N 4 изменено путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (пункт 2 резолютивной части решения от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@).
Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края 03.08.2012 прекратила деятельность в результате присоединения к Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю, что подтверждается выпиской из Единого государственной реестра юридических лиц.
Требованием об уплате налога от 31.08.2012 N 1050 Межрайонная ИФНС N 7 по Красноярскому краю предложила предпринимателю уплатить в срок не позднее 20.09.2012 1 444 396 рублей ЕНВД, 411 746 рублей 58 копеек пени и 1987 рублей 50 копеек штрафа.
25 сентября 2012 года Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю принято решение N 2748 о взыскании налогов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, согласно которому налоговый орган произвел взыскание с ИП Машталера С.Е. в общей сумме 1 858 130 рублей 08 копеек, в том числе 1 444 396 рублей налога, 411 746 рублей 58 копеек пени и 1 987 рублей 50 копеек штрафа.
Не согласившись с решением Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-15/1/12643@ от 20.08.2012), а также решением Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, 28.11.2012 ИП Машталер С.Е. обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании названных решений недействительными в части.
23 мая 2013 года Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю в решение от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, согласно которым пункт 2 резолютивной части изложен в следующей редакции: "Решение ИФНС по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 4 от 15.06.2012 изменить путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за следующие периоды: 1 квартал 2008 года, 1, 2, 3 квартал 2009 года, 2 и 4 кварталы 2010 года".
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры принятия налоговым органом решения от 15.06.2012 N 4, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения предпринимателю акта выездной налоговой проверки, обеспечения предпринимателю возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.
Предпринимателем соблюден порядок и срок обжалования решений налогового органа от 15.06.2012 N 4, и от 25.09.2012 в судебном порядке.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
При этом в целях подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что транспортные средства - это автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). В автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, количество посадочных мест в целях настоящей главы определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода-изготовителя автотранспортного средства.
В силу пункта 1 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Из положений пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что для исчисления суммы единого налога в связи с осуществлением деятельности по перевозке пассажиров используется физический показатель в виде количества посадочных мест, базовая доходность определена в размере 1 500 рублей в месяц.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.02.2010 N 295-О-О указал, что в связи с принятием Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" редакция подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса изменена, применение специального режима налогообложения связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства.
Таким образом, для применения специального налогового режима при осуществлении вида деятельности, предусмотренного подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса, налогоплательщик должен иметь на праве собственности, ином праве (в том числе аренды, пользования, лизинга) автотранспортные средства, предназначенные для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов, в количестве, не превышающем 20 транспортных средств.
Количество транспортных средств (количество посадочных мест), фактически эксплуатируемых в налоговом периоде имеет значение для определения физического показателя и расчета налога на применение специального налогового режима в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса.
В целях определения физического показателя для исчисления суммы ЕНВД при осуществлении вида деятельности, предусмотренного подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26, подлежит установлению количество транспортных средств, фактически используемых (эксплуатируемым) в налоговом периоде налогоплательщиком.
Выводы суда первой инстанции в данной части являются верными.
Из оспариваемого решения следует, что поводом для доначисления ЕНВД для отдельных видов деятельности за 2008, 2009 и 2010 годы, пеней и штрафа послужил сделанный налоговым органом в ходе проведенной выездной налоговой проверки вывод о том, что предпринимателем в нарушение положений подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 и пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении суммы ЕНВД учтен физический показатель базовой доходности (количество посадочных мест) не всех автотранспортных средств, находящихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве, а лишь фактически используемых им при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, у ИП Машталера С.Е. имеется лицензия на перевозку пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя)" N АСС-24-032509 от 12.01.2006, срок действия которой продлен до 20.01.2016. В приложении к лицензии указаны следующие транспортные средства, на которые выданы лицензионные карточки: КМ 083 24 (ГАЗ), КМ 087 24 (ГАЗ), КМ 086 24 (ГАЗ), КМ 094 24 (ГАЗ), КМ 096 24 (ГАЗ), КМ 104 24 (ПАЗ), КМ 108 24 (ПАЗ), КМ 125 24 (KIA COMBI AM 825), КМ 126 24 (KIA COMBI AM 825), КМ 107 24 (ПАЗ), КМ 097 24 (ГАЗ).
В спорных периодах на праве собственности у ИП Машталера С.Е. имелись следующие транспортные средства: ПАЗ 32050R с государственным номером КМ 096, ПАЗ 3205350 с государственным номером КМ 104, ГАЗ 322132 с государственным номером КМ 094, KIA COMBI AM 825 с государственным номером КМ 125, KIA COMBI AM 825 с государственным номером КМ 126 (информация отдела МВД России по ЗАТО г. Зеленогорск Красноярского края от 12.10.2011).
