Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций; Купля-продажа земли; Сделки с землей
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12.12.2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 17.12.2013 года.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи В.Я. Голобородько
судей Н.О. Окуловой, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.С. Абрамовым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 27 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.10.2013
по делу N А40-75073/13, принятое судьей Бедрацкой А.В.
по заявлению ООО "Пестово" (ОГРН 1047796489575)
к ИФНС России N 27 по г. Москве (ОГРН 1047727044584)
о признании незаконным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Приморский Н.В. по дов. б/н от 06.06.2013, Кузьмина Н.В. по дов. б/н от 06.06.2013
от заинтересованного лица - Бакулина А.В. подов, б/н от 23.10.2013
установил:
Общество с ограниченной ответственностью ООО "Пестово" (ОГРН: 1047796489575; ул. Новочеремушкинская, д. 23, корп. 1, г. Москва, 117218), (далее Общество, ООО "Пестово", заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной Налоговой Службы России N 27 по г. Москве (ОГРН: 1047727044584; Новочеремушкинская ул., д. 58, корп. 1, г. Москва, 117418) (далее Инспекция, ответчик) о признании незаконным решение от 29.01.2013 г. N 2к/13/6138 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда заявленные требования удовлетворены.
С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка представленной 06.09.2012 г. уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 г.
По результатам проверки был составлен акт камеральной налоговой проверки от 14.12.2012 г. N 2к/12/16248.
Обществом одновременно с представлением уточненной налоговой декларации была направлена в ИФНС N 27 по г. Москве пояснительная записка с детальным изложением причин внесения корректировок в расчет облагаемой базы.
По итогам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки от 14.12.2012 г. N 2к/12/16248, материалов проверки налоговым органом вынесено решение N 2к/13/6138 от 29.01.2013 г. об отказе в привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Указанным решение ООО "Пестово" доначислен налог на прибыль за 2011 год в сумме 222 189 руб. и Обществу предложено уплатить сумму доначисленного налога на прибыль за 2011 год в соответствующие бюджеты.
Общество, не согласившись с принятым налоговым органом решением, обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России вынесло решение от 06.03.2013 г. N 21-19/021619@.
Общество с ограниченной ответственностью ООО "Пестово" (ОГРН: 1047796489575; ул. Новочеремушкинская, д. 23, корп. 1, г. Москва, 117218), не согласившись с принятым налоговым органом решением, посчитало его в оспариваемой части незаконным и необоснованным, не соответствующим действующему налоговому законодательству, что послужило основанием для обращения с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.
Как следует из материалов дела, уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 год была сформирована и представлена в налоговый орган, в связи с признанием дополнительно в составе налоговых расходов Общества суммы убытка (в размере 2 827 533,58 руб.), сложившегося по результатам реализации договора инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. заключенного с Оствальдом Е.В.
ООО "Пестово" (Генеральный инвестор) 3 декабря 2010 года был заключен договор инвестирования N 44-ИП с гр-ном Оствальдом Е.В. (Инвестор), предметом которого является инвестирование денежных средств Инвестора в строительство односемейного жилого дома в коттеджном поселке "Пестово".
- Согласно условиям данного договора: одновременно с подписанием договора инвестирования Обществом и Инвестором подписывается предварительный договор купли-продажи земельного участка, на котором будет вестись строительство жилого дома - объекта инвестирования (пункт 1.1 договора);
- Объем инвестиций, направляемых инвестором в процессе строительства дома, составляет 21 285 944,3 руб. (п. 3.1 в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г.);
- Сумма инвестиционного взноса Инвестора, не израсходованная на цели, предусмотренные договором со всеми дополнениями и изменениями, возврату Инвестору не подлежит и удерживается Генеральным инвестором в свою пользу также в качестве дополнительного вознаграждения за услуги по сопровождению договора инвестирования, в момент окончания исполнения Генеральным инвестором всех обязательств по договору и включает в себя НДС по действующей на момент удержания ставке (п. 3.6);
- Стоимость услуг по сопровождению договора определяется в размере 242 238,07 руб., включая НДС (п. 3.3.3 в редакции дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г.).