Кроме того, в спорных периодах предприниматель владел транспортными средствами (ГАЗ 322132 с государственными номерами КМ 097, КМ 086, КМ 083, КМ 087, КМ 107) на основании договоров аренды автомобиля без экипажа, заключенных с Сеньковским В.И. (договор от 09.09.2008), Маляновым В.А. (договор от 19.10.2010), Оганян С.М. (договор от 19.10.2010), Чередник Л.Ф. (договор от 23.12.2005), Ковалевым А.Н. (договор от 09.09.2008).
Договор аренды транспортного средства с государственным номером КМ 108 предпринимателем налоговому органу и суду не представлен.
В ходе выездной налоговой проверки ИП Машталером С.Е. по требованию налогового органа представлены путевые листы, анализ которых показал, что путевые листы представлены не в полном объеме, так как не были представлены путевые листы за 1 квартал, апрель, декабрь 2008 года, 1 квартал, апрель, май, ноябрь, декабрь 2009 года, январь 2010 года.
Кроме того, налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки получена информация от ЗАО "Автоэкспресс" о выполненных перевозчиком ИП Машталером С.Е. рейсах по маршруту N 551 за период 2008-2010 годов с указанием даты рейса, времени отправки, государственного номера автобуса и количества посадочных мест.
Исходя из собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательств, а также с учетом того обстоятельства, что у предпринимателя имелись лицензионные карточки, которые не сданы в лицензирующий орган, налоговый орган доначислил ИП Машталеру С.Е. 1 425 539 рублей ЕНВД за налоговые периоды 2008 - 2010 годов с учетом физического показателя (количества посадочных мест) в отношении 11 вышеперечисленных транспортных средств, соответствующие пени и штрафы.
В ходе судебного заседания в суде первой инстанции 03.10.2013 сторонами арифметически согласован расчет ЕНВД с учетом количества посадочных мест в автобусах, выходящих в рейсы, по данным путевых листов и информации ЗАО "Автоэкспресс" о выполненных перевозчиком ИП Машталером С.Е. рейсах. Согласно названному расчету сумма ЕНВД составила 789 614 рублей.
Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров", суд первой инстанции исходил из того, что исходя из имеющихся в деле доказательств фактического использования предпринимателем автобусов в деятельности по перевозке пассажиров, налоговым органом правомерно доначислено ИП Машталеру С.Е. 789 614 рублей ЕНВД, в том числе 305 808 рублей за 1 - 4 кварталы 2008 года, 266 411 рублей за 1 - 4 квартал 2009 года, 217 395 рублей за 1 - 4 квартал 2010 года.
Предприниматель не согласен с указанным выводом, по мнению предпринимателя, собранные налоговым органом документы не подтверждают использование транспортных средств в вышеуказанном объеме. Заявитель считает, что физический показатель определен неверно с учетом как объективных (поломка автомобилей), так и субъективных (болезнь водителя, уход в отпуск и т.д.) причин простоя транспортных средств, поскольку одновременное использование всех транспортных средств невозможно. Отмечает, что в ежемесячном использовании всех транспортных средств не было необходимости и возможности, так как движение автобусов по маршрутам согласовано в расписании.
По данным ИП Машталера С.Е., с учетом фактического использования транспортных средств на согласованных маршрутах без учета автобусов, периодически находящихся в ремонте, налоговый орган правомерно доначислил ему только 196 264 рубля ЕНВД, в связи с чем им оспаривается доначисление ЕНВД по данному эпизоду в сумме 1 229 275 рублей.
Суд апелляционной инстанции не принимает указанный доводы.
В материалы дела не представлены согласованные маршруты, из которых бы следовало, какое количество транспортных средств было задействовано предпринимателем. Список выполненных рейсов за 2009 год, представленный ЗАО "Автоэкспресс" содержит сведения только о движении транспортных средств по маршруту N 551, в то время как из иных документов, имеющихся в материалах дела, следует, что транспортные средства использовались индивидуальным предпринимателем для выполнения рейсов и по иным маршрутам.
Суд апелляционной инстанции также не принимает во внимание представленные предпринимателем в ходе судебного разбирательства в суд первой инстанции заказ-наряды на ремонт транспортных средств.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, названные заказ-наряды на ремонт транспортных средств не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, не представлялись предпринимателем в вышестоящий налоговый орган для оценки, а были представлены непосредственно в суд.
Согласно пункту 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.
Суд апелляционной инстанции исходит из того, что налогоплательщики вправе представить такие документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О "По жалобе открытого акционерного общества "Восток сибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации"); вместе с тем при оценке таких документов суд принимает во внимание то, что налоговый орган неоднократно просил налогоплательщика представить соответствующие документы, отсутствуют сведения о том, что что-либо препятствовало их представлению в ходе мероприятий налогового контроля и досудебного урегулирования спора. Все лица, участвующие в споре, должны пользоваться принадлежащими им процессуальными правами надлежащим образом, и не допускается злоупотребление и ненадлежащее использование принадлежащих лицу прав.
Кроме того, заказ-наряды составлены ИП Машталером С.Е. в одностороннем порядке, подписаны лишь самим предпринимателем и работником предпринимателя механиком Мунтяновым Е.В.. Из содержания заказ-нарядов невозможно установить время нахождения транспортных средств в ремонте. При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно оценил названные доказательства критически, как достоверно не подтверждающие те обстоятельства, на которые ссылается предприниматель.
Суд первой инстанции также обоснованно отклонил довод предпринимателя о том, что не должны приниматься в качестве доказательства фактического использования предпринимателем для перевозки пассажиров путевые листы, в которых не заполнено время возвращения автобуса в гараж. Суд апелляционной инстанции считает, что названное обстоятельство не подтверждает факт ремонта, а свидетельствует лишь небрежном заполнение путевых листов.
Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, и ссылаясь в апелляционной жалобе на неподтверждение налоговым органом использования транспортных средств в объеме, послужившим основанием для начисления 789 614 рублей ЕНВД предприниматель не приводит конкретных данных и ссылок, свидетельствующих о неверном определении физического показателя, неверном расчете.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции исходит из того, что налоговым органом правомерно доначислено ИП Машталеру С.Е. 789 614 рублей ЕНВД., соответствующе пени и штрафы. Требование предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012) по эпизоду оказания услуг по перевозке пассажиров правомерно удовлетворено в части доначисления 635 925 рублей ЕНВД, 214 716 рублей 32 копейки пени и 994 рублей 70 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В указанных суммах также обоснованно признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.
В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Предприниматель оспаривает взыскание с него ЕНВД по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств" в размере 18 857 рублей, 4 774 рублей 28 копеек пени и 25 копеек 20 рублей штрафа по решению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.
Оспаривая правомерность доначисления данной суммы ЕНВД исходя из физического показателя (количества работников, занятых данным видом деятельности), предприниматель в обоснование заявленного требования (по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств") в суде первой инстанции ссылался на отмену Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю решения налогового органа по данному эпизоду в полном объеме.
Действительно, в пункте 2 резолютивной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012, указано на изменение решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Вместе с тем, в мотивировочной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 указано на правомерность доначисления предпринимателю ЕНВД по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за 2, 3 и 4 кварталы 2008 года в результате занижения заявителем физического показателя за июнь, сентябрь, декабрь 2008 года; за 4 квартал 2009 года в результате занижения предпринимателем физического показателя за декабрь 2009 года; за 1, 2 и 3 кварталы 2010 года в результате занижения предпринимателем физического показателя в феврале, апреле, августе и сентябре 2010 года.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 23.05.2013 в решение от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, согласно которым пункт 2 резолютивной части изложен в следующей редакции: "Решение ИФНС по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 4 от 15.06.2012 изменить путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за следующие периоды: 1 квартал 2008 года, 1, 2, 3 квартал 2009 года, 2 и 4 кварталы 2010 года".
Таким образом, в решение, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, устраняющие противоречия между мотивировочной и резолютивной частью решения вышестоящего налогового органа от 20.08.2012.
Неточность, допущенная Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю при изготовлении резолютивной части решения, не нарушает прав и законных интересов предпринимателя, поскольку решение вышестоящего налогового органа подлежит оценке, как единый ненормативный правовой акт.
Выводы суда первой инстанции в указанной части являются верными.
В апелляционной жалобе предпринимателем не приведено доводов, по которым он оспаривает решение суда первой инстанции по данному эпизоду.
Исходя из изложенного, налоговым органом правомерно доначислен и предъявлен ко взысканию с ИП Машталера С.Е. ЕНВД в общей сумме 18 856 рублей 70 копеек, соответствующие пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В силу статьи 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку требования предпринимателя носят неимущественный характер, при распределении судебных расходов не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.