Вознаграждение (доход по договору инвестирования) Генерального инвестора за сопровождение договора инвестирования состоит из: фиксированной части (242 238,07 руб.); переменной части, определяемой как превышение суммы полученных инвестиций над фактическими затратами по строительству объекта инвестирования (дома).
Так же Обществом были заключены: договор купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ от 05.12.2011 г., предметом которого является купля-продажа земельного участка с кадастровым номером 50:12:0030314:791, на котором возведен дом по договору N 44-ИП; соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44 от 05.12.2011 г.
Объект инвестирования был передан Обществом Инвестору 5 декабря 2011 года по акту приема-передачи законченного строительством дома. Одновременно сторонами договора инвестирования были подписаны акт реализации к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. и акт приема-передачи услуг по сопровождению того же договора, а также дополнительное соглашение N 1 к договору инвестирования N 44-П от 03.12.2010 г., согласно п. 6 которого, стороны пришли к соглашению уменьшить сумму инвестиционного взноса на 3 816 766,79 руб.
В связи с завершением действия договора инвестирования N 44-ИП и передачей построенного дома Инвестору по состоянию на 05.12.2011 г. в налоговом учете Общества был определен финансовый результат от выполнения операций по данному договору.
Фиксированное вознаграждение (за услуги по сопровождению инвестконтракта) в сумме 248 300,23 руб. - Отчет по проводкам деб 62.31 (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП) кр 90.01.1 (Выручка по договорам на строительство коттеджей, Сопровождение договора инвестирования) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.)
Убыток по инвестконтракту (по данным налогового учета) - 2 827 533,58 руб.
Первоначальная сумма инвестиций (21 285 944,3 руб.) - Отчет по проводкам деб 76.39.05 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10) кр 86.02.01 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10, Жилой дом уч. 44 (проект)) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.).
Уменьшение суммы инвестиционного взноса (3 816 766,79 руб.) - Отчет по проводкам деб 86.02.01 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10, Жилой дом уч. 44 (проект)) кр 76.39.05 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.).
Итоговая (скорректированная) сумма инвестиций - 17 469 177,51 руб. (21 285 944,3 - 3 816 766,79).
Совокупная величина налоговых расходов по реализации инвестконтракта -20 296 711,09 руб.
Данная сумма складывается из сумм по проводкам деб 86.02.01 кр 19.03 -(3 035 794,58 - 0,02) руб. и деб 08.03 (в налоговой оценке) кр 86.02.01 - 17 260 916,53 руб. - Анализ счета 86 (налоговый) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г. (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП) (Приложение 4), Анализ счета 86.02 (бухгалтерский) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г. (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП).
Убыток (налоговый) от реализации данного инвестконтракта составил 2 827 533,58 руб. (17 469 177,51 - 20 296 711,09).
По договору купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ от 05.12.11 г.:
Выручка в размере 6 989 722,29 руб. - Отчет по проводкам деб 76.09.06 (Оствальд Евгений Владимирович 44-КПЗ от 05.12.2011, Договор купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ) кр 90.01.1 (Реализация земельных участков, Земельный участок 50:12:003 03 14:791 (уч. 5-А)) за январь - февраль 2012 г.
Прибыль - 4 329 821,98 (6 989 722,29 - 2 659 900,31) руб. - Выписка из Регистра налогового учета "Выручка от реализации (стр. 010 Декларации по налогу на прибыль)" за 2012 год и Выписка из Регистра налогового учета "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам (стр. 020 Декларации по налогу на прибыль)" за 2012 год.
По Соглашению об оказании услуг по организации строительной площадки N 44 от 05.12.11 г.:
Выручка в размере 102 500 руб., в т.ч.:
Выручка за декабрь 2011 года в размере 12 500 руб. - Отчет по проводкам за декабрь 2011 года деб 62.01 (Оствальд Евгений Владимирович, Соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44) кр 90.01.1 (Выручка от оказания услуг по эксплуатации, Организация строительной площадки).