Как разъяснено в пункте 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах" лицо, требующее возмещение расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность.
Согласно пункту 20 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции предпринимателем заявлено ходатайство (с учетом уточнения) о взыскании с налогового органа 20 000 рублей судебных расходов за составление заявления в арбитражный суд.
Суд первой инстанции исходил из средних рыночных цен за услугу по подготовке исковых заявлений в арбитражный суд, из объема фактически оказанных услуг, принял во внимание сложность исполнения оказанной услуги, а также учел использование представителем при подготовке заявления в арбитражный суд судебной практики по делу со схожими обстоятельствами (N А33-6385/2012). При таких обстоятельствах, по мнению суда первой инстанции, судебные издержки на оплату услуг представителя за составление искового заявления являются разумными и обоснованными в размере 5000 рублей.
В отсутствие доводов предпринимателя, суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в данной части.
На основании изложенного апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу. Оснований для удовлетворения жалобы предпринимателя по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по оплате государственной пошлины в сумме 100 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на предпринимателя.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "04" октября 2013 года по делу N А33-18978/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
О.А.ИВАНЦОВА
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 09.01.2014 ПО ДЕЛУ N А33-18978/2012
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 января 2014 г. по делу N А33-18978/2012
Резолютивная часть постановления объявлена "26" декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "09" января 2014 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего - Морозовой Н.А.,
судей: Иванцовой О.А., Колесниковой Г.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Чистяковой Н.С.,
при участии:
индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича; Харлашина Д.И. - представителя индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю): Лебедевой Е.М. представителя по доверенности от 25.11.2013; Силантьевой А.О. представителя по доверенности от 25.11.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Машталера Сергея Егоровича
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "04" октября 2013 года по делу N А33-18978/2012, принятое судьей Петракевич Л.О.,
установил:
индивидуальный предприниматель Машталер Сергей Егорович (ИНН 245303228928, ОГРНИП 304245322600020) (далее - ИП Машталер С.Е., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю (ИНН 2448009176, ОГРН 1042441160024) (далее - Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю, налоговый орган) о признании частично недействительными решения от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 и решения от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках, а также признании недействительными решений N 2444, N 2445, N 2446 от 25.09.2012 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.
Определением Арбитражного суда Красноярского края от 30 августа 2013 года производство по делу в части заявленных предпринимателем требований о признании недействительными решений от 25.09.2012 N 2444, N 2445, N 2446 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика прекращено в связи с отказом предпринимателя от требований на основании пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Кроме того, предприниматель заявил ходатайство (с учетом уточнения) о взыскании с налогового органа 20 000 рублей судебных расходов за составление заявления.
В судебном заседании суда первой инстанции 03.10.2013 представитель предпринимателя заявил ходатайство об уменьшении объема заявленного требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части оспаривания решения от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012, в соответствии с которым просит суд признать недействительным названное решение в части доначисления единого налога на вмененный доход (ЕНВД) по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров" в размере 1 229 275 рублей, 350 941 рубль 75 копеек пени и 1962 рубля 02 копейки штрафа.
При этом представитель предпринимателя пояснил, что решение от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках по-прежнему оспаривается им в части взыскания:
- - ЕНВД по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров" в размере 1 229 275 рублей, 350 941 рубля 75 копеек пени и 1962 рублей 02 копеек штрафа;
- - ЕНВД по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств" в размере 18 857 рублей, 4 774 рублей 28 копеек пени и 25 рублей 20 копеек штрафа.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 04 октября 2013 года требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края (далее - налоговый орган) от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012) и решение Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках в части доначисления (взыскания) 635 925 рублей ЕНВД, 214 716 рублей 32 копеек пени и 994 рублей 70 копеек штрафа, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.
Суд обязал Межрайонную ИФНС России N 7 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Машталера С.Е.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Суд взыскал с Межрайонной ИФНС России N 7 по Красноярскому краю в пользу ИП Машталера С.Е. 400 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины, 5000 рублей судебных расходов на оплату услуг представителя.
В остальной части в удовлетворении заявления о взыскании судебных расходов отказано.
Не согласившись с решением арбитражного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.
В обоснование апелляционной жалобы предприниматель указывает, что суд первой инстанции неверно определил фактические обстоятельства дела, в части признания необоснованным его довода об определении физического показателя с учетом объективных (поломка автомобилей), так и субъективных факторов работы в данной сфере (болезнь водителя, уход в отпуск и т.д.), поскольку одновременное использование всех транспортных средств невозможно. Отмечает, что в ежемесячном использовании всех транспортных средств не было необходимости и возможности, так как движение автобусов по маршрутам согласовано в расписании.