Выручка за 1 полугодие 2012 года в размере 90 000 руб. - Отчет по проводкам за декабрь 2011 года деб 62.01 (Оствальд Евгений Владимирович, Соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44) кр 90.01.1 (Выручка от оказания услуг по эксплуатации, Организация строительной площадки).
Судом правильно установлено, что условиями договора инвестирования предусмотрена фиксированная сумма инвестиций, при этом факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций не является основанием для увеличения суммы инвестиций, предоставляемых Инвестором. Таким образом, сложившийся по данному договору убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Однако Налоговым органом было принято решение доначислить Обществу налог на прибыль за 2011 год в размере 222,189 руб. (с соответствующей разбивкой по бюджетам), предложено уплатить сумму доначисленного налога на прибыль в сумме 222,189 руб. и внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Суд правильно не согласился с доводами Инспекции о том, что убытки в виде превышения затрат на строительство над суммой финансирования нельзя отнести к расходам, а также что в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования, в том числе аккумулированные на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
При этом установлено, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Соответственно, по мнению УФНС по г. Москве, расходы, понесенные застройщиком в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для целей налогообложения прибыли.
Положениями главы 25 Налогового кодекса прямо не предусмотрена возможность признания убытков по инвестиционным контрактам для целей исчисления налога на прибыль. Вместе с тем установленный НК РФ перечень расходов, которые могут быть признаны в налоговом учете, не является исчерпывающим (закрытым).
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ и ст. 270 НК РФ в состав налоговых расходов могут быть включены любые затраты в случае, если они одновременно удовлетворяют трем условиям:
- Не поименованы прямо в ст. 270 НК РФ в качестве расходов, которые не могут быть признаны в целях налогообложения;
- Затраты документально подтверждены, т.е. факт их осуществления в полном объеме подтвержден документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
- Затраты являются экономически обоснованными (оправданными), т.е. они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Судом правильно установлено, что документы, подтверждающие факт получения и величину инвестиций, а также величину фактических расходов по строительству объекта инвестирования (т.е. в агрегированном виде величину сформированного налогового убытка) у Общества имеются в полном объеме.
Таким образом, убыток Генерального инвестора по договору инвестирования N 44-ИП является документально подтвержденным и экономически оправданным и, соответственно, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ может быть признан в 2011 году в составе налоговых (косвенных) расходов Общества в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией услуг Общества.
Так же это подтверждается, сложившейся судебной практикой Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2007 г. N А33-5631/07-Ф02-9138/07 (Определением ВАС РФ от 23.05.2008 г. налоговому органу отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).
Управление ФНС РФ ссылаясь на дополнительное соглашение N 1 от 05.12.2011 г. к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г., указывает на то, что объем средств Инвестора по данному договору составляет 21 285 944 руб. При том, что совокупная величина расходов застройщика по исполнению данного договора составила в налоговой оценке 20 296 711 руб., тем самым Управление ФНС РФ по г. Москве фактически поставило под сомнение сам факт существования убытка от реализации данного инвестиционного контракта.
Суд правомерно посчитал данный довод необоснованным по следующим обстоятельствам.
В соответствии со статьей 2 дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г. к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. общий объем инвестиций по договору действительно определен в размере 21 285 944,3 руб. Вместе с тем Управление ФНС РФ по г. Москве необоснованно не принимает во внимание положение пункта 6 того же дополнительного соглашения.
В связи с принятием Приложений N 3 и N 4 к договору в новой редакции, стороны пришли к соглашению уменьшить сумму инвестиционного взноса на 3 816 766, 79 рублей".
С учетом данной корректировки, согласованной сторонами инвестконтракта, окончательная сумма инвестиций по данному договору составила 17 469 177,51 руб. (21 285 944,3 руб. - 3 816 766,79 руб.). Аналогичная сумма инвестиций указана и в п. 3 Акта приема-передачи законченного строительством дома (от 05.12.2011 г.).
В подтверждение своего вывода о невозможности признания для целей налогообложения сумм убытков застройщика в виде превышения затрат на строительство объекта недвижимости над суммой средств целевого финансирования Управление ссылается на разъяснения, приведенные в Письмах Минфина РФ от 03.02.2012 N 03-03-06/1/62, от 16.09.2011 N 03-03-06/1/554 и от 20.04.2009 N 03-03-06/1/263.
Суд правомерно посчитал данный довод необоснованным по следующим обстоятельствам.
В соответствии с Письмом Минфина РФ от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 письменные разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц.
Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. Именно такое разъяснение о правовой природе его собственных писем дается самим Минфином РФ.
Инспекция ссылается на то, что заявителем документально не подтверждена сумма заявленного убытка от исполнения инвестиционного контракта.
Однако судом правильно установлено, что в рамках камеральной проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год Налоговый орган требованием от 14.11.2012 г. N 16-13/39999 запросил целый ряд документов, которые и были добровольно представлены Обществом с сопроводительным письмом (исх. N 01-08/586/ПСТ от 19.11.2012 г.).
Иных требований, в том числе требований о представлении документов либо пояснений по поводу величины убытков от реализации договора инвестирования, ни от ИФНС N 27 по г. Москве, ни от Управления ФНС по г. Москве в адрес Общества не поступало.
В этой связи суд правомерно посчитал довод Управления ФНС по г. Москве об отсутствии документального подтверждения величины убытка от реализации данного договора инвестирования необоснованным.
В апелляционной жалобе Налоговый орган указал, что считает неправомерным вывод суда о том, что спорный убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Суд установил факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций и факт того, что наличие согласия сторон Договора по этому вопросу подтвержден доказательствами -дополнительным соглашением к Договору. В результате суд пришел к обоснованному выводу, что факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций не является основанием для увеличения суммы инвестиций, предоставляемых Инвестором. Соответственно, сложившийся по данному договору убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Налоговый орган констатирует, что Заявитель отразил в учете доходы по взаимосвязанным сделкам (купля-продажа земельного участка и оказание услуг по организации строительной площадки). Налоговый орган никак не обосновал, каким образом данный факт влияет на правомерность вывода суда первой инстанции, что спорный убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Данные суммы доходов были правомерно включены Обществом в расчет облагаемой базы по налогу на прибыль, и это подтверждено документально и данный факт отражен судом первой инстанции в Решении.
Налоговый орган приводит следующий довод:
"Суммы превышения договорной цены над затратами на строительство налогоплательщик включает в доходы. Если затраты на строительство превышают инвестиционную стоимость по договору, то застройщик не вправе учитывать убыток для целей налога на прибыль. Соответственно, расходы, понесенные застройщиком в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для целей налогообложения прибыли".
Налоговый орган, утверждая, что расходы застройщика по строительству коттеджа в рамках исполнения договора о долевом инвестировании не могут быть учтены при расчете налога на прибыль, опускает принципиально важный вопрос о том, за счет какого иного источника (долевые инвестиции либо собственные средства Застройщика) были профинансированы конкретные суммы расходов. На необходимость учитывать этот момент указал суд первой инстанции.
На основании статей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.10.2013 по делу N А40-75073/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Судьи
Н.О.ОКУЛОВА
Е.А.СОЛОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.12.2013 N 09АП-41571/2013 ПО ДЕЛУ N А40-75073/13
Разделы:Налог на прибыль организаций; Купля-продажа земли; Сделки с землей
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 декабря 2013 г. N 09АП-41571/2013
Дело N А40-75073/13
Резолютивная часть постановления объявлена 12.12.2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 17.12.2013 года.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи В.Я. Голобородько
судей Н.О. Окуловой, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.С. Абрамовым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 27 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.10.2013
по делу N А40-75073/13, принятое судьей Бедрацкой А.В.