По мнению предпринимателя, собранные налоговым органом документы не подтверждают использование транспортных средств в объеме, указанном судом.
Межрайонная ИФНС России N 7 по Красноярскому краю в отзыве на апелляционную жалобу не согласилась с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными доводами предпринимателя, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционных жалоб отказать.
Апелляционная жалоба рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края проведена выездная налоговая проверка ИП Машталера С.Е. по вопросам соблюдения налогового законодательства при исчислении и уплате налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в 2008-2010 годах предприниматель являлся плательщиком ЕНВД в связи с оказанием услуг по перевозке пассажиров, а также услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 11.05.2012 N 6, который вручен уполномоченному представителю предпринимателя, о чем имеется отметка на последней странице акта.
В акте налоговой проверки отражен факт неполной уплаты предпринимателем ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2008 года, 1 - 4 кварталы 2009 года и 1 - 4 кварталы 2010 года в общей сумме 1 799 188 рублей в результате занижения налоговой базы по причине неверного отражения в налоговых декларациях следующих физических показателей:
- - количества посадочных мест - физического показателя, используемого для исчисления налога в отношении деятельности по перевозке пассажиров;
- - количества занятых работников - физического показателя, используемого для расчета ЕНВД при осуществлении деятельности по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Уведомлением от 11.05.2012 N 70 налоговый орган пригласил предпринимателя для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 01.06.2012 в 10 час. 00 мин.
Решением от 01.06.2012 N 3 налоговый орган отложил рассмотрение материалов проверки по ходатайству предпринимателя на 13.06.2012.
13 июня 2012 года предприниматель представил в налоговый орган возражения.
Решением налогового органа от 13.06.2012 N 4 срок рассмотрения материалов проверки продлен до 15.06.2012.
Рассмотрение материалов проверки состоялось 15.06.2012 при участии ИП Машталера С.Е. и его уполномоченного представителя Старостенко И.Г. 15.06.2012 заместителем начальника Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края принято решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно резолютивной части которого предпринимателю предложено уплатить 1 520 414 рублей ЕНВД и 436 041 рубль 61 копейку пени за несвоевременную уплату налога.
Кроме того, названным решением за совершение указанных налоговых правонарушений (неполную уплату ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2009 года и 1 - 4 кварталы 2010 года) ИП Машталер С.Е. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 077 рублей 30 копеек. Размер штрафа снижен налоговым органом в 100 раз в связи с установлением смягчающих ответственность обстоятельств. За неполную уплату ЕНВД за 1 - 4 кварталы 2008 года предприниматель к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации не привлекался в связи с истечением срока давности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@ жалоба ИП Машталера С.Е. удовлетворена частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.06.2012 N 4 изменено путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (пункт 2 резолютивной части решения от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@).
Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края 03.08.2012 прекратила деятельность в результате присоединения к Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю, что подтверждается выпиской из Единого государственной реестра юридических лиц.
Требованием об уплате налога от 31.08.2012 N 1050 Межрайонная ИФНС N 7 по Красноярскому краю предложила предпринимателю уплатить в срок не позднее 20.09.2012 1 444 396 рублей ЕНВД, 411 746 рублей 58 копеек пени и 1987 рублей 50 копеек штрафа.
25 сентября 2012 года Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю принято решение N 2748 о взыскании налогов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, согласно которому налоговый орган произвел взыскание с ИП Машталера С.Е. в общей сумме 1 858 130 рублей 08 копеек, в том числе 1 444 396 рублей налога, 411 746 рублей 58 копеек пени и 1 987 рублей 50 копеек штрафа.
Не согласившись с решением Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-15/1/12643@ от 20.08.2012), а также решением Межрайонной ИФНС N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, 28.11.2012 ИП Машталер С.Е. обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании названных решений недействительными в части.
23 мая 2013 года Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю в решение от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, согласно которым пункт 2 резолютивной части изложен в следующей редакции: "Решение ИФНС по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 4 от 15.06.2012 изменить путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за следующие периоды: 1 квартал 2008 года, 1, 2, 3 квартал 2009 года, 2 и 4 кварталы 2010 года".
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры принятия налоговым органом решения от 15.06.2012 N 4, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения предпринимателю акта выездной налоговой проверки, обеспечения предпринимателю возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.