по заявлению ООО "Пестово" (ОГРН 1047796489575)
к ИФНС России N 27 по г. Москве (ОГРН 1047727044584)
о признании незаконным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Приморский Н.В. по дов. б/н от 06.06.2013, Кузьмина Н.В. по дов. б/н от 06.06.2013
от заинтересованного лица - Бакулина А.В. подов, б/н от 23.10.2013
установил:
Общество с ограниченной ответственностью ООО "Пестово" (ОГРН: 1047796489575; ул. Новочеремушкинская, д. 23, корп. 1, г. Москва, 117218), (далее Общество, ООО "Пестово", заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной Налоговой Службы России N 27 по г. Москве (ОГРН: 1047727044584; Новочеремушкинская ул., д. 58, корп. 1, г. Москва, 117418) (далее Инспекция, ответчик) о признании незаконным решение от 29.01.2013 г. N 2к/13/6138 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда заявленные требования удовлетворены.
С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка представленной 06.09.2012 г. уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 г.
По результатам проверки был составлен акт камеральной налоговой проверки от 14.12.2012 г. N 2к/12/16248.
Обществом одновременно с представлением уточненной налоговой декларации была направлена в ИФНС N 27 по г. Москве пояснительная записка с детальным изложением причин внесения корректировок в расчет облагаемой базы.
По итогам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки от 14.12.2012 г. N 2к/12/16248, материалов проверки налоговым органом вынесено решение N 2к/13/6138 от 29.01.2013 г. об отказе в привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Указанным решение ООО "Пестово" доначислен налог на прибыль за 2011 год в сумме 222 189 руб. и Обществу предложено уплатить сумму доначисленного налога на прибыль за 2011 год в соответствующие бюджеты.
Общество, не согласившись с принятым налоговым органом решением, обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России вынесло решение от 06.03.2013 г. N 21-19/021619@.
Общество с ограниченной ответственностью ООО "Пестово" (ОГРН: 1047796489575; ул. Новочеремушкинская, д. 23, корп. 1, г. Москва, 117218), не согласившись с принятым налоговым органом решением, посчитало его в оспариваемой части незаконным и необоснованным, не соответствующим действующему налоговому законодательству, что послужило основанием для обращения с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.
Как следует из материалов дела, уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 год была сформирована и представлена в налоговый орган, в связи с признанием дополнительно в составе налоговых расходов Общества суммы убытка (в размере 2 827 533,58 руб.), сложившегося по результатам реализации договора инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. заключенного с Оствальдом Е.В.
ООО "Пестово" (Генеральный инвестор) 3 декабря 2010 года был заключен договор инвестирования N 44-ИП с гр-ном Оствальдом Е.В. (Инвестор), предметом которого является инвестирование денежных средств Инвестора в строительство односемейного жилого дома в коттеджном поселке "Пестово".
- Согласно условиям данного договора: одновременно с подписанием договора инвестирования Обществом и Инвестором подписывается предварительный договор купли-продажи земельного участка, на котором будет вестись строительство жилого дома - объекта инвестирования (пункт 1.1 договора);
- Объем инвестиций, направляемых инвестором в процессе строительства дома, составляет 21 285 944,3 руб. (п. 3.1 в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г.);
- Сумма инвестиционного взноса Инвестора, не израсходованная на цели, предусмотренные договором со всеми дополнениями и изменениями, возврату Инвестору не подлежит и удерживается Генеральным инвестором в свою пользу также в качестве дополнительного вознаграждения за услуги по сопровождению договора инвестирования, в момент окончания исполнения Генеральным инвестором всех обязательств по договору и включает в себя НДС по действующей на момент удержания ставке (п. 3.6);
- Стоимость услуг по сопровождению договора определяется в размере 242 238,07 руб., включая НДС (п. 3.3.3 в редакции дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г.).
Вознаграждение (доход по договору инвестирования) Генерального инвестора за сопровождение договора инвестирования состоит из: фиксированной части (242 238,07 руб.); переменной части, определяемой как превышение суммы полученных инвестиций над фактическими затратами по строительству объекта инвестирования (дома).
Так же Обществом были заключены: договор купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ от 05.12.2011 г., предметом которого является купля-продажа земельного участка с кадастровым номером 50:12:0030314:791, на котором возведен дом по договору N 44-ИП; соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44 от 05.12.2011 г.
Объект инвестирования был передан Обществом Инвестору 5 декабря 2011 года по акту приема-передачи законченного строительством дома. Одновременно сторонами договора инвестирования были подписаны акт реализации к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. и акт приема-передачи услуг по сопровождению того же договора, а также дополнительное соглашение N 1 к договору инвестирования N 44-П от 03.12.2010 г., согласно п. 6 которого, стороны пришли к соглашению уменьшить сумму инвестиционного взноса на 3 816 766,79 руб.
В связи с завершением действия договора инвестирования N 44-ИП и передачей построенного дома Инвестору по состоянию на 05.12.2011 г. в налоговом учете Общества был определен финансовый результат от выполнения операций по данному договору.
Фиксированное вознаграждение (за услуги по сопровождению инвестконтракта) в сумме 248 300,23 руб. - Отчет по проводкам деб 62.31 (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП) кр 90.01.1 (Выручка по договорам на строительство коттеджей, Сопровождение договора инвестирования) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.)
Убыток по инвестконтракту (по данным налогового учета) - 2 827 533,58 руб.
Первоначальная сумма инвестиций (21 285 944,3 руб.) - Отчет по проводкам деб 76.39.05 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10) кр 86.02.01 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10, Жилой дом уч. 44 (проект)) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.).
Уменьшение суммы инвестиционного взноса (3 816 766,79 руб.) - Отчет по проводкам деб 86.02.01 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10, Жилой дом уч. 44 (проект)) кр 76.39.05 (Оствальд Евгений Владимирович, 44-ИП от 03.12.10) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г.).
Итоговая (скорректированная) сумма инвестиций - 17 469 177,51 руб. (21 285 944,3 - 3 816 766,79).
Совокупная величина налоговых расходов по реализации инвестконтракта -20 296 711,09 руб.
Данная сумма складывается из сумм по проводкам деб 86.02.01 кр 19.03 -(3 035 794,58 - 0,02) руб. и деб 08.03 (в налоговой оценке) кр 86.02.01 - 17 260 916,53 руб. - Анализ счета 86 (налоговый) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г. (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП) (Приложение 4), Анализ счета 86.02 (бухгалтерский) за период с 01.12.10 г. по 31.12.11 г. (Оствальд Евгений Владимирович, Договор инвестирования N 44-ИП).
Убыток (налоговый) от реализации данного инвестконтракта составил 2 827 533,58 руб. (17 469 177,51 - 20 296 711,09).
По договору купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ от 05.12.11 г.:
Выручка в размере 6 989 722,29 руб. - Отчет по проводкам деб 76.09.06 (Оствальд Евгений Владимирович 44-КПЗ от 05.12.2011, Договор купли-продажи земельного участка N 44-КПЗ) кр 90.01.1 (Реализация земельных участков, Земельный участок 50:12:003 03 14:791 (уч. 5-А)) за январь - февраль 2012 г.
Прибыль - 4 329 821,98 (6 989 722,29 - 2 659 900,31) руб. - Выписка из Регистра налогового учета "Выручка от реализации (стр. 010 Декларации по налогу на прибыль)" за 2012 год и Выписка из Регистра налогового учета "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам (стр. 020 Декларации по налогу на прибыль)" за 2012 год.