Предпринимателем соблюден порядок и срок обжалования решений налогового органа от 15.06.2012 N 4, и от 25.09.2012 в судебном порядке.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
При этом в целях подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что транспортные средства - это автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). В автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, количество посадочных мест в целях настоящей главы определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода-изготовителя автотранспортного средства.
В силу пункта 1 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Из положений пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что для исчисления суммы единого налога в связи с осуществлением деятельности по перевозке пассажиров используется физический показатель в виде количества посадочных мест, базовая доходность определена в размере 1 500 рублей в месяц.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.02.2010 N 295-О-О указал, что в связи с принятием Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" редакция подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса изменена, применение специального режима налогообложения связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства.
Таким образом, для применения специального налогового режима при осуществлении вида деятельности, предусмотренного подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса, налогоплательщик должен иметь на праве собственности, ином праве (в том числе аренды, пользования, лизинга) автотранспортные средства, предназначенные для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов, в количестве, не превышающем 20 транспортных средств.
Количество транспортных средств (количество посадочных мест), фактически эксплуатируемых в налоговом периоде имеет значение для определения физического показателя и расчета налога на применение специального налогового режима в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса.
В целях определения физического показателя для исчисления суммы ЕНВД при осуществлении вида деятельности, предусмотренного подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26, подлежит установлению количество транспортных средств, фактически используемых (эксплуатируемым) в налоговом периоде налогоплательщиком.
Выводы суда первой инстанции в данной части являются верными.
Из оспариваемого решения следует, что поводом для доначисления ЕНВД для отдельных видов деятельности за 2008, 2009 и 2010 годы, пеней и штрафа послужил сделанный налоговым органом в ходе проведенной выездной налоговой проверки вывод о том, что предпринимателем в нарушение положений подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 и пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении суммы ЕНВД учтен физический показатель базовой доходности (количество посадочных мест) не всех автотранспортных средств, находящихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве, а лишь фактически используемых им при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, у ИП Машталера С.Е. имеется лицензия на перевозку пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя)" N АСС-24-032509 от 12.01.2006, срок действия которой продлен до 20.01.2016. В приложении к лицензии указаны следующие транспортные средства, на которые выданы лицензионные карточки: КМ 083 24 (ГАЗ), КМ 087 24 (ГАЗ), КМ 086 24 (ГАЗ), КМ 094 24 (ГАЗ), КМ 096 24 (ГАЗ), КМ 104 24 (ПАЗ), КМ 108 24 (ПАЗ), КМ 125 24 (KIA COMBI AM 825), КМ 126 24 (KIA COMBI AM 825), КМ 107 24 (ПАЗ), КМ 097 24 (ГАЗ).
В спорных периодах на праве собственности у ИП Машталера С.Е. имелись следующие транспортные средства: ПАЗ 32050R с государственным номером КМ 096, ПАЗ 3205350 с государственным номером КМ 104, ГАЗ 322132 с государственным номером КМ 094, KIA COMBI AM 825 с государственным номером КМ 125, KIA COMBI AM 825 с государственным номером КМ 126 (информация отдела МВД России по ЗАТО г. Зеленогорск Красноярского края от 12.10.2011).
Кроме того, в спорных периодах предприниматель владел транспортными средствами (ГАЗ 322132 с государственными номерами КМ 097, КМ 086, КМ 083, КМ 087, КМ 107) на основании договоров аренды автомобиля без экипажа, заключенных с Сеньковским В.И. (договор от 09.09.2008), Маляновым В.А. (договор от 19.10.2010), Оганян С.М. (договор от 19.10.2010), Чередник Л.Ф. (договор от 23.12.2005), Ковалевым А.Н. (договор от 09.09.2008).
Договор аренды транспортного средства с государственным номером КМ 108 предпринимателем налоговому органу и суду не представлен.
В ходе выездной налоговой проверки ИП Машталером С.Е. по требованию налогового органа представлены путевые листы, анализ которых показал, что путевые листы представлены не в полном объеме, так как не были представлены путевые листы за 1 квартал, апрель, декабрь 2008 года, 1 квартал, апрель, май, ноябрь, декабрь 2009 года, январь 2010 года.
Кроме того, налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки получена информация от ЗАО "Автоэкспресс" о выполненных перевозчиком ИП Машталером С.Е. рейсах по маршруту N 551 за период 2008-2010 годов с указанием даты рейса, времени отправки, государственного номера автобуса и количества посадочных мест.