По Соглашению об оказании услуг по организации строительной площадки N 44 от 05.12.11 г.:
Выручка в размере 102 500 руб., в т.ч.:
Выручка за декабрь 2011 года в размере 12 500 руб. - Отчет по проводкам за декабрь 2011 года деб 62.01 (Оствальд Евгений Владимирович, Соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44) кр 90.01.1 (Выручка от оказания услуг по эксплуатации, Организация строительной площадки).
Выручка за 1 полугодие 2012 года в размере 90 000 руб. - Отчет по проводкам за декабрь 2011 года деб 62.01 (Оствальд Евгений Владимирович, Соглашение об оказании услуг по организации строительной площадки N 44) кр 90.01.1 (Выручка от оказания услуг по эксплуатации, Организация строительной площадки).
Судом правильно установлено, что условиями договора инвестирования предусмотрена фиксированная сумма инвестиций, при этом факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций не является основанием для увеличения суммы инвестиций, предоставляемых Инвестором. Таким образом, сложившийся по данному договору убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Однако Налоговым органом было принято решение доначислить Обществу налог на прибыль за 2011 год в размере 222,189 руб. (с соответствующей разбивкой по бюджетам), предложено уплатить сумму доначисленного налога на прибыль в сумме 222,189 руб. и внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Суд правильно не согласился с доводами Инспекции о том, что убытки в виде превышения затрат на строительство над суммой финансирования нельзя отнести к расходам, а также что в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования, в том числе аккумулированные на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
При этом установлено, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Соответственно, по мнению УФНС по г. Москве, расходы, понесенные застройщиком в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для целей налогообложения прибыли.
Положениями главы 25 Налогового кодекса прямо не предусмотрена возможность признания убытков по инвестиционным контрактам для целей исчисления налога на прибыль. Вместе с тем установленный НК РФ перечень расходов, которые могут быть признаны в налоговом учете, не является исчерпывающим (закрытым).
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ и ст. 270 НК РФ в состав налоговых расходов могут быть включены любые затраты в случае, если они одновременно удовлетворяют трем условиям:
- Не поименованы прямо в ст. 270 НК РФ в качестве расходов, которые не могут быть признаны в целях налогообложения;
- Затраты документально подтверждены, т.е. факт их осуществления в полном объеме подтвержден документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
- Затраты являются экономически обоснованными (оправданными), т.е. они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Судом правильно установлено, что документы, подтверждающие факт получения и величину инвестиций, а также величину фактических расходов по строительству объекта инвестирования (т.е. в агрегированном виде величину сформированного налогового убытка) у Общества имеются в полном объеме.
Таким образом, убыток Генерального инвестора по договору инвестирования N 44-ИП является документально подтвержденным и экономически оправданным и, соответственно, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ может быть признан в 2011 году в составе налоговых (косвенных) расходов Общества в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией услуг Общества.
Так же это подтверждается, сложившейся судебной практикой Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2007 г. N А33-5631/07-Ф02-9138/07 (Определением ВАС РФ от 23.05.2008 г. налоговому органу отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).
Управление ФНС РФ ссылаясь на дополнительное соглашение N 1 от 05.12.2011 г. к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г., указывает на то, что объем средств Инвестора по данному договору составляет 21 285 944 руб. При том, что совокупная величина расходов застройщика по исполнению данного договора составила в налоговой оценке 20 296 711 руб., тем самым Управление ФНС РФ по г. Москве фактически поставило под сомнение сам факт существования убытка от реализации данного инвестиционного контракта.
Суд правомерно посчитал данный довод необоснованным по следующим обстоятельствам.
В соответствии со статьей 2 дополнительного соглашения N 1 от 05.12.2011 г. к договору инвестирования N 44-ИП от 03.12.2010 г. общий объем инвестиций по договору действительно определен в размере 21 285 944,3 руб. Вместе с тем Управление ФНС РФ по г. Москве необоснованно не принимает во внимание положение пункта 6 того же дополнительного соглашения.
В связи с принятием Приложений N 3 и N 4 к договору в новой редакции, стороны пришли к соглашению уменьшить сумму инвестиционного взноса на 3 816 766, 79 рублей".
С учетом данной корректировки, согласованной сторонами инвестконтракта, окончательная сумма инвестиций по данному договору составила 17 469 177,51 руб. (21 285 944,3 руб. - 3 816 766,79 руб.). Аналогичная сумма инвестиций указана и в п. 3 Акта приема-передачи законченного строительством дома (от 05.12.2011 г.).
В подтверждение своего вывода о невозможности признания для целей налогообложения сумм убытков застройщика в виде превышения затрат на строительство объекта недвижимости над суммой средств целевого финансирования Управление ссылается на разъяснения, приведенные в Письмах Минфина РФ от 03.02.2012 N 03-03-06/1/62, от 16.09.2011 N 03-03-06/1/554 и от 20.04.2009 N 03-03-06/1/263.
Суд правомерно посчитал данный довод необоснованным по следующим обстоятельствам.
В соответствии с Письмом Минфина РФ от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 письменные разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц.
Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. Именно такое разъяснение о правовой природе его собственных писем дается самим Минфином РФ.
Инспекция ссылается на то, что заявителем документально не подтверждена сумма заявленного убытка от исполнения инвестиционного контракта.
Однако судом правильно установлено, что в рамках камеральной проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год Налоговый орган требованием от 14.11.2012 г. N 16-13/39999 запросил целый ряд документов, которые и были добровольно представлены Обществом с сопроводительным письмом (исх. N 01-08/586/ПСТ от 19.11.2012 г.).
Иных требований, в том числе требований о представлении документов либо пояснений по поводу величины убытков от реализации договора инвестирования, ни от ИФНС N 27 по г. Москве, ни от Управления ФНС по г. Москве в адрес Общества не поступало.
В этой связи суд правомерно посчитал довод Управления ФНС по г. Москве об отсутствии документального подтверждения величины убытка от реализации данного договора инвестирования необоснованным.
В апелляционной жалобе Налоговый орган указал, что считает неправомерным вывод суда о том, что спорный убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Суд установил факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций и факт того, что наличие согласия сторон Договора по этому вопросу подтвержден доказательствами -дополнительным соглашением к Договору. В результате суд пришел к обоснованному выводу, что факт превышения фактических расходов Генерального инвестора по строительству объекта над суммой инвестиций не является основанием для увеличения суммы инвестиций, предоставляемых Инвестором. Соответственно, сложившийся по данному договору убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Налоговый орган констатирует, что Заявитель отразил в учете доходы по взаимосвязанным сделкам (купля-продажа земельного участка и оказание услуг по организации строительной площадки). Налоговый орган никак не обосновал, каким образом данный факт влияет на правомерность вывода суда первой инстанции, что спорный убыток покрывается не за счет средств Инвестора, а за счет Общества как Генерального инвестора.
Данные суммы доходов были правомерно включены Обществом в расчет облагаемой базы по налогу на прибыль, и это подтверждено документально и данный факт отражен судом первой инстанции в Решении.
Налоговый орган приводит следующий довод:
"Суммы превышения договорной цены над затратами на строительство налогоплательщик включает в доходы. Если затраты на строительство превышают инвестиционную стоимость по договору, то застройщик не вправе учитывать убыток для целей налога на прибыль. Соответственно, расходы, понесенные застройщиком в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для целей налогообложения прибыли".
Налоговый орган, утверждая, что расходы застройщика по строительству коттеджа в рамках исполнения договора о долевом инвестировании не могут быть учтены при расчете налога на прибыль, опускает принципиально важный вопрос о том, за счет какого иного источника (долевые инвестиции либо собственные средства Застройщика) были профинансированы конкретные суммы расходов. На необходимость учитывать этот момент указал суд первой инстанции.
На основании статей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.10.2013 по делу N А40-75073/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Судьи
Н.О.ОКУЛОВА
Е.А.СОЛОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)