Исходя из собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательств, а также с учетом того обстоятельства, что у предпринимателя имелись лицензионные карточки, которые не сданы в лицензирующий орган, налоговый орган доначислил ИП Машталеру С.Е. 1 425 539 рублей ЕНВД за налоговые периоды 2008 - 2010 годов с учетом физического показателя (количества посадочных мест) в отношении 11 вышеперечисленных транспортных средств, соответствующие пени и штрафы.
В ходе судебного заседания в суде первой инстанции 03.10.2013 сторонами арифметически согласован расчет ЕНВД с учетом количества посадочных мест в автобусах, выходящих в рейсы, по данным путевых листов и информации ЗАО "Автоэкспресс" о выполненных перевозчиком ИП Машталером С.Е. рейсах. Согласно названному расчету сумма ЕНВД составила 789 614 рублей.
Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований по виду деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров", суд первой инстанции исходил из того, что исходя из имеющихся в деле доказательств фактического использования предпринимателем автобусов в деятельности по перевозке пассажиров, налоговым органом правомерно доначислено ИП Машталеру С.Е. 789 614 рублей ЕНВД, в том числе 305 808 рублей за 1 - 4 кварталы 2008 года, 266 411 рублей за 1 - 4 квартал 2009 года, 217 395 рублей за 1 - 4 квартал 2010 года.
Предприниматель не согласен с указанным выводом, по мнению предпринимателя, собранные налоговым органом документы не подтверждают использование транспортных средств в вышеуказанном объеме. Заявитель считает, что физический показатель определен неверно с учетом как объективных (поломка автомобилей), так и субъективных (болезнь водителя, уход в отпуск и т.д.) причин простоя транспортных средств, поскольку одновременное использование всех транспортных средств невозможно. Отмечает, что в ежемесячном использовании всех транспортных средств не было необходимости и возможности, так как движение автобусов по маршрутам согласовано в расписании.
По данным ИП Машталера С.Е., с учетом фактического использования транспортных средств на согласованных маршрутах без учета автобусов, периодически находящихся в ремонте, налоговый орган правомерно доначислил ему только 196 264 рубля ЕНВД, в связи с чем им оспаривается доначисление ЕНВД по данному эпизоду в сумме 1 229 275 рублей.
Суд апелляционной инстанции не принимает указанный доводы.
В материалы дела не представлены согласованные маршруты, из которых бы следовало, какое количество транспортных средств было задействовано предпринимателем. Список выполненных рейсов за 2009 год, представленный ЗАО "Автоэкспресс" содержит сведения только о движении транспортных средств по маршруту N 551, в то время как из иных документов, имеющихся в материалах дела, следует, что транспортные средства использовались индивидуальным предпринимателем для выполнения рейсов и по иным маршрутам.
Суд апелляционной инстанции также не принимает во внимание представленные предпринимателем в ходе судебного разбирательства в суд первой инстанции заказ-наряды на ремонт транспортных средств.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, названные заказ-наряды на ремонт транспортных средств не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, не представлялись предпринимателем в вышестоящий налоговый орган для оценки, а были представлены непосредственно в суд.
Согласно пункту 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.
Суд апелляционной инстанции исходит из того, что налогоплательщики вправе представить такие документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О "По жалобе открытого акционерного общества "Восток сибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации"); вместе с тем при оценке таких документов суд принимает во внимание то, что налоговый орган неоднократно просил налогоплательщика представить соответствующие документы, отсутствуют сведения о том, что что-либо препятствовало их представлению в ходе мероприятий налогового контроля и досудебного урегулирования спора. Все лица, участвующие в споре, должны пользоваться принадлежащими им процессуальными правами надлежащим образом, и не допускается злоупотребление и ненадлежащее использование принадлежащих лицу прав.
Кроме того, заказ-наряды составлены ИП Машталером С.Е. в одностороннем порядке, подписаны лишь самим предпринимателем и работником предпринимателя механиком Мунтяновым Е.В.. Из содержания заказ-нарядов невозможно установить время нахождения транспортных средств в ремонте. При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно оценил названные доказательства критически, как достоверно не подтверждающие те обстоятельства, на которые ссылается предприниматель.
Суд первой инстанции также обоснованно отклонил довод предпринимателя о том, что не должны приниматься в качестве доказательства фактического использования предпринимателем для перевозки пассажиров путевые листы, в которых не заполнено время возвращения автобуса в гараж. Суд апелляционной инстанции считает, что названное обстоятельство не подтверждает факт ремонта, а свидетельствует лишь небрежном заполнение путевых листов.
Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, и ссылаясь в апелляционной жалобе на неподтверждение налоговым органом использования транспортных средств в объеме, послужившим основанием для начисления 789 614 рублей ЕНВД предприниматель не приводит конкретных данных и ссылок, свидетельствующих о неверном определении физического показателя, неверном расчете.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции исходит из того, что налоговым органом правомерно доначислено ИП Машталеру С.Е. 789 614 рублей ЕНВД., соответствующе пени и штрафы. Требование предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012) по эпизоду оказания услуг по перевозке пассажиров правомерно удовлетворено в части доначисления 635 925 рублей ЕНВД, 214 716 рублей 32 копейки пени и 994 рублей 70 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В указанных суммах также обоснованно признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.
В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Предприниматель оспаривает взыскание с него ЕНВД по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств" в размере 18 857 рублей, 4 774 рублей 28 копеек пени и 25 копеек 20 рублей штрафа по решению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Красноярскому краю от 25.09.2012 N 2748 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов и процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.
Оспаривая правомерность доначисления данной суммы ЕНВД исходя из физического показателя (количества работников, занятых данным видом деятельности), предприниматель в обоснование заявленного требования (по виду деятельности "ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств") в суде первой инстанции ссылался на отмену Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю решения налогового органа по данному эпизоду в полном объеме.
Действительно, в пункте 2 резолютивной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012, указано на изменение решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края от 15.06.2012 N 4 путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Вместе с тем, в мотивировочной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 20.08.2012 указано на правомерность доначисления предпринимателю ЕНВД по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за 2, 3 и 4 кварталы 2008 года в результате занижения заявителем физического показателя за июнь, сентябрь, декабрь 2008 года; за 4 квартал 2009 года в результате занижения предпринимателем физического показателя за декабрь 2009 года; за 1, 2 и 3 кварталы 2010 года в результате занижения предпринимателем физического показателя в феврале, апреле, августе и сентябре 2010 года.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 23.05.2013 в решение от 20.08.2012 N 2.12-15/1/12643@, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, согласно которым пункт 2 резолютивной части изложен в следующей редакции: "Решение ИФНС по г. Зеленогорску Красноярского края о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 4 от 15.06.2012 изменить путем отмены начисленных сумм ЕНВД, пени и штрафов по эпизоду оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств за следующие периоды: 1 квартал 2008 года, 1, 2, 3 квартал 2009 года, 2 и 4 кварталы 2010 года".
Таким образом, в решение, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, внесены изменения, устраняющие противоречия между мотивировочной и резолютивной частью решения вышестоящего налогового органа от 20.08.2012.
Неточность, допущенная Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю при изготовлении резолютивной части решения, не нарушает прав и законных интересов предпринимателя, поскольку решение вышестоящего налогового органа подлежит оценке, как единый ненормативный правовой акт.
Выводы суда первой инстанции в указанной части являются верными.
В апелляционной жалобе предпринимателем не приведено доводов, по которым он оспаривает решение суда первой инстанции по данному эпизоду.
Исходя из изложенного, налоговым органом правомерно доначислен и предъявлен ко взысканию с ИП Машталера С.Е. ЕНВД в общей сумме 18 856 рублей 70 копеек, соответствующие пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В силу статьи 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку требования предпринимателя носят неимущественный характер, при распределении судебных расходов не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.
Как разъяснено в пункте 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах" лицо, требующее возмещение расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность.
Согласно пункту 20 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции предпринимателем заявлено ходатайство (с учетом уточнения) о взыскании с налогового органа 20 000 рублей судебных расходов за составление заявления в арбитражный суд.
Суд первой инстанции исходил из средних рыночных цен за услугу по подготовке исковых заявлений в арбитражный суд, из объема фактически оказанных услуг, принял во внимание сложность исполнения оказанной услуги, а также учел использование представителем при подготовке заявления в арбитражный суд судебной практики по делу со схожими обстоятельствами (N А33-6385/2012). При таких обстоятельствах, по мнению суда первой инстанции, судебные издержки на оплату услуг представителя за составление искового заявления являются разумными и обоснованными в размере 5000 рублей.
В отсутствие доводов предпринимателя, суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в данной части.
На основании изложенного апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу. Оснований для удовлетворения жалобы предпринимателя по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по оплате государственной пошлины в сумме 100 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на предпринимателя.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "04" октября 2013 года по делу N А33-18978/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
О.А.ИВАНЦОВА
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)